Счетоводно информационно осигуряване при калкулиране себестойността на продукцията
ГЛАВА ПЪРВА: ТЕОРЕТИКО-МЕТОДОЛОГИЧНИ ПОСТАНОВКИ НА ВЪПРОСА ЗА ОТЧИТАНЕТО НА РАЗХОДИТЕ И КАЛКУЛИРАНЕТО СЕБЕСТОЙНОСТТА НА ПРОДУКЦИЯТА
Отчитане на разходите за дейността Същност и класификация на разходите
КЛАСИФИКАЦИЯ НА РАЗХОДИТЕ
Разходите за управлението
Условно-постоянните разходи
Материалните и трудовите разходи
Разходите за текущия период
Разходите за оперативната дейност
Второ, според функционалното направление
А. Основни или технологични производствени разходи
Трето. Според възможностите всеки един от разходите да се свърже с конкретната дейност, продукт или услуга
Според връзката им с производствения процес
Производствените разходи
Непроизводствените разходи
Според съответствието им на дадено решение
Според значението им за продукта
да се изследват основните теоретични аспекти, свързани с разглеждания проблем;
да се запознаем с организацията на синтетичното и аналитичното отчитане на разходите в “ЛесилМаш-98”АД;
да се разкрият и анализират особеностите на калкулиране себестойността на продукцията в дружеството;
да се направят изводи и да се дадат конкретни насоки за усъвършенстване на отчитането на разходите и калкулирането себестойността на продукцията в “ЛесилМаш-98”АД.
ГЛАВА ПЪРВА: ТЕОРЕТИКО-МЕТОДОЛОГИЧНИ
ПОСТАНОВКИ НА ВЪПРОСА ЗА ОТЧИТАНЕТО НА РАЗХОДИТЕ И КАЛКУЛИРАНЕТО СЕБЕСТОЙНОСТТА НА ПРОДУКЦИЯТА
Същност и класификация на разходите
Всяка дейност е свързана с извършване на разходи. Именно поради това разходите са и един от основните отчетни обекти във всяко предприятие.1
“Разходите представляват намаляване на икономическата изгода по време на отчетния период под формата на изтичане или намаляване на активите или натрупване на пасиви, което води до намаляване на собствения капитал, отделно от онова, което се дължи за разпределението между съучастниците в капитала.”
В уводната част към националните счетоводни стандарти, наименована “Общи разпоредби” е дадено следното определение на понятието “разходи”: “намаляване стойността на икономическата изгода през отчетния период под формата на извеждане извън предприятието и намаляване на неговите активи или увеличаване на неговите пасиви, което води до намаляване на собствения капитал, отделно от онова, което се дължи на капиталовложителите при разпределението на финансовия резултат”.
Правилното изясняване на въпросите по отчитането на разнообразните разходи в предприятието, предполага тяхната научна класификация. За тази цел в литературата се предлагат като основа различни признаци.
В своята книга С.Дурин отбелязва,че разходите възникват със създаването на предприятието. Те имат различна природа на възникване, на появяване. Създаването на едно предприятие поражда структури и дейност, а те от своя страна пораждат разходи (вж. Сх.1.).2
субект на управление
разходи по управлението
(допълнителни разходи)
разходи по осъществяване
(основни производствени
Схема. 1. Групиране на разходите според тяхното възникване
Разходите за управлението ще бъдат резултат от създаването на предприятието и по-конкретно - ще зависят от създадената структура на управление. Разходите за осъществяване на дейността са характерни за тази дейност и зависят от нейния обем. Тези разходи са основни, технологични. В по-голямата си част могат да се измерват натурално, а всички – стойностно.
За нуждите на икономическата дейност на предприятието разходите биват групирани въз основа на различни признаци – критерии (вж. Сх.2.).3
Според начина на разходи по управлението
възникване и значение за ● (административни разходи)
предприятието разходи за осъществяване на
дейността(основни,технол.)
Според икономическата ● материални
им същност трудови
Според състава ● едноелементни
на разходите комплексни
Според отношението променливи
Р АЗХОДИ ● им към обема на ●
дейността условно-постоянни
В зависимост от начина преки
на включване на ●
разходите в косвени
за материали
за външни услуги
Според за амортизации
икономическото им ● за заплати
съдържание за осигуровки
Според изискванията за ● зависи от отрасъла и инфор-
калкулиране на себестойността мационните потребности
С хема. 2. Групиране на разходите
Третирането на разходите като преки и непреки има отношение предимно към калкулиране фактическата себестойност на продукцията. Преки разходи са тези, които в момента на извършването им могат да се посочат точно за конкретния вид произвеждана продукция или за производството, за което се отнасят. Обикновено те са свързани с изразходваните материали, с начислените заплати и с амортизациите. Непреки са разходите, които са свързани с производството като цяло.4
Променливите и условно-постоянните имат отношение към обема на производството, към обема на дейността. Първите са в правопропорционална връзка с обема на произвежданата продукция. Условно-постоянните разходи се променят при изменения в количеството на произвежданата продукция, но тази промяна не може да бъде правопропорционална.
Едноелементните разходи се формират от еднородни по икономическо съдържание разходи. Такива са разходите за материали, за амортизации, за заплати и пр. Общо взето всички едноелементни разходи съвпадат с групирането на разходите според тяхното икономическо съдържание.
Комплексните разходи се формират от няколко различни едноелементни разходи. Такива могат да бъдат разходите за организация и управление, за ремонт на материални дълготрайни активи, за продажба на продукция и пр.
Материалните и трудовите разходи са свързани с използването на живия и овеществения труд в дейността на предприятието. Материални са разходите за употребените материали, начислените амортизации и др. Трудовите разходи се измерват с начислените суми за заплати и за социално осигуряване.5
В своята книга6 Иван Златков представя следната класификация на разходите:
Първият белег е съотношението между периода, през който са извършени, и периода, за който се отнасят. По този белег може да разделим разходите на две основни групи:
разходи за текущия период;
разходи за бъдещи периоди.
Разходите за текущия период са направени през отчетния период и се отнасят за него, свързани са с дейност, осъществена през текущия период.
Разходите за бъдещи периоди - това са разходи, които са извършени през текущия (или през минали) периоди, но са свързани с дейност, която ще се осъществява през следващи периоди. Тези разходи се отразяват в счетоводството като краткотрайни нематериални активи, защото създават условия за черпене на икономическа изгода не през отчетния, а през бъдещи периоди.
Вторият класификационен белег е сферата на дейност, при чието осъществяване са извършени разходите. По този белег те се делят на следните видове:
разходи за оперативната дейност;
финансови разходи или разходи за финансова дейност;
извънредни разходи или разходи, свързани с извънредни операции
Разходите за оперативната дейност могат да се класифицират, като се приложат следните критерии:
Първо, според техния икономически характер тези разходи се делят на: разходи за материали; разходи за външни услуги; разходи за амортизации на материални и нематериални дълготрайни активи и на положителна търговска репутация; разходи за заплати и други възнаграждения; разходи за социални осигуровки и надбавки; други разходи.
Второ, според функционалното направление или вида на оперативната дейност, за чието осъществяване са направени, разходите за оперативната дейност се делят на две групи:
А. Основни или технологични производствени разходи. Те формират себестойността на продукцията и на свой ред се делят на две подгрупи: разходи за основната дейност и разходи за спомагателна дейност. Критерият, по който се формират тези две групи е отношението на съответната дейност към външните контрагенти. Основна е дейността, чрез която съответното предприятие влиза в контакт с останалите физически и юридически лица. Спомагателната дейност за предприятието е тази, която е неделима част от основната дейност и е предназначена да я обслужва.
Б. Допълнителни разходи. Това са разходи, които не са свързани непосредствено с основната или със спомагателната дейност, но без които не може да се осъществява изобщо дейността на предприятието. Те са два основни вида:
- Разходи за организация и управление. Това са разходи, направени по издръжка на управленския офис – амортизации, наеми, пощенски, телеграфни и телефонни разходи, абонамент, обучение и други подобни.
- Разходи за продажба на продукция. Тези разходи са свързани с реализацията на продукцията и услугите – издръжка на фирмени магазини – амортизация, наеми, възнаграждения на продавачите, търговски пътници, рекламни агенти и търговска реклама въобще и т.н.
Трето. Според възможностите всеки един от разходите да се свърже с конкретната дейност, продукт или услуга, за чието осъществяване или създаване са направени, основните(технологичните) разходи се делят на:
Преки технологични разходи. Това са такива основни производствени разходи, които могат още с извършването им да бъдат разпределени за конкретен продукт, услуга или дейност, с чието създаване или осъществянане са свързани.
Непреки или косвени технологични разходи – това са такива основни производствени разходи, които не могат още при извършването им да се отнесат към конкретен продукт, услуга или дейност. Необходимо е тяхното разпределение върху определена база.
Финансовите разходи са свързани с движението на финансови средства. Те се класифицират според своя характер на: разходи за лихви; разходи за провизии; разходи по операции с движими ценности; разходи по валутни операции; други финансови разходи.
Извънредните разходи са такива разходи, които имат случаен характер и като правило не се повтарят. Без тях могат да се осъществяват както оперативната , така и финансовата дейност. Но така или иначе се извършват. Според своя характер извънредните разходи се делят на следните видове: отписани вземания; разходи за глоби и неустойки; липси на активи; други извънредни разходи.
Видовете разходи са разгледани и в публикацията на Емилия Вайсилова в сп.”Счетоводство плюс...”.7 Според нея, за да се извърши обстоен и задълбочен анализ на разходите, те трябва да се разглеждат по линия на счетоводното им триединство, а именно: систематизация-калкулация-оптимизация. В счетоводната литература съществува голямо разнообразие от критерии, спрямо които се класифицират разходите. Тук спираме вниманието на някои основни и най-широко приложими класификации на разходите за целите на изработване на управленски решения, показани на схема 3.
Реакцията на разходите спрямо обема на дейността е от съществено значение при вземане на управленски решения. Постоянни са разходите, които за всяко равнище на производството остават неизменни, т.е. те не зависят от произведеното количество. В микроикономикса се уточнява, че разходите могат да се третират като постоянни само в краткосрочен период, т.е. в рамките на една година. В дълъг период изчезва разликата между постоянни и променливи разходи. Всички те стават променливи.
Според връзката им с обема на дейността
Според връзката им с произведствения процес
непроизводствении
несъответстващи
Според тяхната
незавършени
Според значението им
Схема.3. Класификация на разходите за целите на изработване на управленски решения
Когато става въпрос за планиране и оптимизиране на разходите е добре постоянните разходи да се разграничават на производствени и управленски. Производствените почти не се поддават на изменение, докато управленските при необходимост могат да се ограничат до нула.
Променливи са разходите, които зависят от количеството на произведените продукти. Те са в непосредствена връзка с конкретен обект на калкулиране и се определят като преки разходи, но могат да бъдат и непреки. В зависимост от характера на изменението, при нарастване обема на дейността, се разграничават следните три подвида променливи разходи: пропорционални (нарастват със същият темп, както и обема на дейността); прогресивни (нарастват с по-висок темп, в сравнение с нарастването на обема на дейността); дегресивни (нарастват с по-нисък темп, отколкото е нарастването на количеството произведена продукция).
Съществува и една особена категория разходи, а именно полупроменливи и полупостоянни разходи. За полупостоянните разходи е характерно, че за даден обем на дейността и даден период те са постоянни, но при промяна равнището на дейността, те нарастват или намаляват. Полупроменливите разходи се характеризират с това, че съдържат и постоянен и променлив компонент.
Според връзката им с производствения процес разходите се разделят на производствени и непроизводствени. Между производствените и непроизводствените разходи и фазите на стопанския кръгооборот съществува връзка. Производствените разходи обхващат разходите, които се извършват на първите две фази от стопанския кръгооборот, а именно: фазата на снабдяване и фазата на производство. По този начин се формира т.нар. производствена (съкратена) себестойност на продуктите.
Характерно за пазарната икономика е, че управляващите обръщат по-голямо внимание на производствените разходи. Те от своя страна се подразделят на преки и непреки. Преките производствени разходи, известни още като основни производствени разходи, биват материални и трудови. Непреките, или така наречените общопроизводствени разходи, са свързани с общата организация и управление на самия производствен процес.
Непроизводствените разходи се формират от разходите, извършвани на следващите две фази на стопанския кръгооборот: фазата на продажбата и фазата на управление. Тези разходи не учавстват във формирането на пълните разходи, но се вземат под внимание при ценообразуването и при изчисляване на счетоводния резултат. Невключването на непроизводствените разходи в себестойността е продиктувано от факта, че те не добавят стойност, т.е. от тях не се очаква генериране на приходи в бъдеще. Непроизводствените разходи по продажбите и управлението са допълнителни разходи.
Смисълът за класифициране на разходите на производствени и непроизводствени е в точното изчисляване на себестойността на продукцията, а от тук и по-добро ценообразуване.
Според съответствието им на дадено решение разходите се разделят на съответстващи и несъответстващи. Това разграничаване се обосновава от идеята, че разходите за осъществяване на дадено управленско решение не са еднакви с разходите за изпълнение на друго такова решение.
Когато се прави избор на управленско решение, се налага да се съпоставят няколко варианта. В случая трябва да се определи кои разходи съответстват на решението и кои бъдещи разходи няма да се повлияят от него. Разходите, чиято величина се променя в зависимост от избора на алтернатива, са съответстващи на решението. Несъответстващи на решението са разходите, които остават едни и същи за всички алтернативи. Те се осъществяват независимо от решението и избора на алтернатива. След уточняване на несъответстващите разходи, същите могат да не се вземат под внимание при изработване на решението.
Известно е, че придобитата стойност на даден актив в процеса на осъществяване на дейността на една фирма може да се раздели на две части:
завършени разходи – те се включват в себестойността и намират отражение в отчета за приходите и разходите;
незавършени разходи – те формират активите на фирмата в края на отчетния период и се отразяват в счетоводния баланс.
Разграничаването на разходите съгласно този класификационен признак има значение при формиране на финансовия резултат, респективно и върху данъчното задължение на фирмата. Един разход, когато се класифицира като завършен ще намали финансовият резултат, при което фирмата ще има по-малко данъчно задължение. В случай, че разходът се определи като незавършен, той няма да повлияе на финансовия резултат.
Според значението им за продукта разходите могат да бъдат разграничени като разходи за продукта и разходи за периода.
1.2. Организация на синтетичното и аналитичното отчитане на разходите
Организацията на синтетичното и аналитичното отчитане на разходите зависи от изискванията на Закона за счетоводството и постановките на приложимите счетоводни стандарти, както и от информационните потребности на предприятието за осигуряване на отчетна икономическа информация. Съгласно чл. 17 на Закона за счетоводството разходите се отчитат като:
1. Разходи за дейността по икономически елементи – за материали, за външни услуги, за амортизации, за възнаграждения, за осигуровки и други разходи.
2. Финансови разходи.
3. Разходи за данъци върху печалбата.
Разходите за дейността се отчитат по икономически елементи и по функционално предназначение (по места на възникване).
Действащият Национален сметкоплан бе отменен с чл.2. на ПМС №37 от 13.02.2002г. (ДВ, бр.22/2002г.), считано от 1 януари 2002г. (с обратна дата). С параграф 8, ал.2 от Преходните и заключителните разпоредби на Закона за счетоводството се уточнява: “Националният съвет по счетоводство разработва и приема примерен национален сметкоплан, който има препоръчителен характер за предприятията до въвеждането на Международните счетоводни стандарти”. Такъв сметкоплан е утвърден от Националния съвет по счетоводство в изпълнение на това му задължение. В този сметкоплан са отпаднали шифрите (номерата) на счетоводните сметки. За целите на настоящата разработка ще посочим при съставяне на счетоводните статии трансформацията им, с максимално използване на шифрите от отменения Национален сметкоплан.
В сметкоплана е предвиден самостоятелен раздел за отчитане на разходите. Това е раздел 6 Сметки за разходи. В раздела са предвидени няколко групи счетоводни сметки, които имат значение за стопанската дейност.
Всички счетоводни сметки, предвидени за отчитане на разходите, са активни. Те са сметки за отчитане на процеси. Резултатите от тези процеси могат да бъдат: произведена веществена или невеществена продукция или разходите да се намират в незавършено производство. Сметките за разходите изпълняват и функцията да се отчита незавършеното производство.8
Сметките за отчитане на разходите се дебитират при извършването на разходите, а се кредитират при материализирането на тези разходи по функционално предназначение или при оценяването на произведената продукция.
Организацията на синтетичното и аналитичното отчитане се осъществява чрез следните счетоводни сметки: