对于研发支出的资本化与费用化的划分节点,是很多企业在研发项目核算关注的内容.这个节点的划分,一方面会影响到公司当期损益情况,另一方面也会影响到所得税加计扣除以及公司资产情况.对于财务核算而言,可以说这是一个牵一发而动全身的关键环节.
而对于这个环节并没有一条客观的且能放之四海皆准的判断标准,依据我国会计准则及准则解释对研究与开发阶段的相关表述,研究阶段的重点是调查,开发阶段的重点是应用,而两个阶段的分界线及资本化的截止时点,是本文结合实例想要与各位读者进行探讨的内容.(PS:为了方便大家参考,我将准则与解释的原文放在本文的文末.)
根据准则及解释的表述我们可总结如下,即研究阶段是通过分析财力,物力,人力及市场条件等情形的分析判断研发是否可行,而开发阶段是将项目落地的过程.在实务中我们可以参考CQY视讯(300076)在回复深圳交易所问询函中的内容,理解上述标准的实际应用.
首先是资本化起点的时间标志,在问询函的答复中是"对模块,原型机或样机的开发设计",与之对应的辅助资料是:成果总结报告,开发计划立项报告书,资本化时点的内部审批流程等原始凭证.即当我们对要研发的项目开始着手实际工作时,即是资本化的时点,对应的支撑性资料是对项目调研的总结报告与立项后项目研发的计划书.
除上述内容外,从问询函的答复中,在资本化的时间段内我们还应关注以下几方面具体内容:
1,除了部门设置与人员配置外,还需要对人员对应的专业,岗位与职责等进行明确,人员可以在项目间交叉使用,即同一人员可穿插于若干个项目,但其职责应与项目开发的需求匹配.
2,对于在原有实物或技术基础上的升级,应在立项资料中注明提升的内容,如果涉及到指标或数据的提升,应予以明确,这一内容也是结项时比较明确的一个标志,尽量将研发内容予以量化与标准化.
3,费用分配的方法:与人员开发直接相关的如工资,五险一金等按照项目所需工时计入项目支出;其他支出按照项目发生情况直接确认.
4,资本化支出的内容,可以参考研发支出上一个专题的内容研发费用加计扣除政策整理-1102,应包括人员支出,直接材料,用于研发的设备折旧,房屋与无形资产的摊销或租赁支出,检测检验费,专利代理费用以及其他一些相关支出.
在这里我想强调一点,在考虑上述支出的时候应关注合理性问题,如果是软著或平台的开发,材料支出较少是合理的,如果是对样机或实体项目的开发,应存在一定的材料支出,在财务核算环节重点关注核算内容的完整性与合理性.一个项目都是差旅费与会议费是显然不合理的,而一个实物技术的开发升级,没有材料支出也是不合理的.这里面可能是存在人为的调整,但也可能存在因内控或流程的原因造成漏记,所以建议财务部门应对支出的结构进行关注.
资本化时点结束的判断标准是:提交结题报告和相关资质的申请,作为资本化时点的结束.
除了资本化的前后两个节点的判断标志与上文提及的注意事项外,还需要考虑满足准则对于资本化的五条标准,在这里我们可以参考CQY视讯(300076)对其中某一项目的披露情况,理解上述标准的具体应用:
另外要强调一下,通常有IPO计划或新三板计划的公司,并不建议对开发支出进行资本化,很多券商比较担心公司通过资本化调节利润,如果有券商已经进入企业进行辅导和尽调,应对这个内容进行充分的沟通.如果还没有券商进场,对这个内容也应该谨慎操作.
会计准则-无形资产第七条 企业内部研究开发项目的支出,应当区分研究阶段支出与开发阶段支出.研究是指为获取并理解新的科学或技术知识而进行的独创性的有计划调查.开发是指在进行商业性生产或使用前,将研究成果或其他知识应用于某项计划或设计,以生产出新的或具有实质性改进的材料,装置,产品等.
研究阶段是探索性的,为进一步开发活动进行资料及相关方面的准备,已进行的研究活动将来是否会转入开发,开发后是否会形成无形资产等均具有较大的不确定性. 比如,意在获取知识而进行的活动,研究成果或其他知识的应用研究,评价和最终选择,材料,设备,产品,工序,系统或服务替代品的研究,新的或经改进的材料,设备,产品,工序,系统或服务的可能替代品的配制,设计,评价和最终选择等,均属于研究活动.
相对于研究阶段而言,开发阶段应当是已完成研究阶段的工作,在很大程度上具备了形成一项新产品或新技术的基本条件.比如,生产前或使用前的原型和模型的设计,建造和测试,不具有商业性生产经济规模的试生产设施的设计,建造和运营等,均属于开发活动.