출처 : http : / / management . hannam . ac . kr / % 7 Esonwi / data / % C 0 % E 7 % B 9 % AB % C 8 % B 8 % B 0 % E 8 % C 0 % C 7 % 20 % BF % AA % BB % E 7 . htm 1 . 석기 시대 부터 중세 시대 까지 ( B . C 10 , 000 ~ 1453 ) 회계 의 역사 와 개요 회계 역사 의 발원 을 보 면 , 그 역사 는 멀리 이집트 , 바빌로니아 , 앗 시리아 , 히 부리 아 , 중국 , 그리스 , 로마 에 까지 거슬러 올라갈 수 있 다 . 그 중 에서 도 문명 의 발생지 라고 알려져 있 는 고대 수메르 와 이집트 의 폐허 에서 조세 의 징수 나 간단 한 거래 에 관한 기록 이 발굴 되 었 다는 사실 을 보 아도 , 회계 는 경제 및 상업 문화 의 지적 유산 의 하나 임 을 알 수 있 다 . 이것 은 상업 의 역사 가 문명 의 역사 와 동일 할 정도 로 역사 가 깊 다는 뜻 이 다 . 이러 한 의미 에서 회계 의 역사 도 또한 문명 의 역사 라고 할 수 있 다 . ( 울프 , A . H . Woolf ) 일찍이 해양 민족 이 었 던 고대 페니키아 인과 그리스인 은 상인 으로서 의 활동 을 신속 하 게 하 기 위하 여 통화 와 환 제도 를 만들 었 다고 한다 . 원래 이 당시 의 회계 는 주로 정부 의 수지 에 관한 기록 이 다 . 사경제 에 관한 상거래 활동 의 기록 과 이 에 대한 보고 를 한다는 소박 하 고 단순 한 것 이 었 다 . 이 와 는 별개 로 상업 활동 을 행하 면서 거래 에 관한 기록 과 보고 가 이루 어 졌 다고 한다 . 고대 국가 중 에서 도 로마 의 회계 는 한 층 발달 하 였 다 . 고대 로마 에서 는 주인 을 대신 하 여 노비 가 재산 의 관리 와 운영 을 하 였 다 . 여기 서 노비 에게 재산 을 위임 한 주인 이 필요 한 시기 에 노비 에 대하 여 행하 여진 회계 가 이미 존재 하 고 있 었 다는 것 은 역사 적 으로 큰 의미 를 가지 고 있 다 . 그 이유 는 주인 을 위하 여 노비 가 행하 는 회계 는 회계 주체 에 관한 이론 을 생각 할 수 있 고 , 고대 에서 중세 로 발전 하 는 데 매개 역할 을 하 였 다고 볼 수 있 기 때문 이 다 . 중세 영국 의 장원 에서 영주 가 집사 를 고용 하 여 재산 의 관리 를 위임 시키 는 대리인 회계 또한 그 본질 은 고대 로마 의 회계 와 동일 한 것 으로 볼 수 있 다 . 따라서 회계 이론 발전 측면 에서 볼 때 중요 한 의미 를 가지 는 것 은 기업 에 관한 회계 , 즉 기업 회계 에 관한 역사 이 다 . 기업 회계 의 역사 의 생 성 은 중세 초기 의 이탈리아 지방 을 중심 으로 대두 된 상업 무역 이 었 다 . 당시 의 이탈리아 상업 도시 에서 는 이미 고객 의 이름 을 표시 하 는 인명 계정 이 사용 되 고 있 었 는데 그 기록 은 오직 비망 을 위한 것 이 었 다 . 비망 을 위하 여 인명 계정 이 사용 된 것 은 그 의 거래 에 대하 여 당사자 사이 에 후일 분쟁 이 발생 할 우려 가 있 는 채권 · 채무 에 관한 거래 ( 신용거래 ) 이 었 다 . 이 와 같이 당사자 사이 에 후일 쟁의 가 발생 할 우려 가 있 는 채권 · 채무 와 재산 을 관리 · 보전 하 기 위하 여 비망 적 으로 기록 해 두 는 것 이 상인 의 주요 한 목적 이 었 다 . 따라서 판매 에 의하 여 획득 한 손익 을 계산 해서 분배 한다는 것 까지 는 생각 하 지 않 았 다 . 이 와 같이 비 망목 적 으로 처리 된 회계 상 의 방법 은 단식 부기 이 다 . 상기 의 단순 한 방법 에서 획기 적 인 변화 를 가져온 것 은 , 경제 활동 의 자유 화 에 따른 상업 · 수공업 산업 과 상 기업 의 발달 이 다 . 그 최초 의 형태 는 개인 으로 의 상인 에서 발전 하 여 중세 ( 9 세기 에서 15 세기 ) 의 지중해 무역 ( 상업 ) 을 지배 한 코 맨다 ( commenda ) 이 다 . 코 멘다 는 위탁 을 의미 한다 . 코 맨다 에서 는 자금 을 제공 하 는 자 와 제공 받 는 자금 을 운용 하 는 자 와 는 원칙 적 으로 별개 의 사람 이 다 . 이러 한 관계 는 영업 의 위탁 과 수탁 이 라는 단순 한 관계 이 다 . 자금 의 수탁자 에게 는 위탁 받 은 신용 자금 을 관리 하 는 채무 가 있 으며 , 자금 의 위탁자 에게 는 영업 이익 에 대한 분배 참가 권 이 있 다 . 이러 한 위탁 과 수탁 이 라는 단순 한 관계 에서 자금 의 수탁자 로서 의 「 회계 책임 」 ( accounting responsibility ) 이 라는 개념 이 발생 하 는데 , 이것 이 회계 이론 발전 의 계기 가 되 었 다 . 그 이유 는 코 맨 다의 발생 에 따른 상업 활동 의 대상 이 된 것 은 단지 금액 의 대차 와 같 은 채권 」 채무 의 관계 를 처리 할 뿐 아니 라 , 투하 된 자금 을 상회 하 는 자금 을 회수 하 는 데 목적 이 있 었 기 때문 이 다 . 투하 된 자금 의 지분 을 나타내 는 자본주 계정 과 상업 활동 에 의하 여 획득 한 이익 을 표시 하 는 손익 계정 이 발생 하 게 되 었 다 . 코 맨다 에서 위탁자 의 지분 을 명목 적 으로 표시 하 는 자본주 계정 은 복식부기 생 성 의 계기 가 되 었 다 . 문호 궤 테 ( Johann Wolfgang von Goethe , 1749 ∼ 1832 ) 가 『 빌헬름 거장 의 수업 시대 』( Wilhelm Meisters Lehrjahre ) 에서 , 복식부기 는 인간 의 지혜 로 창조 된 것 중 에서 가장 위대 한 발명 중 하나 라고 말 하 였 지만 , 이렇게 말 할 수 있 는 것 은 , 복식부기 는 그 스스로 지니 고 있 는 자동 검증 수단 에 의하 여 경영 의 생리 ( 자본 계산 ) 를 비 인격 적 · 몰 주권 적 으로 나타낼 수 있 는 최고도 의 형식 적 합리 성 을 가지 고 있 는 특유 한 시스템 이 기 때문 이 다 . 복식부기 는 14 세기 경 부터 이탈리아 의 자유 도시 에서 이미 생성 되 고 있 었 지만 「 베니스 식 부기법 」 ( The Method of Venice ) 로 알려 지 고 있 는 이탈리아 베니 치아 신부 루카 마차 오리 ( Lucas Pacioli , 1445 - 1514 ) 가 1494 년 에 발표 한 『 산술 · 기하 · 비 및 비례 총론 』( Summa de Arithmetica Geometria Proprtioni et Proportionita ) 은 회계 사상 , 복식부기 에 관한 세계 최고 의 출판물 이 다 . ( 주 ) 자본주의 의 진수 는 「 화폐 에 의한 자본 계산 」 에 있 다 . 따라서 자본주의 적 경영 에서 가장 요구 되 는 행위 는 「 자본 계산 」 을 목표 로 하 는 행위 이 다 . 그 「 자본 계산 」 의 기능 을 완전 하 게 수행 하 는 데 는 복식부기 가 필요 하 다 . 15 세기말 이탈리아 의 교학 자 루카 · 마차 오리 에 의하 여 발명 된 「 복식부기 」 는 근대 유럽 의 기계 의 발명 과 함께 인간 의 자기 객관화 의 하나 의 전형 적 인 형태 로서 우리 가 수행 해 나가 면서 우리 자신 에서 독립 하 여 객관 적 인 자기 완료 형 으로 구성 되 는 특유 한 시스템 이 며 , 이 로써 자동 검증 수단 을 통하 여 「 경영 」 의 생리 를 비 인격 적 ( 몰 주관 적 ) 으로 밝힐 수 있 다 . 근대 자본주의 적 경영 의 본질 은 화폐 를 단위 로 하 여 손익 을 합리 적 으로 계산 하 는데 있 으므로 근대 자본주의 는 「 자본 계산 」 의 발달 이 없이 는 생각 할 수 없 다 . 이 근대 자본 제 경제 의 가장 큰 특징 은 「 엄밀 한 계수 적 타산 」 이 라는 입장 에서 모든 것 을 합리 화 하 고 경제 적 성과 를 목표 로 계획 적 이 고 냉엄 하 게 처리 한다는 점 이 다 . 이것 을 충족 시켜 주 는 것 이 「 복식부기 」 이 다 . 근대 자본주의 에서 「 자본 계산 」 이 복식부기 의 형태 를 취하 는 것 은 복식부기 가 고도 의 「 형식 적 합리 성 」 을 상징 하 기 때문 이 다 . 복식부기 가 기업 활동 을 행하 는 자 에게 중요 한 것 이 라고 생각 되 는 것 은 「 영업 의 독립 화 」 에 대하 여 복식부기 의 방법 이 매우 유용 하 기 때문 이 다 . 첫째 , 복식부기 의 계산 이 단순 하 다 ( 계산 의 단순 성 ) . 계산 은 누구 나 할 수 있 고 , 누구 라도 쉽 게 이해 할 수 있 다 . 거기 다 계산 은 기업자 의 인격 의 다양 성 으로부터 자유 이 다 . 둘째 , 복식부기 는 하나 의 강제 적 · 기술 적 체계 이 다 . 일단 입력 만 되 면 계산 은 자율 적 으로 수행 된다 . 여기 서 계산 의 객관화 ( 기계 화 ) 가 이루어진다 . 모든 영업 은 인격 적 색채 를 없애 고 그 자체 에 내재 하 는 고유 의 법칙 에 따라서 기업자 에게 대립 한다 ( 질서 ) . 셋째 복식 부기 의 기능 을 단 적 으로 나타내 는 것 은 계산 ( 숫자 ) 의 경제 행위 에 대한 지배 의 완성 이 다 . 복식부기 는 경제 의 세계 에서 일체 의 구체 적 인 색채 를 불식 시켜 무색 의 수량 으로 전화 시킨다 ( 일체 의 경제 사상 의 수량화 ) . 계산 이 라는 「 질서 」 만 있 을 뿐 이 다 . 여기 서 계산 은 인간 의 도구 이 면서 인간 이 계산 ( 숫자 ) 의 노예 가 된다 . 계산 그 자체 가 인간 을 지배 한다 . 계산 이 인간 을 지배 한다는 의미 는 몰 가치 적 · 형식 적 인데 있 다 . 이러 한 사실 에서 막스 · 웨 바 가 자본 계산 의 최고도 의 형식 적 합리 성 이 라고 부른 것 이 다 . 그 자본 계산 의 최고도 의 형식 적 합리 성 이야말로 전근대 적 자본주의 의 비합리성 과 완전히 다르 다는 의미 에서 근대 자본주의 의 본질 적 특징 을 완성 하 였 다고 할 수 있 다 . 서양 르네상스 에서 산업 시대 까지 ( A . D 1453 ~ 1914 년 ) 미국 의 상업 도시 를 중심 으로 생성 되 어 중세 유럽 의 시민 사회 의 성립 과 깊 은 관계 가 있 는 부기법 ( 베니스 식 부기 ) 는 상업 활동 의 중심지 가 프랑스 부르봉 왕조 의 프랑수아 2 세 의 이탈리아 침공 으로 의해 이동 함 에 따라 네 델 란 드 , 프랑스 , 독일 등 으로 전파 되 었 고 , 그 체계 도 점차 다듬 어 지 면서 16 · 7 세기 경 에 는 영국 에 그 뒤 미국 에 전파 되 었 다 . 17 세기 에 주식회사 가 대두 되 면서 허가 등 에 의한 회사 의 파산 을 방지 하 고 채권자 를 보호 하 기 위하 여 이 탈리 아식 부기 를 도입 한 분개장 및 재산 목록 에 대하 여 상세 하 게 규정 한 1673 년 의 프랑스 「 상사 법령 」 ( ordonance de commerce ) 은 법률 상 의 제도 로서 처음 이 었 다 . 이 프랑스 「 상사 법령 」 은 19 세기 이후 영국 , 독일 , 네 델 란 드 등 유럽 각국 의 상법전 특히 1807 년 의 프랑스 상사 법전 ( code de commerce ) , 1862 년 의 독일 상법전 ( Das allgemeine Handelsgesetzbuch ) 에 도 도입 되 어 큰 영향 을 주 었 다 . 회계 이론 에서 채권자 보호 를 이념 으로 한 프랑스 「 상사 법령 」 의 사상 의 영향 을 강하 게 받 은 대차 대조표 정태론 ( 매각 시가주의 ) 이 대두 되 었 다 . 이 「 상사 법령 」 에 의하 여 처음 으로 상인 및 회사 의 계산 제도 에 대하 여 법제 규제 가 부과 되 었 다 . 여기 에 는 대차 대조표 의 작성 에 관한 규정 을 없 었 지만 매 결산기 에 재산 목록 에 근거 하 여 대차 대조표 가 작성 되 는 회계 관행 이 발생 하 였 다 . 15 · 16 세기 에 단기 의 계절 적 기업 ( 벤처 ) 을 영위 하 는 중세 창검 기업 ( 코 맨다 ) 에서 는 개업 에서 해산 까지 의 단기간 에 그 영업 을 마칠 수 가 있 었 기 때문 에 결산 ( 대차 대조표 의 제도 ) 은 필요 하 지 않 았 다 . 17 세기 가 되 면서 코 맨다는 점차 유한 책임 의 주식 형태 로 바뀌 면서 , 장기간 계속 하 는 「 계속 기업 」 ( Going Concern ) 의 형태 를 취하 였 다 . 계속 기업 으로서 의 기업 은 정기 적 으로 결산 을 하 는 제도 이 므로 대차 대조표 는 필연 적 으로 결산 시 에 작성 되 어야 했 다 . 이리하여 기업 은 매년 일정 한 시기 에 결산 하 고 대차 대조표 에 기재 하 는 자산 을 평가 하 고 부채 와 자본 의 금액 및 매기 의 이익 을 결정 하 여야 했 다 . 이때 중요 한 문제 는 대차 대조표 의 자산 의 평가 이 었 다 . 산업 혁명 이 가져온 경제 의 발전 은 회계 제도 에 도 큰 영향 을 주 었 다 . 그 영향 중 하나 는 회계 의 경제 에 대한 적응성 의 문제 이 고 또 하나 는 회계 책임 에 관한 문제 이 다 . 첫 번 째 문제 는 산업 혁명 에 의하 여 기술 혁신 이 진행 되 어 , 방적업 등 의 경공업 에서 중공업 으로 급속히 전개 되 어 감 에 따라 , 기업 회계 도 또한 중공업 혁명 에 의한 산업 화 의 문제 에서 발생 한 제 요구 에 적응 해야 했 다 . 다시 말 하 면 , 18 세기 중엽 에 영국 에서 일어난 산업 혁명 에 의하 여 공장 제 공업 이 생겨나 고 , 대 구모 의 주식회사 기업 이 탄생 하 고 이러 한 발달 에 의하 여 기업 의 자본 이 증대 하 면서 생산 설비 등 이 크 게 이용 되 었 다 . 이 로 인하 여 고정 자산 에 대한 감가상각 과 평가 등 의 복잡 한 문제 에 부딪히 게 되 었 다 . 이러 한 복잡 한 문제 를 회계 적 으로 처리 하 기 위하 여 필요 한 이론 의 연구 가 먼저 영국 에서 시작 되 었 다 . 이 당시 회계 는 대차 대조표 의 문제 뿐 아니 라 손익 계산 과 원가 계산 등 에 관한 새로운 문제 까지 다루 게 되 었 다 . 두 번 째 문제 는 영국 에서 는 산업 혁명기 에 경제 공황 이 여러 차례 발생 하 였 는데 그 중 에서 1710 년 에 설립 된 합작 주식회사 인 남 해 회사 에서 발생 한 1720 년 에 포주 법 ( Bubble Act ) 이 제정 되 었 다 . 이후 영국 에서 는 100 년 에 걸쳐서 합작 주식회사 의 설립 이 규제 되 었 다 . 이 남 해 포주 사건 을 계기 로 회사 의 회계 책임 을 분명히 하 고 , 경리 부정 을 예방 하 기 위하 여 제 3 자 에 의한 회계감사 의 제도 가 처음 으로 등장 하 였 다 . 이 와 같이 영국 에서 는 기업 이 대 규모 화 하 고 , 자본 이 증대 하 는 현실 적 상황 을 기초 로 하 여 남 해 포주 사건 을 감안 해서 기업 을 둘러싼 다수 의 이해 관계자 에 대한 회계 보고서 가 요구 되 었 고 , 이 와 함께 회계 보고서 의 감사 도 요구 되 었 다 . 1853 년 엘리자베스 의 칙허 장 ( Royal Charter ) 에 의하 여 칙허 회계사 협회 ( The Institute of Chartered Accountants ) 가 설립 되 어 책임 회계 ( accountability accounting ) 가 더욱 강화 되 었 다 . 일찍이 영국 에서 는 1962 년 에 회사법 에서 감사 에 의한 감사 제도 가 제정 되 어 감사 에 회계사 를 이용 하 는 회계 제도 가 생기 면서 회계학 이 급속히 발전 해 왔 다 . 19 세기 에 영국 에서 개발 된 회계 책임 을 달성 하 기 위한 회계 제도 는 공시 ( 기업 재무 내용 의 공시 ) 에 대한 회계 제도 의 선구 가 되 었 고 기업 의 재무 정보 를 모든 이해 관계자 에게 보 고 하 는 것 을 목적 으로 하 는 회계 제도 이 었 다 . 영국 에서 개발 된 회계 제도 는 미국 에 전파 되 어 공인회계사 제도 로 결실 을 보 아 한층 발전 하 였 다 . 그 당시 영국 의 기업 회계 는 관습법 ( common law ) 의 원칙 에 근거 하 여 실시 되 었 는데 , 법 의 규제 는 최소한 에 그쳤 다 . 영국 의 회계 를 지배 하 고 있 던 사고 는 경리 자유 의 원칙 이 었 다 . 19 세기 이후 의 회계 제도 를 개관 해 보 면 여전히 경리 자유 의 원칙 이 그 뿌리 를 이루 고 있 는 것 이 다 . 영국 에서 경리 자유 의 원칙 에 입각 하 여 직업 감사 인 에 의한 감사 제도 가 발달 하 였 고 , 기업 의 회계 책임 을 달성 하 기 위한 노력 이 계속 되 었 다 . 이리하여 1907 년 의 회사법 ( Companies Act ) 에 의하 여 공개 회사 ( public company ) 가 매 결산기 에 대차 대조표 를 등기소 에 등록 하 여 자유 롭 게 일반 대중 이 열람 할 수 있 도록 의무 화 하 였 다 . 1929 년 의 개정 회사법 에서 는 공시 에 중점 을 두 어 영업 보고서 의 기재사항 에 대해서 도 대폭 확충 하 였 다 . 1976 년 의 개정 회사법 에서 는 기본 법인 1948 년 의 회사법 이 기업 회계 체계 의 근대 화 에 적응 할 수 있 도록 내용 을 수정 하 였 다 . 영국 에서 는 1948 년 회사법 에서 1983 년 회사법 까지 가 종합 되 어 1985 년 회사법 이 탄생 하 였 다 . 동법 에서 는 재무제표 가 제 4 부속 명세서 에 따라 작성 되 어 대차 대조표 및 손익계산서 그리고 주기 가 「 진실 하 고 공정 한 내용 표시 」 ( true and fair view ) 가 될 것 을 강하 게 요구 하 고 있 다 . 독일 과 프랑스 에서 는 재무회계 제도 가 17 세기 에 프랑스 「 상사 법령 」 의 영향 을 받 은 나폴레옹 법전 과 독일 일상 법 등 의 법체계 에 정비 되 어 전개 되 었 다 . 20 세기 중반 까지 경제 환경 의 변화 에 대응 하 기 위하 여 기업 의 내부 회계 제도 ( 관리회계 ) 와 기업 의 회계 책임 에 대처 하 는 공인회계사 감사 제도 는 영국 에 비하 여 아직 충분 하 지 못하 였 다 . 다만 , 독일 에서 는 1930 년 대 에 경제 합리 화 추진 운동 으로 원가 계산 제도 가 현저히 발달 하 였 고 , 이 와 함께 관리회계 의 발달 도 나타나 는 등 , 독일 특유 의 회계 이론 이 발생 하 였 다 . 1929 년 의 영국 회사법 의 영향 을 받 아 독일 에서 는 1931 년 및 1937 년 주식 법 ( Aktienrecht ) 이 제정 되 어 회계감사인 에 의한 감사 제도 가 신설 되 어 회계감사인 은 주주 총회 에 의하 여 공인회계사 중 에서 선임 하 였 다 . 그 뒤 1948 년 의 영국 회사법 은 독일 법 에 큰 영향 을 끼쳤 고 , 1965 년 의 주식 법 에서 는 연결 결산 제도 에 관한 규정 이 제정 되 었 다 . 이 와 같이 서유럽 의 국가 들 은 봉건 사회 에서 상업 사회 ( 엄밀히 말 하 면 상업 형태 에서 생산 적 공업 형태 ) 로 이행함 에 따라 미발 달하 였 던 대리인 부기 에서 점차 이 탈리 아식 부기 로 돌아갔 는데 , 이 과정 에서 회계 의 발전 에 역사 적 · 획기 적 인 의의 를 가져온 것 은 18 세기 에 일어난 산업 혁명 과 주식회사 의 탄생 이 었 다 . 산업 혁명 이야말로 회계 발달사 에 본질 적 인 계기 를 가져왔 고 , 회계 이론 의 발전 에 큰 비중 을 점하 였 다 . 그 이유 는 산업 혁명 을 계기 로 주식회사 기업 도 점차 대 규모 화 하 였 고 , 그 와 함께 출자자 인격 이 일단 독립 된 형식 을 취하 기 는 하 였으나 인격 적 인 결합 이 강한 조합 적 인 성질 의 소 규모 기업 ( 코 맨다 ) 에서 물 적 인 색채 가 강한 사단 적 인 성질 을 가지 는 대 규모 의 주식회사 기업 으로 전화 하 였 기 때문 이 다 . 이 와 함께 회계 이론 또한 인 적 실체 ( antity ) 에서 물 적 실체 로 발전 하 였 다 . 일찍이 중세 의 상인 이 인 적 관계 의 상징 인 채권 · 채무 의 관계 를 처리 하 기 위하 여 비망 적 인 수단 으로 사용 된 기장 방법 은 18 세기 중엽 까지 인명 계정 으로부터 물 적 계정 으로 확장 되 어 왔 다 . 그 중 에서 도 회계 발달사 로 볼 때 중요 한 지위 를 차지 했 던 것 은 19 세기 초 에 크롬 헬름 ( F . W . Cronhelm ) 의 자본 방정식 ( 적극 재산 - 소극 재산 = 자본주 자본 ) 이 다 . 세아 ( Friderich Schar , 1846 - 1925 ) 에 의해 크 게 성공 한 물 적 2 계정 ( materialistische Zweikontenreihen Theorie ) 도 또한 크롬 헬름 의 자본 방 적 식과 같 다 . 자본 방정식 을 기초 로 하 는 자본주 이론 ( proprietorship theory ) 이 기업 에 의해 사용 된 것 은 때마침 산업 혁명 을 계기 로서 기업 도 또한 소 규모 로부터 대 규모 로 의 이동 하 여 변화 하 고 있 는 과도기 에 접어들 었 기 때문 이 다 . 자본주 이론 은 19 세기 의 초로 부터 말 에 걸쳐서 주식회사 제도 도 아직 미 발달 의 상황 이 고 많 은 기업 이 자기 자본 중심 의 경영 활동 을 할 때 개인 기업 이 지배 적 인 형태 이 었 던 시대 에 가장 적합 했 다 . 19 세기 말 부터 20 세기 초 까지 주식회사 기업 이 대 규모 화 하 여 기업 과 출자자 와 의 관계 가 물 적 인 관계 에 까지 변질 되 어 기업 과 소유 의 분리 현상 이 진행 되 어 가 면서 주식회사 의 보통 주주 의 집합체 로 본 자본주 이론 이 변하 여 새로운 이론 이 등장 하 게 되 었 는데 이것 이 기업 주체 이론 ( entity theory ) 이 다 . 이것 을 회계 방정식 으로 표시 한 것 이 닛크리슈 ( H . Nicklisch , 1876 - 1946 ) 의 대차 대조표 등식 ( 총 자산 = 총 자본 ; 자산 = 타인 자본 + 자기 자본 ) 이 다 . 이 이론 은 또한 대차 대조표 학설 ( Bilanztheorie ) 이 라고 도 한다 . 이렇게 인격 적 인 자본주 계정 에서 물 적 인 자본금 계정 으로 의 전환 에서 근대 회계 이론 의 착실 한 진보 를 보 는 것 이 가능 할 것 이 다 . 자본주 이론 과 기업 주체 이론 회계 주체 를 기초 한 제설 중 에서 주요 한 것 은 ( 1 ) 자본주 이론 ( proprietorship theory ) 과 ( 2 ) 기업 주체 이론 ( entity theory ) 이 다 . 자본주 이론 은 「 기업 의 주체 는 자본주 이 다 」 라는 생각 이 고 회계 주체 를 어디 까지 나 자본주 라는 것 이 다 . 즉 자본주 이론 은 「 기업 은 그 자본주 에 의해 해당 되 는 존재 이 고 , 이익 도 자본주의 것 이 고 , 그 잃 었 던 것 ( 손실 ) 도 자본주 가 부담 하 는 것 이 라는 입장 이 다 . 」 라는 생각 을 타당 한 것 으로 받아들인다 . 즉 기업 을 자본주의 집합체 로 생각 하 는 것 이 다 . 따라서 그 의 회계 등식 은 자산 - 부채 = 자본 이 된다 . 이 등식 은 자본주 에 의해 더 해진 재산 ( 적극 재산 ) 으로서 의 자산 으로부터 , 자본주 에 의해 차감 된 부채 ( 소극 재산 ) 를 공제 해서 남 은 것 이 자본 으로 자본주 에 귀속 하 는 것 을 의미 한다 . 이 에 대해 기업 주체 이론 은 「 기업 의 주체 는 기업 그 자체 이 다 . 」 라는 사고 로부터 회계 의 주체 또한 기업 의 소유주 와 는 별개 의 독립 된 존재 이 다 라는 생각 이 다 . 즉 이 이론 은 기업주 로부터 독립 된 독자 의 권리 를 갖 는 하나 의 실재 하 는 존재 ( 실체 ) 로 인식 된다 . 이 이론 을 가장 명확 한 형태 로 본 것 이 베 이토 잉 니 리토 루 토 잉 이 다 . 즉 기업 은 자금 을 제공 하 고 있 는 당사자 와 는 별개 로 구분 되 고 그 자체 는 독립 의 권리 를 갖 는 하나 의 실체 ( 독립 의 존재 ) 또는 조직 경제 체 라고 일반 적 으로 생각 되 고 있 다 . 따라서 기업 의 회계 의 여러 기록 또는 계산 제표 가 그 자본주 , 사원 , 조합원 , 출자자 또는 기타 의 관계자 나 여러 그룹 의 것 이 아니 고 , 실체 의 것 이 된다는 것 은 현재 대부분 자명 한 것 이 다 . 이러 한 실체 개념 이 회사 형태 를 다루 는 기업 에 있 어서 도 회사 형태 를 다루 지 않 는 기업 에 있 어서 도 중요 하 지 않 고 , 경영 관리 에서 도 기업 자체 의 거래 와 개인 의 거래 를 구별 하 는 것 은 매우 중요 한 것 이 다 . 이 생각 은 또한 일본 의 에도 막부 시대 에서부터 의 내력 인 「 점 과 환 」 의 구별 에서 도 보여진다 . 「 점 과 환 」 의 구별 은 회계 상 의 기록 과 계산 의 대상 이 되 는 점 에서 만 있 고 , 환 에서 는 없 다는 것 을 의미 한다 . 즉 점 만 이 기업 회계 의 대상 으로 된다 라는 것 이 다 . 이렇게 점 의 회계 ( 기업 회계 ) 가 환의 회계 ( 가계 ) 로부터 분리 되 고 이것 으로부터 자본 의 개념 이 발생 되 었 다 . 즉 , 기업 의 회계 는 환 으로부터 분리 되 었 던 재산 ( 자본 ) 의 순환 ( 운동 ) 을 측정 해서 전달 하 는 것 이 다 . 어쨌든 기업 주체 이론 에 관한 회계 등식 은 자산 = 타인 자본 ( 부채 ) + 자기 자본 ( 자본 ) 이 다 . 이 이론 은 기업 의 이익 은 자본주 에 귀속 하 는 것 이 아니 라 기업 에 귀속 한다 . 따라서 자본주 에 귀속 하 는 것 은 배당 이 결정 될 때 부터 이 다 . 또 법인 에 는 법인 의 제설 과 법인 실재설 이 있 지만 자본주 이론 은 전자 의 사고 에 기초 하 고 있 는 것 이 고 기업 주체 이론 은 후자 의 사고 를 기초 한 것 이 다 . 회계 이론 의 발전 중 에서 특히 주목 해야 할 것 은 미국 에서 의 「 회계 원칙 」 의 생 성 과 그 발전 의 논리 이 다 . 미국 의 기업 회계 는 19 세기 에 영국 으로부터 전달 되 었 던 전통 적 인 회계 제도 이 다 . 원래 , 영국 에 있 어서 는 코몬 · 로 오 ( common law ) 의 원리 에 따라 경리 자유 의 원칙 이 정립 되 어 있 다 . 그것 을 근거 해서 미국 에서 는 각주 에 회사법 이 제정 되 어 있 었 던 것 이 지만 거기 서 는 회계 에 관한 규정 이 부족 한 정도 는 아니 고 , 감사 업무 의 제도 도 없 다 . 또한 영국 으로부터 공인회계사 제도 가 도입 되 었 지만 그 일 에 종사 하 는 사람 은 칙허 회계사 가 아니 라 공인회계사 ( certified public accountant ) 라고 불린다 . 원래 공인회계사 의 감사 를 받 는 것 은 회사 의 임의 였 다 . 이것 이 자유 감사 제도 이 다 . 자유 감사 의 제도 는 점차 넓 어 져서 대부분 모든 회사 는 공인회계사 의 감사 를 받 는 것 이 관행 이 되 었 다 . 즉 회사 는 감사 를 받 는 것 에 의해 회사 의 신뢰 를 얻 는 것 으로 생각 되 었 다 . 이 사례 는 미국 의 은행 에서 보여진다 . 즉 전 세기 말엽 으로부터 금세 기초 의 10 년 에 걸쳐서 미국 에 있 어서 기업 에 큰 영향력 을 갖 고 재무제표 의 작성 에 결정 적 인 역할 을 한 것 은 분명히 은행 이 었 다 . 당시 은행 이 기업 의 재산 상태 를 알 기 위하 여 재무제표 의 작성 을 요구 한 것 은 단기 의 신용 조사 가 목적 이 었 기 때문 이 다 . 당시 의 관행 으로 은행 에서 자금 을 차입 할 때 제출 한 재무제표 는 직업 회계사 에 의한 감사 를 받 아야 했 다 . 그래서 기업 에서 작성 된 재무제표 라지만 그것 은 자산 과 부채 로부터 작성 된 재산 의 일람표 이 고 그 목적 이 라면 재산 계산 과 그 표시 이 었 다 . 제 1 차 세계 대전 부터 현대 까지 ( 1914 년 ~ ) 제 1 차 세계 대전 ( 1914 - 1918 ) 후 부터 1920 년 에 걸쳐서 경제 는 활황 을 보이 고 있 었 으므로 이것 을 반영 한 기업 도 또한 자본 의 축적 에 분주 했 다 . 그 때문 에 기업 은 은행 에서 의 의존 일관도 로부터 점차 로 주식 이나 사채 의 발행 에 의한 장기 자금 조달 의 방향 으로 전환 하 고 있 다 . 이것 이 1929 년 의 월가 의 주식 시장 에 대한 주식 의 대폭 락 이 있 었 고 , 그날 을 경계 로 해서 세계 의 경제 는 급 전회 하 고 여기 에 전표 라 할 수 있 는 세계 적 대 불황 이 시작 되 었 던 것 이 다 . 미국 의 여러 회사 는 공황 이 발발 하 기 까지 는 적어도 표면 적 으로 는 번영 의 중 에 있 었 던 것 으로 1929 년 의 뉴욕 증권 거래소 를 중심 으로 하 는 주식 공황 이 별안간 일어난 것 같이 생각 되 었 을 지도 모른다 . 이미 제 1 차 세계 대전 후 에 경제 공황 은 세계 적 인 규모 로 서서히 진행 하 고 있 었 던 것 이 다 . 미국 에서 는 다수 의 회사 가 분식 경리 를 하 지 않 고 사실 을 부각 했 다 . 더구나 공인회계사 가 행한 대차 대조표 감사 는 미비 한 점 이 많 았 기 때문 에 기업 에 대해 경영 의 실체 를 진실로 파악 하 는 것 은 불 가능 했 다 . 이러 한 배경 을 기초 로 일어난 주식 공황 때문 에 미국 의 회계 및 감사 에 대하 여 사회 적 신뢰 는 완전히 실추 되 었 다 . ( 주 ) 「 1929 년 의 여름 끝 무렵 거리 의 건물 의 ****** 깊 어 지 고 있 는 어느 날 ( 10 월 24 일 의 어두운 ** 의 목요일 ) 의 것 이 있 다 . 이 월가 23 번관 의 * 술사 모루 간 은 주식 시장 대폭 락 의 보고 를 듣 고서 깊이 소파 에 몸 을 銜 혔 다 . 」 이 암흑 의 목요일 경 에 세계 의 경제 는 불황 으로 의 길 을 진행 했 다 . 이 전표 라 할 수 있 는 세계 대 공황 을 극복 하 기 에 는 장래 의 경제학 으로 는 어떤 것 도 가능 하 지 않 았 다 . 이러 한 위기 적 상황 중 에서 도 개개인 은 경제학 적 구수 에 기초 한 이론 에 의해 이 불황 을 극복 하 였 지만 , 때 는 이미 불황 으로 심해 되 는 길 을 가속도 적 으로 진행 할 정도 였 다 . 이러 한 상황 의 기초 로 케 인지 경제학 이 탄생 하 고 회계학 도 또한 새로운 단계 에 들어가 게 되 었 던 것 이 다 . 소위 「 일반 적 으로 인정 된 회계 원칙 」 ( generally accepted accounting principles ) 이 사회 일반 에 받아들여졌 던 것 처럼 된 것 은 바로 1929 년 에 끝 을 보인 주식 시장 의 대 폭락 을 계기 로 해서 대중 투자가 를 보호 하 는 재무제표 감사 제도 의 필요 성 이 갑작스럽 게 인식 되 었 던 이유 이 다 . 공인회계사 에 의한 재무제표 감사 는 「 일반 적 으로 인정 된 회계 원칙 」 에 기초 해서 작성 된 것 으로 되 어 있 지만 이 원칙 의 발전 계기 는 미국 에 대한 「 1933 년 유가증권 법 」 ( Securities Act ) 및 「 1934 년 증권 거래법 」 ( Securities and Exchange Act ) 에 요구 된 것 이 가능 하 다 . 즉 미국 정부 및 뉴욕 증권거래소 는 회사 의 회계 및 감사 제도 를 근본 적 으로 개혁 하 는 것 에 착수 하 고 여기 서 발생 되 었 던 것 이 이 두 가지 법 이 다 . 이 들 의 법규 에 기초 해서 증권 거래 위원회 ( Securities and Exchange Commission ; SEC ) 가 설치 되 고 , 이 지도 를 기초 로 증권 거래법 의 대상 이 된 회사 ( 상장 회사 ) 에 대해서 공인회계사 에 의한 강제 감사 의 제도 가 도입 되 었 다 . 이 도입 에 의해 미국 의 기업 회계 는 현저 하 게 개혁 되 었 다 . 그래서 이 개혁 에 의해 그 증권 에 관계 를 갖 는 모든 주식회사 가 투자가 에 대해서 재정 상태 와 수익 상태 ( 경영 성적 ) 를 완전 하 고 공정 하 게 공개 하 는 것 이 의무 가 되 었 다 . 이것 이 기업 내용 개시 제도 ( disclosure system ) 이 다 . 기업 내용 개시 제도 에 는 주식 또는 사채 의 발행 시장 에 대하 여 개시 ( disclosure ) 와 증권 의 유통 시장 에 대해서 개시 가 있 다 . 전자 가 유가증권 계출 서 제도 이 고 후자 가 유가증권 보고서 제도 이 다 . 전자 는 주식 또는 사채 를 발행 해서 자본 사장 으로부터 자본 을 조달 하 는 회사 에 대해서 계출 서 를 작성 하 여 SEC 및 거래소 에 제출 할 의무 가 있 다 . 또 계출 서에 는 최근 의 수기 간 에 있 어서 재무제표 를 기재 하 는 것 외 에 공인회계사 에 의한 감사 보고서 를 첨부 해야 하 는 한다 . 후자 는 계출 서 의 제출 에 의해 자본 을 모집 한 회사 ( 및 모든 상장 회사 ) 에 대해서 매 결산기 에 공인회계사 에 의한 감사 후 의 재무제표 를 기재 한 유가증권 보고서 를 SEC 및 거래소 에 제출 하 는 것 을 요청 하 고 있 다 . 이러 한 기업 내용 개시 제도 에 의해 재무제표 의 적부 가 공인회계사 에 의해 지적 할 수 있 는 것 이 있 지만 그 재무제표 의 적부 의 궁극 적 인 판정 은 공인회계사 의 주관 적 인 가치 판단 은 아니 고 객관 적 기준 에 의한 것 이 된다면 사회 는 실 뢰 를 할 수 있 을 것 이 다 . 미국 에 있 어서 새로운 감사 제도 가 발족 하 고 새로운 회계 원칙 을 탐색 한다는 운동 이 전개 되 고 있 었 던 것 도 결국 은 재무제표 의 적부 의 판정 에 대하 여 객관 적 인 기준 의 정립 이 필요 하 다고 생각 되 었 기 때문 이 다 . 그런데 1929 년 의 대 공황 의 시대 에 다수 의 회사 가 도산 했 지만 그 주 된 원인 은 분식 결산 에 의한 것 이 다 . 그 때문 에 「 미국 회계사 협회 와 뉴욕 증권거래소 와 의 연결 특별 위원회 」 는 1934 년 에 「 회계 5 원칙 」 ( ① 실현 주 의 원칙 ② 자본 잉여금 원칙 ③ 연결 회계 에 대한 이익 잉여금 의 원칙 ④ 자기 주식 에 관한 원칙 ⑤ 내부 이해 관계자 에 대한 채권 에 관한 원칙 ) 을 공시 했 다 . 이것 이 미국 에 있 어서 회계 원칙 연구 에 길 을 열 었 다 . 이것 을 계기 로 새로운 회계 원칙 이 탐구 되 었 지만 특히 증권 거래 위원회 ( SEC ) 의 지도 에 기초 해서 확립 된 재무제표 감사 제도 에 관해서 는 감사 보고서 에 기재 하 는 공인회계사 감사 의견 에 대해서 회사 가 재무제표 를 작성 하 는 경우 에 「 일반 적 으로 인정 된 회계 원칙 」 에 계속 적 으로 준거 해서 작성 되 었 는가 어떤 가 에 대해서 표명 해야 되 는 것 이 강하 게 요청 되 었 다 . 회계 원칙 의 확립 이 회계 실무 에 대해서 중요 한 문제 로서 인식 되 었 던 까닭 이 다 . 이렇게 해서 미국 증권 거래 위원회 는 「 일반 적 으로 인정 된 회계 원칙 」 의 체계 화 를 미국 공인회계사 협회 와 미국 회계 학회 에 위임 하 였 고 이것 이 미국 에 있 어서 회계 원칙 연구 를 단축 시켰 던 것 이 다 . 그 최초 의 성과 는 미국 회계 학회 ( American Accounting Association ) 의 조사 주임 에 임명 된 회계학 자 의 페이톤 ( W . A . paton , 1889 - ) 에 의해 조합 된 1936 의 『 회사 보고 제표 회계 원칙 시안 』 ( A Tentative Statement of Accounting Principles Affecting Corporate Reports ) 이 다 . 이때 에 나타난 것 이 1930 년 대 에 일반 적 으로 인정 되 고 있 었 던 회계 실무 를 가장 충실히 반영 하 고 있 다고 생각 되 는 1938 년 의 『 회계 원칙 에 관한 보고서 』 ( A Statement of Accounting Principles ) 이 다 . 이 보고서 는 미국 공인회계사 협회 ( American Institute of Ceritified Public Accountants ) 의 위촉 을 받 은 센 다스 ( T . H . Sanders ) , 하트 휘일 드 ( H . R . Hatfield ) , 무어 ( U . Moor ) 에 의해 조합 된 것 이 다 . 이 보고서 는 그 이름 을 따 서 『 SHM 회계 원칙 』 이라고 부른다 . ( 주 ) 회계 에 대한 근본 문제 는 자본 과 이익 의 구별 이 다 . 엄정 한 손익 의 계산 은 자본 과 이익 을 구별 하 는 것 에 의해 그 목적 이 달성 된다 . 자본 과 이익 의 구별 에 대해서 『 SHM 회계 원칙 』 은 그 중요 성 을 다음 과 같이 말 하 고 있 다 . 즉 「 누구 도 인정 하 고 , 경제학자 도 정확히 보 는 자본 과 이익 의 구별 은 회계 에 대한 근본 문제 이 다 . 특정 의 기업 이 자본 과 이익 을 명확히 구별 해서 이것 을 효과 적 으로 유지 하 는 것 은 회계 학자 의 활동 으로부터 회계 의 기능 을 결정 하 는 궁 국 의 목적 이 다 . 」 일본 의 「 기업 회계 원칙 」 도 「 자본 거래 와 손익 거래 와 를 명확히 구별 하 고 특히 자본 잉여금 과 이익 잉여금 을 혼동 해서 는 않 된다고 ( 기업 회계 원칙 · 일반 원칙 · 3 ) 」 규정 하 고 있 다 . 이 보고서 는 일본 의 「 기업 회계 원칙 」 의 확립 에 대해서 큰 영향 을 부여 하 고 있 다 . 더욱이 1930 년 대 로부터 1940 년 대 에 걸쳐서 회계 이론 의 정밀 한 관찰 에 기초 해서 전개 하 고 이제 는 회계학 의 고전 그대로 불후 의 명저 에 대해서 회계 인 에 회자 되 고 있 는 것 이 페이톤 과 리틀톤 ( W . A . Paton and A . C . Littleton ) 에 의한 1940 년 의 『 회사 회계 기준 서설 』 ( An Introduction to Corporate Accounting Standards ) 이 다 . ( 주 ) 동태론 의 제창자 는 피톤 니리 토루 톤 이 고 , 그 생각 은 불후 의 명저 『 회사 회계 기준 서설 』 에 다음 과 같이 나타난다 . 「 회계 의 기본 문제 는 발생 한 원가 의 흐름 을 현재 과 장래 에 구별 하 는 것 에 의해 기간 이익 을 측정 하 는 것 이 다 . 그러 한 구분 을 보 고 하 기 위하 여 사용 되 고 있 는 기술 적 인 절차 가 손익계산서 와 대차 대조표 이 다 . 양자 는 ******** 것 이 다 . 손익계산서 는 당기 에 배분 을 보 고 하 고 대차 대조표 는 발생 한 원가 의 내 에서 차기 이후 에 부담 할 수 있 는 것 을 표시 한다 . 이렇게 대차 대조표 는 획득 한 원가 중 에서 아직 상각 하 지 않 은 부분 즉 미 상각 가액 을 차기 이후 에 이월 하 는 절차 를 돕 는 것 이 다 . 즉 대차 대조표 는 매기 의 손익계산서 와 결합 하 여 이익 의 흐름 의 상황 을 일시 에 묶 은 고리 ( a connecting link ) 의 역할 한다 . 」 1941 년 에 는 미국 회계 학회 는 1936 년 시안 을 개정 해서 새로이 회계 원칙 의견서 를 발표 하 고 그 위 에 1948 년 에 이것 을 개정 해서 「 회계 제 개념 및 제 기준 」 을 공표 했 다 . 또 당 학회 는 1957 년 에 도 회계 원칙 의 개정안 을 공표 하 고 있 다 . 또 미국 공인회계사 협회 에 있 어서 도 회계 절차 위원회 에 의해 공표 되 었 던 회계 제 기준 에 관한 의견서 가 그래디 ( Paul Grady ) 의 편집 에 의한 「 기업 을 위한 일반 적 으로 인정 된 회계 제 원칙 총람 」 ( Inventory of Generally Acepted Accounting Principles for Bussiness Enterprises ; 1965 ) 으로 받아들인다 . 덧붙여서 회계 절차 위원회 의 의견서 는 「 회계 조사 공보 」 ( Accounting Research Bulletin ; ARB ) 의 명 으로 공표 될 수 있 었 지만 제 51 호 가 마지막 이 고 1959 년 4 월 위원회 도 해산 하 고 새로운 회계 원칙 심의회 ( Accounting Principles Board ; APB ) 가 발족 하 고 회계 기준 의 설정 작업 이 1973 년 까지 계속 되 었 다 . APB 의 회계 기준 은 APB Opinion 으로서 공표 되 고 AICPA 회원 에 대해서 는 강제력 을 갖 고 있 다 . 그 심의회 는 또 APB Statement 도 공시 하 지만 이것 에 는 강제력 은 없 다 . 1973 년 6 월 회계 원칙 심의회 는 탈피 해서 재무회계 기준 심의회 ( Financial Accounting Standards Board ; FASB ) 로 출발 했 다 . FASB 는 공인회계사 뿐 만 아니 라 협회 외부 의 학식 경험 자 도 심의 에 참가 되 어 넓 은 견지 로부터 회계 원칙 을 재음미 하 는 작업 을 행했 다 . FASB 가 회계 기준 의 설정 에 대해서 공표 한 Stement 는 둘 이 다 . 그 하나 는 재무회계 기준 보고서 ( Statements of Financial Accounting Standards ; SFAS ) 이 고 이것 에 는 재무회계 의 중요 한 개별 의 문제 에 관하 여 회계 기준 이 보여 지 고 있 다 . 1973 년 부터 1989 년 2 월 현재 까지 에 제 102 호 가 공표 되 고 있 다 . 여기 서 간과 할 수 없 는 점 은 SFAS 가 AICPA 회원 에 대해서 구속력 을 갖 고 있 을 뿐 만 아니 라 미국 증권 거래 위원회 · 회계 연속 통첩 제 150 호 ( 1973 년 ) 에 의해 「 실질 적 인 권위 인 지원 」 ( substantial authoritative support ) 을 잘 하 고 있 는 것 이 법 적 으로 승인 된다는 것 이 다 . 또 하나 는 재무 회계 개념 보고서 ( Statement of Financial Accounting Concepts ; SFAC ) 이 다 . 이것 은 현행 의 회계 실무 에 대해서 강제력 의 속성 을 갖 는 회계 기준 이 아니 라 체계 적 · 종합 적 인 회계 원칙 을 정립 하 기 위한 기초 를 제공 하 는 점 에 그 특징 이 있 다 . 1978 년 제 1 호 가 나와서 1985 년 까지 에 제 6 호 ( 제 6 호 는 제 3 호 의 수정 이 기 때문 에 실제 는 5 가지 이 다 . ) 가 공표 되 고 있 다 . 게다가 20 세기 중 에서 자산 의 평가 문제 를 주요 과제 로 한 대 차 대조표 론 ( Bilanzlehre ) 이 그 막 을 열 고 회계 이론 은 채권자 보호 를 위한 회계 로부터 투자 가 보호 를 위한 회계 로 , 공표 재무제표 의 비중 도 대차 대조표 ( 매각 시가주의 를 기초 로 한 정태론 ) 로부터 손익계산서 ( 취득 원가주의 를 기초 로 한 동태론 ) 로 의 이행 하 고 있 다 . 이미 독일 에 있 어서 는 1919 년 에 회계 의 중심 과제 를 기간 손익 계산 에 두 고 슈마 렌 바 취 ( Eugen Schmalenbach , 1873 - 1955 ) 의 동적 대차 대조표 가 발생 되 었 다 . ( 주 ) 상인 에서 시작 하 여 재산 목록 을 작성 하 는 의무 를 부과 한 프랑스 의 1673 년 의 「 상사 법령 」 ( Ordonance de Connerce ) 의 영향 을 강하 게 받 아서 성립 한 대차 대조표 에 의한 정태론 은 결산 시점 에 걸쳐서 객관 가치 를 평가 의 기준 으로 하 는 객관주의 ( 매각 시가주의 ) 이 다 . 그것 을 단 적 으로 보 고 있 는 것 이 1861 년 의 구 독일 상법 ( Das Allgemeine Deutsche Gandelsgesetzbuch ) 제 31 조 제 1 항 이 다 . 이것 은 다음 과 같이 규정 하 고 있 다 . 「 재산 목록 및 대차 대조표 를 작성 하 는 때 에 모든 재산 및 채권 은 그 성립 시 에 현재 가치 에 의해 평가 해야 한다 . 」 그 규정 에 의한 「 진실 」 은 다음 의 2 가지 점 으로부터 설명 할 수 있 다 . 즉 대차 대조표 능력 이 인정 되 고 대차 대조표 에 계상 하 는 것 이 가능 한 것 은 현실 에 존재 하 는 실재 재산 뿐 이 다 . 이런 사고방식 은 채권자 를 보호 한다는 견지 에서 세워진 것 이 다 . 또 하나 는 대차 대조표 평가 로부터 의 「 진실 」 의 의미 이 다 . 거기 에 규정 된 「 가치 」 는 기업 이 소유 하 는 모든 실재 재산 을 결산 의 시점 에서 처분 ( 매각 ) 했 고 현금 의 액 은 얼마 로 되 고 있 을 것 인가라는 시 가 평가 에 의한 환금 가액 을 의미 한다 . 이 입장 의 근본 에 는 기업 의 채무 지불 능력 의 표시 라는 관점 으로부터 모든 재산 의 평가 가 행해진다 . 결국 대차 대조표 작성 의 목적 은 기업 의 단기채 권 자 에 대한 채 무변제 능력 을 보이 는 것 이 지만 그 능력 은 기업 의 재산 상태 를 표시 하 는 대차 대조표 일 에 명료 해 진다 . 그 의미 에서 재무제표 중 에서 도 대차 대조표 는 주요 한 지위 를 점하 게 되 고 손익계산서 는 단순히 대차 대조표 의 대용 방법 으로 자본 의 증분 과 감분 을 나타내 는 부속 명세 표 ( 내 역명 세표 ) 가 된다 . 이렇게 이익 을 기초 와 기말 의 순 자산 을 비교 하 는 것 에 의해 산출 하 는 정태론 은 재산법 적 접근 이 된다 . 산업 혁명 이후 기업 이 대 규모 화 되 면서 근거 없이 기업 자산 ( 총 자본 ) 에 차지 하 는 기계 , 설비 등 의 고정 자산 ( 고정 자본 ) 의 비율 이 재산 에서 증가 하 고 있 고 , 자금 의 제공 자 인 주주 나 장기채 권 자 도 또한 기업 을 순환 하 는 이해 관계자 중 에서 지배 적 인 지위 를 점하 게 된다 . 그 결과 주주 나 장기채 권 자 는 기업 의 수익력 에 관심 을 보이 고 있 다 . 즉 주주 나 주식회사 제도 의 발전 에 근본 이 된다 . 사실상 경영 에 참가 할 수 없 었 기 때문 에 주식 의 배당 과 주식 의 가치 상승 에 의한 이익 에 최대 의 관심 을 보이 고 , 은행 등 장기채 권 자는 채 무지 불 능력 이 유지 되 고 이자 지불 도 확보 되 는 것 은 기업 의 수익력 에 의한 것 이 라는 관점 으로 특히 수익력 을 중시 했 다 . 그 수익력 의 중시 라는 점 으로 대차 대조표 도 기간 손익 계산 의 관점 으로 구성 되 어야 한다는 사고 가 변하 고 있 다 . 그것 은 연도 결산 의 주요 한 목적 이 계속 기업 을 전제 로 기간 손익 의 계산 을 한다는 것 에 있 기 때문 에 당연 손익계산서 가 대차 대조표 에 우선 하 게 된다 . 동태론 이 라는 것 이 그것 이 다 . 회계학 에 있 어서 처음 동태론 ( 동적 대차 대조표 론 ) 이 라는 말 을 사용 한 것 은 수마 레인 박하 이 다 . 상기 와 같 은 사고방식 에 있 어서 작성 된 손익계산서 는 정태론 에 의한 대차 대조표 로부터 파생 되 어 작성 되 는 것 이 아니 라 , 정규 의 부기 의 원칙 에 기초 한 회계 장부 의 기록 에 의해 대차 대조표 에 우선 해서 작성 된다 . 이렇게 동태론 의 근본 에서 는 회계 장부 에 의하 지 않 고 작성 한 회계 보고서 는 진실 한 ( 적정 한 ) 재무제표 로 는 보여 지 지 않 는 것 이 다 . 따라서 정태론 에서 는 손익계산서 가 순 손익 의 발생 원인 내역 증명 표 인 것 에 대해 동태론 에서 는 대차 대조표 는 손익계산서 에 계상 되 지 않 는 과목 의 보고 표 이 다 . 라는 것 이 가능 하 다 . 이익 을 기간 에 걸쳐서 수익 의 증분 과 감분 에 의해 잡 는 동태론 은 손익법 적 접근 이 된다 . 앞 에서 서술 한 것 처럼 미국 에 있 어서 는 회계 이론 은 1930 년 이후 재무제표 의 작성 및 감사 의 기준 에 대해서 회계 원칙 의 속성 과 내용 을 순환 하 고 있 는 연구 가 중심 으로서 전개 된 것 이 다 . 이러 한 환경 중 에서 회계 원칙 을 순환 하 는 연구 를 중심 과제 로 하 는 재무 회계 론 ( financial accounting ) 이 발달 하 고 있 다 . 최근 에서 는 FASB 의 『 재무 회계 개념 보고서 』 에 보여 지 고 있 는 것 처럼 전통 적 인 회계 이론 ( 거래원 가주 의 회계 ) 이 손익계산서 에 중점 을 두 고 이론 ( 원가 배분 의 이론 ) 을 전개 하 고 있 기 때문 이 지만 FASB 의 『 동보 고서 』 에 는 대차 대조표 에 중점 을 두 는 이론 ( 자산 · 부채 개념 의 확충 및 개연 성 의 이론 ) 에 의 방향 에 걸음 을 진행 하 고 있 다 . 저작 자표 시비 영리