Advogado em Natal - RN. Sócio do escritório especializado em direito tributário Fonseca, Vieira & Cruz Advocacia. Pós-Graduado em direito tributário pela Universidade Federal do Rio Grande do Norte
Artigo - Federal - 2010/1915
A responsabilidade dos sócios pelos débitos fiscais das empresas
Igor Fonseca Brito*
Diante do contexto sócio econômico nacional, mesmo que se pondere o atual momento de prosperidade experimentado pelo sistema produtivo brasileiro, não se pode ignorar a possbiilidade de falência das empresas como uma circunstância palpável, especialmente no que diz respeito às micro e pequenas unidades empresariais.
Acrescente-se a isso o fato de que a carga tributária nacional alcança patamares bastante elevados, prejudicando o exercício da livre iniciativa. Os governos têm majorado bastante o denominado "custo Brasil", através do aumento do peso dos tributos, chegando estes a representarem, mais que 35% do PIB.
Logo, tendo em vista a conjuntura fiscal a que se submetem as empresas nacionais, pode-se mesmo afirmar que o peso da tributação vem, de forma crescente, avolumando-se em relação à composição do custo das mercadorias e dos serviços, bem como sobre a folha de salários, a receita e o lucro auferido pelas pessoas jurídicas.
Assim, apresenta-se como um legítimo temor do empresariado nacional, a hipótese de que os sócios das pessoas jurídicas venham a suportar, mediante a oneração de seu patrimonio pessoal, o pagamento das dívidas fiscais contraídas pela empresa, quando esta efetivamente não puder arcar com os custos tributários, ou houver sido objeto de encerramento.
Partindo da experiência forense brasileira, observa-se que em não raras oportunidades o Poder Judiciário, dando acolhida aos requerimentos formulados pelas Fazendas Públicas exeqüentes, vem implementando o redirecionamento das execuções fiscais aos sócios da pessoa jurídica devedora, nada obstante não constarem os mesmos da certidão de dívida ativa.
O fenômeno processual em questão revela-se de ocorrência cada vez mais usual, com a Fazenda Pública solicitando tal medida ante à mínima contrariedade na penhora de bens, ou à mera impossibilidade de pagamento do débito fiscal pelo sujeito passivo.
Com efeito, o Fisco vem manejando tal instrumento jurídico sem qualquer preocupação no que diz respeito à demonstração do atendimento às condições necessárias a esta sorte de responsabilização de terceiros, baseando exclusivamente seu pedido na ausência de bens em nome da pessoa jurídica devedora.
Dessarte, considerando a matéria posta sob exame no presente estudo, torna-se de bom alvitre chamar atenção para o fato de que, nos termos do Código Civil pátrio, as pessoas jurídicas ostentam personalidade jurídica distinta da de seus membros.
Desta feita, significa isto dizer que a desconsideração da personalidade jurídica, conforme se explanará adiante, seja na esfera do Direito Civil, Processual Civil, ou ainda no âmbito do Direito Tributário, afeiçoa-se como verdadeira exceção ao regramento legal que disciplina as hipóteses de responsabilização das pessoas jurídicas face às suas obrigações.
Nesse diapasão, tem-se que o instituto da desconsideração da personalidade jurídica, consoante extraímos das lições de Teresa Cristina G. Pantoja (2007, p. 103), teve sua origem em dois precedentes jurisprudenciais decididos em sistemas da common law, quais sejam: 'Bank of United States v. Deveaux', relatado pelo Juiz Marshall, presidente da Suprema Corte norte-americana, em 1809, e 'Salomon v. Salomon & Co.', relatado por Lord Macnaughten, em 1897 na Inglaterra. Sua efetiva adaptação aos sistemas de base romano-germânica, porém, deu-se em meados do século XX, pelo alemão Rolf Serick, e como grandes doutrinadores teóricos do instituto destacaram-se Maurice Wormser e Piero Verrucoli.
Com efeito, registra a história que é precisamente o case Salomon versus Salomon o qual marca o advento do termo inicial do debate jurídico sobre a "desconsideração da personalidade jurídica". Em síntese, Salomon, um comerciante, valendo-se das garantias de proteção patrimonial asseguradas pela figura da pessoa jurídica, escudou seu patrimônio pessoal naquele instituto com o fito de fraudar credores. Levado a justiça de primeira instância, esta desconsiderou a personalidade jurídica da empresa e resgatou, para a satisfação dos credores, o patrimônio pessoal de Salomon. Em grau de recurso a Casa dos Lordes, reformou a decisão a quo, semeando assim, o estímulo ao debate e a construção doutrinária acerca do tema.
Nos Estados Unidos da América a doutrina e a jurisprudência consolidaram o instituto da desconsideração da personalidade jurídica e denominaram-na de Disregard Doctrine.
À luz do ordenamento jurídico pátrio, pode-se afirmar que o interesse pelo instituto da 'disregard of legal entity' - expressão utilizada pelos americanos - não é recente, tendo o tema, porém, ganhado relevo a partir da previsão contida no art. 28 do Código de Defesa do Consumidor e, posteriormente, no art. 50 do Código Civil, fruto da atualização e adequação daquele diploma ao momento social presente. Mencionada figura tem por fim reprimir o uso indevido da personalidade jurídica, quando esta for desviada de seus objetivos sócio econômicos e utilizada para a prática de atos ilícitos, ou abusivos.
2. A desconsideração da personalidade jurídica no direito brasileiro
Na mesma trilha das assertivas já formuladas acima, não se pode fugir à conclusão de que a autonomia da pessoa jurídica, no Direito Brasileiro, prevalece desde muito tempo, tendo já o Código Civil de 1916 consagrado tal entendimento, ao prescrever por seu art. 20, caput, que: "as pessoas jurídicas têm existência distinta da dos seus membros".
A separação entre pessoa jurídica e a pessoa de seus sócios ou representantes justifica-se em um contexto no qual predominam os riscos na atividade empresarial, legitimando uma ficção sem a qual a formação de pessoas jurídicas estaria seriamente ameaçada. Como bem encerra Daniel Agostini (2009, p. 02): "Assertiva contrária, levaria todo e qualquer cidadão - leia-se pessoa natural do Direito -, a não se aventurar num empreendimento, pois teria a convicção e a certeza de que, se errada fosse a tentativa (atente-se: devido ao mercado), seus bens estariam todos em risco de serem dilapidados, malogrado toda sua perspicácia e empenho em contribuir para a economia do País".
Como toda regra, porém, também a da distinção entre pessoas jurídicas e pessoas físicas encontra exceções, todas evidentemente contempladas na lei ou admitidas na jurisprudência. Demonstrando a experiência que a constituição de pessoa jurídica podia servir a fins ilícitos de seus sócios, deu-se o nascimento da teoria da qual falamos, a chamada teoria da desconsideração da pessoa jurídica, cuja essência encontra-se da seguinte forma resumida por João Batista Lopes (2003, p. 39), em análise das idéias de Serick:
"1. Em caso de abuso da forma da pessoa jurídica, traduzida na intenção de burlar a lei, subtrair-se às obrigações contratuais ou causar danos a terceiros, o juiz pode afastar-se da neta distinção entre sócio e pessoa jurídica.
2. Em princípio, não se pode desconhecer a autonomia subjetiva da pessoa jurídica só porque não se logrou realizar o escopo de uma norma ou a causa objetiva de um negócio jurídico.
3. É admissível a aplicação de normas baseadas em atributos, capacidade ou valores humanos se não houver contradições entre o escopo dessas normas e a função da pessoa jurídica.
4. Se se verificar que, em determinado negócio as partes envolvidas são, na realidade, o mesmo sujeito, é possível desconhecer a autonomia subjetiva da pessoa jurídica quando se tiver de aplicar uma norma baseada na efetiva e não meramente formal diferenciação."
Como se vê, a desconsideração da pessoa jurídica não implica em seu desaparecimento, mas no redirecionamento da responsabilização por determinados atos para as pessoas dos seus sócios.
No Brasil, surgiram duas vertentes distintas na definição dos contornos da teoria: a subjetiva, defendida por Rubens Requião, e a objetiva, capitaneada por Fábio Konder Comparato. Essa última toma como fundamento da desconsideração a confusão patrimonial entre o controlador e a sociedade controlada, enquanto a primeira se funda na fraude e no abuso. Acerca dessa distinção, João Batista Lopes (2003, p. 40), mais uma vez, citando Fábio Ulhoa Coelho, esclarece:
"Salienta-se que, inicialmente, a teoria da desconsideração, por escassez de aplicação, baseava-se principalmente na ocorrência da fraude e do abuso - concepção subjetivista -, e com a evolução da teoria e a atuação dos tribunais em casos práticos pôde-se destacar fundamentos para a sua aplicação, dando-lhe um enfoque mais objetivista. Entretanto, deve-se depreender que a teoria não pode e nem deve ser entendida como de caráter exclusivamente subjetivista ou objetivista, como quiseram alguns doutrinadores."
Em nosso sistema jurídico nacional inexistia, até a promulgação do CDC, norma específica sobre o tema aqui tratado. Contudo, já dispunha a CLT, por seu art. 2º, § 2º, o que segue:
"Sempre que uma ou mais empresas, tendo, embora, cada uma delas, personalidade jurídica própria, estiverem sob a direção, controle ou administração de outra, constituindo grupo industrial, comercial ou de qualquer outra atividade econômica, serão, para os efeitos da relação de emprego, solidariamente responsáveis a empresa principal e cada uma das subordinadas."
A Lei 8.078/90 - Código de Defesa do Consumidor -, consagrando a teoria em estudo, inaugurou previsão legal definitiva, prevendo por seu art. 28 que:
"O juiz pode desconsiderar a personalidade jurídica da sociedade quando, em detrimento do consumidor, houver abuso de direito, excesso de poder, infração da lei, fato ou ato ilícito ou violação dos estatutos ou contrato social. A desconsideração também será efetivada quando houver falência, estado de insolvência, encerramento ou inatividade da pessoa jurídica provocados por má administração."
De se ressaltar que existem posicionamentos doutrinários no sentido de que ainda que não se trate de típica relação de consumo, deve o regramento constante do art. 28 do CDC ser aplicado pelos tribunais na análise de questões das mais diversas, submetidas a juízo (VENOSA, 2007, p. 275). Ressalvamos quanto a esse entendimento, porém, e com supedâneo em doutrinadores igualmente respeitados (TEPEDINO; BARBOZA; MORAES, 2007, p. 130), que se deve ter cautela nessa percepção do CDC como microssistema, sem maiores relações com o ordenamento circundante, bem como da qualificação do consumidor como um status, um privilégio, o que não se coaduna com o objetivo buscado pelo legislador constituinte através do artigo 5º, inciso XXXII, da CF.
Com a edição do Código Civil em 2002, portanto, deu-se a consagração definitiva no plano legislativo da teoria da desconsideração da pessoa jurídica, tendo sido contemplada no art. 50 do Código não apenas a hipótese de abuso (teoria subjetiva) como também a de confusão patrimonial (teoria objetiva). Eis a redação de tal dispositivo de lei:
"Em caso de abuso da personalidade jurídica, caracterizado pelo desvio de finalidade, ou pela confusão patrimonial, pode o juiz decidir, a requerimento da parte, ou do Ministério Público quando lhe couber intervir no processo, que os efeitos de certas e determinadas relações de obrigações sejam estendidos aos bens particulares dos administradores ou sócios da pessoa jurídica."
Apesar de representar um avanço, muito se fala da ambigüidade que aparentemente reside na definição criada pelo legislador civil para a teoria da desconsideração, ao prever suas hipóteses de incidência. Gustavo Tepedino (2007, p. 130), nesse sentido, afirma: "Deste mal - ser fonte de problema graças à sua cristalinidade - indubitavelmente não padecerá o tortuoso art. 50 do Código Civil, repleto de vielas, becos sem saída e outras armadilhas hermenêuticas que podem comprometer irremediavelmente sua aplicação".
Por meio do que já se viu, portanto, resta certo que não se confude o instituto da desconsideração da pessoa jurídica, como delineado pela legislação e doutrina nacionais e mesmo alienígenas, com o da dissolução da pessoa jurídica ou anulação de seus atos, ou mesmo com as diversas formas de responsabilidade contempladas expressamente em nosso sistema jurídico.
Colima-se com o instituto sub examine a preservação da personalidade jurídica e de seus fins legítimos, razão pela qual a desconsideração não implica necessariamente extinção da sociedade ou desconstituição de seus atos, não acarretando em regra prejuízo para ela.
3. A desconsideração da personalidade jurídica à luz do código tributário nacional
Nosso Código Tributário contempla a hipótese de responsabilização dos sócios por atos praticados pela pessoa jurídica. Dispõe o artigo 135 do CTN que:
"São pessoalmente responsáveis pelos créditos correspondentes a obrigações tributárias resultantes de atos praticados com excesso de poderes ou infração de lei, contrato social ou estatutos:
Nesse dispositivo encontramos mais uma hipótese de desconsideração da personalidade jurídica, com o alcance do patrimônio de pessoas físicas, expressamente elencadas pela lei, possível na hipótese de atos praticados com excesso de poderes ou infração de lei, contrato social ou estatutos. Nesse caso, "retira-se o véu" que é a personalidade jurídica para responsabilizar quem pratica o ato ilegal.
Da inteligência do art. 135, inc. III, do CTN, pode-se depreender que a regra é de que o patrimônio social responda pelos créditos tributários constituídos contra a pessoa jurídica, excepcionando-se, na forma da parte final do caput do artigo, os créditos decorrentes de obrigações resultantes de atos praticados com excesso de poderes ou infração de lei, contrato social ou estatutos, casos ensejadores da responsabilização de sócio gerente, administrador ou representante.
Para o professor Hugo de Brito Machado (2007, p. 186/187), "o que gera a responsabilidade, nos termos do art. 135, III, do CTN, é a condição de administrador de bens alheios. Por isto a lei fala em diretores, gerentes ou representantes. Não em sócios. Assim, se o sócio não é diretor, nem gerente, isto é, se não pratica atos de administração da sociedade, responsabilidade não tem pelos débitos tributários desta. Também não basta ser diretor , ou gerente ou representante. É preciso que o crédito tributário em questão resulte de ato praticado com excesso de poderes ou infração de lei, contrato social ou estatutos."
É de se notar que a atuação dolosa das pessoas elencadas no CTN, art. 135, inc. III, deverá estar transparentemente delineada nos autos do processo para adquirir o condão desencadear tal sorte de responsabilização pessoal. O mero inadimplemento da obrigação tributária não configura a prática de ato em desconformidade a lei ou contrato social.
Apesar da literalidade do texto legal, no entanto, tem o Fisco se valido da regra do art. 135 do CTN para responsabilização de sócios das empresas, inclusive com a inclusão do nome dos mesmos em certidões da dívida ativa, sem atentar para os requisitos previstos para a desconsideração.
Os tribunais pátrios, em especial o Superior Tribunal de Justiça, têm rechaçado essa prática, fazendo prevalecer o entendimento que se vê nos seguinte julgados:
"TRIBUTÁRIO E PROCESSUAL CIVIL. AGRAVO REGIMENTAL. EXECUÇÃO FISCAL. RESPONSABILIDADE DE SÓCIO-GERENTE. LIMITES. ART. 135, III, DO CTN. PRECEDENTES. [...]. 4. Os bens do sócio de uma pessoa jurídica comercial não respondem, em caráter solidário, por dívidas fiscais assumidas pela sociedade. A responsabilidade tributária imposta por sócio-gerente, administrador, diretor ou equivalente só se caracteriza quando há dissolução irregular da sociedade ou se comprova infração à lei praticada pelo dirigente. 5. Em qualquer espécie de sociedade comercial, é o patrimônio social que responde sempre e integralmente pelas dívidas sociais. Os diretores não respondem pessoalmente pelas obrigações contraídas em nome da sociedade, mas sim para com esta e para com terceiros solidária e ilimitadamente pelo excesso de mandato e pelos atos praticados com violação do estatuto ou lei (art. 158, I e II, da Lei nº 6.404/76). 6. De acordo com o nosso ordenamento jurídico-tributário, os sócios (diretores, gerentes ou representantes da pessoa jurídica) são responsáveis, por substituição, pelos créditos correspondentes a obrigações tributárias resultantes da prática de ato ou fato eivado de excesso de poderes ou com infração de lei, contrato social ou estatutos, nos termos do art. 135, III, do CTN. 7. O simples inadimplemento não caracteriza infração legal. Inexistindo prova de que se tenha agido com excesso de poderes, ou infração de contrato social ou estatutos, não há falar-se em responsabilidade tributária do ex-sócio a esse título ou a título de infração legal. Inexistência de responsabilidade tributária do ex-sócio. Precedentes desta Corte Superior." (AgRg no Ag 453.176/SP, rel. Min. José Delgado, DJU 22.10.2002) (grifo nosso)
Por outro lado, também não é o simples inadimplemento da obrigação tributário que tem o condão de fazer incidir a norma em comento. Nesse sentido, o seguinte posicionamento do STJ:
"TRIBUTÁRIO E PROCESSUAL CIVIL - ICMS - EXECUÇÃO FISCAL - REDIRECIONAMENTO - SÓCIOS DE SOCIEDADE POR QUOTAS - RESPONSABILIDADE SOCIETÁRIA - ART. 135, III, CTN. [...] II - Os sócios da sociedade de responsabilidade por cotas não respondem objetivamente pela dívida fiscal apurada em período contemporâneo a sua gestão, pelo simples fato da sociedade não recolher a contento o tributo devido, visto que, o não cumprimento da obrigação principal, sem dolo ou fraude, apenas representa mora da empresa contribuinte e não 'infração legal' deflagradora da responsabilidade pessoal e direta do sócio da empresa." (Resp 121.021/PR, rel. Min. Nancy Andrighi, DJU 11.09.2000)
Com efeito, a exegese do art. 135, inc. III, do Código Tributário Nacional, especialmente orientando-se pelos termos consignados nos julgados do STJ, conduz à construção de que a responsabilização pessoal preceituada no dispositivo legal em tela vincula-se, obrigatoriamente, à demonstração indelével da prática dos atos com excesso de poderes ou em desconformidade ao contrato social, por parte dos sócios gerentes, não nascendo do simples inadimplemento tributário a possibilidade de subsunção deste artigo aos casos em concreto.
Afirma Leandro PAULSEN (2007, p. 921), "que a responsabilização exige que as pessoas indicadas tenham praticado diretamente ou tolerado a prática do ato abusivo e ilegal quando em posição de influir para a sua não-ocorrência. A mera condição de sócio é insuficiente, pois a condução da sociedade é que é relevante. Também por isso não é possível responsabilizar pessoalmente o diretor ou o gerente por atos praticados em período anterior ou posterior a sua gestão."
E complementa, noutra frente, vaticinando que "em se tratando de redirecionamento com suporte na responsabilidade de que trata o art. 135, III, do CTN, o Juiz deve exigir do Exeqüente que demonstre que o sócio exerceu a gerência na época da ocorrência do fato gerador da obrigação tributária, e que a obrigação decorre de atos praticados com excesso de poderes ou infração de lei, contrato social ou estatutos." (2007, p. 924).
Dessa forma, concluímos ressaltando que, a partir de uma análise do art. 135 do CTN, é certo que "um administrador que haja dentro dos padrões diligentes e éticos-sociais não poderá ser responsabilizado, pois esse ato será um ato da pessoa jurídica, atribuindo-se responsabilidade a esse administrador somente quando extrapolar os poderes que lhe foram conferidos na dialética societária." (CARVALHO; DUTRA, 2008, p. 02).
Com efeito, passando ao átrio final do presente exercício exegético, faz-se de bom alvitre, nesse momento, realizar uma breve digressão sobre a matéria examinada no transcurso do trabalho em tela, visando a um mais adequado entendimento da síntese conclusiva a ser construída.
Diante da conjuntura sócio econômica nacional, mesmo que se pondere o atual contexto de prosperidade experimentado pelo sistema produtivo brasileiro, não se pode olvidar ser a possbilidade de falencia das empresas uma circunstância palpável, especialmente no que diz respeito às micros e pequeñas unidades produtivas.
Desta feita, procedendo a um breve escorço histórico quanto à hipótese sobre a qual este estudo decidiu debruçar-se, impende novamente elucidar que, no âmbito do Direito pátrio, prevalece a teoría da autonomia da pessoa jurídica, o que se revela ante o fato de que a sua personalidade jurídica não se confunde com a de seus respectivos membros, consoante se extrai do vigente Código Civil.
Sucede, no entanto, que na hipótese de ocorrência de determinados requisitos, notadamente relacionados ao abuso da pessoa jurídica por parte de seus sócios, prevé excepcionalmente o ordenamento jurídico brasileiro a possibilidade de se proceder à efetiva desconsideração da personalidade jurídica da sociedade empresária, mediante a responsabilização pessoal dos sócios em face às obrigações originariamente contraídas pela pessoa jurídica.
Acerca da teoria da desconsideração da personalidade jurídica sub oculis, deve-se inicialmente relembrar que a Consolidação das Leis Trabalhistas e o Código de Defesa do Consumidor constituem os primeiros diplomas legislativos a veicular tal espécie de instrumento jurídico.
A seu turno, o Código Civil de 2002, por seu art. 50, representa verdadeiramente o arcabouço legal sobre o qual se assenta a theory of disreagard atualmente no Direito brasileiro, contemplando, como já dito alhures, a possibilidade de desconsideração da personalidade jurídica da empresa em casos de desvio de finalidade (teoría subjetiva), como ainda nas hipótesis de confusão patrimonial (teorio objetiva).
Em seus caracteres processuais, mantendo-se sob o espectro do art. 50, do Codex civilista, apreende-se que a desconsideração da personalidade jurídica poderá ser pleiteada pela parte interessada, bem como pelo Ministério Público quando lhe couber intervir no feito.
Nesse passo, insta, do mesmo modo, realçar que a implementação da desconsideração da personalidade jurídica nos lindes do processo poderá ser instrumentalizada por força de simples decisão interlocutória, prescindindo, por conseguinte, de prévio procedimento ou mesmo de qualquer incidente procesual, configurando-se suficiente para tanto, a constatação pelo juízo do feito quanto à ocorrência no universo fenoménico do abuso da personalidade jurídica pelos sócios.
Noutro prisma, pasando ao estudo da responsabilidade pessoal dos sócios pelos créditos tributários constituídos face à pessoa jurídica, válido desmembrar as regras emanadas do art. 135, III, do Código Tributário Nacional, a fim de melhor analisar quanto à sua aplicabilidade aos casos in concreto.
Desse modo, extrai-se que a deflagração da responsabilidade pessoal encartada no mencionado dispositivo requer:
a) demonstração da prática de atos com excesso de poderes ou infração a lei, contrato social ou estatutos;
b) que tais atos hajam sido levados a efeitos por quem detivesse poder de mando junto à sociedade, daí a lei não se referir aos sócios em geral.
Assim, ante às prescrições do CTN, exsurge cabal que a responsabilização dos sócios pelos débitos fiscais contraídos pela pessoa jurídica não pode ser desafiada através do mero inadimplemento tributário, ostentando como pedra de toque a efetiva delineação da atuação com excesso de poderes ou infração a lei, contrato social ou estatutos - abuso da personalidade jurídica - pelo sócio com poderes de administração.