Correlação ao artigo 166, do CTN
Publicado por Edilauson Monteiro dos Santos
Cuida-se de relatório/parecer explicando sobre o sistema monofásico de tributação, bem como sobre a situação do artigo 166, do Código Tributário Nacional.
Inicialmente, devemos descrever o que é e para que serve a tributação monofásica.
Pois bem, os tributos que recaem sucessivamente nas diversas operações de uma cadeia econômica normalmente estão sob o princípio da não cumulatividade, como é o caso do IPI e do ICMS. Mas o legislador, por vezes, concentra a incidência do tributo em uma única fase, normalmente no início ou no fim da cadeia, aplicando-lhe uma alíquota diferenciada, mais elevada, e afasta a incidência nas operações posteriores, instituindo, com isso, uma tributação monofásica, ou seja, em uma única fase da cadeia econômica.
Nas palavras do Doutor Leandro Paulsen, descreve que "no regime monofásico, portanto, a tributação fica "limitada a uma única oportunidade, em um só ponto do processo de produção e distribuição" (Curso de Direito Tributário. 2014. Pg. 389).
A tributação monofásica não objetiva reduzir a carga tributária, mas concentrá-la – via de regra - na produção ou importação da mercadoria sujeita a tal modalidade de tributação, sem que isso represente redução da carga incidente sobre os respectivos produtos.
A tributação monofásica também é utilizada nas contribuições PIS/COFINS para receitas de determinadas atividades, com concentração da incidência com alíquota bastante elevada na primeira etapa (industrial ou importador) e desoneração das etapas posteriores, com alíquota zero para distribuidores e comerciantes. Isso ocorreu, por exemplo, quando o art. 3º da Lei 9.990/2000 concentrou o ônus de COFINS sobre as refinarias, afastando a tributação dos comerciantes varejistas de combustíveis. E também com os produtos farmacêuticos, por força da Lei 10.147/2000.
Vejamos exemplos a seguir:
a) Importadora ou Fabricante;
b) Distribuidora;
c) Comércio varejista;
d) Consumidor final.
Em sistema de tributação não cumulativa "normal/convencional", a importadora/fabricante recolhe o PIS/COFINS e repassa à distribuidora, que por sua vez aproveita o crédito deixado pela importadora/fabricante e repassa ao comércio varejista que em fim, fraciona o valor e repassa ao consumidor final.
Já na tributação monofásica, esses "repasses" é dado de uma única vez, normalmente no início da operação. Vejamos:
A importadora/fabricante recolhe no início o PIS/COFINS no patamar total entre 12% a 12,45% e repassa à distribuidora. Neste caso, a distribuidora repassa a mercadoria ao comércio varejista com alíquota ZERO de PIS/COFINS e, este, repassa ao consumidor também com a alíquota ZERO.
Isso ocorreu, porque a distribuidora/fabricante recolheu os referidos tributos no início da cadeia produtiva e, por força do princípio da não cumulatividade, essas alíquotas recolhidas no início, NÃO DEVE SER REPASSADA ADIANTE.
Como esse regime concentra a tributação nos fabricantes ou importadores, consequentemente, reduz o fluxo de informações e permite ao Fisco aperfeiçoar os processos de fiscalização. Em outras palavras, serve para simplificar a vida do fisco!
2. PARA QUEM SERVE
As pessoas jurídicas fabricantes e as importadoras de máquinas e veículos classificados nos códigos 84.29, 8432.40.00, 84.32.80.00, 8433.20, 8433.30.00, 8433.40.00, 8433.5, 87.01, 87.02, 87.03, 87.04, 87.05 e 87.06, da Tabela de Incidência do Imposto sobre Produtos Industrializados - TIPI, aprovada pelo Decreto 4.070, de 28 de dezembro de 2001.
É relativamente à receita bruta decorrente da venda desses produtos, ficam sujeitas ao pagamento da contribuição para os Programas de Integração Social e de Formação do Patrimônio do Servidor Público - PIS/PASEP e da Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social - COFINS, às alíquotas de 2% (dois por cento) e 9,6% (nove inteiros e seis décimos por cento), respectivamente.
Fundamentação Jurídica: Lei 10.485/2002
As contribuições para os Programas de Integração Social e de Formação do Patrimônio do Servidor Público – PIS/PASEP e para o Financiamento da Seguridade Social – COFINS devidas pelos produtores e importadores de derivados de petróleo serão calculadas, respectivamente, com base nas seguintes alíquotas:
Fundamentação legal: artigo 4, da Lei 9718/1998.
Contudo foi concedido regime especial de utilização de crédito presumido da contribuição para PIS e COFINS às pessoas jurídicas que procedam à industrialização ou à importação dos produtos classificados na posição 30.03, exceto no código 3003.90.56, nos itens 3002.10.1, 3002.10.2, 3002.10.3, 3002.20.1, 3002.20.2, 3006.30.1 e 3006.30.2 e nos códigos 3001.20.90, 3001.90.10, 3001.90.90. 3002.90.20, 3002.90.92, 3002.90.99, 3005.10.10 e 3006.60.00 e na posição 30.04, exceto no código 3004.90.46, todos da TIPI, pelas alíquotas utilizadas no regime monofásico.
Na prática, os produtos farmacêuticos listados neste parágrafo não pagam PIS e COFINS.
A Lei 10.865/2004 disciplinou que, nas importações de alguns produtos farmacêuticos, sejam aplicadas alíquotas de 2,10% para o PIS e 9,90% para a COFINS.
Nas importações de produtos de perfumaria, de toucador ou de higiene pessoal, as alíquotas são de 2,2% e 10,30%.
Fonte Legal: Lei 10.147/2000
A tributação monofásica recai sobre vários produtos devidamente listados acima, como:
I) Gasolina; óleo diesel; gás liquefeito de petróleo – GLP; querosene de avião; biodiesel e nafta;
II) Álcool hidratado para fins carburantes;
III) Produtos farmacêuticos; artigos de perfumaria; de toucador e higiene pessoal;
IV) Águas; cervejas; refrigerantes e preparações compostas;
V) Veículos; pneus e autopeças.
3. QUEM APROVEITA OS CRÉDITO? – REGRA E JURISPRUDÊNCIAS CONSOLIDADAS
No regime monofásico, fabricantes e importadores que apuram as contribuições no regime de não cumulatividade podem apropriar créditos utilizando as mesmas alíquotas aplicadas aos demais contribuintes (1,65% para o PIS e 7,60% para a COFINS), para o lucro real e (0,65% para o PIS e 3% para a COFINS), para o lucro presumido. Sobre:
a) Os bens para revenda e os insumos;
b) As despesas vinculadas à atividade (aluguéis, energia elétrica, frete, arrendamento mercantil etc.);
c) Os encargos de depreciação e amortização;
d) A devolução de bens.
O fabricante que adquirir de outro fabricante ou importador produtos sujeitos ao regime monofásico para revenda no mercado interno ou para exportação, também podem se apropriar dos créditos do PIS e da COFINS na mesma alíquota.
Ou seja, através de legislação, bem como jurisprudências consolidadas no Superior Tribunal de Justiça, quem aproveita os créditos tributários são os importadores/fabricantes dos produtos, haja vistas destes arcarem com todo o custeio tributário.
4. QUEM APROVEITA OS CRÉDITO? – NOVO ENTENDIMENTO CONTROVERTIDO DO SUPERIOR TRIBUNAL DE JUSTIÇA - STJ
Até recentemente, os atacadistas e varejistas, ainda que apurem as contribuições no regime de não cumulatividade, não poderiam apropriar-se de créditos de produtos adquiridos para revenda.
Isso mesmo, NÃO PODIAM!
Recente julgado no Superior Tribunal de Justiça, mais precisamente o AREsp depois convertido em REsp nº. 1.051.634/CE, após voto extraordinário e divergente da Ministra Regina Helena Costa, quiçá, fora acompanhada pelos demais, sendo vencido o Relator naquele Julgamento. Fora apreciado, em analogia, a Lei nº. 11.033/2004, no qual prevê possibilidade de aproveitamento.
Na Lei n. 11.033, de 21 de dezembro de 2004, por sua vez, ao disciplinar, dentre outros temas, o Regime Tributário para Incentivo à Modernização e à Ampliação da Estrutura Portuária – REPORTO, instituiu benefícios fiscais como a suspensão da contribuição ao PIS e da COFINS, convertendo-se em operação, inclusive de importação, sujeita à alíquota zero após o decurso do prazo de 5 (cinco) anos, contados da data da ocorrência do respectivo fato gerador, das vendas e importações realizadas aos beneficiários do REPORTO, consoante a dicção de seu art. 14, § 2º:
Art. 14. Serão efetuadas com suspensão do Imposto sobre Produtos Industrializados - IPI, da Contribuição para o PIS/Pasep, da Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social - COFINS e, quando for o caso, do Imposto de Importação - II, as vendas e as importações de máquinas, equipamentos, peças de reposição e outros bens, no mercado interno, quando adquiridos ou importados diretamente pelos beneficiários do Reporto e destinados ao seu ativo imobilizado para utilização exclusiva na execução de serviços de: (Redação dada pela Lei nº 12.715, de 2012) [...]
A propósito, cabe destacar que a 2ª Turma do Superior Tribunal de Justiça, quanto a esse ponto específico, já se pronunciou no sentido da necessidade de revisão da jurisprudência para definir que o art. 17 da Lei n. 11.033/2004 tem aplicação fora do regime de REPORTO, podendo, em tese, alcançar qualquer contribuinte, consoante o julgado assim ementado:
RERECURSO ESPECIAL. TRIBUTÁRIO. PIS/PASEP E COFINS. CREDITAMENTO. ART. 17 DA LEI 11.033/2004, C/C ART. 16, DA LEI N. 11.116/2005. INCIDÊNCIA QUE NÃO SE RESTRINGE AO REPORTO. NECESSIDADE DE REVISÃO DA JURISPRUDÊNCIA DO STJ QUANTO AO PONTO. REGIME DE INCIDÊNCIA MONOFÁSICA DAS CONTRIBUIÇÕES AO PIS/PASEP E COFINS. REGIME ESPECIAL EM RELAÇÃO AO REGIME DE INCIDÊNCIA NÃO CUMULATIVO. APLICAÇÃO DO ART. 2º, § 1º, III, IV E V; E ART. 3º, I, B DA LEI N. 10.637/2002 E DA LEI N. 10.833/2003. IMPOSSIBILIDADE DE CREDITAMENTO SALVO DETERMINAÇÃO LEGAL EXPRESSA QUE SOMENTE PASSOU A EXISTIR EM 24.6.2008 COM A PUBLICAÇÃO DO ART. 24, DA LEI N. 11.727/2008. 1. O art. 17, da Lei 11.033/2004, e o art. 16, da Lei n. 11.116/2005, não são de aplicação exclusiva ao Regime Tributário para Incentivo à Modernização e à Ampliação da Estrutura Portuária - REPORTO. Necessidade de revisão da jurisprudência do STJ, pois equivocados quanto ao ponto os precedentes: [...]3. Recurso especial não provido com o alerta para a necessidade de revisão da jurisprudência desta Casa, conforme item "1". (REsp 1.267.003/RS, Rel. Ministro MAURO CAMPBELL MARQUES, SEGUNDA TURMA, julgado em 17/09/2013, DJe 04/10/2013).
Desse modo, a análise conjunta do art. 3º, § 2º, II, de ambas as Leis 10.637/2002 e 10.833/2003, com o comando contido no art. 17 da Lei n. 11.033/2004, impõe a conclusão segundo a qual este, por tratar-se de dispositivo legal posterior e que regula inteiramente a matéria de que cuidam aqueles, revogou-os tacitamente, a teor do art. 2º, § 1º, da Lei de Introdução às Normas do Direito Brasileiro – LINDB.
Se, no regime monofásico, todos os demais elos da cadeia produtiva, à exceção do produtor ou importador – que são responsáveis pelo recolhimento do tributo a uma alíquota mais gravosa – ficam desobrigados do recolhimento porque, sobre a receita por eles auferida, aplica-se a alíquota zero, tal fato não obsta que tais contribuintes mantenham os créditos de todas as aquisições por eles efetuadas, como expressamente assegura o art. 17 da Lei n. 11.033/2004.
E, tal orientação, sublinhe-se, é consentânea, igualmente, com o teor do princípio da capacidade contributiva (art. 145, § 1º, CR), aplicável às contribuições cuja materialidade revista a natureza de imposto, como é o caso do PIS e da COFINS.
Ante ao todo esplendido voto divergente da Ministra, reconheceu o direito da recorrente naquele REsp, no qual seria é uma distribuidora de medicamentos, ao creditamento da contribuição ao PIS e da COFINS no regime monofásico. Ficando vencido o Reator, Ministro Sérgio Kukina. Com o acórdão assim ementado:
PROCESSUAL. CIVIL. TRIBUTÁRIO. AGRAVO REGIMENTAL NO RECURSO ESPECIAL. PIS E COFINS. TRIBUTAÇÃO PELO SISTEMA MONOFÁSICO. APROVEITAMENTO DE CRÉDITOS. POSSIBILIDADE. BENEFÍCIO FISCAL CONCEDIDO PELA LEI N. 11.033/04, QUE INSTITUIU O REGIME DO REPORTO. EXTENSÃO ÀS EMPRESAS NÃO VINCULADAS A ESSE REGIME. CABIMENTO. I - O sistema monofásico constitui técnica de incidência única da tributação, com alíquota mais gravosa, desonerando-se as demais fases da cadeia produtiva. Na monofásica, o contribuinte é único e o tributo recolhido, ainda que as operações subsequentes não se consumem, não será devolvido. II - O benefício fiscal consistente em permitir a manutenção de créditos de PIS e COFINS, ainda que as vendas e revendas realizadas pela empresa não tenham sido oneradas pela incidência dessas contribuições no sistema monofásico, é extensível às pessoas jurídicas não vinculadas ao REPORTO, regime tributário diferenciado para incentivar a modernização e ampliação da estrutura portuária nacional, por expressa determinação legal (art. 17 da Lei n. 11.033/04). III - O fato de os demais elos da cadeia produtiva estarem desobrigados do recolhimento, à exceção do produtor ou importador responsáveis pelo recolhimento do tributo a uma alíquota maior, não é óbice para que os contribuintes mantenham os créditos de todas as aquisições por eles efetuadas. IV - Agravo Regimental Provido. RESP Nº 1.051.634 – CE.
Cumpre esclarecer que o direito a restituição/compensação/aproveitamento dos créditos tributários discriminados no artigo 166, do Código Tributário Nacional, incube há quem prove ter assumido o referido encargo, ou, no caso de tê-lo transferido a terceiro, estar por este expressamente autorizado a recebe-la.
Na respectiva discrição, incube a tão somente as produtoras/importadores dos produtos a aproveitar os créditos tributários, tal entendimento é consolidado no Superior Tribunal de Justiça – STJ.
Contudo, no próprio STJ, através do REsp nº. 1.051.634/CE, através do voto divergente da Ministra Regina Helena Costa, abriu precedentes das empresas "intermediarias" (varejistas, atacadistas, revendedoras e etc.), a aderirem/se beneficiarem também dos créditos tributários, uma vez que estas recebem das produtoras/importadores os produtos com o preço embutido do PIS e da COFINS, bem como considerando a analogia da Lei do REPORTO, de nº. 11.033/2004.
Edilauson Monteiro dos SantosPRO
A justiça adiada por muito tmpo é a mesma coisa da justiça negada
Graduado em Direito pela Universidade de Cuiabá - UNIC; Pós Graduando em Advocacia Tributária pela Escola Brasileira de Direito - EBRADI; Pós Graduado em Direito Processual Civil pela Cândido Mendes - UCAM.