一,"万税之国"加拿大的税收制度
根据加拿大的税收制度显示,加拿大主要的税种有所得税,包括个人所得税,企业所得税,销售税,财产税,消费税和关税等.加拿大实行联邦,省和地方市政三级征税制度,且联邦政府和各省政府都有独立的税务立法的权利.这也就意味着,对于加拿大的税务居民来说,个人所得不仅要缴纳联邦的税收,还要缴纳省级的税收.目前,联邦及省级层面均实行累进税制,联邦层面最高需要缴纳33%的个人所得税,以BC省为例,2022年BC省级最高需要缴纳20.5%的个人所得税,两项所得税合计高达53.5%,达到个人收入的一半以上.
目前加拿大并未开征遗产税和赠与税,但这并不是说加拿大人的财富代际传承不涉及税收.加拿大税务居民在去世后,名下所有财产需做一次"视同出售"的资产清算,即其名下所有资产,包括房子,金融资产都需要进行清算一次,增值部分需要申报交税.此外,对于在加拿大已经设立信托的资产,加拿大税法亦规定普通信托关系内的资产必须每21年做一次"视同出售"的资产清算,增值部分需要申报交税.
综上,我们可以看出,加拿大的税收制度对于个人的税负还是比较重的.那么,针对加拿大税籍的家庭成员,该如何规划中国境内信托的受益安排呢?
二,什么是祖母信托(Granny Trust)?
同外国委托人信托(FGT)一样,祖母信托并非是一种特别的信托架构安排,而是根据加拿大税法法案第94条第3款的规定,将境外信托认定为是祖母信托架构,从而认定加拿大籍受益人通过该信托获得的特定性质的信托利益,无需按照加拿大税收制度缴纳所得税 -  - 加拿大籍受益人从祖母信托收到的来自于收益项目的分配是要申报并缴税的;收到的来自于资本项目的分配需要申报,但不需要缴税.
所以,祖母信托是加拿大税收制度针对移民到加拿大的税务居民的一项税收优惠制度,可以适用到国内设立的在岸信托.比如,国内客户一代父母在中国设立信托,受益人是定居加拿大的子女,子女获分配的信托利益中资本项目项下分配只需要申报,不须缴税.
那什么样的信托架构可以被认定为是祖母信托呢?在实践中一般需要满足以下四个实质要件:
1. 委托人为非加拿大税务居民,比如中国高净值家庭的一代父母.
2. 受益人包含加拿大税务居民,比如中国高净值家庭移民定居加拿大的二代子女.
3. 信托的管理与控制活动必须在加拿大境外,即信托的设立地需是非加拿大,对加拿大而言中国设立的信托就可满足该条件.
4. 信托财产均来自于加拿大境外且不属于加拿大税务居民,比如来自中国一代父母在中国境内的资产.
在满足上述四个要件的情况下,该信托架构将会被认定为是祖母信托.需要特别提示的是,在实务中,为了满足信托的管理与控制均在加拿大境外的条件,该信托除了需要依据中国大陆的信托制度被认定为是合法有效的信托外,还需要依据加拿大的信托制度,被认定为是酌情信托.
三,设立祖母信托(Granny Trust)的注意事项
和美国的外国委托人信托(FGT)不同,祖母信托需要被认定为是酌情信托,即由受托人以实现信托目的为目标,以受益人利益最大化为原则,全权决策信托分配的一种方式.也就是说,在该信托架构中,委托人不再对该信托及信托财产有实际控制的权利.设立祖母信托,需要特别注意以下事项:
1. 受益人不得对信托财产或委托人"实际控制"
根据国外的相关案例(如St. Michael Trust vs. The Queen案)显示,如果受益人和委托人之间仅仅存在着金钱上的利益关系,而没有亲属关系等其他条件的,该信托架构可能会因为怀疑受益人可以对信托委托人的决定产生实质性影响,从而不被认定为是祖母信托.如该信托最终未被认定为祖母信托,加拿大籍受益人通过该信托架构获得的信托分配,会按照加拿大的税收制度征收相应的税费.
2. 委托人取舍加拿大税务居民身份的时间,会影响该信托的节税功能
由非加拿大税务居民做信托委托人,是为了保证祖母信托享受税务优惠功能的实现.但如果委托人在设立信托并交付资产后5年之内成为加拿大税务居民,或者在失去加拿大税务居民身份后5年之内设立信托并交付资产的,该信托可能被视为加拿大普通信托,加拿大籍受益人通过该信托架构获得的信托利益,会按照加拿大的税收制度征收相应的税费.
因此,在实务中,我们会建议在设立祖母信托时,一定要确认委托人是否在五年内有移民加拿大或去加拿大定居的计划,或者在此前的五年内是否存在取得过加拿大税务居民身份的情况,如果有的话,建议更换其他委托人.
3. 分配祖母信托的信托利益时需审慎,避免不具节税功能
一般来说,信托财产分为收益(Income)项目和资本(Capital)项目,与外国委托人信托不同,加拿大籍受益人从祖母信托收到的来自于收益项目的分配是要申报并缴税的,但收到的来自于资本项目的分配虽然需要申报,但不需要缴税.因此,受托人向加拿大税务居民分配时,一定要确定好拟分配的信托利益是属于资本项目还是收益项目的分配.来自信托底层金融产品对信托的分配,只有计入信托财产资本项目并对受益人进行分配,才能达到祖母信托节税的效果.
4. 需注意该信托资产的CRS交换情况,受益人应如实进行申报
与美国不同,加拿大和中国均正式加入了"共同通报标准"(Common Reporting Standard)的国际协定.因此,根据我国"非居民金融账户涉税信息尽职调查管理办法"的规定,信托公司,银行等金融机构需要识别并报送非居民持有的金融账户.因此,在我国信托公司设立的信托中,如包含加拿大籍受益人且该受益人收取信托利益的账户为中国内地账户的,该金融账户情况可能会被我国税务机关交换至加拿大,那么对于该笔收入,加拿大籍受益人应如实进行申报,不得隐瞒.
在两期的分享中,笔者详细拆解和分析了美国税法制度下外国人委托信托和加拿大税法制度下祖母信托的海外节税功能.可见,对于国内设立信托或离岸信托的选择,并非存在谁优谁劣的对比,而是需要结合家庭成员的国籍,税务居民身份及实际需求去进行考量与选择.