② 쉽 게 확인 이 되 는 강재 를 제외 한 자 재비 와 직접 경비 를 중심 으로 한 축소 의 형태 로 이루 어 졌 다 . 구체 적 으로 공소 외 24 는 각 호선 이 예정 원가 의 일정 비율 을 축소 하 는 것 이 아니 라 목표 금액 을 도출 하 기 위하 여 일부 호선 들 에 대하 여 임의 로 예정 원가 를 감축 하 여 그 결과 를 공소 외 46 에게 보내 고 , 공소 외 46 의 결산 결과 목표 영업 이익 을 초과 하 거나 미달 할 경우 목표 영업 이익 이 도출 될 때 까지 일부 호선 들 의 예정 원가 를 재차 높이 거나 낮추 는 작업 을 하 여 일부 호선 의 역분식 이 발생 하 기 도 하 였 다 . 실제로 앞 에서 살펴본 6049 호 호선 ( 클 로브 ) 의 2014 년 사업 계획 상 총 공사 예정 원가 는 2 조 4 , 613 억 8 , 700 만 원 인 반면 , 결산 시 적용 된 위 호선 의 총 공사 예정 원가 는 2 조 3 , 065 억 5 , 600 만 원 으로 총 공사 예정 원가 가 약 1 , 548 억 원 축소 되 었 다 . 특히 6054 호 호선 ( 공소 외 22 회사 ) 의 경우 2014 년 사업 계획 상 총 공사 예정 원가 는 2 조 5 , 875 억 8 , 900 만 원 에 비해 2013 회계 연도 결산 시 적용 된 총 공사 예정 원가 는 2 조 876 억 9 , 400 만 원 인 바 , 사업 계획 에 비하 여 총 공사 예정 원가 가 무려 약 4 , 998 억 원 축소 되 었 다 [ ‘ 예정 원가 축소 등 을 통한 회계 조작 금액 ’ 산정 상세 내역 ( CD ) ] . 결국 공소 외 24 는 이미 사업 계획 상 목표 성 으로 작성 된 총 공사 예정 원가 보다 더 적 은 금액 을 결산 시 총 공사 예정 원가 로 사용 한 바 , 결산 시 의 총 공사 예정 원가 는 당해 호선 들 을 제대로 건조 할 수 없 는 실행 예산 임 이 인정 된다 . 
 나 . 계약 수익 으로 인정 되 는 체 인지 오더 범위 및 분식 액 산정 의 전제 가 되 는 각 호선 의 계약 가 에 관한 판단 
 1 ) 관련 회계 규정 의 내용 
 앞 에서 살펴본 바 와 같이 기업 회계 기준 서 제 1011 호 문단 13 은 공사 변경 이 계약 수익 에 포함 되 기 위한 요건 으로 ① 발주자 가 공사 변경 과 변경 에 따른 수익 금액 을 승인 할 가능 성 이 높 고 , ② 수익 금액 을 신뢰 성 있 게 측정 할 수 있 을 것 을 요구 하 고 있 다 . 문단 14 는 보상금 이 계약 수익 에 포함 되 기 위한 요건 으로 ① 협상 이 상당히 진전 되 어 발주자 가 보상금 의 청구 를 수락 할 가능 성 이 높 고 , ② 발주자 가 수락 할 가능 성 이 높 은 금액 을 신뢰 성 있 게 측정 할 수 있 을 것 을 요구 하 고 있 으며 , 문단 15 는 장려금 이 계약 수익 에 포함 되 기 위한 요건 으로 ① 계약 이 충분히 진행 되 어 특정 성과 기준 을 충족 하 거나 초과 할 가능 성 이 높 고 , ② 장려금 을 신뢰 성 있 게 측정 할 수 있 을 것 을 요구 하 고 있 다 . 
 2 ) 판단 
 가 ) 정산 방식 에 따른 해양 공사 의 종류 
 ( 1 ) 수익 성 향상 을 위한 집중 토론 ( 증거 기록 제 6703 면 ) 의 기재 에 의하 면 해양 공사 는 그 정산 방식 에 따라 확정 도 급 공사 와 정산 공사 로 나뉘 는 사실 , 확정 도 급 공사 ( lump sum ) 는 시공사 가 공사 를 계약 할 때 공사 에 필요 한 모든 노동력 과 자재 를 제공 하 기 로 하 고 착공 에서 완공 에 이르 기 까지 일체 비용 을 약정 된 가격 으로 맺 는 계약 이 므로 원칙 적 으로 별도 의 정산 을 요하 지 않 는 사실 , 이 에 반하 여 정산 공사 는 미리 정해진 기준 에 따른 정산 을 전제 로 하 는 계약 으로 그 정산 방식 에 따라 reimbursable , provisional sum , unit rate 방식 으로 구분 되 는 사실 , reimbursable 방식 은 실투 입 비용 에 대한 보상 과 동시 에 경비 와 이윤 이 포함 되 는 금액 을 지급 하 는 방식 이 고 , provisional sum 방식 은 예측 된 잠정 금액 을 한도 로 하 여 사용 금액 만큼 보상 하 는 방식 을 의미 하 며 , unit rate 방식 은 단위 공사 부분 별 단가 만 을 확정 한 후 실시 물량 확정 에 따라 정산 하 는 방식 을 의미 하 는 사실 을 인정 할 수 있 다 . 
 ( 2 ) 증인 공소 외 11 의 증언 , 수익 성 향상 을 위한 집중 토론 ( 증거 기록 제 6703 면 ) , 2014 . 6 . 20 . 자 재 경실 경영 관리 팀 작성 ‘ 2014 년 손익 추정 및 수익 성 향상 방안 ’ 출력물 ( 증거 기록 제 9106 면 ) , 2013 . 1 . 19 . 사업 관리 부문 작성 사업 관리 주요 현황 보고 ( 증거 기록 제 9140 면 ) , 2015 년 1 월 공소 외 3 회사 보 고 2015 년 경영 계획 ( 안 ) ( 증거 기록 제 16912 면 ) 의 각 기재 에 의하 면 3031 , 3032 , 3034 , 3035 , 3401 , 6049 , 6054 , 60 < comment _ bc id =" 15 " / > 59 호 각 호선 의 경우 < comment _ bc id =" 16 " / > 확정 도 급 공 < com