2006年财政部发布的"新企业会计准则第9号--职工薪酬",以及2007年财政部发布施行的"企业财务通则",对应付福利费处理作出新的规范,从一定程度上看,新准则改变了以前按工资总额14%计提职工福利费的做法,而是采用按实列支的处理办法,超过税法规定允许列支的部分调整应纳税所得额.
一,福利费的演变是企业从计划经济向市场经济过渡的必然结果在计划经济条件下,因我国实行低工资制,在职工生活诸多方面以多种形式给予补助,由此形成了企业办社会的现象,特别是大型企业尤为明显,企业普遍办有医务室,洗澡堂等五花八门的福利体系.会计核算上应付福利费就应运而生,职工的生活相对得到保障.随着计划经济转向市场经济,我国社会保障体系的逐步完善,企业将社会保障上交给政府,职工进入基本医疗保障体系和最低生活保障体系,职工和企业在这方面逐步脱钩,企业可以摔掉包袱,全力以赴进行经营活动,这样计提14%的应付福利费就没有存在的必要了.
另外,新"公司法"的出台,其中一大"亮点"就是取消了计提法定公益金,之所以取消这一制度,是因为法定公益金混淆了职工报酬制度与社会保障制度的区别.原"公司法"设计的强制性提取法定公益金的制度安排,属于计划经济的产物,事实上是用公益金制度替代应由政府承担的社会保障职能,由公司及其所有者来承担应由政府财政支出履行的社会义务.在目前社会保障体系逐步建立和完善的情况下,公司对职工的责任主要体现在工资性的薪酬当中,职工的社会保障责任应该由政府承担,特别是企业职工住房制度与社会保险制度改革后,公司已经没有必要为职工筹集住房资金和其他福利性资金,法定公益金制度失去了原来的用途,实践中出现了大笔公益金长期挂账闲置,无法使用的问题.因此,法律没有必要,也不应该继续设定法定公益金制度来解决职工的集体福利.
二,有利子体现公平公开的薪酬制度,揭开垄断行业的隐避性福利旧的"财务通则"或"企业会计"对职工的薪酬或福利大多分散在职工货币性工资,奖金,津贴,补贴或非货币性的实物中,没有系统的文件制度予以规范和限制.因此,垄断行业由于存在巨额垄断利润,企业管理者便千方百计巧设名目走福利费的账,借方计入成本和费用,贷方计入应付工资,应付福利费,其他应交款,其各种福利是一般行业望尘莫及.而新准则从薪酬的本质出发,规定凡是企业为获得职工提供的服务所给于或付出的所有对价,均构成职工薪酬,多方位,多角度地规范了职工薪酬的内容:无论是货币性还是非货币性薪酬,无论是在职还是离职后薪酬,无论是计量相对直接明确的常规性薪酬还是以权益工具为计量基础的现代薪酬,无论是提供给职工本人的薪酬还是捉供给职工配偶,子女或其他被赡养人福利,无论是物质性薪酬,还是教育性福利,均属于职工薪酬.并在统一的负债科目"应付职工薪酬"中核算,这就把以前可能躲躲藏藏的东西都暴露出来.从而使企业,尤其足大型国有垄断企业的薪酬公开在财务报表中,使职工福利更加透明.
三,改变了财务指标的评价内容,影响了企业财务状况和经营成果的可比性原制度没有规定一个完整统一的职工薪酬概念,对企业人工成本的核算不完整,不准确,比较分散.新准则中职工薪酬的规定,企业应当在职工为其提供服务的会计期间,将应付的职工薪酬确认为负债,除因解除与职工的劳动关系给予的补偿外,应当根据职工提供服务的受益对象分别处理,对于取消的按工资总额计提的14%职工福利费,企业可以按实际发生额列支,例如应由生产产品,提供劳务负担的职工薪酬,计入产品成本或劳务成本.生产产品,提供劳务中的直接生产人员和直接提供劳务人员发生的职工薪酬,根据"企业会计准则第1号--存货"的规定,计入存货成本,但非正常消耗的直接生产人员和直接提供劳务人员的职工薪酬,应当在发生时确认为当期损益.这意味着企业财务状况中的流动负债,存货成本和经营成果中的期间费用较以前年度相比,财务报表范围扩大.各种反映偿债能力的指标,营运能力指标,盈利能力指标在纵向上将失去可比性,报表使用者应关注福利费的取消对报表分析产生一定的影响,不但要分析"表内关系",还要关注政策变更对财务报表产生影响的"表外项目",以便获得相对真实的财务状况和经营成果信息.
四,重新分配了国家,股东,职工之间的利益关系,使职工的工作积极性逐步提高取消应付福利费的计提,职工福利性质费用据实列支,不再允许有余额.其实质是国家,股东,职工之间的利益关系得到重新分配.按原制度产生的应付福利费结余,一部分转为国家所得税收入;一部分转为企业的留存收益,实质是股东的权益;另一部分通过一定的程序,以现金红利的性质分给股东,成为股东的既得利益.从资金上来说,按原制度产生的应付福利费结余,一部分上交国家,一部分可能分配给了股东,只有作为企业留存收益的那部分才可以利用,因此,企业可以利用的资金相对减少.
由于职工福利性质费用列支得越多,可在国家与股东之间分配的利益就越少,所以需要一定的配套政策,规范职工福利性质费用支用范围.新"企业财务通则"(以下简称""通则"")对此作了明确规定:企业不得承担属于个人的娱乐,健身,旅游,招待,购物,馈赠等支出;购买商业保险,证券,股权,收藏品等支出;个人行为导致的罚款,赔偿等支出;购买住房,支付物业费等支出;应由个人承担的其他支出.所以,从"通则"规定来看,对于惠及全部或部分职工的一些福利性费用,比如职工旅游费,节日慰问费,职工困难补助等,由于是用于职工个人,所以也是禁止企业承担的.但这并不意味着职工在企业中享受到的利益水平下降,因为"通则"这么规定,主要是出于杜绝公款私用,以权谋私的现象,避免因个别人不当行为危及企业,国家和股东利益,而不是真正降低职工收入水平.企业可以通过适当提高职工工资水平的方式,将暗补变为明补,这样既可以提高职工收入分配的透明度,减少个别职工不当行为发生的可能性,又可以使职工的整体收入水平不至于减少,使职工的工作积极性逐步提高.
五,应付福利费余额对大多数公司未来业绩的负面影响较小对于应付福利费余额,根据财企[2007]48号等相关文件规定一般有以下几种处理途径:
1.2007年企业不再按照工资总额14%计提职工福利费,2007年已经计提的职工福利费应当予以冲回.
2.截至2006年12月31日的应付福利费账面余额:(1)余额为赤字的,转入2007年年初未分配利润,由此造成年初未分配利润出现负数的,依次以任意公积金和法定公积金弥补,仍不足弥补的,以2007年及以后年度实现的净利润弥补.(2)余额为结余的,继续按照原有规定使用,待结余使用完毕后,再按照修订后的"企业财务通则"执行.
3.对于上市公司以前年度应付福利费余额在首次执行日的会计处理,根据"企业会计准则第38号--首次执行企业会计准则"应用指南的有关规定,首次执行日企业的职工福利费余额,应当全部转入应付职工薪酬(职工福利).首次执行日后第一个会计期间,按照"企业会计准则第9号--职工薪酬"规定,根据企业实际情况和职工福利计划确认应付职工薪酬(职工福利),该项金额与原转入的应付职工薪酬(职工福利)之间的差额调整管理费用.
据统计,截至2006年末,A股上市公司应付福利费余额合计为212亿元,比2005年末203亿元增加了9亿元.应付福利费为借方余额(红字余额,表示实际支出多于提取的福利费)的仅有7家公司,合计758万元;另有49家公司余额为零.
可见,上市公司施行新会计准则体系后,2006年初212亿元的应付福利费余额将于未来调整计入管理费用或者用于相关福利支出,将会略微增大2007年度及以后年度业绩.而7家仅758万元的应付福利费借方余额,对这些公司未来业绩的负面影响却是微乎其微的.
六,进一步提高了企业会计信息质量新准则将几乎所有的职工薪酬按受益对象处理,有助于企业正确核算资产,成本或当期费用,从而提供更为可靠的成本等信息;改变了以前按工资总额14%计提职工福利费的做法,采用按实列支,体现了真实性的原则;明确界定了职工薪酬包含的福利费内容;历史性的解决了职工薪酬的范围,确认,计量和披露.如此统一的福利费的确认和计量有助于企业提供相关,可比,可理解的会计信息,满足报表使用者多层次的需要,保证会计信息的质量.