印花税法:传统与现代的有机融合
作者:翟继光
  印花税是一个古老的税种,自1624年在荷兰开征以来已有近400年的历史.印花税之所以能被各国普遍接受,就是因为它是一个公认的优良税种,具有税基广,税率低,税负轻,纳税方便且看得见等优点.
  新中国自1951年开征印花税以来,其征税依据一直是国务院制定的行政法规.2021年6月10日,十三届全国人大常委会第二十九次会议通过"中华人民共和国印花税法",这是我国落实税收法定原则的第12个税种.印花税法将于2022年7月1日生效实施.这意味着我国落实税收法定原则第一阶段的任务画上了一个圆满的句号.
  印花税的立法任务其实非常重.印花税法的前身是国务院1988年发布的"中华人民共和国印花税暂行条例",现在看来,其中很多制度和语言表述已经不适应社会发展的需要.印花税法的制定与实施,对印花税制度作了全面修订,使得我国的印花税制度进入一个新的发展时期.
  印花税的主要征收对象是各类合同,印花税条例制定之时我国尚未制定合同法.合同法出台后,其中的合同类别与印花税条例中的合同类别存在较大差异,印花税条例中关于合同类别的表述比较陈旧.由于纳税人既要根据合同法来签订合同,又要根据印花税条例来缴税,二者规定的合同种类不同给印花税的缴纳与征管带来了麻烦.某份合同到底要不要缴纳印花税,按照什么合同类别缴纳印花税,经常出现争议,也给纳税人和税务部门带来风险.
  印花税法的制定与实施解决了这一类问题,其根据民法典对合同类型的最新划分,对各类合同的表述进行了全面修正:将"购销合同"修改为"买卖合同",将"加工承揽合同"修改为"承揽合同",将"财产租赁合同"修改为"租赁合同",将"仓储保管合同"修改为"仓储合同"和"保管合同".
  印花税条例由于制定较早,并未规定"融资租赁合同"需要缴纳印花税,"财政部国家税务总局关于融资租赁合同有关印花税政策的通知"(财税〔2015〕144号)弥补了这一漏洞,但由于无权直接增加税目,只能暂按"借款合同"税目征税,这就产生了名实不符的问题.印花税法及时弥补了这一缺陷,增加了"融资租赁合同"这一税目,不再将融资租赁合同划入借款合同.
  印花税条例并未规定对"证券交易"征收印花税,我国自1990年开始征收证券交易印花税,目前其收入已经占印花税全部收入的一半.此前,证券交易印花税作为"产权转移书据"税目下的特殊交易征收.印花税法直接规定了"证券交易"这一独立的税目,而且将其与"合同"相并列.
  印花税法不仅遵循了税基广的传统,也把税率低的特点保留了下来.在与印花税条例所规定的税率持平的前提下,还适当降低了部分税目的税率.如营业账簿的税率从万分之五降为万分之二点五,同时取消了部分营业账簿每件五元的印花税;运输合同,承揽合同和建设工程合同的税率由万分之五降为万分之三.
  印花税条例规定的"三自"纳税法(自行计税,自行购花,自行贴花并注销)自成体系,具有鲜明的特点.但随着合同的电子化,粘贴印花税票的纳税方法越来越不适应时代发展的需要.在印花税法起草过程中,甚至曾有专家建议取消印花税票.为了让这一古老的税种在数字化时代仍能保持自身传统特色,印花税法在保留粘贴印花税票方式的同时,允许"由税务机关依法开具其他完税凭证的方式缴纳",可谓实现了传统与现代的有机融合.
  电子商务时代还带来了电子合同是否属于合同的问题."财政部国家税务总局关于印花税若干政策的通知"(财税〔2006〕162号)明确规定合同包括电子合同,印花税法规定"个人与电子商务经营者订立的电子订单"免征印花税.这意味着,电子合同应当依法缴纳印花税,但个人与电子商务经营者订立的电子订单除外.这一制度设计既鼓励了电子商务的发展,又将电子合同纳入了印花税的征税范围.
  印花税法最大的亮点在于明确规定了证券交易印花税的税率为千分之一,而且仅对出让方征收,不对受让方征收.证券交易印花税自诞生以来就是调控证券市场的重要工具,对市场影响较大.证券交易印花税最高税率曾达到千分之六,而且是双向征收,综合税率为千分之十二.印花税法的制定与实施起到了减轻税负,稳定市场预期的作用.
  印花税虽然是一个小税种,但它在社会经济生活的各个领域都在发挥作用,印花税法的生效实施将确保印花税充分发挥其优良税种的作用,为经济社会发展保驾护航.
  (作者系中国政法大学教授,中国法学会财税法学研究会常务副秘书长)