EMENTA : ICMS. SUBSTITUIÇÃO TRIBUTÁRIA. NAS OPERAÇÕES INTERESTADUAIS BENEFICIADAS COM AS REDUÇÕES DE BASE DE CÁLCULO PREVISTAS NO CONVÊNIO ICMS 52/91 E NO ANEXO 2, ART. 9º, I E II, A DETERMINAÇÃO DA BASE DE CÁLCULO DO ICMS DEVIDO POR SUBSTITUIÇÃO TRIBUTÁRIA SERÁ FEITA COM A APLICAÇÃO DA MVA ORIGINAL.
CASO O CALCULO DO ICMS DEVIDO POR SUBSTITUIÇÃO TRIBUTÁRIA TENHA SIDO FEITO CONSIDERANDO, COMO BASE DE CÁLCULO, UM VALOR MAIOR DO QUE AQUELE QUE SERIA OBTIDO POR MEIO DA APLICAÇÃO DA MVA ORIGINAL, O CONTRIBUINTE SUBSTITUÍDO TERÁ DIREITO À RESTITUIÇÃO DO VALOR PAGO A MAIOR, DESDE QUE OBSERVADO O DISPOSTO NO ART. 166 DO CÓDIGO TRIBUTÁRIO NACIONAL (CTN).
Disponibilizado na página da SEF em 10.05.12
01 - DA CONSULTA
O consulente, devidamente identificado nos autos, tem como atividade a fabricação de equipamentos agrícolas, segundo informações constantes deste processo.
Vem à Comissão para questionar qual Margem de Valor Agregado ( MVA) deverá ser aplicada nas operações e prestações interestaduais com destino a este Estado quando a operação ou prestação subseqüente for beneficiada com redução de base de cálculo. Também questiona se é possível a restituição, por parte dos destinatários, de ICMS-ST pago a maior.
A consulta não foi informada pela GERFE de origem, conforme determina o art. 152-B, § 2º, II, do RNGDT/SC, aprovado pelo Decreto nº 22.586, de 27 de junho de 1984.
É o que tinha de ser relatado.
02 - LEGISLAÇÃO APLICÁVEL
RICMS-SC/01, aprovado pelo Decreto nº 2.870, de 27 de agosto de 2001, Anexo 3, arts. 224 a 226; e art. 166 do Código Tributário Nacional (CTN).
03 - FUNDAMENTAÇÃO E RESPOSTA
Preliminarmente, cabe esclarecer que a carga tributária resultante da aplicação de benefício de redução de base de cálculo não é a alíquota aplicável à operação. O percentual resultante da aplicação do benefício de redução da base de cálculo pode até ser aplicado sobre a base de cálculo integral para determinar o valor do ICMS devido, contudo, jamais poderá ser confundido com a alíquota incidente sobre a operação.
Feito este esclarecimento, cabe destacar que os Estados brasileiros entendem que a redução de base de cálculo nada mais é do que uma isenção parcial, uma situação na qual o tributo onera apenas em parte a materialidade da hipótese de incidência, em sua perspectiva dimensível. Por essa razão, entendem que o crédito tributário deve ser estornado na mesma proporção quando a operação ou prestação subseqüente for contemplada por redução de base de cálculo.
Ressalte-se que o entendimento dos Fiscos tem prevalecido também nos tribunais, sendo inclusive referendado pelo STF em mais de uma oportunidade. Destaca-se, a título ilustrativo a decisão dada no RE 174.478/SP, publicada em 13/04/2008, cujo relator do acórdão foi o Min. César Peluso:
Ementa: TRIBUTO. Imposto sobre Circulação de Mercadorias. ICMS. Créditos relativos à entrada de insumos usados em industrialização de produtos cujas saídas foram realizadas com redução da base de cálculo. Caso de isenção fiscal parcial. Previsão de estorno proporcional. Art. 41, inc. IV, da Lei estadual nº 6.374/89, e art. 32, inc. II, do Convênio ICMS nº 66/88. Constitucionalidade reconhecida. Segurança denegada. Improvimento ao recurso. Aplicação do art. 155, § 2º, inc. II, letra b, da CF. Alegação de mudança da orientação da Corte sobre os institutos da redução da base de cálculo e da isenção parcial. Distinção irrelevante segundo a nova postura jurisprudencial. Acórdão carente de vício lógico. Embargos de declaração rejeitados. O Supremo Tribunal Federal entrou a aproximar as figuras da redução da base de cálculo do ICMS e da isenção parcial, a ponto de as equiparar, na interpretação do art. 155, § 2º, II, b, da Constituição da República.
Grifo nosso
Em que pese o fato de que o percentual efetivamente devido aos cofres públicos ser reduzido, tanto nas operações interestaduais como nas internas, deve ser destacado que as alíquotas aplicáveis em tais operações permanecem inalteradas, sendo o benefício de redução da base de cálculo o responsável pela tributação reduzida.
Desta forma, no contexto do assunto ora abordado, entender que a redução da base de cálculo em nada afeta as alíquotas aplicáveis às operações envolvidas é de extrema relevância, uma vez que o cálculo da MVA AJUSTADA, regra geral, leva em consideração justamente essas alíquotas.
Contudo, no caso específico, a legislação aplicável cria uma exceção ao determinar que, na hipótese de a operação substituída ser contemplada com redução de base de cálculo, o coeficiente correspondente à “ALQ intra”, utilizado no cálculo para determinação da MVA AJUSTADA, será o percentual de carga tributária aplicável sobre a operação substituída. É o que se conclui da leitura do § 1º, II, “c”, 2., do art. 226 do RICMS-SC/01:
§ 1º Inexistindo o valor de que trata o caput a base de cálculo corresponderá ao montante formado pelo preço praticado pelo remetente, incluídos os valores correspondentes a frete, seguro, impostos, contribuições e outros encargos transferíveis ou cobrados do destinatário, ainda que por terceiros, adicionado da parcela resultante da aplicação, sobre o referido montante, do percentual:
(...)
II – sendo interestadual a operação praticada pelo substituto, de margem de valor ajustada (“MVA Ajustada”), calculado segundo a fórmula:
“MVA ajustada = [(1+ MVA ST original) x (1 - ALQ inter) / (1- ALQ intra)] -1”, onde:
a) “MVA ST original” é a margem de valor agregado indicada no Anexo 1, Seção XLVIII;
b) “ALQ inter” é o coeficiente correspondente à alíquota interestadual aplicável à operação;
c) “ALQ intra” é o coeficiente correspondente (Protocolo ICMS 187/10):
1. à alíquota interna aplicável sobre a operação substituída; e
2. na hipótese de a operação substituída ser contemplada com redução de base de cálculo, ao percentual de carga tributária efetiva.
Grifo nosso
De se observar que o percentual de carga tributária aplicável à operação substituída, com base no disposto acima é menor do que a alíquota aplicável à operação interestadual. Desta forma, ao efetuar o cálculo para determinar o valor da MVA AJUSTADA, o contribuinte encontrará um valor inferior ao da MVA ORIGINAL, o que terminaria por descaracterizar a razão de ser da MVA AJUSTADA que é tão-somente, equalizar o custo de compra de uma mercadoria de modo que, levando-se em consideração somente aspectos relativos ao ICMS, o valor pago por ela seja o mesmo independentemente da localização do fornecedor ser dentro ou fora do Estado. Por este motivo foi incluído no supracitado art. 226 o § 7º, que determina que caso o valor do coeficiente “ALQ intra” seja inferior ao coeficiente “ALQ inter”, não haverá ajuste de MVA, devendo ser a base de cálculo do ICMS devido por substituição tributária determinada por meio da aplicação da MVA ORIGINAL.
§ 7º Na hipótese de o valor do coeficiente “ALQ intra” ser inferior a do coeficiente “ALQ inter”, deverá ser aplicada a “MVA ST original”, sem o ajuste previsto no § 1º, II (Protocolo ICMS 187/10).
Feitas estas considerações fica claro que nas operações interestaduais com mercadorias beneficiadas com a redução de base de cálculo prevista no Convênio ICMS 52/91 e no Anexo 2, art. 9º, incisos I e II do RICMS-SC/01 destinadas a este Estado, a determinação da base de cálculo do ICMS devido por substituição tributária será feita com base na MVA ORIGINAL.
Por esse motivo, caso o cálculo para determinar o valor a ser recolhido a título de substituição tributária tenha considerado como base de cálculo um valor maior do que aquele obtido por meio da aplicação da MVA ORIGINAL, o contribuinte substituído terá direito à restituição do valor pago a maior, desde que observado o disposto no art. 166 do Código Tributário Nacional (CTN):
Art. 166. A restituição de tributos que comportem, por sua natureza, transferência do respectivo encargo financeiro somente será feita a quem prove haver assumido o referido encargo, ou, no caso de tê-lo transferido a terceiro, estar por este expressamente autorizado a recebê-la.
Diante do exposto, responda-se ao consulente que:
a) a MVA aplicável às operações com mercadorias beneficiadas com redução de base de cálculo previstas no Convênio ICMS 52/91 e Anexo 2, art. 9º, I e II é a MVA ORGINAL.
b) Caso o cálculo do ICMS devido por substituição tributária tenha sido feito considerando, como base de cálculo, um valor maior do que aquele que seria obtido por meio da aplicação da MVA ORIGINAL, o contribuinte substituído terá direito à restituição do valor pago a maior, desde que observado o disposto no art. 166 do Código Tributário Nacional (CTN).
À superior consideração da Comissão.
COPAT, em Florianópolis, 19 de abril de 2012.
Valério Odorizzi Júnior
AFRE I – Matr. 950.724-8
De acordo. Responda-se à consulta nos termos do parecer acima, aprovado pela COPAT na sessão do dia 19 de abril de 2012, ressalvando-se que a resposta à presente consulta poderá, nos termos do art. 11 da Portaria SEF 226/01, ser modificada a qualquer tempo, por deliberação desta Comissão, mediante comunicação formal à consulente, em decorrência de legislação superveniente ou pela publicação de Resolução Normativa que adote diverso entendimento.