由于所有的会计信息均是以资产负债表,利润表和现金流量表为载体,会计欺诈亦是以三大报表为基础的.会计欺诈可以分为两种:一种是基于会计盈余目标地对利润表和资产负债表的操纵,另一种则是基于现金流目标的现金流量表操纵.
1.对利润表和资产负债表的操纵
旨在操纵收益的会计欺诈多围绕着虚增收入,虚减费用及负债,而其中涉及的手段则包括违反收入,费用确认原则,滥用会计政策和会计估计变更,利用非经常性损益等.
未满足收入条件而确认收入.
多体现为提前确认收入和不适当确认收入两种情况,前者主要针对收入确认的进程,后者则是针对确认收入的质量.
企业在尚未销售商品或提供服务时确认收入,比较明显的做法是将未到账的销售收入计入账册,或者在商品所有权的主要风险与报酬尚未转移时提前确认收入.还有一些企业在向关联和潜在关联单位出售产品时确认收入,交易双方如果是关联方交易,很容易出现操纵关联定价而转移利润.
(2)伪造收入.
(3)将费用递延处理或一次性冲销.
减少营运费用的方法可选择将现行费用递延处理或是利用会计政策变更将费用一次性冲销.营运成本资本化表现为将正常的营运成本资本化,即成本被不适当地记录为可以分期摊销的资产(而非费用),营运成本资本化的多发区域存在于广告宣传成本,利息成本,软件开发成本等.如震惊华尔街的WorldCom欺诈即是将38亿美元的费用错误地计为资本支出.
折旧或摊销非正常缓慢,对固定资产减少折旧或无形资产摊销期限延长或通过拖延在建工程的结转进程使折旧或摊销额减少.
(4)虚减成本,费用或负债.
为增加利润,蓄意不记录费用和相关负债,常用操纵手段是将获取劳务的应付未付费用未计入当年损益从而虚增利润.
利用存货计价方式减少销售成本,因为存货的变化对企业损益,资产总额,所有者权益和所得税数额都会产生相应影响:存货计价方法的变更可以产生一定的利润调整空间,期末存货计价过高或期初存货计价过低,当期收益都可能因此而增加;有的企业采用定额成本法计算产品成本时,将产品定额成本差异在期末在产品和库存产品之间分摊,本期销售产品却不分摊,以降低本期销售成本;还有企业故意虚列存货或隐瞒存货的短缺或毁损,也可达到虚增本期利润的目的.
传统的会计欺诈的目标是会计盈余,因此多表现为对利润表和资产负债表相关科目的调控;但由于应收账款与虚构收入的伎俩易被识破,因此对现金流的操纵正成为会计欺诈的另一种形式.
伪造或提前确认收入的企业经常通过虚拟应收账款方式虚增收入,但长期挂账的应收账款以及日益增长的应收账款规模终究会引起投资者和审计师的怀疑,因此伪造现金流的手法之一是通过银行存款与流动资产之间的转换隐藏虚拟交易产生的应收账款.
具体而言,当企业需要将日益增多的应收账款伪造成有现金流的交易时,可以虚拟交易的客户名义收款进账,即通过借记"银行存款",贷记"应收账款"的分录冲销应收账款:其次,在需要偿还虚拟资金时则以借出款或购货款名义冲销,如以借出往来款的名义出账,则通过借记"其他应收款",贷记"银行存款"的会计分录使原来虚拟交易产生的应收账款转化为会计报表上的其他应收款;以购货款的名义出账,则使应收账款转化为预付账款或者存货.这种欺诈方式一方面在虚增收入的同时虚增销售商品收到现金,另一方面使长期挂账的应收账款转化为其他应收款,预付账款,存货等流动资产.
即使无法以虚拟交易客户名义收款进账,企业亦可通过直接虚构进账单,对账单方式虚增银行存款,其后再进行虚增的银行存款与流动资产之间的转换.
一些上市公司在会计欺诈中,选择将银行存款转化为应收账款后再二次转化为非流动资产,如固定资产,在建工程,无形资产,长期投资等,这样还可以多计提资产减值准备调节利润,如蓝田股份,锦州港的会计欺诈都选择了虚拟银行存款,应收账款及非流动资产的手法.