Distinção entre Multa Moratória e Multa Punitiva | Souza, Saito, Dinamarco & Advogados
Distinção entre Multa Moratória e Multa Punitiva
Já a multa tida como punitiva tem origem no lançamento de ofício, hipótese que o crédito tributário é apurado pelo próprio Fisco em razão de o contribuinte ter deixado de declarar as suas obrigações. Neste sentido, assim dispõe a Lei nº 9.430:
"Art. 44. Nos casos de lançamento de ofício, serão aplicadas as seguintes multas, calculas sobre a totalidade ou diferença de tributo ou contribuição:
O Direito se exprime por meio de incontáveis enunciados, que, devidamente sistematizados, formam as normas jurídicas. Acolhemos o conceito de Paulo de Barros Carvalho: "Se pensarmos que a norma é um juízo hipotético-condicional (se ocorrer o fato X, então deve ser a prestação Y), formado por várias noções, é fácil concluir que nem sempre um só texto (de lei, p. ex.) será suficiente para transmitir a integridade existencial de uma norma jurídica." (destaques no original).
Estamos, por conseguinte, no campo das obrigações principais (art. 113, § 1º, do CTN) e, por via de regra, lidando com uma obrigação de dar, capitulada em norma de caráter primário.
O mesmo raciocínio se aplica às obrigações acessórias, pois a norma jurídica está igualmente voltada para a conduta do contribuinte, distanciando-se, todavia, da principal apenas quanto ao tipo de obrigação, que no caso é de fazer e não de dar.
Com efeito, a norma secundária, denominada aqui por sanção, não é um fim em si mesmo, mas forma que o Ordenamento contempla para dar efetividade à regra primária de conduta.
Fixada a premissa de que o Direito é uno, vale dizer, certo conceito há de valer para a totalidade do sistema, sob pena de negarmos a sua essência que é a segurança, fica fácil assimilar que a divisão em áreas tributária, penal, civil, trabalhista, etc, é meramente para fins didáticos.
Logo, as sanções administrativas, seja em termos pecuniários, seja em termos de restrições de direitos, não são diferentes da sanção penal, apenas atuam sobre valores diferentes.
A sanção penal, tal qual a sanção administrativa, tem por escopo conferir eficácia à norma jurídica primária. Neste sentido, é a lição de Heloísa Estellita Salomão: "(...), a função do Direito Penal é a de proteção de bens jurídicos."
A sua aplicação apenas, em razão dos valores constitucionais sobre os quais atua, como, por excelência, o da dignidade humana, implica que seja a última das penalidades.
Novamente, a lição de Heloísa Estellita Salomão: "(...), por sua extrema gravidade, a sanção penal somente poderá ser empregada ali onde seja necessária, isto é, quando se comprove a insuficiência de outras espécies de sanção na tutela do bem jurídico e a danosidade social da conduta, que se extrai da apuração da concorrência de duas condições: gravidade acentuada de ataque (ameaça ou lesão) a um bem jurídico." (destaques do original)
•	Dado o não recolhimento do tributo no prazo fixado, será acrescido ao valor da obrigação, para fins de quitação, multa à razão de 0,33% ao dia, limitada a 20%.
•	Dado o fato de o contribuinte não ter declarado o tributo, em desrespeito às obrigações acessórias, a exação apurada mediante lançamento de ofício, para efeitos de quitação, será acrescida de multa de 75%.
A partir do momento que o bem tutelado é outro, resta evidente que a multa punitiva não tem como ser aplicada ao débito tributário, sob pena de confusão.
A norma relativa à multa punitiva visa dar eficácia ao cumprimento de obrigação acessória, que consiste em prestar informação, assim o seu campo de irradiação não pode alcançar o bem tutelado previsto na norma referente à obrigação principal.
•	Antecedente:
→ Dado o fato de a empresa auferir receita bruta,
•	Consequente:
→ fica obrigada ao pagamento da COFINS.
→ Dado o não recolhimento da COFINS, no prazo fixado,
•	Conseqüente:
→ Será a obrigação acrescida, para efeitos de quitação, da multa de 0,33% ao dia, limitada a 20%.
→ fica obrigada a apurar e declarar o valor do tributo (COFINS) em DCTF
→ Dado o fato de a empresa não ter apurado e declarado o valor do tributo (COFINS) em DCTF,
→ será a dívida acrescida, para efeitos de quitação, como forma de punição, da multa de ofício à razão de 75%.
Do exposto, impossível não visualizar a confusão incorrida pelo legislador, na medida em que a pena pecuniária capitulada no conseqüente da norma secundária, referente à obrigação acessória, não guarda nenhum nexo de causalidade com o antecedente da mesma norma.
A multa punitiva está, na verdade, irradiando efeitos sobre o antecedente da norma secundária relativa à obrigação principal, na medida em que determina o acréscimo de 75% sobre o valor do tributo não recolhido.
É preciso ter consciência de que o bem tutelado na norma relativa à obrigação acessória não é o pagamento, mas sim a informação.
O legislador responsável pela edição da Lei nº 9.430 esqueceu-se que o Direito Tributário restou estruturado em torno de duas obrigações distintas: dar e fazer.
A supressão ou redução de tributo no campo da obrigação principal somente ocorre de forma lícita, mediante planejamento fiscal (elisão).
O fato gerador faz emergir o tributo, assim quando o mesmo ocorre já ocorre de forma definida, pronta.
O ilícito sim ocorre nas obrigações acessórias, pois somente neste campo é que é possível atuar na quantificação do tributo, seja pela ocultação da materialidade (supressão), seja pela redução indevida.
O fato de o débito ser apurado em lançamento de ofício, quando deveria ter sido confessado pelo contribuinte, não autoriza tal raciocínio, na medida em que a origem de tudo é a inadimplência, que é tratada por uma norma primária A (obrigação de dar), enquanto a punição propriamente dita é referida numa norma primária B (obrigação de fazer).
Com efeito, a penalidade relacionada com a norma primária B não pode ser trasladada para o bem tutelado pela norma primária A, pois distintas são as relações jurídicas (obrigação de dar x obrigação de fazer).
Se multa punitiva existir, na sistemática atual, ela somente será aplicada em obrigações de fazer, jamais em obrigações de dar, tanto que as pessoas referidas no art. 134 do CTN, que versa sobre a responsabilidade de terceiros, não podem ser apenadas com tal modalidade, não pelo aspecto da individualização da pena, mas pelo fato de que não praticaram o descumprimento daquele tipo de obrigação.
O descumprimento, portanto, da obrigação principal deve gerar multa de %, guardando assim a sanção nexo de causalidade com o bem jurídico tutelado, já que visa dar eficácia ao mesmo.
Já o descumprimento de obrigação acessória deve gerar outro tipo de multa, ainda que pecuniária. Seja qual for, a multa deverá guardar consonância com o bem jurídico tutelado, no caso o dever de prestar informações relativas ao tributo.
O que não se pode admitir é o traslado dos efeitos da multa instituída no descumprimento de obrigação acessória para o campo da obrigação principal, quando as obrigações são distintas e distintos são os bens tutelados.
Tal raciocínio encontra-se também formulado em trabalho editado em co-edição pela Dialética e ICET – Instituto Cearense de Estudos Tributários, Coordenador Hugo de Brito Machado, 2004, sob o título Sanções Administrativas Tributárias.
São as conclusões, para fins de debate.
Ricardo Conceição Souza, advogado em Ribeirão Preto/SP, Mestre em Direito Tributário pela PUC/SP e Professor Universitário.