O DANO MORAL E O IRPF – PHMP
Gustavo Pacher 2 de abril de 2012
GUSTAVO PACHER[i]
A incidência do imposto de renda pessoa física (IRPF) com base em valores recebidos a título de dano moral, decorrente de demanda judicial, há muito é objeto de discussão no âmbito do Poder Judiciário.
São muitas as variáveis, que vão desde os acordos formalizados e homologados em juízo, às condenações ocorridas em demandas trabalhistas, passando pelas diversas possibilidades jurídicas em que podem se instalar tais litígios.
Diante desse cenário, passamos a apresentar alguns aspectos destacados que reputamos relevantes para a solução da questão, amparados por precedentes jurisprudenciais relevantes.
DA INCIDÊNCIA DO IMPOSTO SOBRE A RENDA:
Invocando a legislação complementar específica, há que se trazer à colação o art. 43 do Código Tributário Nacional, que em seus incisos I e II, definem o conceito de renda e o de proventos de qualquer natureza para fins de tributação:
Diante desses conceitos, parece-nos razoavelmente tranquilo concluir que i) haverá renda quando houver aquisição de disponibilidade econômica ou jurídica decorrente/produto do capital, do trabalho, ou da combinação de ambos; e ii) proventos de qualquer natureza serão acréscimos ao patrimônio não compreendidos no inciso anterior; permitindo, em tese, que sejam colhidos quaisquer variações positivas do patrimônio do contribuinte.
Entretanto, além do dispositivo legal citado, o sistema jurídico tributário brasileiro encontra ampla normatização na Constituição Federal, especialmente no que tange às garantias fundamentais/limitações ao poder de tributar, dentre as quais destacamos o princípio da legalidade ou da reserva legal limita a atuação do poder tributante em prol da justiça e da segurança jurídica dos contribuintes, conforme artigo 150, I, da Constituição da República:
Trata-se de uma reverberação do princípio encontrado no artigo 5°, II, da Carta Cidadã, in verbis:
Logo, sem que haja a necessidade de maior esforço interpretativo, ao dispor que compete à União "instituir impostos sobre renda e proventos de qualquer natureza" (art. 153, III, CR/88), o legislador delimitou o escopo de incidência do imposto de renda tão somente aos proventos e às rendas.
Por oportuno também, impõe-se destacar que o dano moral igualmente encontra previsão constitucional para a indenização por dano moral, sem prejuízo da precisão ordinária de reparação civil constante do Código Civil brasileiro:
?Art. 5º […]
X ? São invioláveis a intimidade, a vida privada, a honra e a imagem das pessoas, assegurado o direito à indenização pelo dano material ou moral decorrente de sua violação;"
Assim, sem a necessidade de maiores ilações, consideramos demonstrados os fundamentos jurídicos que reputamos necessários para alcançar as conclusões pretendidas com a presente investigação.
Inicialmente relembramos a máxima de que não pode haver exigência de qualquer valor a título de tributo, sem que exista prévia legislação que o tenha instituído, em todos os seus aspectos, delimitando o perfeito contorno da regra matriz de incidência, o que no caso do IRPF limita-se ao acréscimo patrimonial decorrente de rendas e proventos de qualquer natureza, conforme alhures destacado.
Entretanto, conforme vem sendo reconhecido pela doutrina e jurisprudência pátrias, o bem jurídico tutelado nos casos de reparação do dano moral embora imaterial já integra o patrimônio do indivíduo ofendido ? sem adentrar na discussão acerca da legitimidade da indenização ou aspectos motivadores de tal obrigação reparatória, que não é objeto do presente artigo.
Sendo assim, partiremos da premissa de que a indenização por dano moral investigada se reveste da condição jurídica que a originou/caracterizou, de modo a significar uma mera recomposição do patrimônio do contribuinte-ofendido, onde a representação monetária decorrente da indenização apenas substituirá o bem jurídico ofendido ? moral. Para os profissionais da área contábil, poderíamos informar que se trata de mera ´reclassificação´.
Nesse sentido é a Jurisprudência do Superior Tribunal de Justiça, inclusive em sede de recurso repetitivo:
Objetivando evitar qualquer tautologia, pedimos vênia para destacar o raciocínio jurídico que norteou a orientação consagrada pela Egrégia 1ª Seção do STJ nesse julgamento:
?O EXMO. SR. MINISTRO LUIZ FUX (Relator): Preliminarmente, impõe-se o conhecimento do presente recurso especial pela alínea "a", do permissivo constitucional, porquanto prequestionada a matéria federal suscitada.
"O imposto de renda no Brasil, em sua primeira fase, incidiu sobre os salários. Na segunda fase, sobre outras rendas. Na terceira fase avançou para os proventos de qualquer natureza, que não possuem definição própria e são conceituados por derivação do conceito de renda, que é o produto do capital, do trabalho e da combinação de ambos. Há quem veja em proventos, ao nosso sentir, com erronia, apenas os rendimentos dos aposentados. O legislador, ao cunhar os demais proventos, com toda certeza não pensou tão restritamente. O intérprete não deve criar conceitos a partir de elucubrações cerebrinas distanciados do ambiente legislativo original. Seja lá como for, quer a renda, produto do capital, do trabalho e da combinação de ambos, quer os demais proventos não compreendidos na definição, devem traduzir um aumento patrimonial entre dois momentos de tempo. É o acréscimo patrimonial, em seu dinamismo acrescentador de mais patrimônio, que constitui a substância tributável pelo imposto. São proventos, por exemplo, os que se recebem da previdência pública ou privada, os ganhos lotéricos, a absorção de dinheiro em estado de res derelicta ou nullius, doação, heranças e legados, indenizações e todos os ganhos que não são provenientes de uma fonte permanente e que só acontecem de vez em quando, aumentando dado patrimônio. No início deste século, Fisher e Einaudi construíram teorizações econômicas e jurídicas remontando a Adam Smith, para quem a renda era "o produto do trabalho ou da terra que traz ao indivíduo riqueza nova, tendo a função de repor ou aumentar o conjunto de bens que a pessoa detém e que o consumo tende continuamente a reduzir" (Apud Fernando C. Wa1cacer in Cadernos do CEPED – Rio de Janeiro).
Esta teoria está abandonada, pela dificuldade de medir o consumo dos obtenentes de renda e porque, ao cabo, tributa acréscimos patrimoniais nominais, ainda não realizados. Até certo ponto a diferença entre a renda proveniente de fontes permanentes (capital, trabalho, empresa) e a renda proveniente de fatos eventuais (outros proventos) é despicienda, bastando que entre dois momentos haja um acréscimo patrimonial das pessoas físicas e jurídicas, descontadas as despesas necessárias à obtenção do mesmo (despesas dedutíveis). Nos EEUU, por exemplo, a renda (gross income) é toda receita proveniente de qualquer fonte. A Suprema Corte norte-americana, como é da índole do "Common Law' declarou certa feita que a renda poderia ser definida como o ganho efetivo do capital, do trabalho ou de ambos em conjunto, incluindo o lucro obtido com a conversão do capital em dinheiro. Mas reservou-se o direito de, caso por caso, considerar isto ou aquilo como renda. Quando se deparou com as indenizações obtidas dos causadores do dano, a Corte pronunciou-se pragmaticamente, ao dizer que o fato de os pagamentos serem provenientes de condenações judiciais, pela prática de condutas ilegais ou apenas lesivas, não poderia excluir as indenizações do conceito de renda tributável.
O conceito jurídico ou tributário de renda, resultante do concurso destes três elementos, é o adotado pela 'lei brasileira, que diz que renda é o ganho proveniente do capital, do trabalho, ou da combinação de ambos. Entretanto, esse mesmo artigo diz que também são rendas os demais proventos previstos na lei. Isso está de acordo com a Constituição, que, no art. 22, IV, Const. 67, atribui competência à União para instituir o imposto sobre a renda e proventos de qualquer natureza: o conceito de 'proventos', que não é definido na lei, nem pode ser definido teoricamente, dá lugar a algumas exceções aos princípios que acabam de ser explicados, e que estudaremos nas ocasiões oportunas".
Ademais disso, existe a tributação nas fontes, que em certas circunstâncias consubstancia' técnica antecipatória de arrecadação e noutras, incidência única e final. Neste último caso, porém, o resultado positivo ou negativo só pode ser excluído do ajuste anual se a pessoa for inalcançável. Assim, não se pode tributar o lucro numa venda esporádica de ações separadamente do balanço de uma pessoa jurídica, que bem pode ter, ao final do exercício, um prejuízo que anula o lucro obtido na operação bursátil.
Em resumo, é possível extrair as seguintes conclusões: A) todo tributo tem sua natureza específica decorrente de seu respectivo fato gerador de sua base de cálculo, definidos pelo Direito e não pela Ciência Econômica. B) o imposto sobre a renda e proventos de qualquer natureza tem como fato gerador a aquisição da disponibilidade econômica ou jurídica de um acréscimo patrimonial efetivo, proveniente do capital ou do trabalho, ou da combinação de ambos (renda); de origem diversa do capital ou do trabalho, ou da combinação de ambos (proventos), podendo ou não alcançar acréscimos não dotados de periodicidade ou esforço produtivo (dependerá, exclusivamente de cada legislação); C) enquanto a renda é sempre tributável genericamente, os proventos, para sê-Ia, necessitam de preceito expresso (numerus clausus) em lei ordinária federal e só geram o dever de pagar quando realizados." (Curso de Direito Tributário Brasileiro, 6ª Ed., Editora Forense, Rio de Janeiro, 2003, págs. 448?452)
É o caso das indenizações. Nelas, não há geração de rendas ou acréscimos patrimoniais (proventos) de qualquer espécie. Não há riquezas novas disponíveis, mas reparações, em pecúnia, por perdas de direitos." (IR ? Indenização ? in RDT 52?90).
Não é, também, o caso de se querer empregar interpretação extensiva ao art. 109, c?c o art. 4°, do CTN (são irrelevantes para qualificar a natureza jurídica específica do tributo a denominação e as demais características formais adotadas pela lei comum). As idéias, em tal campo de meditação, devem se voltar para a aplicação do princípio da legalidade em face da situação cristalizada pelo fato apreciado. Esse fato é certo, determinado: indenização não é renda.
Essa linha de pensar tem levado ao entendimento, por exemplo, de que a indenização de transporte paga a servidor público da União não é tributável. Como sabido, essa verba indenizatória é paga em decorrência do art. 60 da Lei n° 8.112?90. No particular, merece se conferir o teor do art. 1°, inciso III, alínea "b", da Lei n° 8.852?94, em combinação com o art. 7° da Lei n° 9.003?95.
São inúmeras, portanto, as situações geradoras de indenização e que estão fora do alcance da imposição tributária. Não há espaço, em trabalho da natureza como o desenvolvido, com limite de espaço, para fazer uma abordagem mais aprofundada. De qualquer modo, atente-se para as questões suscitadas e para a necessidade de, em homenagem ao princípio da legalidade, afastar-se as pretensões do fisco em alargar o campo da incidência do imposto de renda sobre fatos estranhos à vontade do legislador." ("Regime Tributário das Indenizações", Coordenado por Hugo de Brito Machado, Ed. Dialética, pg. 174?176)
TRIBUTÁRIO ? ART. 43 DO CTN ? IMPOSTO DE RENDA ? VERBAS INDENIZATÓRIAS ? DANOS MORAIS ? NÃO INCIDÊNCIA.
(REsp 686.920?MS, Rel. Ministra ELIANA CALMON, SEGUNDA TURMA, julgado em 06?10?2009, DJe 19?10?2009)
1. A verba percebida a título de dano moral tem a natureza jurídica de indenização – cujo objetivo precípuo é a reparação do sofrimento e da dor da vítima ou de seus parentes, causados pela lesão de direito, razão pela qual torna-se infensa à incidência do imposto de renda, porquanto inexistente qualquer acréscimo patrimonial.
(Precedentes: REsp 963387?RS, Rel. Ministro HERMAN BENJAMIN, PRIMEIRA TURMA, julgado em 08.10.2008, DJ 05.03.2009 p. 227; REsp 402035 ? RN, 2ª Turma, Rel. Min. Franciulli Netto, DJ 17?05?2004; REsp 410347 ? SC, desta Relatoria, DJ 17?02?2003).
Saliente-se, ademais, que o magistrado não está obrigado a rebater, um a um, os argumentos trazidos pela parte, desde que os fundamentos utilizados tenham sido suficientes para embasar a decisão, como de fato ocorreu no voto condutor do acórdão de apelação às fls. 65?86, além de a pretensão veiculada pela parte embargante, consoante reconhecido pelo Tribunal local, revelar nítida pretensão de rejulgamento da causa (fls. 109?116).
(AgRg no Ag 1021368?RS, Rel. Ministro LUIZ FUX, PRIMEIRA TURMA, julgado em 21?05?2009, DJe 25?06?2009)
TRIBUTÁRIO. IMPOSTO DE RENDA. REPARAÇÃO POR DANOS MORAIS.NÃO-INCIDÊNCIA. PRECENTE DA 1ª SEÇÃO: RESP. 963.387?RS (MIN. HERMAN BENJAMIN, JULGADO EM 08?10?2008). RESSALVA DO PONTO DE VISTA PESSOAL DO RELATOR, EM SENTIDO CONTRÁRIO. RECURSO ESPECIAL DESPROVIDO.
(REsp 865.693?RS, Rel. Ministro TEORI ALBINO ZAVASCKI, PRIMEIRA TURMA, julgado em 18?12?2008, DJe 04?02?2009)
II – A Colenda Primeira Seção, no julgamento do REsp 963.387?RS, Rel. Min. HERMAN BENJAMIN, em 08 de outubro de 2008, por maioria, consignou que não incide imposto de renda sobre a indenização por danos morais. Explicitou-se que a indenização por dano moral limita-se a recompor o patrimônio imaterial da vítima, não tendo vinculação com o patrimônio real, ipso facto, inobservada na hipótese a aquisição de acréscimo patrimonial compatível com o comando do artigo 43 do CTN, tem-se afastada a incidência da exação. Precedentes: REsp nº 869.237?RS, Rel. Min. HUMBERTO MARTINS, DJ de 17?05?2007 e REsp nº 410.347?SC, Rel. Min. LUIZ FUX, DJ de 17?02?2003.
(AgRg no REsp 1017901?RS, Rel. Ministro FRANCISCO FALCÃO, PRIMEIRA TURMA, julgado em 04?11?2008, DJe 12?11?2008)
2. In casu, a negativa de incidência do Imposto de Renda não se faz por força de isenção, mas em decorrência da ausência de riqueza nova ? oriunda dos frutos do capital, do trabalho ou da combinação de ambos ? capaz de caracterizar acréscimo patrimonial.
(REsp 963.387?RS, Rel. Ministro HERMAN BENJAMIN, PRIMEIRA SEÇÃO, julgado em 08?10?2008, DJe 05?03?2009)
Não há como equiparar indenizações com renda, esta entendida como o fruto oriundo do capital e?ou do trabalho, tampouco com proventos, estes tidos como os demais acréscimos patrimoniais, uma vez que a indenização torna o patrimônio lesado indene, mas não maior do que era antes da ofensa ao direito. Não verificada a hipótese de incidência do imposto de renda previsto no art. 43 do CTN.
Reconhecida a alegada não-incidência do tributo em debate sobre as verbas da reparação de danos morais, por sua natureza indenizatória, não há falar em rendimento tributável, o que afasta a aplicação do art. 718 do RIR?99 na espécie em comento.
Recurso especial ao qual se nega provimento. (REsp 402035 ? RN, 2ª Turma, Rel. Min. Franciulli Netto, DJ 17?05?2004)
3. Recurso improvido. (REsp 410347 ? SC, desta Relatoria, DJ 17?02?2003)
Destarte, tendo a verba percebida a título de dano moral a natureza jurídica de indenização, cujo objetivo precípuo é a reparação do sofrimento e da dor da vítima ou de seus parentes, causados pela lesão de direito, torna-se infensa à incidência do imposto de renda, porquanto inexistente qualquer acréscimo patrimonial.?
Por tudo que se demonstrou, especialmente pela legislação federal e precedentes jurisprudenciais destacados, consideramos indiscutível o caráter indenizatório da verba recebida a titulo de dano moral (a qualquer título), que tem como objetivo fundamental a reparação do sofrimento do ofendido pela lesão de seu direito.
Com tais características, de indenização /reparação do dano, onde a representação monetária do dinheiro busca substituir/reparar/atenuar a ofensa ao bem imaterial lesado, entendemos não haver subsunção do fato em questão à hipótese de incidência do imposto sobre a renda.
[i] Advogado graduado em Direito pela Universidade do Vale do Itajaí (UNIVALI), pós graduado em Direito da Economia e da Empresa – MBA, pela Fundação Getúlio Vargas – convênio SOCIESC (Florianópolis/SC); pós-graduando em Direito Tributário pelo Instituto Brasileiro de Estudos Tributários e Instituto Brasileiro de Direito Tributário (Florianópolis/SC).