2 두 10611 판결 등 참조 ) , 위 조항 이 신설 된 후 에 도 해당 조항 을 후발 적 경정 청구 를 허용 하 는 것 으로 해석 하 게 되 면 위 조항 을 신설 한 의미 가 없 게 되 므로 , 위 조항 은 법인세 에서 도 후발 적 경정 청구 가 가능 함 을 전제 로 그 예외 를 정한 창설 적 규정 으로 보 아야 한다 . 
 ④ 원고 는 2012 . 1 . 1 . 이후 개시 되 는 사업 연도 부터 작업 진행 률 에 따라 익금 과 손금 을 산입 한 경우 에 한하 여 위 조항 이 적용 된다고 주장 한다 . 
 i ) 앞 에서 본 구 법인세법 시행령 제 69 조 제 3 항 이 신설 된 입법 취지 에 비추 어 예약 매출 이 완료 된 후 분양 계약 이 해제 된 경우 를 위 조항 의 적용 대상 에서 배제 할 이유 가 없 는 점 , 위 시행령 제 69 조 제 1 항 이 이 사건 아파트 등 의 분양 계약 과 같 은 예약 매출 의 손익 귀속 사업 연도 에 관하 여 본문 에서 계약 일 이 속하 는 사업 연도 부터 그 목적물 의 인도일 이 속한 사업 연도 까지 가 여러 사업 연도 에 걸친 경우 작업 진행 률 을 기준 으로 사업 연도 마다 분할 함 을 원칙 으로 하 되 , 단서 에서 기업 회계 기준 에 따라 그 목적물 의 인도일 이 속한 사업 연도 의 손익 으로 계상 한 경우 등 에 있 어서 는 그 목적물 의 인도일 이 속하 는 사업 연도 로 할 수 있 음 을 예외 적 으로 정하 고 있 어 본문 만 이 작업 진행 률 에 의한 손익 의 귀속 을 정한 경우 에 해당 하 는 점 , 위 제 69 조 제 1 항 은 제 3 항 의 신설 이전 부터 적용 되 어 온 점 , 법인세법 기본 통칙 의 규정 이 위 시행령 조항 으로 이전 되 었 는바 , 위 기본 통칙 의 “ 당초 작업 진행 률 에 의하 여 계상 한 수입 금액 ” 과 위 시행령 조항 의 “ 제 1 항 을 적용 할 때 작업 진행 률 에 의한 익금 또는 손금 ” 의 내용 을 비교 해 보 면 위 시행령 조항 의 ‘ 제 1 항 을 적용 할 때 ’ 는 기본 통칙 의 ‘ 당초 ’ 에 대응 하 는 표현 이 므로 ‘ 당초 ’ 라는 표현 에 내재 된 과거 의미 가 담기 도록 해석 해야 할 것 인 점 , 위 시행령 제 69 조 제 2 항 에서 도 ‘ 제 1 항 을 적용 할 때 ’ 라는 표현 은 ‘ 제 1 항 에 따라 작업 진행 률 에 의하 여 익금 · 손금 을 산입 해야 하 는 건설 등 의 용역 에 해당 하 는 경우 라도 ’ 정도 로 해석 해야 되 는데 , 이 처럼 위 시행령 제 69 조 내 에서 ‘ 제 1 항 을 적용 할 때 ’ 라는 표현 은 일관 되 고 명확 한 의미 를 갖 는 것 은 아닌 점 등 을 종합 하 여 보 면 , 위 제 69 조 제 3 항의 ‘ 제 1 항 을 적용 할 때 ’ 는 ‘ 작업 진행 률 에 의한 방식 에 따라 익금 또는 손금 을 산입 하 거나 산입 한 때 ’ 를 제 1 항 을 참조 하 여 표현 하 면서 이 와 같이 규정 한 것 으로 볼 수 있 을 뿐 부칙 제 2 조 가 제 69 조 제 3 항의 ‘ 제 1 항 을 적용 할 때 ’ 라는 부분 에 도 그대로 적용 된다고 볼 수 없 다 . 따라서 이 와 같 은 해석 이 위 조항 의 문리 해석 에 위반 되 는 것 은 아니 다 . 
 ii ) 소급 과세 는 과세 요건 완성 후 에 새로운 입법 으로 과세 하 거나 이미 성립 된 납세 의무 를 가중 하 는 것 을 의미 하 는 바 ( 헌법 재판소 2016 . 2 . 25 . 선고 2015 헌 바 127 결정 등 참조 ) , 2012 . 1 . 1 . 이전 사업 연도 에 작업 진행 률 에 따라 익금 과 손금 을 산입 한 상황 에서 위 제 69 조 제 3 항 을 적용 하 는 것 이 2009 사 업연 도 법인세 를 새로 과세 하 거나 납세 의무 를 가중 하 는 것 이 아니 고 , 위 조항 은 단지 분양 계약 의 해제 일 이 속하 는 사업 연도 의 법인세 납세 의무 에 영향 을 미치 는 것 이 므로 소급 과세 에 는 해당 하 지 않 는 점 , 더욱 이 위 제 69 조 제 3 항 의 법률 효과 는 ‘ 작업 진행 률 에 따른 익금 · 손금 의 산입 ’ 뿐 만 아니 라 , ‘ 분양 계약 의 해제 로 인한 확정 된 금액 과 의 차액 발생 ’ 도 충족 해야 발생 하 는 바 , 2012 . 1 . 1 . 이후 계약 이 해제 된 경우 라면 2012 . 1 . 1 . 이전 에 작업 진행 률 에 따른 익금 · 손금 산입 이 있 었 다 하 더라도 , 2012 . 1 . 1 . 이전 에 사실 또는 법률 관계 가 완성 되 었 다고 볼 수 없 으므로 이미 완성 된 사실 또는 법률 관계 에 새로운 법령 을 적용 하 는 진정 소급 에 는 해당 되 지 않 는 점 , 계약 해제 는 계약 체결 과 는 별개 의 법률 행위 로서 위 제 69 조 제 3 항 의 시행 이후 에 이루어진 계약 해제 에 대하 여 는 위 조항 이 소급 입법 에 해당 한다고 볼 수 없 는 점 등 에 비추 어 위 제 69 조 제 3 항 에 관한 이 와 같 은 해석 이 소급 과세 금지 의 원칙 에 위반 된다고 볼 수 도 없 다 . 
 다 . 후발 적 경정 사유 해당 여부 
 ( 1 ) 후발 적 경정 청구 를 제한 한 별도 규정 의 존부 
 앞서 인정 한 사실 관계 및 관련 규정 을 위 법리 에 비추 어 살펴보 면 , 구 법인세법 시행령 제 69 조 제 3 항 이 분양 계약 의 해제 로