text:
Pfeffer Zsolt, tanársegéd Pécsi Tudományegyetem Állam- és Jogtudományi Kar Pénzügyi Jogi Tanszék. körében. Az adókötelezettségek - PDF
Download "Pfeffer Zsolt, tanársegéd Pécsi Tudományegyetem Állam- és Jogtudományi Kar Pénzügyi Jogi Tanszék. körében. Az adókötelezettségek"
1 48 Pfeffer Zsolt, tanársegéd Pécsi Tudományegyetem Állam- és Jogtudományi Kar Pénzügyi Jogi Tanszék Az adókötelezettségek megjelenése a közbeszerzések szabályozásában 1 I. Bevezető gondolatok és az adókötelezettségek általános jellemzése A közbeszerzési és az adójogi szabályozás egyik fontos kapcsolódási pontjaként határozhatóak meg azok a jogintézmények, jogszabályi előírások, amelyek a közbeszerzési jogban az adókötelezettségekhez kapcsolódóan jelennek meg. Ez a kapcsolat nem közvetlen hiszen a közbeszerzési tételes jogban kifejezetten rendszerint nem jelennek meg, ugyanakkor egyes jogintézményekhez egyes adókötelezettségek hozzárendelhetőek, azokra visszavezethetőek. A tanulmány alapvető célkitűzése, hogy ezeket az említett kapcsolatokat feltárja és elemezze a joggyakorlat tükrében. A közbeszerzésekről szóló évi CVIII. törvény (Kbt.) mellett alapvető kiindulási pont ennek megfelelően az adózás rendjéről szóló évi XCII. törvény (Art.), amely különböző tartalmi elemeket nevesít az adókötelezettség körében. Az adókötelezettségek fogalmát a törvény nem határozza meg, arra az adóalany definíciójában található utalás. Ebből adódóan az adókötelezettség az adózás folyamatának olyan részelemeként határozható meg, amelynek végső célja nem egyéb, mint az adómegfizetés teljesítésének biztosítása, az ehhez szükséges, illetőleg ehhez kapcsolódó tevékenységek realizálása. Az Art. a következő adókötelezettségeket nevesíti 14. (1) bekezdésében: bejelentés; nyilatkozattétel; adómegállapítás; bevallás; 1 A tanulmány a szerző A közbeszerzések és a közbevételek kapcsolata a közbeszerzések adójogi és számviteli összefüggéseiről című doktori értékezés egyes részeinek átdolgozott, kiegészített változata. adófizetés és adóelőleg fizetése; bizonylat kiállítása és megőrzése; nyilvántartás vezetése (könyvvezetés); adatszolgáltatás; adólevonás és adóbeszedés; pénzforgalmi számla nyitása. Az Art.-ből azon adókötelezettségek kerülnek kiemelésre, amelyek közbeszerzési jogi relevanciával is bírhatnak. Ebben a körben a bejelentési kötelezettség, a bizonylatkiállítási kötelezettség, a könyvvezetési kötelezettség (a számviteli összefüggések tekintetében), az adófizetési kötelezettség, valamint a pénzforgalmi számlanyitási kötelezettség kerül bemutatásra. II. A bejelentési kötelezettség 1. A bejelentési kötelezettség és a kizáró ok kapcsolata A bejelentési kötelezettség funkciója adójogi szempontból a tevékenység folytatásához szükséges adószám (adóazonosító) megszerzése. Ezen kötelezettség teljesítésével az adóhatóság tudomást szerez a tevékenység megkezdéséről, illetőleg a jogalany létrejöttéről (feltéve, hogy új jogalany alakul). A bejelentési kötelezettség magában foglalja a változások bejelentésének kötelezettségét is, valamint az Art. szabályoz ezzel kapcsolatban néhány további jogintézményt is (így például az adóregisztrációs eljárást, az adószám felfüggesztését, illetve törlését). A bejelentési kötelezettség folytán válik láthatóvá, és ezáltal ellenőrizhetővé az adóalany. A közbeszerzések területén az ajánlatkérő által realizálandó, adózási szempontú ellenőrzések különös jelentőséggel bírnak. A közterhek vonatkozásában megállapított kizáró okok tekintetében az ajánlatkérőnek lehetőséget biztosít, illetve kötelezettséget állapít meg a szabályozás a rendelkezésre álló, közhiteles és ingyenes nyilvántartások ellenőrzése körében. A bejelentési kötelezettség hiányában az ajánlattevő nem tud eleget tenni azon követelményeknek, amelyek ahhoz szükségesek, hogy meghatározott kizáró okok fenn nem
2 49 állását igazolni tudja, illetőleg az ajánlatkérő meggyőződhessen azok fenn nem állásáról. A bejelentési kötelezettségnek van egy másik aspektusa, amely a foglalkoztatottakra vonatkozik. Az Art. a bejelentési kötelezettséget a gazdasági szereplők tevékenységének megkezdése tekintetében állapítja meg, azonban a bejelentési kötelezettség az általuk foglalkoztatott munkavállalók tekintetében is fennáll mint a munkaviszony létesítésével összefüggő bejelentési kötelezettség. 2 Az illegális foglalkoztatás visszaszorítása ( a jogviszonyok átláthatósága ) különösen fontossá vált a közbeszerzési jogban, olyannyira, hogy a hatályos Kbt. céljai között mindezt egyértelműen deklarálta a jogalkotó. Megjegyzendő, hogy az átlátható foglalkoztatás követelménye a döntőbizottsági joggyakorlatban konkretizálódik kifejezett és egyértelmű tételes jogi szabályozás hiányában (erről a későbbiekben részletesen szó lesz). A be nem jelentett foglalkoztatáshoz az Art. speciális jogkövetkezményeket (szankciókat) is fűz. Ebben a körben ki kell emelni egyrészt azt, hogy kötelező mulasztási üzlethelyiség hiányában üzletlezárást helyettesítő bírságot kiszabni, 3 másrészt azt, hogy intézkedésként alkalmazható (ismételt esetben alkalmazandó) az adóköteles tevékenység célját szolgáló helyiség lezárása. 4 Az adójogi jogkövetkezmények mellett más hátrány is érheti a gazdasági szereplőt, mégpedig a Kbt. 56. (1) bekezdés g) pontja alapján. Az e pontban meghatározott kizáró ok rövid ideig szünetelt, ugyanis a jogalkotó július 1-jével hatályon kívül helyezte, majd március 15-ével némileg módosított formában visszaillesztette a törvény szövegébe. A Kbt. a következő kizáró okot tartalmazta július 1-jéig az 56. (1) bekezdés g) pontjában: Az eljárásban nem lehet ajánlattevő, részvételre jelentkező, alvállalkozó, és nem vehet részt az alkalmasság igazolásában olyan gazdasági szereplő, 2 Ld. Art. 16. (4) bekezdés a) pontját. 3 Ld. Art (2) bekezdését. 4 Ld. Art át. aki az államháztartásról szóló évi CXCV. törvény 50. (1) bekezdés a) pontja szerinti rendezett munkaügyi kapcsolatok követelményeinek megsértésével: ga) a munkaviszony létesítésével összefüggő bejelentési kötelezettség elmulasztásával összefüggésben két évnél nem régebben jogerőre emelkedett közigazgatási, vagy annak felülvizsgálata esetén bírósági határozatban megállapított és munkaügyi bírsággal vagy az adózás rendjéről szóló törvény szerinti mulasztási bírsággal sújtott jogszabálysértést követett el, vagy gb) külföldi Magyarországon engedélyhez kötött foglalkoztatása esetén az engedély megkérésére vonatkozó munkáltatói kötelezettség elmulasztásával összefüggésben két évnél nem régebben jogerőre emelkedett közigazgatási vagy annak felülvizsgálata esetén bírósági határozatban megállapított és a központi költségvetésbe történő befizetésre kötelezéssel, vagy a harmadik országbeli állampolgárok beutazásáról és tartózkodásáról szóló törvény szerinti közrendvédelmi bírsággal sújtott jogszabálysértést követett el. A jogalkotó a közbeszerzésekről szóló évi CVIII. törvény módosításáról szóló évi CXVI. törvénnyel e kizáró ok definiálását megszüntette. E törvény eredeti javaslati állapota megtartotta volna ezt a kizáró okot, azonban enyhébb formában, mint a korábbi normaszöveg: A módosítás indoka, hogy olyan nem szándékos, kisebb súlyú jogsértések, amelyek esetében csak kis öszszegű bírság ki szabására kerül sor, ne okozzák a gazdasági szereplő kizárását a közbeszerzési eljárásokból. A bejelentési kötelezettség elmulasztásával összefüggésben is előfordulnak adminisztratív jellegű tévedések, melyekhez képest a közbeszerzésekből történő kizárás aránytalan szankciót jelent. 5 Ennek megfelelően a következő körben zárta volna ki a kizáró ok alkalmazását a Kbt. 5 Ld. T/ számú törvényjavaslat 10. -ához fűzött indokolást.
3 50 tervezett 56. (5) bekezdése: Az (1) bekezdés g) pont ga) alpontja alapján nem zárható ki a gazdasági szereplő, amennyiben a) a munkaügyi hatóság vagy az állami adóhatóság által kiszabott munkaügyi bírság, illetve mulasztási bírság összege nem haladja meg a harmincezer forintot, b) a jogsértés egy munkavállaló vonatkozásában került megállapításra, és c) a jogsértést megállapító közigazgatási határozat jogerőre emelkedésétől és végrehajthatóvá válásától számított két éven belül a hatóság a korábbival azonos jogsértés elkövetését több telephellyel rendelkező munkáltató esetében ugyanazon telephelyen elkövetett azonos jogsértést jogerős és végrehajtható határozatban nem állapította meg. Ehhez képest a T/11112/24. számú zárószavazás előtti módosító javaslat már a teljes mértékben történő hatályon kívül helyezését fogalmazta meg e kizáró oknak, mégpedig az alábbi indokokra tekintettel: A kizáró ok törlésével csökken az eljárásokban az adminisztratív teher, miközben a társadalombiztosítási járulékfizetési és adófizetési kötelezettség elmulasztására vonatkozó kizáró ok továbbra is változatlanul fennmarad, biztosítva a közérdek érvényesítését a közbeszerzésekből történő kizárásokban. 6 Az elfogadott javaslat értelmében a Kbt. 56. (1) bekezdés g) pontja teljes mértékben hatályát veszítette, ennek megfelelően a bejelentési kötelezettség elmulasztásával kapcsolatos kizáró ok alkalmazását a jogalkotó nem tartotta szükségesnek. (Ismételten tehát az adminisztratív terhek csökkentése szolgált a kizáró ok megszüntetésének alapjául a jogalkotói indokolás szerint.) A jogalkotó azonban ismét visszaemelte a munkaügyi szabálysértésre vonatkozó kizáró okot, a kizáró ok március 15. napján hatályba lépett módosítás eredményeképpen ismételten vizsgálandó (vizsgálható), mégpedig az alábbi tartalommal: Az eljárásban 6 A T/ számú törvényjavaslatnak az Országgyűlés által elfogadott szövegnek megfelelően átdolgozott indokolásának 37. -a (www.kozbeszerzes.hu) nem lehet ajánlattevő, részvételre jelentkező, alvállalkozó, és nem vehet részt az alkalmasság igazolásában olyan gazdasági szereplő, aki harmadik országbeli állampolgár Magyarországon engedélyhez kötött foglalkoztatása esetén a munkaügyi hatóság által a munkaügyi ellenőrzésről szóló évi LXXV. törvény 7/A. -a alapján két évnél nem régebben jogerőre emelkedett közigazgatási vagy annak felülvizsgálata esetén bírósági határozatban megállapított és a központi költségvetésbe történő befizetésre kötelezéssel, vagy az idegenrendészeti hatóság által a harmadik országbeli állampolgárok beutazásáról és tartózkodásáról szóló törvény szerinti közrendvédelmi bírsággal sújtott jogszabálysértést követett el. Azt is meg kell jegyezni, hogy a közbeszerzési jogba a tágabb körben alkalmazandó, korábbi (2013. július 1-jét megelőzően szabályozott) kizáró ok az építőipari kivitelezési tevékenységgel kapcsolatos adatszolgáltatásokkal összefüggő egyes törvények módosításáról szóló évi LXXVI. törvény hatályba lépését követően került be. A törvénymódosítás javaslatának általános, illetőleg az 5. -hoz fűzött részletes indokolása a következőket fogalmazta meg: Az illegális munkavégzés, a»feketemunka«a gazdaság valamennyi területét hátrányosan befolyásoló körülmény, ezért kezelése törvényhozási döntéseket és kormányzati döntéseket igényel. Szakértői becslések szerint a feketegazdaság részaránya meghaladja az országos átlagot. Ezért ebben az ágazatban az intézkedések iránti társadalmi igény még inkább sürgető. [ ] A törvényjavaslat elfogadásának hatásaként a munkavállalók kiszolgáltatottsága csökken, az építés pénzügyi morálja erősödik, a korrekt, megbízható cégek kedvezőbb helyzetbe kerülnek, mivel igazságosabbá válik a közteherviselés, amelynek ezáltal a versenyt szabályozó hatása is erősödik. [ ] A módosítás a közbeszerzési eljárásokon keresztül is elő kívánja mozdítani a foglalkoztatásra irányuló jogviszonyokra vonatkozó kötelezettségek tiszteletben tartását. A javaslat szerint a súlyos jogsértések bizonyos
4 51 ideig kizárásra kerülnének a közbeszerzési eljárásokból. A régi Kbt. e kizáró ok beiktatását követően eredetileg még öt éves időtartam vizsgálatát követelte meg (azaz öt évnél nem régebben meghozott jogerős közigazgatási, illetőleg bírósági határozatban megállapított és bírsággal sújtott jogszabálysértés elkövetése jelentette a kizáró ok fennállását). A későbbiekben a jogalkotó az egyébként meglehetősen hosszúnak tűnő öt éves időtartamot a gazdasági válságra tekintettel két évre csökkentette. 7 E kizáró ok tekintetében szükséges azt is megemlíteni, hogy az új Kbt. (javaslata) e kizáró ok tartalmán nem kíván változtatni, azt változatlan tartalommal fenntartja. A feketefoglalkoztatás kizáró okként történő meghatározásának létezett már akkor is az a vetülete, amely a harmadik országbeli állampolgárt foglalkoztató harmadik országbeli állampolgárok engedély nélküli foglalkoztatásához kapcsolódott. 2. A foglalkoztatási jogviszonyok átláthatósága A bejelentési kötelezettséggel szorosan öszszefügg a foglalkoztatási jogviszonyok átláthatóságának követelménye, amelynek konkretizálása a KDB joggyakorlatában jelent meg. Az Art. rendszerében a bejelentési kötelezettség az adóalany által foglalkoztatott személyek vonatkozásában is fennáll, tekintettel arra, hogy a foglalkoztatásra irányuló jogviszonyhoz kapcsolódó közterhek érvényesítésére, valamint ellenőrzésére csak abban az esetben van lehetősége az adóhatóságnak és egyéb szerveknek, ha a foglalkoztatottakról és a foglalkoztatás alapvető jellemzőiről tudomással bír. Erre tekintettel rögzíti az Art. a munkáltató (kifizető) bejelentési kötelezettségét (ahogyan arra már történt utalás). 7 Ld. A rendezett munkaügyi kapcsolatok követelményét érintő törvények módosításáról és egyéb, munkaügyi szempontból szükséges intézkedésekről szóló évi XXXVIII. törvény 2. -át. A Kbt. a foglalkoztatásra vonatkozó követelmények vizsgálatát két szinten követeli meg: egyrészt kifejezetten kizáró okként definiálja az 56. (1) bekezdés g) pontjában a harmadik országbeli külföldi munkavállalókhoz kapcsolódó munkaviszony létesítésével összefüggő bejelentési kötelezettség elmulasztását, valamint a közrendvédelmi bírság kiszabását meghatározott körben, másrészt a Döntőbizottság a jogviszonyok átláthatóságával kapcsolatban különböző elveket fogalmazott meg (ezen elvek a Kbt. tételes jogi szabályozásában nem jelennek meg kifejezetten, azonban a különböző szabályokból a KDB levezette). Ez utóbbi vizsgálati kötelezettség nemcsak a Kbt. alvállalkozói rendelkezéseinek érvényre juttatását szolgálja, hanem a rendezett foglalkoztatás követelményének érvényre juttatását is. A KDB joggyakorlata a tételes jogi szabályok alapján fogalmazta meg a következő követelményeket, illetőleg elvárást az átláthatóság, valamint a rendezett foglalkoztatási viszonyok követelménye alapján egyik döntésében: 8 a) az ajánlatkérőnek meg kell vizsgálnia, hogy egyértelműen megállapítható-e a csatolt iratokból (pl. szakemberek bemutatása, szakmai önéletrajz), hogy milyen jogviszony keretében vesz részt az adott szakember a teljesítésben; b) ha nem állapítható meg a jogviszony, abban az esetben hiánypótlás, illetőleg felvilágosításkérés alkalmazásával a jogviszony kérdését rendezni szükséges. Ennek egyik eszköze lehet a mindkét fél részéről kölcsönös kinyilvánítást tartalmazó, egyértelmű nyilatkozat benyújtása. A határozat szerint a benyújtott ajánlatból megállapíthatónak kell lennie, hogy egy adott szakember milyen jogviszony keretében igazol alkalmasságot, vesz rész a szerződés teljesítésében. [ ] Erre tekintettel az érvényességi vizsgálat körében szükséges annak az ellenőrzése is, hogy az ajánlattétel e körben is megfelelt-e a Kbt. előírásainak. Ajánlatkérő elsődleges kötelezettsége, hogy megvizsgálja, az ajánlattevő tett-e egyértelmű közlést arra, hogy az adott szakembert milyen jogviszony kereté- 8 D.1004/11/2010. számú döntőbizottsági határozat (döntéshozatal időpontja: február 8.)
5 52 ben veszi igénybe. Ha az ajánlatból az tűnik ki, hogy nem alvállalkozóként működik közre az érintett szakember, azt is ellenőrizni kell a törvényi előírások betartása, betartatása érdekében, hogy valóban munkaviszony, foglalkoztatásra irányuló egyéb jogviszony alapján történik-e az adott szakember részvétele a teljesítésben. Amennyiben az ajánlatban ezt alátámasztó, mindkét fél részéről kölcsönös kinyilvánítást tartalmazó, egyértelmű nyilatkozat, közlés, kötelezettségvállalás nem található, úgy ajánlatkérőnek kötelezettsége, hogy felhívja az ajánlattevőt arra, hogy csatoljon olyan dokumentumot, amelyből kifejezetten és kétséget kizáróan megállapítható, hogy munkaviszony keretében vesz részt az adott szakember a közbeszerzést követő teljesítésben. A munkaviszony vagy egyéb foglalkoztatásra irányuló jogviszony ugyanis nem egyoldalú jogviszony, erre tekintettel olyan dokumentumok fogadhatók el megfelelőnek, amelyek mindkét fél oldaláról ilyen típusú jogviszonyt juttatnak kifejezésre. Arra vonatkozó előírást a Kbt. nem rögzít, hogy a munkaviszonynak, illetve az egyéb foglalkoztatási jogviszonynak az ajánlattétel időpontjában fenn kell állnia. Erre tekintettel a Döntőbizottság álláspontja az, hogy az ajánlattevő alkalmassága olyan szakemberekkel is igazolható a fentieknek megfelelően, akikkel a munkaviszony, illetve az egyéb foglalkoztatási jogviszony az ajánlattétel időpontjában még nem áll fenn. Még egy további kérdés is megfogalmazható: hogyan kezelendő az az eset, ha az adott szakember nem az ajánlattevővel, hanem az alvállalkozóval áll jogviszonyban vagy az alvállalkozóval fog jogviszonyban állni? Erre a kérdésre a következő választ fogalmazta meg egyik döntésében 9 a KDB: A Döntőbizottság álláspontja szerint a szakember neve jogszerűen nem szerepel a [régi] Kbt (1) bekezdés a) és d) pontjai 11 szerinti 9 D.270/17/2011. számú döntőbizottsági határozat (döntéshozatal időpontja: június 7.) 10 A közbeszerzésekről szóló évi CXXIX. törvény 11 Ld. Kbt. 40. (1) bekezdését, valamint az 55. (5) bekezdését. nyilatkozatban, amennyiben a szakembernek nem az ajánlattevővel, hanem a 10 % alatti alvállalkozóval áll fenn vagy fog fennállni munkaviszonya, egyéb foglalkoztatásra irányuló jogviszonya, megbízási vagy vállalkozási szerződése, mivel a fent már kifejtettek szerint nem minősül alvállalkozónak, nem az ajánlattevőn keresztül fog részt venni a szerződés teljesítésében. III. A bizonylatkiállítási kötelezettség A bizonylatkiállítási (és -megőrzési) kötelezettség jelentősége abban áll, hogy ezek alapján lehet a gazdasági események megtörténtét, valamint jellemzőit megfelelően dokumentálni. A bizonylatok közül jelentőségüknél fogva kiemelkednek a számlák, ugyanis abban az esetben, ha az ellenszolgáltatás nem azonnali átadására vonatkoznak (azaz a fizetési határidő egy későbbi időpontban kerül megállapításra), akkor azok egyben fizetésre vonatkozó és egyben a fizetés lehetőségét időben elhalasztó felhívásként is definiálhatóak. A bizonylat fogalmát a számvitelről szóló évi C. törvény (Sztv.) határozza meg az alábbiak szerint: Számviteli bizonylat minden olyan a gazdálkodó által kiállított, készített, illetve a gazdálkodóval üzleti vagy egyéb kapcsolatban álló természetes személy vagy más gazdálkodó által kiállított, készített okmány (számla, szerződés, megállapodás, kimutatás, hitelintézeti bizonylat, bankkivonat, jogszabályi rendelkezés, egyéb ilyennek minősíthető irat) függetlenül annak nyomdai vagy egyéb előállítási módjától, amely a gazdasági esemény számviteli elszámolását (nyilvántartását) támasztja alá. 12 A számlák kiállításának lehetőségére és módjára, továbbá a kiegyenlítésükre vonatkozó szabályokat a Kbt., illetőleg az építési beruházások közbeszerzésének részletes szabályairól szóló kormányrendelet (Épköz.) tartalmazza. Ha jogszabály rögzíti, hogy kik 12 Sztv (1) bekezdés
6 53 (ajánlattevőként szerződő fél, alvállalkozó, szakember) és milyen feltételek mellett nyújthatnak be számlát, akkor a közbeszerzési eljárásban közös ajánlatot tevő gazdasági szereplők a kógenciára tekintettel nem állapodhatnak meg eltérő rendelkezésekben (például egy konzorciumi megállapodásban). A KDB a következőképpen fogalmazta meg a régi Kbt.-hez kapcsolódóan az irányadó elveket: A számlák kiállítására az alvállalkozók, szakemberek és az ajánlattevők jogosultak. A Kbt. kógenciája alapján a számlák kiállítására mind az alvállalkozók, szakember, mind a saját teljesítése tekintetében az ajánlattevő jogosult. Ezt a jogát nem»engedményezheti«más ajánlattevőnek, még a közös ajánlattétel esetén sem. A közös ajánlattétel nem ad arra lehetőséget, hogy az egyik ajánlattevő a másik ajánlattevőt megillető számlázási kötelezettséget, mint gesztor ajánlattevő átvállalja. A számla kiállításának kötelezettsége abból fakad, hogy minden egyes ajánlattevő a saját alvállalkozója, szakembere és a saját teljesítése ismeretében állítja ki a számlákat, ezt nem lehet átadni más ajánlattevőnek. Ezt a kötelezettséget nem írja felül az sem, ha adott esetben konzorcium egyik tagja nem von be ténylegesen alvállalkozót. A másik ajánlattevő nem állíthat ki számlát olyan teljesítésre vonatkozóan, amit nem ő vagy alvállalkozója, szakembere teljesített. [ ] A Döntőbizottság azt is hangsúlyozza, hogy a közbeszerzési eljárásban történő közös ajánlattétel esetén az erre vonatkozóan megkötendő együttműködési megállapodás vagy szerződés tartalma tekintetében a Kbt. kógens rendelkezései az irányadóak. Az eltérés csak olyan körben megengedett, amit a Kbt. nem szabályoz. A számla kiállításának részleteit, az arra jogosultak és egyben kötelezettek körét a törvény egyértelműen szabályozza, így az a megállapodás, szerződés kötelező tartalmi eleme. 13 A fent idézettek alapján megállapítható, hogy a közbeszerzési eljárás eredményeképpen megkötött szerződések elszámolási rendjének meghatározásában a szerződő felek 13 D.459/27/2012. számú döntőbizottsági határozat (döntéshozatal időpontja: szeptember 19.) mozgástere korlátozott, mivel nemcsak a Ptk., hanem a Kbt. (illetve az Épköz.) mellett az adójogi jogszabályok rendelkezései is irányadók e kérdés vonatkozásában. IV. Az adófizetési kötelezettség Az adófizetési kötelezettség több aspektusból vizsgálandó a közbeszerzési jogi szabályozásban: meg kell említeni az aránytalanul alacsony ellenszolgáltatás kérdést, azon kizáró okot, amely köztartozás nem teljesítésére vonatkozik, valamint az Art. által nevesített visszatartási kötelezettséget, amely az ellenszolgáltatás kifizetésénél merülhet fel. 1. Az aránytalanul alacsony ellenszolgáltatás Az aránytalanul alacsony ellenszolgáltatás vizsgálati kötelezettségének alapját az uniós szabályozás képezi. A 2004/18/EK irányelv 55. cikkében, illetve az új 2014/24/EU irányelv 69. cikkében foglalt rendelkezéseket ültette át a jogalkotó a Kbt. vonatkozó szabályainak megállapításakor. A törvényi szabályozás értelmében írásbeli indokolást ( magyarázatot ) kell kérnie az ajánlatkérőnek az ajánlattevőtől abban az esetben, ha a megajánlott ellenszolgáltatás aránytalanul alacsony. Az ajánlat érvénytelenné nyilvánítását szükségszerűen meg kell, hogy előzze indokoláskérés, azaz meg kell adni a lehetőséget arra az érintett ajánlattevőnek, hogy az irreálisnak ítélt ajánlati vállalását alátámaszthassa. A KDB értelmezése szerint a Kbt.-ben meghatározott irreális kötelezettségvállalás vizsgálatának jogszabályi rendeltetése az, hogy egyrészt biztosítsa az ajánlat tartalmi elemei szerinti tényleges teljesíthetőséget, másrészt ezzel összefüggésben az, hogy az ajánlatok értékelése előtt kizárásra kerüljenek a megalapozatlan, elfogadhatatlan, a gazdasági ésszerűséggel össze nem egyeztethető kötelezettségvállalásokkal versenyelőnyt szerezni kívánó ajánlattevők. Ugyanakkor ez egyben azt is jelenti, hogy a Kbt. kizárólag az irreális vállalásokkal kapcsolatban ad felha-
7 54 talmazást, illetőleg teszi kötelezettségévé ajánlatkérőnek a megajánlás megalapozottságának, gazdasági ésszerűséggel való összeegyeztethetőségének a vizsgálatát. Az érvénytelenné nyilvánítás elsődleges ténybeli és egyben jogi feltétele az, hogy az adott ajánlattevő tett-e aránytalan, méghozzá minősítetten kirívóan aránytalan kötelezettségvállalást. A Döntőbizottság jogi álláspontja szerint amennyiben nem állapítható meg kirívóan aránytalan kötelezettségvállalás, abban az esetben hiányzik az érvénytelenné nyilvánításhoz szükséges alapfeltétel, így a vállalás megalapozottságára vonatkozó indokoláskéréshez szükséges feltétel. 14 A jogszabályi kötelezettség azt jelenti tehát, hogy az ajánlatkérőnek meg kell vizsgálnia, hogy a benyújtott ajánlatokban szereplő valamely ellenszolgáltatás aránytalanul alacsonynak minősíthető-e. Ha igen, akkor az ajánlatot nem nyilváníthatja automatikusan érvénytelenné, hanem köteles indokolást kérni, azaz meg kell adnia az esélyt arra, hogy az ajánlattevő igazolja azt, hogy az adott ellenszolgáltatás mellett ténylegesen képes a szerződés előírás- és szerződésszerű teljesítésére, azt nem veszélyezteti az ár túlzottan alacsony jellege. Ha a benyújtott indokolás nem elégséges a megalapozott döntés meghozatalához, akkor további tájékoztatást kell kérni a Kbt. kifejezett előírásának megfelelően, ha viszont minden releváns adatot tartalmaz az indokolás, akkor az ajánlatkérőnek döntést kell hoznia érvényesség, illetve érvénytelenség kérdésében. Az aránytalanul alacsony ellenszolgáltatás kérdéskörét az általános gazdasági problémák felől is meg lehet közelíteni, vagyis vizsgálni szükséges azt, hogy milyen okok motiválhatják a gazdasági szereplőket arra, hogy irreális ajánlati árakat határozzanak meg ajánlatukban. A gazdasági válság nyomán, illetve az egyes szektorokban így különösen az építőiparban vagy a vagyonvédelem területén kialakult erőteljes verseny arra késztetheti a vállalkozásokat, hogy eleve olyan alacsony 14 D.387/38/2011. számú döntőbizottsági határozat (döntéshozatal időpontja: július 19.) árat ajánljanak meg, amellyel ugyan elnyerhetik a szerződéskötés jogát, azonban kizárt, hogy az így elnyert munka ellenszolgáltatásából mind az alvállalkozók, mind pedig az előírt közterhek megfelelő módon ki, illetve meg legyenek fizetve. Mindez magában hordozza a köztartozások, a lánc- és körbetartozások, valamint a feketefoglalkoztatás mértékének növekedését. A kötelező minimális óradíjak meghatározása azonban versenyjogi szempontból kifogásolható, hiszen a piacnak kell eldönteni, hogy mennyiért is kell, illetve lehet az adott szerződés teljesítését elvállalni. 15 Az ismertetett jellemzőkből, körülményekből megállapítható, hogy jellemzően a válságkörnyezetben történő piacszerzés, illetve a különböző korrupciós technikák 16 kivitelezésének fedezeti hátterének megteremtése a fő vezérlő ok. E célkitűzések véghez vitelének pedig jellemzően a közterhek megfizetésének teljesítése esik áldozatul, hiszen a gazdasági szereplők anyagi veszteség nélkül ezen a területen tudnak megtakarítani. A fő kérdés ebből adódóan az, hogy ez a megtakarítás mekkora kockázatot jelent az ilyen gazdasági szereplőnek, így az ilyen a piaci körülmények által egyáltalán nem indokolható aránytalanul alacsony ellenszolgáltatások megajánlásában megnyilvánuló körülmények megfelelő kezelése szorosan összefügg az adócsalás, illetve a korrupció kérdéskörével. A fentiek alapján megállapítható, hogy az egészséges verseny a felvázolt problémák fennállása esetében nem érvényesül, a jogalkotó által kitűzött célok nem valósíthatóak meg, ebből adódóan szükséges a megfelelő jogi szabályozás kialakítása, illetve a vonatkozó jogintézmények megfelelő alkalmazása. 15 Layman, Brother: Az offshore halála (Szekszárdi Nyomda Kft., Budapest, 2011), 311. o, o. 16 E témakört ld. részletesebben: Szilovics Csaba: Korrupció és közbeszerzés. Közjogi Szemle, 2010/1., o.
8 55 2. A közterhek megjelenése a jogszerű foglalkoztatás követelménye Az idézett általános szabályon túlmenően a Kbt. tartalmaz egy exemplifikatív szabályt arra nézve, hogy mikor minősül különösen a gazdasági ésszerűséggel össze nem egyeztethetőnek az indokolás: A gazdasági ésszerűséggel össze nem egyeztethetőnek minősül az indokolás különösen akkor, ha az ajánlati ár a szerződés teljesítéséhez szükséges élőmunka-ráfordítás mértékére tekintettel nem nyújt fedezetet a külön jogszabályban, illetve kollektív szerződésben vagy a miniszter által az ágazatra, alágazatra kiterjesztett szerződésben az eljárás eredményéről szóló értesítés ajánlattevőknek történő megküldését megelőző egy éven belül megállapított munkabérre és az ahhoz kapcsolódó közterhekre. Az ajánlatkérő az ajánlat megalapozottságának vizsgálata során ezen irányadó munkabérekről is tájékoztatást kérhet az ajánlattevőtől. Hogy a szabályszerű foglalkoztatás és ennek megfelelően a kapcsolódó közterhek megfizetése követelményének érvényre juttatása elvi szempontból is mennyire szükséges, annak alátámasztására érdemes Heller Farkas álláspontját idézni: A közszállításoknál arra is gondot szoktak fordítani, hogy a köznek szállító vállalatok megfelelő feltételek mellett foglalkoztassák munkásaikat. Sem erkölcsi, sem állambölcseleti szempontból ugyanis nem helyes az, ha a közület azzal akar szükségletei beszerzésénél előnyhöz jutni, hogy kedvezőtlen munkafeltételekkel dolgoznak a vállalkozók, vagy ha ilyeneket szállításainál eltűr. 17 A törvény említi a munkabéreket és az ahhoz kapcsolódó közterheket. Alapvető jogalkotói kezdeményezés, hogy a közbeszerzési szerződések teljesítése során a foglakoztatásra azaz a foglalkoztatottak bejelentésére vonatkozó kötelezettségeket megtartsák a nyertes ajánlattevőként szerződő felek. A Kbt. kifejezetten nevesíti a törvény céljai között a jogszerű foglalkoztatás elősegítését. 17 Heller Farkas: Pénzügytan (Magyar Közgazdasági Társaság, Budapest, 1943), 84. o. Ha a szerződés teljesítéséhez élőmunkaráfordítás szükséges, [ ] vizsgálni kell azt, hogy a megajánlott ajánlati ár elegendő-e a munkabérre és az ahhoz kapcsolódó közterhekre. [ ] Az ajánlatkérőnek a szolgáltatáshoz igénybe vett élőmunkára figyelemmel, a bírálat során szükséges megvizsgálnia, hogy a megajánlott ellenszolgáltatás a foglalkoztatás jellegétől függően fedezetet nyújt-e a munkabérre és a jogszabályokban meghatározott közterhekre, a megajánlott díjon a szolgáltatás teljesíthető-e. 18 A fentiekből következően a jogsértésén kívül tisztességtelen lenne a versenytársakkal szemben, ha valamely gazdasági szereplő azért tudna alacsonyabb ellenszolgáltatást megajánlani, mert nem teljesítené a jogszerű foglalkoztatással szemben támasztott követelményeket, azaz a közterhek meg nem fizetésével (feketefoglalkoztatással) kalkulálna előzetesen. A jogszerű foglalkoztatás követelménye nemcsak az adott közbeszerzési eljáráshoz, illetőleg az adott közbeszerzési szerződéshez kapcsolódóan jelenik meg a közbeszerzési szabályozásban, hanem általános elvárás, ugyanis a jogalkotó egyes foglalkoztatáshoz kapcsolódó, szankcionált jogsértéseket kizáró okként is meghatározhat, illetve meghatározott (a kizáró okokról a későbbiekben még lesz szó). 3. A kizáró ok tartalma A 2004/18/EK irányelv 45. cikk (2) bekezdésének e)-f) pontja a következő rendelkezést állapítja meg (a klasszikus ajánlatkérők tekintetében): a közbeszerzési eljárásban való részvételből kizárható minden gazdasági szereplő, aki, illetve amely a letelepedése szerinti ország, illetve az ajánlatkérő szerv székhelye szerinti ország jogi rendelkezései szerint nem tett eleget az adófizetési, illetve társadalombiztosítási járulékfizetési kötele- 18 D.60/11/2013. számú döntőbizottsági határozat (döntéshozatal időpontja: március 21.)
9 56 zettségeinek. 19 A 2014/24/EK irányelv 57. cikk (2) bekezdése pedig következő rendelkezést állapítja meg (a klasszikus ajánlatkérők tekintetében): ki kell zárni a közbeszerzési eljárásban való részvételből azt a gazdasági szereplőt, amelyre vonatkozóan az ajánlatkérő szervnek tudomása van arról, hogy megszegte adófizetési vagy társadalombiztosítási járulék-fizetési kötelezettségeit, amennyiben ezt olyan bírósági vagy közigazgatási határozat állapítja meg, amely a gazdasági szereplő székhelye szerinti ország vagy az ajánlatkérő szerv székhelye szerinti tagállam jogi rendelkezései szerint jogerős és kötelező. 20 A Kbt. 56. (1) bekezdés e) pontja az alábbiak szerint definiálja a nevesített közterhekkel kapcsolatos kizáró okot: Az eljárásban nem lehet ajánlattevő, részvételre jelentkező, alvállalkozó, és nem vehet részt az alkalmasság igazolásában olyan gazdasági szereplő, aki egy évnél régebben lejárt adó-, vámfizetési vagy társadalombiztosítási járulékfizetési kötelezettségének a letelepedése szerinti ország vagy az ajánlatkérő székhelye szerinti ország jogszabályai alapján nem tett eleget, kivéve, ha megfizetésére halasztást kapott. Az új Kbt. kiegészíti ezt azzal a kitétellel, hogy a kizáró ok nem áll fenn, ha a tartozást és az esetleges kamatot és bírságot az ajánlat (a részvételi jelentkezés) benyújtásának időpontjáig megfizette vagy ezek megfizetésére halasztást kapott a gazdasági szereplő. A Kbt. hivatkozott része a fizetési kötelezettséget említi. Az adók tekintetében az adófizetési kötelezettség része az Art. által definiált adókötelezettségnek, azaz egy nagyobb gyűjtőfogalom egyik részét képezi. Az adófizetési kötelezettség megállapításával a jogalkotó kijelöli, hogy kik azok az alanyok, akiknek az adó befizetését teljesíteniük kell: Az adót az e törvényben vagy más törvényben meghatározott esedékességekor az köteles megfizetni, akit arra jogszabály kötelez. A 19 Ld. még a 2014/24/EU irányelv preambulumának (103) bekezdését, valamint a 69. cikket. 20 Ld. még a 2014/24/EU irányelv preambulumának (103) bekezdését, valamint a 69. cikket. levont adót, adóelőleget annak kell megfizetnie, aki azt levonta. A beszedett adót az adóbeszedésre kötelezett fizeti meg. 21 Az adókötelezettséggel terhelt adóalanyok mellett az Art. ismeri az ún. helytállásra kötelezetteket, vagyis ha az adózó az esedékes adót nem fizette meg és azt tőle nem lehet behajtani, az adó megfizetésére határozattal kötelezhetőek egyes személyek, adott esetben meghatározott érték erejéig (pl. az örökös, a megajándékozott vagy az adózó jogutódja). 22 A jogalkotó nem önmagában a köztartozás meglétét definiálta kizáró okként, hanem azt, ha az egy évnél régebbi. Az ilyen jellegű kitételek akadályozzák meg azt, hogy már egy rövidebb időtartamú késedelem is kizáró ok legyen. Például az osztrák közbeszerzési törvény, a évi Bundesvergabegesetz (szövetségi közbeszerzési törvény, röviden: BVerg) (1) bekezdésének 6. pontja a következő kizáró okot (Ausschlussgrund) definiálja: ki kell zárni azt a vállalkozót, amely nem teljesítette a társadalombiztosítási járulékfizetési vagy az adó-, illetve adóelőlegfizetési kötelezettségét Ausztriában vagy azon ország előírásai szerint, amelyben letelepedett. A kizáró ok tekintetében a (3) bekezdés 2. pontja a következő enyhítést fogalmazza meg: Egy vállalkozás kizárásától el kell tekinteni, ha a társadalombiztosítási járulék vagy az adó, illetve előleg tekintetében csekély mértékű a hátralék. Az adófizetési kötelezettség tekintetében szabályozott kizáró ok esetében tehát szükség van egy olyan kiegészítő szabályra, amely megakadályozza azt, hogy egy csekély mértékű vagy rövid ideig tartó késedelem kizáró okot jelentsen. A magyar jogban a jogalkotó időtartamot állapít meg: az egy évnél rövidebb ideig fennálló köztartozás nem jelent kizárási alapot. Az osztrák BVerg nem az időtartamhoz, hanem a köztartozás mértékéhez ( geringfügiger Rückstand ) köti a mentesülést. A kérdés az lehet, hogy mi tekintendő egy-egy konkrét esetben csekély mértékű 21 Art. 35. (1) bekezdés 22 Ld. Art. 35. (2) bekezdését. 23
10 57 hátraléknak. Az ilyen jellegű meghatározás jogbizonytalanságot eredményezhet, így a magyar megközelítés amely meghatározott időtartam túllépéséhez köti a kizáró ok beálltát tűnik a megfelelőbbnek, még abban az esetben is, ha a tartozás mértéke csekély. Bár ez utóbbi eset elviekben kizárható, hiszen az a vállalkozás, amely csekélyebb mértékű köztartozást (hátralékot) képtelen rendezni egy éven belül, attól joggal várja el a jogalkotó, hogy ne vegyen részt közbeszerzési eljárásokban. 4. A pénzforgalmi számla nyitására vonatkozó kötelezettség A számlanyitási kötelezettség egyik legfontosabb funkciója, hogy az adó átutalással megfizethető legyen: A pénzforgalmi számlanyitásra kötelezett adózó a fizetési kötelezettségét belföldi pénzforgalmi számlájáról történő átutalással köteles teljesíteni. 24 E legfontosabb rendeltetés mellett a pénzforgalmi számla ellenőrizhetővé, követhetővé teszi a pénzforgalmat, ennek megfelelően alkalmas az ellenőrzések megkönnyítése mellett más következtetések levonására is a számla használata. A Kbt., illetőleg a felhatalmazása alapján kiadott kormányrendelet az irányelvi rendelkezéseknek megfelelően biztosítja az ajánlatkérő számára, hogy a pénzforgalmi számlához kapcsolódóan pénzügyi, illetve gazdasági alkalmassági követelményt állapítson meg: Az ajánlattevőnek, illetve a részvételre jelentkezőnek a szerződés teljesítéséhez szükséges pénzügyi és gazdasági alkalmassága árubeszerzés, építési beruházás, valamint szolgáltatás megrendelése esetén igazolható pénzügyi intézménytől származó, legfeljebb az eljárást megindító felhívás feladásától nem hirdetménnyel induló eljárásokban megküldésétől visszafelé számított kettő évre vonatkozóan kérhető, erről szóló nyilatkozattal, attól függően, hogy az ajánlattevő vagy részvételre jelentkező mikor jött létre, illetve mikor kezdte meg tevékenysé- 24 Art. 38. (1) bekezdés gét, amennyiben ezek az adatok rendelkezésre állnak. 25 Az ajánlatkérő az adók megfizetésétől független adatokat is vizsgálhat ennek keretében, így a fizetési kötelezettségek megfelelő teljesítését (pl. esetleges sorbaállítást, végrehajtást vagy hitelviszonyokat). E lehetőség lényegét a KDB a következőképpen foglalta össze egyik döntésében: A pénzügyi intézmény azokról a gazdasági adatokról nyilatkozik, amelyek a pénzintézet rendelkezésére állnak. Az ajánlatkérő e körben arról kíván meggyőződni, hogy az ajánlattevő pénzügyi helyzete a teljesítéshez kapcsolódóan megfelelő-e, így vizsgálhatja adott esetben a nyilatkozat bekéréssel a pénzforgalmi számlán történő sorban állást, fizetési késedelmet, illetve a hitel-visszafizetési fegyelmet. A pénzintézetnek a rendelkezésére álló pénzforgalmi számlákhoz kapcsolódó adatokról kell nyilatkoznia ajánlatkérő előírásának megfelelően. 26 Ebben a körben mindenképpen fontos említést tenni arról, hogy a pénzforgalmi szolgáltatás nyújtásáról szóló évi LXXXV. törvény különbséget tesz pénzforgalmi számla és fizetési számla között. 27 A fizetési számla a fizetési műveletek teljesítésére szolgáló, a pénzforgalmi szolgáltató egy vagy több ügyfele nevére megnyitott számla, ideértve a bankszámlát is. Ehhez képest szűkebb körben definiálta a jogalkotó a pénzforgalmi számla fogalmát. Eszerint a pénzforgalmi számla az a fizetési számla, amelyet a számlatulajdonos rendszeres gazdasági tevékenysége körében pénzforgalmának lebonyolítása céljából törvényben megállapított kötelezettség alapján nyit, illetve nyitott. Az ajánlatkérőnek tehát megfelelő módon kell meghatározni az ajánlati felhívá- 25 A közbeszerzési eljárásokban az alkalmasság és a kizáró okok igazolásának, valamint a közbeszerzési műszaki leírás meghatározásának módjáról szóló 310/2011. (XII. 23.) Korm. rendelet 14. (1) bekezdés a) pont 26 D.428/11/2012. számú döntőbizottsági határozat (döntéshozatal időpontja: augusztus 2.) 27 Ld. a pénzforgalmi szolgáltatás nyújtásáról szóló évi LXXXV. törvény és 20. pontját
11 58 sában a vizsgálandó számlák és az ezekhez kapcsolódóan benyújtandó iratok (igazolások) körét. Ennek során tekintetbe kell vennie azt is, hogy melyek azok a számlaadatok (számlaszámok), amelyek a cégnyilvántartásból, illetőleg az ingyenesen elérhető elektronikus cégnyilvántartásból elérhetőek A visszatartási kötelezettség Alapvető érdek, hogy az állam hozzájusson azokhoz az adóbevételekhez, amelyek teljesítését előírta. Ha az adó megállapítása megtörtént, ugyanakkor az adófizetési kötelezettséget az adóalany nem realizálta, abban az esetben lehetőség nyílik a közpénzekből finanszírozott szerződések esetében, hogy az ajánlatkérőként szerződő fél által teljesítendő ellenszolgáltatást az állam elvonja, azaz az ajánlatkérőként szerződő fél nem fizeti meg az adott összeget a nyertes ajánlattevőként szerződő félnek, hanem az állam részére visszatartja, amelynek így a végrehajtásra vonatkozó szabályok szerint lehetősége nyílik az adótartozás behajtására. Ez a konstrukció egyfajta törvényi engedményként (cessio legis) határozható meg: az adótartozással rendelkező nyertes ajánlattevőként szerződő fél mint jogosult helyébe bizonyos feltételek fennállása esetén az állam lép. Ahhoz azonban, hogy e konstrukció megvalósulhasson, az ajánlatkérőként szerződő félnek, illetve fővállalkozónak az alvállalkozó irányába meghatározott ellenőrzési kötelezettségeket kell teljesíteni. A magyar jogrendszerben a Kbt. hatálya alá tartozó szerződések tekintetében az Art. 36/A. -a tartalmaz ilyen jellegű kötelezettséget. A kötelezettség lényege a következőképpen foglalható össze: az ajánlatkérőként szerződő félnek, valamint a fővállalkozónak (további alvállalkozónak) meg kell vizsgálnia, 28 A cégnyilvánosságról, a bírósági cégeljárásról és a végelszámolásról szóló évi V. törvény (Ctv.) 24. (1) bekezdés értelmében 24. (1) bekezdés j) pontja értelmében csak a pénzforgalmi számlákat, valamint az azokat vezető pénzforgalmi szolgáltatók nevét és székhelyét tartalmazza a cégjegyzék valamennyi cég esetében. hogy azon szervezetnek, amelyek részére az Art.-ben meghatározott értékű kifizetést teljesíteni kíván közbeszerzési szerződéshez kapcsolódóan, van-e köztartozása. Az erre vonatkozó adatok forrása az együttes adóigazolás vagy a köztartozásmentes adózói adatbázisban való szereplés lehet. Köztartozás fennállása esetén visszatartási kötelezettség terheli a kifizetést teljesítőt abból a célból, hogy az állami adóhatóság intézkedhessen a követelés lefoglalásáról. Ha visszatartásra kötelezett szervezet jogellenesen nem tesz eleget a visszatartási kötelezettségnek, akkor egyetemleges felelősségi konstrukció is keletkezhet a kifizető és a jogosult között a köztartozás tekintetében. E szabályozáshoz kapcsolódóan mindenképpen érdemes megemlíteni, hogy a jogalkotó e szigorú szabályok alkalmazásától a 2008-ban kezdődött gazdasági világválságra tekintettel eltekint azon köztartozások tekintetében, amelyek szeptember 30. napját követően keletkeztek [az Art. 36/A. (9) bekezdésében meghatározottak szerint]. E mentesség hatályát folyamatosan meghosszabbították a gazdasági válság elhúzódására tekintettel, 29 a hátrányosan érintett vállalkozások helyzetének megkönnyítése érdekében. 30 Ha áttekintjük a visszatartási jog alkalmazásának, valamint a korlátozásának indokait, akkor megállapítható, hogy a jogalkotónak két alapvető érdek figyelembevételét kell mérlegelnie, azaz abban a kérdésben kell döntenie, hogy melyiket részesíti előnyben: a köztartozások minél hatékonyabb behajtását, vagy azt, hogy egy nehéz helyzetben lévő gazdasági szereplő esélyt kapjon a fennmaradásra a szerződésben meghatározott ellenszolgáltatáshoz hozzájutva, kockázatva azt, hogy a köztartozás csak később térül meg részben vagy egészben, illetve azt, hogy egyáltalán nem térül meg. 29 Ld. pl évi LXXVII. törvényt vagy a évi LXIV. törvényt. 30 A közbeszerzésekhez kapcsolódó kifizetési szabályok módosításáról szóló évi LXIV. törvény javaslati állapotához fűzött indokolás
12 59 V. A számviteli törvényt érintő összefüggések Tekintettel arra, hogy az Art. az adókötelezettségek körében nevesíti a nyilvántartásvezetési (könyvvezetési) kötelezettséget, szükséges a számviteli szabályozás és a közbeszerzési törvény kapcsolatának feltárását, elemzését is elvégezni, ugyanis a számvitelről szóló évi C. törvény (továbbiakban: Sztv.) alapvető de nem kizárólagos jogforrás a nyilvántartások és a könyvvezetés körében. Hangsúlyozandó azonban, hogy nem minden adóalany, illetve közbeszerzési jogi szempontból gazdasági szereplőnek minősülő alany tartozik a számviteli törvény hatálya alá. 1. Az alkalmassági követelmények meghatározásának lehetősége A Kbt. felhatalmazza az ajánlatkérőket, hogy az eljárást megindító felhívásukban meghatározzák az alkalmassági követelményeket. Az alkalmassági követelmények meghatározása azért bír különös jelentőséggel, mert alapvető ajánlatkérői érdek az, hogy csak olyan gazdasági szereplők vegyenek részt a közbeszerzési eljárásban, amelyek a szerződés teljesítésére ténylegesen képesek. Az alkalmassági követelmények tehát az ajánlatkérőt védő és az ajánlatkérő által az ajánlattevőkkel (részvételi jelentkezőkkel) szemben meghatározott olyan pénzügyi, gazdasági, műszaki és szakmai elvárások, amelyek biztosítják, hogy a közbeszerzési eljárás eredményeképpen megkötendő szerződés teljesítése jog- és szerződésszerű legyen. Az ajánlatkérő érdeke, hogy az alkalmassági követelményeket ne határozza meg egyrészt túlzottan szigorúan azaz az alkalmassági követelmények ne okozzák az egyébként megfelelő erőforrásokkal rendelkező vállalkozások kirekesztését, másrészt az is érdeke, hogy ne legyenek e követelmények túlzottan engedékenyek. Az alkalmassági követelményeket egyébként egyrészt az alapelveknek, másrészt a Kbt. 55. (3) bekezdésében meghatározott elvárásnak megfelelően kell meghatározni, vagyis biztosítani kell a verseny tisztaságát és az esélyegyenlőséget, valamint annak a követelménynek az érvényesülését, amely szerint az ajánlatkérőnek az alkalmassági követelmények meghatározását a közbeszerzés tárgyára kell korlátoznia, és azokat a közbeszerzés becsült értékére is tekintettel legfeljebb a szerződés teljesítéséhez ténylegesen szükséges feltételek mértékéig lehet előírni. Ha a követelmények túlzott mértékűek a közbeszerzés értékéhez, tárgyához és az ahhoz kapcsolódóan jogosan elvárt igényekhez képest, akkor az ajánlatkérő felhívása jogsértő. Szükséges ehhez hozzátenni, hogy önmagában az a körülmény, hogy egy közbeszerzési eljárásban résztvevő egyes piaci szereplők a teljesítéshez szükséges szakmai tapasztalatokkal, fizikai, emberi, pénzügyi, gazdasági erőforrásokkal nem egyforma mértékben rendelkeznek, nem azonosítható az esélyegyenlőség vagy a verseny tisztaságának megsértésével. 31 Azt is fontos megemlíteni, hogy a Kbt. alkalmassági feltételei nem ajánlattevői jogosultságként kerültek definiálásra, hanem ajánlatkérő mozgásterét határozzák meg a tekintetben, hogy mely előírások, követelmények mentén jogosult kizárólag vizsgálni az ajánlattevő szerződés teljesítésére vonatkozó alkalmasságát, vagyis a Kbt.-ben foglalt keretek között ajánlatkérő saját hatáskörében dönthet az alkalmassági követelmények előírásáról és azok igazolási módjairól. 32 Az alkalmassági követelmények meghatározása két oldalról vizsgálható tehát: egyrészt az ajánlatkérők jogos érdeke az, hogy ténylegesen alkalmatlan gazdasági szereplők ne vegyen részt az eljárásban, másrészt indokolatlanul nem rekeszthet ki egyes ajánlattevőket a versenyből túlzott követelmények megállapításával. A KDB a következőképpen foglalta össze mindezt: az állami vagyont kezelő ajánlatkérőnek az ügyletkötési gondosság nemcsak joga, hanem kötelessége is. A felelősen gazdálkodó ajánlatkérő ezért joggal várja el 31 D.131/21/2009. számú döntőbizottsági határozat (döntéshozatal időpontja: május 18.) 32 D.981/11/2011. számú döntőbizottsági határozat (döntéshozatal időpontja: február 1.)
13 60 jelenős értékű beruházását megvalósító potenciális szerződő partnerétől, hogy rendelkezzen a szerződés megbízható teljesítését biztosító feltételekkel. Mindezek mellett azonban a közpénz-felhasználónak a Kbt. alapelveivel összhangban azt is biztosítania kell, hogy az adott beszerzés elnyeréséért valamennyi lehetséges, a szerződést ténylegesen teljesíteni képes ajánlattevő versenyezhessen. Alkalmatlanságot egyetlen olyan feltétel se eredményezhessen, amely előírás eleve túlterjeszkedik a beszerzéshez megkívánt mértéken. A túlzott alkalmassági feltétel ugyanis a verseny korlátozásával jár, sérti a verseny tisztaságára, illetve az ajánlattevők esélyegyenlőségére vonatkozó alapelveket. Az ajánlatkérő tehát jogosult olyan követelményeket támasztani, amelyek a minél biztonságosabb teljesítést célozzák, de a szerződés teljesítéséhez ténylegesen nem szükséges, túlzott, indokolatlanul nehezen teljesíthető előírásokat már nem tehet. 33 A számviteli jogszabályok szerinti beszámolóban meghatározott adatok vizsgálatára a Kbt. hatalmazza fel az ajánlatkérőt. Az ajánlatkérő a pénzügyi, illetve gazdasági alkalmasság körében jogosult a beszámolóban meghatározott egyes adatok tekintetében alkalmassági minimumkövetelményt meghatározni. A pénzügyi és gazdasági alkalmassági feltételek rendeltetését a következőképpen határozta meg a KDB: [ ] a pénzügyi és gazdasági alkalmassági feltételeknek összetett rendeltetésük van. Az alapvető funkciójuk az, hogy biztosítsák a pénzügyi, gazdasági stabilitással rendelkező ajánlattevő kiválasztását. A pénzügyi, gazdasági feltételrendszer másik funkciója az, hogy bemutassa annak a lehetőségét, hogy amennyiben szükséges, az ajánlattevő tudja biztosítani az ellenérték egészének vagy egy részének kifizetéséig szükséges előfinanszírozási igényt D.252/11/2012. számú döntőbizottsági határozat (döntéshozatal időpontja: május 10.) 34 D.93/23/2011 számú döntőbizottsági határozat (döntéshozatal időpontja: március 29.). Ld. még pl. a D.542/12/2011. számú döntőbizottsági határozatot (döntéshozatal időpontja: szeptember 4.) Ezen belül a beszámoló szerinti eredmény jelentőségéhez, szerepéhez kapcsolódóan a Döntőbizottság a következőképpen fogalmazott: a közbeszerzési eljárásokban a pénzügyi, gazdasági helyzet vizsgálatának, meghatározott mértékű követelményeknek való megfelelésnek a rendeltetése összetett. Egyrészt meg kell mutatnia azt, hogy az adott szervezet pénzügyi, gazdasági stabilitással rendelkezik, mely különösen hosszú távú beszerzések esetén fontos szempont amiatt, hogy a megelőző gazdálkodási adataiból megalapozott következtetés legyen levonható arra, hogy a teljesítés időtartama alatt nem következhet be a pénzügyi, gazdasági helyzetének olyan megromlása, mely akadályozná a teljesítés befejezését. E tekintetben [régi] a Kbt. 66. (1) bekezdés b) pontja szerinti alkalmassági igazolási módnál a mérleg szerinti eredmény vonatkozásában a pozitív mérleg szerinti eredmény az, mely alátámasztja azt, hogy az adott szervezet a gazdálkodási tevékenységét eredményesen végzi az évek során. Az eredményes gazdálkodás olyan szempontból is relevanciával bír a pénzügyi alkalmassági követelmények tekintetében, hogy a konkrét közbeszerzési eljárás feltételeinek a függvényében szükséges eltérő mértékű előfinanszírozás biztosítása, mely szintén feltételezi azt, hogy a szervezet gazdasági eredményei ezt lehetővé tegyék számára. 35 Az eredményhez kapcsolódó előírásnál a Döntőbizottság leszögezte, hogy az nem valamilyen elvont, absztrakt feltétel, hiszen mind az elméleti közgazdaságtudomány, mind a pénzügyi, gazdasági élet alanyai a gazdálkodó szervezetek pénzügyi, gazdasági helyzetének megítélése, minősítése körében ténylegesen figyelembe is veszik a mérleg szerinti eredményt. A Kbt. felhatalmazása alapján kiadott kormányrendelet a következő lehetőséget fogalmazza meg: Az ajánlattevőnek, illetve a részvételre jelentkezőnek a szerződés teljesítéséhez szükséges pénzügyi és gazdasági alkalmassága árubeszerzés, építési beruházás, 35 D.279/9/2007. számú döntőbizottsági határozat (közzétéve KÉ-11021/2007 szám alatt a Közbeszerzési Értesítőben)
14 61 valamint szolgáltatás megrendelése esetén igazolható saját vagy jogelődje számviteli jogszabályok szerinti beszámolójának vagy annak meghatározott részének benyújtásával (ha a gazdasági szereplő letelepedése szerinti ország joga előírja közzétételét); amennyiben az ajánlatkérő által kért beszámoló a céginformációs szolgálat honlapján megismerhető, a beszámoló adatait az ajánlatkérő ellenőrzi, a céginformációs szolgálat honlapján megtalálható beszámoló csatolása az ajánlatban, illetve részvételi jelentkezésben nem szükséges. 36 Ez azt jelenti, hogy az ajánlatkérő jogosult ugyanakkor nem köteles a felhívásában a beszámoló szerinti adatokat is vizsgálni az ajánlattevők (gazdasági szereplők) alkalmasságának megítélésekor. Hogy pontosan mit (milyen adatokat, jellemzőket) vizsgálhat az ajánlatkérő, arra nézve a jogszabály nem ad útmutatást, ennek megfelelően az ajánlatkérő döntési kompetenciájába tartozik e kérdés eldöntése. Hogy e kiválasztott adatokhoz azonban milyen teljesítendő minimumkövetelményeket rendel, már korlátok közé esik, ugyanis alkalmassági követelmények meghatározására irányuló feljebb említett általános tilalom ebben az esetben is érvényesül. A gyakorlatban lehet egyszerűbb és bonyolultabb követelményekkel (ajánlatkérői előírásokkal) is találkozni. Így például viszonylag egyszerű az alkalmasság megítélése abban az esetben, ha az ajánlatkérő a megelőző évek adózás előtti eredményeit kívánja vizsgálni. Jellemző előírás ilyenkor a következő: alkalmatlan az ajánlattevő, ha az előző három üzleti év bármelyikében az eredménykimutatás szerinti adózás előtti eredménye negatív volt, vagy alkalmatlan az ajánlattevő, ha az előző három üzleti évben egynél több alkalommal az adózás előtti eredménye negatív volt. Ilyen esetben az ajánlatkérő az eredménykimutatás egy-egy konkrét sorát (oszlopát) vizsgálja, és az ezekben rögzített számadatok könnyen, bármilyen matematikai művelet, képlet vagy speciális számviteli ismeretek alkalmazása nélkül értelmezhetőek, a szükséges következtetések belőlük egyértelműen levonhatóak. Említhetőek azonban olyan esetek, amikor az ajánlatkérők összetettebb módon fogalmazzák meg az előírásukat, és több, a számviteli jogszabályok szerinti beszámolóban meghatározott adat együttes vizsgálatának módszertanát határozzák meg; e meghatározások rendszerint olyan komplikáltak, hogy megfelelő gazdasági-pénzügyi szakképzettség nélkül nehezen ragadható meg az előírás tényleges tartalma. Példaként említhető az az eset, 37 amikor az ajánlatkérő a következő alkalmassági követelményt határozta meg: a számviteli jogszabályok szerinti (2006, évi) beszámolója esetében bármely vizsgált évben a jegyzett tőkéje el kell érje a 60 MFtot, valamint a saját tőkéje a 250 MFt-ot. Ezzel összefüggésben határozta meg az alkalmasság feltételeként azt is, hogy akkor alkalmas [az ajánlattevő], ha a számviteli jogszabályok szerinti (2006, 2007.) beszámolója alapján a likviditási mutató I. (forgóeszköz/rövid lejáratú kötelezettség) minimális értéke 1,35; a likviditási mutató II. (forgóeszköz-készlet/rövid lejáratú kötelezettség) minimális értéke 1,30; a tőkeellátottság (saját tőke/idegen tőke) a vizsgált időszakban nem éri el az 45%-ot. Az alkalmassági követelmény tekintetében a KDB megvizsgálta, hogy túlzottnak, indokolatlannak minősíthető-e egy ilyen jellegű követelmény, és végül arra a következetésre jutott, hogy egyrészt indokolt volt, másrészt nem volt túlzott a követelmény. A határozatból a következő elemek emelhetőek ki: 36 A közbeszerzési eljárásokban az alkalmasság és a kizáró okok igazolásának, valamint a közbeszerzési műszaki leírás meghatározásának módjáról szóló 310/2011. (XII. 23.) Korm. rendelet 14. (1) bekezdés b) pont 37 Ld. D.152/20/2009. számú döntőbizottsági határozatot (döntéshozatal időpontja: május 22.; a határozat közzétéve a Közbeszerzési Értesítő 2009/73. számában)
15 62 1. A mérlegelemzés és a mutatószámok fogalma, jelentősége. Elsődleges jelleggel a Döntőbizottság a mérlegelemzés és a mutatószámok általános jellemzését végezte el: A fenti gazdasági alkalmasságra vonatkozó előírásokat a Döntőbizottság együttesen, összefüggésükben vizsgálta meg. Ezt azért indokolt hangsúlyozni, mivel a mutatókat összességükben, összefüggésükben kell vizsgálni, valamint az előírt három évben elért mutatók összehasonlítása alapján. A társaság megítéléséhez, tevékenysége értékéléséhez szükséges a társaság gazdasági folyamatainak értékelése, melynek egyik lehetséges eszköze a mérlegelemzés. A mérlegelemzés egyik lehetséges eszköze a mutatószámok alapján történő elemzés. A mutatószámok jelentősen összevont, tömörített numerikus kifejezési módok, melyek koncentrált formában adnak tájékoztatást a mennyiségileg bemutatható jelenségekről. Ezek alapján nyerhetnek tehát információkat mind a társaság tulajdonosai, befektetői, és többek között az ajánlatkérők is. Ajánlatkérő az alkalmasság körében vagyoni helyzetre és a pénzügyi helyzetre vonatkozó mutatókat írt elő. [ ] Az előírásból megállapítható, hogy ajánlatkérő nem egyegy elemét emelte ki a beszámolónak, mérlegnek, hanem összefüggéseiben írta elő azokat a vagyoni és pénzügyi helyzetet mutató elemeket, melyeket a tőkeerősség, stabilitás, ajánlatkérői finanszírozás alátámasztására figyelembe kívánt venni. 2. A konkrét szerződés finanszírozási jellemzői. Az említett alkalmassági követelmény megalapozottsága tekintetében történő állásfoglaláshoz vizsgálnia kellett a Döntőbizottságnak, hogy a közbeszerzési eljárás eredményeképpen létrejövő szerződés finanszírozási feltételei hogyan alakultak, hiszen ezektől függ, hogy ténylegesen milyen pénzügyigazdasági teherviselő-képesség követelhető meg az ajánlattevőktől. A KDB rögzítette, hogy előleget az ajánlatkérő nem biztosított, a fizetési határidő 60 nap volt, így a következőket fogalmazta meg: Az ún. mérföldkövek alapján kerülhet sor a pénzügyi elszámolásra, és jelentős határidővel történik meg a tényleges kifizetés (fenti hivatkozott 60 nap). Ez azt jelenti, hogy az ilyen beruházások esetén az alkalmas ajánlattevőnek ténylegesen utófinanszírozással kell számolnia, megfelelő mértékű saját forrásokkal kell rendelkeznie a munka megkezdésének, elvégzésének minden területén, sőt a kivitelezés során a pontosan rögzített munkafázisoktól, azokban megvalósítandó munkáktól sem térhet el. 3. Az egyes fogalmak részletes elemzése, az összefüggéseik vizsgálata. A Döntőbizottság a határozatában részletesen elemezte az ajánlatkérői előírásban rögzített fogalmakat, így a saját tőke, a likviditási mutató és a saját tőke/idegen tőke arányának fogalmát, jelentőségét, és ezek alapján a Döntőbizottság nem találta túlzottnak a saját tőke/idegen tőke 45 % arányát, mert ajánlatkérő a szerződés teljesítéséhez szükséges mértékben olyan ajánlattevőt kívánt kiválasztani, akinél a kötelezettségek aránya alacsonyabb, és ahol ez a mutató azt fejezi ki, hogy a kötelezettség alacsonyabb arányára tekintettel ajánlattevő a fizetési kötelezettségeinek teljesítéséhez valószínűsíthetően nem szorul rá az építési beruházás teljesítéséhez szükséges eszközeinek értékesítésére. A fentiek összegzéseképpen megfogalmazható, hogy ilyen esetben válik különösen hangsúlyossá a Kbt. azon rendelkezése, amely megköveteli, hogy az ajánlatkérő a közbeszerzési eljárásban biztosítsa a pénzügyi szakértelmet. Ha az ajánlatkérő ilyen speciális jellegű pénzügyi-gazdasági alkalmassági követelményt határoz meg az eljárást megindító felhívásában, akkor azonban az ajánlattevőknek is rendelkezniük kell pénzügyi-számviteli szakterületen jártas szakemberrel. Mivel a különböző pénzügyi mutatók tartalmának tényleges megítélése sokszor nehézségbe ütközik, ezért alkalmazásuk kockázatos. E jelenségre tekintettel a Közbeszerzési Hatóság és az Európai Unióból származó támogatások felhasználását ellenőrző szervezetek (Miniszterelnökség, Európai Támogatásokat Auditáló Főigazgatóság) arra az ál-
16 63 láspontra helyezkedtek, hogy amennyiben az ajánlatkérő különböző pénzügyi mutatókat (például likviditási mutató) kíván a közbeszerzési eljárásban a pénzügyi-gazdasági alkalmasság körében vizsgálni, úgy az ellenőrzést végző szervek felhívják a figyelmét arra, hogy azt csak abban az esetben írhatja elő, ha az valóban szükséges a szerződés teljesítéséhez, összefüggésben van az adott beszerzés tárgyával és megalapozott következtetést lehet levonni belőle az ajánlattevő (részvételre jelentkező) pénzügyi-gazdasági alkalmasságára vonatkozóan. Összességében tehát elmondható, hogy a különféle hasonló mutatók csak nagyon ritkán alkalmazhatóak jogszerűen, és alkalmazásuk általában nem javasolt Az alkalmasság megítélése az eltérő tagállami szabályozások esetén Miután az Európai Unió tagállamaiban a számviteli jogszabályok szerinti beszámoló elkészítésére vonatkozó szabályok eltérőek, ezért problémát jelenthet az, hogy miképpen lehet (kell) a gazdasági szereplők helyzetét megítélni. A kérdés megvilágítására az Európai Bíróság joggyakorlatában felmerült esetet célszerű elemezni. A Bíróság előzetes döntéshozatali eljárásának alapját az a körülmény képezte, hogy egy német gazdasági társaság egy eljárást megindító felhívást azért kifogásolt, mert álláspontja szerint hátrányosan megkülönböztetőként lehetett értelmezni az ajánlatkérői előírást azon az alapon, hogy a német jog alapján hátrányt jelentő módon kell egyes adatokat meghatározni. A Bíróság az ítéletében 39 a következőket fogalmazta meg a problémával kapcsolatban: Az előzetes döntéshozatalra utaló határozatból kitűnik, hogy a társaságok éves beszámolójára vonatkozó német és magyar szabályozás is előírja, hogy a mérleg szerinti eredménynek figyelembe kell vennie az osztalékelszámolást. 38 NFM-NFÜ (Miniszterelnökség)-KH-EUTAF közös álláspontjai, , VIII. pont (http://www.kozbeszerzes.hu/jogi-hatter/kozosallaspontok) 39 Az Európai Bíróság C-218/11. sz. ítélete Míg azonban a magyar szabályozás ezt csak annyiban teszi lehetővé, amennyiben az említett mérleg szerinti eredményt ez nem teszi negatívvá, a német szabályozás nem tartalmaz ilyen korlátozást, legalábbis a leányvállalat által az anyavállalat számára átadott nyereség vonatkozásában. [ ] A Hochtief Solutions AG által elért nyereséget nyereségátadási szerződés alapján minden évben át kell adni az anyavállalatának, emiatt a Hochtief Solutions AG mérleg szerinti eredménye rendszeresen nulla vagy negatív. A Hochtief Magyarország vitatta a gazdasági követelmény jogszerűségét azzal az indokkal, hogy az hátrányosan megkülönböztető, és sérti a 2004/18 irányelvet átültető magyar jogszabály bizonyos rendelkezéseit. Ebben az összefüggésben a kérdést előterjesztő bíróság kifejti, hogy a német jog szerinti társaságokra, de legalábbis a német jog szerinti vállalatcsoportokra alkalmazandó, az éves beszámolókra vonatkozó szabályok alkalmazásában lehetséges, hogy valamely társaság pozitív adózás utáni eredményt érjen el, ám mérleg szerinti eredménye negatív legyen az adózás utáni eredményt meghaladó osztalék elszámolása vagy nyereségátadás miatt, míg a magyar szabályozás nem teszi lehetővé az osztalék olyan elszámolását, amelynek eredményeképpen a mérleg szerinti eredmény negatív lenne. A Bíróság felmerült kérdésekre többek között a következőket fogalmazta meg: Mivel a társaságok éves beszámolóira vonatkozó tagállami jogszabályok nem képezik teljes harmonizáció tárgyát, nem zárható ki, hogy e jogszabályok között eltérések legyenek a mérleg egy adott elemével kapcsolatban, amelyre való utalással az ajánlatkérő meghatározta az alkalmasság minimális szintjét. Hangsúlyozni kell ugyanakkor, hogy [ ] az ajánlattevők gazdasági és pénzügyi alkalmasságának igazolását illetően az ajánlatkérők jogszerűen követelhetnek meg valamely adatot akkor is, ha akár [ ] jogszabályi eltérés miatt, objektíve nem minden potenciális részvételre jelentkező vagy ajánlattevő képes azt benyújtani. Ennélfogva az ilyen követelmény önmagában nem tekinthető hátrányos megkülönböztetésnek. Ebből az követ-
17 64 kezik, hogy a gazdasági és pénzügyi alkalmasság minimális szintjének előírása nem minősül főszabály szerint jogellenesnek pusztán azért, mert e szint elérését a mérleg egy olyan elemére való utalással kell igazolni, amely vonatkozásában a tagállamok jogszabályai eltérőek lehetnek. 3. Az eszköznyilvántartó kartonok (lapok) mint az alkalmasság igazolásának dokumentumai Az ajánlatkérő jogosult arra, hogy a közbeszerzési eljárásban eszközök, műszaki berendezések, illetve felszereltség rendelkezésre állását vizsgálja a műszaki, illetve szakmai alkalmasság körében. Mivel a 310/2011. (XII. 23.) Korm. rendelet nem határoz meg kötelező igazolási módozatot az ilyen alkalmassági követelmény előírása tekintetében (szemben a korábbi teljesítésekre vonatkozó követelménnyel), ezért az ajánlatkérő mozgástérrel rendelkezik a benyújtandó igazolások meghatározása terén. Az ilyen típusú alkalmassági követelménynél rendszerint eszköznyilvántartó karton benyújtását szokták előírni, így érdemes egy ezzel kapcsolatos olyan jogvitát is megemlíteni, amelyben felmerült kérdésként, hogy az ajánlatkérő köteles-e adott esetben több évvel korábbi keltezésű kartont is elfogadni. A Döntőbizottság megjegyezte ezzel kapcsolatban, hogy ajánlatkérő valóban nem határozott meg külön időpontot, időintervallumot az alkalmassági igazolási módban közölt eszköznyilvántartó kartonok vonatkozásában. Ugyanakkor tekintettel arra, hogy a gazdálkodó szervezeteket a számviteli törvény rendelkezéseire figyelemmel a tárgyi eszközök tekintetében milyen nyilvántartási, könyvvezetési kötelezettségek terhelik, méghozzá üzleti évenként, a Döntőbizottság szerint nem jogsértő, ha ajánlatkérő tisztázni kívánja, hogy a több évvel korábbi eszköznyilvántartó kartonban foglalt adatok jelenleg is érvényesek és hatályosak D.285/13/2011. számú döntőbizottsági határozat (döntéshozatal időpontja: június 14.) A Kúria egyik ítéletében azt is vizsgálta, hogy az ajánlatkérő által meghatározott tárgyi eszköz karton kiváltható-e más, az ajánlattevő által előállított igazolással: A Kúria kiemeli, hogy a tárgyi eszköznyilvántartás, mint a részvételi felhívásban igazolási módként jelölt dokumentum nyilvánvalóan az Szt. szerinti kötött tartalmú és nem a vállalkozások által vezetett egyéb saját nyilvántartás. Az Szt. előírásai minden vállalkozásra kötelezőek, így a tárgyi eszköznyilvántartó kartonra vonatkozó formai és tartalmi követelmények nem lehetnek gazdálkodó szervezetenként eltérőek. A hiánypótlás elrendelése ezért a felperes részéről indokolt volt, melynek nem teljesítése jogszerűen a jelentkezés érvénytelenségét vonta maga után A számviteli jogszabályok szerinti beszámoló részei Az Sztv. a beszámolók különböző típusait különíti el, továbbá meghatározza, hogy az egyes típusok milyen tartalmi elemekből tevődnek össze. Így például Az éves beszámoló mérlegből, eredménykimutatásból és kiegészítő mellékletből áll. 42 A feljebb idézett hatályos szabályozás már felhatalmazza az ajánlatkérőt, hogy a beszámoló egyes részeinek benyújtását írja elő. A régi Kbt. 66. (1) bekezdés b) pontja nem tartalmazott szűkítést, csak a beszámoló benyújtásának előírására vonatkozó lehetőséget rögzítette, vagyis a kógenciára tekintettel az ajánlatkérő a teljes beszámoló benyújtását írhatta csak elő, még abban az esetben is, ha annak csak meghatározott részét jellemzően az eredménykimutatást kívánta vizsgálni. Alapvetőnek tekinthető a kérdés: a bírálat során hogyan kell eljárnia az ajánlatkérőnek abban az esetben, ha a beszámoló benyújtását írja elő, viszont az ajánlattevő csak a beszámoló azon részét nyújtotta be az ajánlat 41 A Kúria Kfv.III /2011/10. számú ítélete (döntéshozatal időpontja: november 13., 42 Sztv. 19. (1) bekezdés 1. mondat
18 65 részeként, amelyhez kapcsolódóan az ajánlatkérő az alkalmassági követelményét rendelte, egyéb részeket (pl. kiegészítő mellékletet) viszont nem nyújtotta be. A KDB joggyakorlatában a fenti a kérdést a következőképpen válaszolta meg: Kérelmező sérelmezte, hogy a [nyertes ajánlattevő] nem a számviteli jogszabályoknak megfelelő beszámolót csatolt, mert nem csatolta beszámolójához a kiegészítő mellékletet. Ezért a nyertes ajánlata érvénytelen a [régi] Kbt. 88. (1) bekezdés f) pontja alapján. A Döntőbizottság megállapította, hogy a nyertes ajánlat érvénytelenségét nem eredményezi, hogy a [nyertes ajánlattevő] egyszerűsített éves beszámolójához nem csatolta a kiegészítő mellékletet. Az ajánlatba a [nyertes ajánlattevő] által csatolt mérleg és eredménykimutatás alapján egyértelműen megállapítható az ajánlattételi felhívásban e körben előírt pénzügyi, gazdasági alkalmassági feltételnek való megfelelés. Ajánlatkérő azon követelményt támasztotta, hogy konzorcium esetén a konzorciumi tagnak az adózás utáni eredménye az utolsó kettő lezárt üzleti év ( ) mindegyikében ne legyen negatív. A nyertes konzorcium tagja, a [nyertes ajánlattevő] vonatkozásában az általa csatolt és könyvvizsgáló által igazolt adatok alapján megállapítható, hogy a fenti feltételnek megfelel, e tekintetben alkalmas. Így az egyszerűsített éves beszámoló kiegészítő mellékletének hiánya nem eredményezi a nyertes ajánlat érvénytelenségét. A Döntőbizottság ezért ezen érvénytelenségi okot elutasította. 43 Mindenképpen szükséges megjegyezni, hogy a fenti kérdés jelentősége a közhiteles nyilvántartások megismerésének kötelezettségére tekintettel meglehetősen csekély lett (hiszen a beszámoló benyújtására az ajánlattevő csak akkor kötelezhető, ha az ajánlatkérő nem férhet hozzá közhiteles és ingyenes nyilvántartásból). 43 D.735/17/2009. számú döntőbizottsági határozat (döntéshozatal időpontja: január 15.) Második megjegyzésként szükséges megfogalmazni azt, hogy másképpen közelítette meg a KDB a kérdést más alkalmassági követelmények tekintetében egyes esetekben. Ha a jogszabály azt tartalmazza, hogy az ismertetett teljesítéseket kell igazolni, akkor elegendő, ha az ajánlatban az ajánlattevő csak azon korábbi teljesítéseire csatolja az előírt igazolást, amelyeket a nyilatkozatában nevesített, és csak annyit ismertet e nyilatkozatban, amennyi az alkalmasság minimumkövetelményei körében előírásra került (ha az ajánlatkérő például kettő korábbi építési beruházásra vonatkozó referenciát követelt meg, akkor elegendő annyit ismertetni és igazolni). Ha ugyanis többről nyilatkozik, de kevesebbet igazol, akkor az ajánlat nem fog megfelelni a felhívásban foglaltaknak (ami hiánypótláshoz, adott esetben érvénytelenné nyilvánításhoz vezethet). Ha bírálatnál nem játszik szerepet a többlet-referenciák száma, akkor szükségtelen a követelményeket túlteljesíteni, célszerűtlen több beruházásról adatot közölni, mint amennyi a megfeleléshez szükséges. 44 Ugyanez a megközelítés jellemzi például a szakemberekhez kapcsolódó alkalmasság igazolását. 45 Vagyis ilyen esetekben érvénytelenséget eredményez az, ha az ismertetett adatok és az igazolások száma nincs összhangban (mert többet ismertetett a gazdasági szereplő, mint amennyit az előírt módokon igazolt volna), tehát nem bírt relevanciával az, hogy a rendelkezésre álló adatokból, igazolásokból is megállapítható volt az alkalmasság. 44 Ld. pl. D.88/16/2004. számú döntőbizottsági határozatot (döntéshozatal időpontja: március 19., közzétéve KÉ-3002/2004. szám alatt a Közbeszerzési Értesítőben). 45 Ld. 467/10/2012. számú döntőbizottsági határozatot (döntéshozatal időpontja: szeptember 24.): Akörben a felek között nem volt vita, hogy az érintett két helyettes szakemberrel az ajánlattevő alkalmasságot igazolni nem kívánt. A Döntőbizottságnak abban a kérdéskörben kellett állást foglalnia, hogy a két érintett szakember önéletrajza vonatkozásában ajánlatkérőnek kellett-e volna hiánypótlást elrendelnie, függetlenül attól, hogy a két érintett szakemberrel az ajánlattevő nem kívánt alkalmasságot igazolni. A Döntőbizottság álláspontja szerint ajánlatkérőnek a két érintett szakember önéletrajza kapcsán el kellett volna rendelnie a hiánypótlást
19 66 5. Az elektronikus nyilvántartások és a jogsértésről való tudomásszerzés A Kbt. a vonatkozó irányelvi előírásoknak megfelelően biztosítja a jogorvoslat lehetőségét. A jogorvoslati eljárás megindítása és lefolytatása a Közbeszerzési Döntőbizottság hatáskörébe tartozik. Hasonlóan más eljárásjogokhoz, a jogalkotó ebben az esetben is meghatározta azokat a körülményeket (eljárásjogi akadályokat), amelyek közül egynek a fennállása esetén a kérelem (kezdeményezés) érdemi vizsgálata nem valósítható meg a KDB részéről. Ilyen esetben a kérelem érdemi vizsgálat nélkül elutasítandó, illetőleg ha erre az eljárás megindítását megelőzően nem került sor, az eljárás megszüntetendő. A kérelem (kezdeményezés) előterjesztésére nyitva álló határidők tekintetében a Kbt. egyrészt szubjektív, másrészt objektív határidőket rögzít: 46 a jogalkotó elkülönítetten szabályozza a jogorvoslati kérelmek benyújtására nyitva álló szubjektív és az objektív határidőket, ebből eredően a kérelmezőknek jogorvoslati kérelmeik benyújtásakor mindkét határidő megtartására figyelemmel kell lenniük, kérelmeiket úgy kell előterjeszteniük, hogy arra mind a szubjektív, mind az objektív jogvesztő határidőn belül sor kerüljön, bármelyik határidő elmulasztása esetén bekövetkeznek az elkésettséghez fűződő joghatások, a jogorvoslathoz való jog elenyészik, eljárásjogi akadály keletkezik. 47 A jogvesztő határidők szabályozása (a határidők számítása) a jogsértésről történő tudomásszerzéshez kapcsolódik elsősorban, 48 a szubjektív határidők meghatározásával: a tudomásra jutás alapján a jogalkotó szubjektív jogorvoslati határidőt határozott meg, ez pedig azt jelenti, hogy a jogorvoslati határidő megtartottsága körében azt kell vizsgálni, hogy a kérelmező mikor jutott olyan tények, információk birtokába, mely alapján feltéte- 46 Ld. Kbt (3)-(7) bekezdéseit. 47 D.665/15/2009. számú döntőbizottsági végzés (döntéshozatal időpontja: november 27.) 48 Ld. Kbt (5) bekezdését. lezhette, hogy ajánlatkérő valamely cselekménye vagy döntése jogsértő. 49 A jogsértésről való tudomásszerzés körében mindenképpen meg kell vizsgálni az elektronikus nyilvántartások jelentőségét. A KDB egy esetben nem fogadta el kérelmező iratbetekintésére történő hivatkozását, mivel ezen adat más forrásból is megismerhető. A Döntőbizottság a fentiek alapján megállapította, hogy kérelmező az iratbetekintést megelőzően tudomással bírhatott arról, hogy az ajánlattevőként résztvevő ajánlattevő nem minősül KKV-nek. 50 A végzésben megállapított tényállás szerint kérelmező azt sérelmezte, hogy a Kbt (7) bekezdés a) pontja alapján felkért ajánlattevő egy olyan másik gazdasági szereplővel tett közösen ajánlatot, amelyik nem minősül mikro-, kis- vagy középvállalkozásnak [és ezáltal sérült a Kbt (8) bekezdése]. Erről a körülményről az ajánlatok elbírálásáról szóló összegezés megküldését követő iratbetekintés során szerzett tudomást, előzetes vitarendezési kérelmet terjesztett elő, amelyet az ajánlatkérő elutasított. A jogorvoslati eljárásban a tudomásszerzés időpontjaként a vitarendezési kérelmének elutasítását jelölte meg a kérelmező. Ajánlatkérő álláspontja szerint azonban a tudomásszerzés már korábban megvalósult, mert a bontás során megismerte a kérelmező az ajánlattevői kört, és az»e-beszámoló.kim.gov.hu«weboldalon már a bontás időpontjában is tudatában lehetett annak a körülménynek, hogy a [másik ajánlattevő] nem tartozik a Kkv törvény hatálya alá. A KDB megvizsgálta az eljárásjogi feltételeket, és azt állapította meg, hogy a jogorvoslati kérelem elkésett. A végzésben a következőket fogalmazta meg: - A kis- és középvállalkozásokról, fejlődésük támogatásáról szóló évi XXXIV. törvény (a továbbiakban: Kkv. 49 D.498/10/2011. számú döntőbizottsági végzés (döntéshozatal időpontja: szeptember 1.) 50 D.524/10/2012. számú döntőbizottsági végzés (döntéshozatal időpontja: október 10.)
20 67 tv.) a KKV szerinti minősülést egyrészt az összes foglalkoztatotti létszámhoz, másrészt az éves nettó árbevételhez, vagy mérlegfőösszeghez kötötte. - A KKV-nek nem minősülő ajánlattevő közbeszerzési eljárásban való részvételéről a kérelmező a bontási eljárás lefolytatását követően szerzett tudomást. - A Döntőbizottság azt is megállapította, hogy a nem KKV-nek minősülő ajánlattevő adatai az e-beszámoló.kim.gov.hu weboldalról elérhetőek voltak, a beszámolóban közzétett adatokból a nettó árbevételből, a mérlegfőösszegből és a statisztikai állományi létszámból pedig egyértelműen megállapítható volt, hogy nem minősül KKV-nek. - A tudomásszerzés azonban nem a bontáshoz kapcsolódik, hanem az ajánlat érvényessé nyilvánításáról szóló döntés közlésével; a döntésről a tárgyalásos eljárás sajátosságaiból adódóan a kérelmező tudomást szerzett akkor, amikor az ajánlatkérő az érintett ajánlattevővel is tárgyalt: a kérelmező által megjelölt érvénytelenségi ok az egyik ajánlattevő személyes helyzetéhez kapcsolódik, az érvénytelenséget eredményező vélelmezett hiba pedig sem a tárgyalások során, sem hiánypótlás keretében nem lenne orvosolható. Mindebből következően a tárgyalások megkezdését megelőző érvényességi vizsgálat körébe tartozó kérdés volt annak eldöntése, hogy az ajánlatkérő érvényesnek fogadott el olyan ajánlatot, amelyet nem KKV-nak minősülő ajánlattevővel közösen tettek meg. [ ] A közbeszerzési iratokból tényszerűen megállapítható, hogy ajánlatkérő a tárgyalás során közölte a megjelent két ajánlattevővel, hogy az ajánlatok vizsgálatát követően az ajánlatokat érvényesnek fogadta el. Az elvégzett érvényességi vizsgálat eredményét, azt, hogy valamennyi ajánlatot ajánlatkérő érvényesnek minősített, és a tárgyalást az érvényes ajánlatot benyújtó ajánlattevőkkel folytatja le, írásban is rögzített a tárgyalási jegyzőkönyvben, amelyet az ajánlattevőknek átadott. Ennélfogva e döntését augusztus 23-án a kérelmezővel szóban és írásban egyaránt közölt, tehát a vélelmezett jogsértés megtörténtének időpontja és a jogsértésről való kérelmezői tudomásszerzés időpontja egyaránt augusztus 23-a. A Döntőbizottság megállapította, hogy a tárgyalásra augusztus 23- án került sor, mely tárgyalás során kérelmező tudatában volt annak, hogy a KKV szerinti minőségre tekintettel ajánlatkérő nem minősíti a [nem KKV-nek minősülő ajánlattevővel] közös ajánlattevő ajánlatát érvénytelenné, így ez a nap tekinthető a jogvesztő határidő kezdő napjának. - A KDB nem vitatta a kérelmező azon állítását, amely szerint nem minden gazdasági szereplő adatai ismerhetőek meg közhiteles nyilvántartásból, azonban mivel a konkrét esetben ez lehetséges volt, ezért a kérelmező az iratbetekintést megelőzően tudomással bírhatott arról, hogy az ajánlattevőként résztvevő ajánlattevő nem minősül KKV-nek. A fenti eset jól mutatja, hogy a beszámolóban meghatározott, illetőleg közzétett adatoknak nemcsak az alkalmasság megállapításánál lehet jelentőségük, hanem olyan kérdések eldöntésénél is kulcsszerepet játszhatnak, hogy fennáll-e eljárásjogi akadálya a jogorvoslati eljárás megindításának és lefolytatásának, vagy pedig nem. Az Sztv. IX. fejezete által meghatározott nyilvánosságra hozatali és közzétételi kötelezettség különösen fontos, hiszen ebből adódóan lehetőség van különböző, a beszámolóban rögzített adatok megismerésére, illetve ezen adatokból a szükséges következtetések levonására. Így a fenti eset mellett példaként említhető, hogy az ajánlatkérő megsérti a Kbt (8) bekezdését akkor, ha a Kbt (7) bekezdés a) pontjának 51 alkalmazá- 51 A hirdetmény nélküli tárgyalásos eljárás egyik alkalmazási esete: ha a becsült érték nem éri el a Kbt.- ben meghatározott értékhatárt, akkor az ajánlatkérő nem köteles az eljárást megindító felhívását a Közbeszerzési Értesítőben közzétenni, hanem elegendő, ha három ajánlattevőnek egyidejűleg megküldi az ajánlat-

matches: Bíróság Bíróság Bíróság Bíróság bíróság Bíróság Kúria Kúria Kúria


text:
A túlfizetés elévülése - Adó Online
Kezdőlap » Adó » A túlfizetés elévülése
Az elévülés olyan hivatalból figyelembe veendő tény, amely az időmúlás következtében kizárja a túlfizetések figyelembevételének lehetőségét, hiszen a túlfizetés visszaigényléséhez való jog annak a naptári évnek az utolsó napjától számított 5 év elteltével évül el, amelyben az annak igényléséhez való jog megnyílt [Art. 202. § (1) bekezdés]. Ennek következtében megállapítható, hogy az elévülés az adózó jogosultságának is korlátja.
Ehhez kapcsolódóan az Alkotmánybíróság elvi éllel mondta ki, hogy az időmúlás a közigazgatási hatósági eljárásban, így az adójogviszonyban is a jogérvényesítés megszűnését eredményezi. Az elévülési idő leteltét követően az adóhatóságnak megszűnik az a joga, hogy az adókötelezettségek teljesítését ellenőrizze, jogszabálysértés esetén a bevallani elmulasztott adót, a jogosulatlanul igénybe vett költségvetési támogatást megállapítsa. Ugyanakkor az esetleges adótúlfizetés visszaigényléséhez való jog is elévültnek tekintendő annak a naptári évnek az utolsó napjától számított 5 év elteltével, amelyben az annak igényléséhez való jog megnyílt (435/B/2006. AB határozat).
Az Alkotmánybíróság – követve az általa eddig kialakított gyakorlatot – megállapította továbbá, hogy az adójogviszonyokkal összefüggésben keletkezett követelések vonatkozásában is nagyfokú szabadság illeti meg a jogalkotót a jogérvényesítés időbeli korlátozását, vagyis az elévülés kimondását illetően. Az adójogviszony mindkét alanyának érdeke, de a jogbiztonság szempontjából is fontos követelmény az, hogy ne maradjanak fenn sokáig rendezetlen jogviszonyok, az egymással szemben fennálló követelések egy meghatározott idő eltelte után ne legyenek érvényesíthetők. Az adójogviszonyból keletkező követelések elévülése mellett szól az is, hogy az adó megállapításához szükséges adatok beszerzése, nyilvántartása és ellenőrzése az idő múlásával jelentősen megnehezül, akár lehetetlenné is válhat (435/B/2006. AB határozat).
Az elévült túlfizetés elszámolása
A túlfizetés visszaigényléséhez való jog elévülését követően az adóhatóság a túlfizetés összegét – ideértve a tételes elszámolású fizetési kötelezettséget is – hivatalból vagy kérelemre az általa nyilvántartott, az adózót, a tartozás megfizetésére kötelezett személyt terhelő más tartozásra számolja el vagy tartozás hiányában azt hivatalból törli [Art. 74. § (4) bekezdés].
A túlfizetés visszaigényléséhez való jog elévülését követően, nyilvántartott tartozás hiányában az említett összeg törlésére kerül sor, amiről nem kell határozatot hozni, de az adózót értesíteni kell. Ha az adóhatóság az adózó által kezdeményezett kiutalási kérelem elbírálása során állapítja meg a visszaigényléshez való jog elévülését, akkor határozattal rendelkezik a kérelem elutasításáról.
Az elévült túlfizetés kérelemre történő átvezetésével kapcsolatban kérdésként merült fel, hogy az adózó kérheti-e a túlfizetésnek a túlfizetés elévülését követően – akár hetekkel, hónapokkal később – keletkezett tartozásra történő átvezetését, amennyiben az adóhatóság az elévült túlfizetés törléséről még nem értesítette. A kérdés megválaszolása során az adójogi elévülés természetéből kell kiindulnunk. Az adójogi elévülés ugyanis – szemben a polgári jogi elévüléssel – nemcsak a követelés bírói úton való érvényesítésének lehetőségét szünteti meg, hanem magát a követelést is (hiszen az elévült túlfizetést, tartozást törölni kell). Ebből következően tehát az elévült követelés „beszámítás” útján sem érvényesíthető, hiszen az elévülés bekövetkezésével maga a követelés szűnik meg, így ezt követően már nem létezik olyan túlfizetés, amely a később keletkezett tartozásba beszámítható lenne. Mindezek alapján tehát az elévült túlfizetés elévülést követően történő átvezetésére vonatkozó szabály úgy értelmezendő, hogy az adóhatóságnak azt kell vizsgálnia, hogy az adózónak a túlfizetés elévülését követő napon milyen tartozása áll, illetőleg állt fenn, és az elévült túlfizetést e tartozásokra kell átvezetnie. Ilyen tartozás hiányában az elévült túlfizetést, illetőleg az elévült túlfizetés azon részét, amely az elévülés bekövetkezésének napját követő napon fennálló tartozást meghaladja, az adóhatóságnak törölnie kell.
Ezt erősítette meg a Fővárosi Bíróság és a Legfelsőbb Bíróság is, hiszen az ítéleteikben kifejtett álláspontjuk szerint a túlfizetés visszaigényléséhez való jog elévülését követően az adóhatóság a túlfizetés összegét hivatalból az általa nyilvántartott, az adózót terhelő más adótartozásra számolja el, vagy adótartozás hiányában azt hivatalból törli. Az adózó tehát csakis és kizárólag a túlfizetés visszaigényléséhez való jog elévülési idején belül rendelkezhet arról, hogy az adóhatóság által nyilvántartott túlfizetését más adótartozásra számolja el. Az elévülést követően az adózót ez a jog már nem illeti meg, de az adóhatóság hivatalból rendelkezhet a túlfizetés adótartozásra történő elszámolásáról, amennyiben adótartozás áll fenn. Adótartozás hiányában ugyanakkor az elévült túlfizetést az adóhatóságnak hivatalból törölnie kell. (Fővárosi Bíróság 4.K.31.962/2007/7.; Legfelsőbb Bíróság Kfv.V.35.393/2008/4.)
A túlfizetés elévülésének következményei
Ha az adózót vagy az adó megfizetésére kötelezettet túlfizetés illeti meg, akkor indokolt arra felhívni a figyelmet, hogy a túlfizetés visszaigényléséhez való jog is elévül, és így az elévült túlfizetés az időmúlás következtében az adóhatóság által törlésre kerül. Jelen fejezetben megvizsgáljuk, hogy az elévülésnek milyen következményei vannak a túlfizetés tekintetében.
Az adóhatóság az adó megállapításához, a költségvetési támogatás igényléséhez, a túlfizetés visszaigényléséhez való jog elévüléséig módosítja vagy visszavonja a döntését, amely rendelkezés a fellebbezési eljárás során is alkalmazandó [Air. 120. § (3) bekezdés].
Ennek alapján az adóhatósági döntésnek az adózó javára történő módosítására az adó megállapításához való jog elévüléséig van lehetőség; ha az adóhatósági döntés túlfizetésre vonatkozik, akkor az adóhatóság a döntését a túlfizetés visszaigényléséhez való jog elévüléséig módosíthatja vagy vonhatja vissza.
Ha a bíróság az adómegállapításhoz való jog elévülési idején túl az adózó adókötelezettségét érintő jogerős döntést hoz, az adózó az adókötelezettsége rendezése érdekében a már elévült adómegállapítási időszak tekintetében is jogosult önellenőrzés benyújtására. Az önellenőrzéssel érintett kötelezettség ellenőrzésére az adóhatóság az önellenőrzés beérkezésétől számított 1 éven belül jogosult. Ha a bíróság ítéletével érintett adómegállapítási időszak már ellenőrzéssel lezárt, az adókötelezettséget az adóhatóság az adózó kérelmére ismételt ellenőrzés keretében rendezi. [Art. 202. § (1) bekezdés.]
Az elévülés általános szabálya alól kivételként kerül meghatározásra az az eset, amikor a bíróság az adómegállapításhoz való jog elévülési idején túl az adózó adókötelezettségét érintő jogerős döntést hoz. Ebben az esetben az adózó az adókötelezettsége rendezése érdekében a már elévült adómegállapítási időszak tekintetében is jogosult önellenőrzés benyújtására. Az önellenőrzés beérkezését követően 1 éven belül azonban az adóhatóságnak lehetősége van arra, hogy az önellenőrzéssel érintett kötelezettséget ellenőrzés alá vonja. Ha a bíróság ítéletével érintett adómegállapítási időszak már ellenőrzéssel lezárt, az adókötelezettséget az adóhatóság az adózó kérelmére ismételt ellenőrzés keretében rendezi; az önellenőrzés pedig túlfizetést is keletkeztethet.
Az adómegállapításhoz való jog elévülése 6 hónappal meghosszabbodik, ha az adóbevallás vagy az adatbejelentés késedelmes benyújtásakor, illetve a költségvetési támogatás igénylésekor az adómegállapításhoz, illetve a költségvetési támogatás igényléséhez való jog elévüléséig kevesebb, mint 6 hónap van hátra [Art. 203. § (1) bekezdés].
Az önellenőrzés bevallása – ha az adókülönbözet az adózó javára mutatkozik – az adómegállapításhoz való jog elévülését megszakítja [Art. 203. § (2) bekezdés].
A 2019. január 1-jétől hatályos normaszöveg szerint, ha az adózó az adóhatóság határozata ellen közigazgatási pert indított, a másodfokú adóhatósági határozat véglegessé válásától a bíróság határozatának jogerőre emelkedéséig, felülvizsgálati kérelem esetén a felülvizsgálati kérelem elbírálásáig az adó megállapításához való jog elévülése nyugszik [Art. 203. § (3) bekezdés]; míg a 2018. december 31-éig hatályos rendelkezés alapján az elévülés nyugvása a másodfokú adóhatósági határozat véglegessé válásához volt kötve.
a) csalás [a Büntető Törvénykönyvről szóló 2012. évi C. törvény (a továbbiakban: Btk.) 373. §)], költségvetési csalás (Btk. 396. §);
b) a Büntető Törvénykönyvről szóló 1978. évi IV. törvény (a továbbiakban: 1978-as Btk.) szerint a 2005. szeptember 1-jéig hatályban volt társadalombiztosítási, egészségbiztosítási vagy nyugdíjjárulék-fizetési kötelezettség megsértése;
c) az 1978-as Btk. szerint a 2011. december 31-éig hatályban volt jogosulatlan gazdasági előny megszerzése, adócsalás, munkáltatással összefüggésben elkövetett adócsalás;
d) az 1978-as Btk. szerint a 2013. június 30-áig hatályban volt költségvetési csalás, csalás; vagy
e) csődbűncselekmény (Btk. 404. §)
esetén, ha azt adóra, járulékra vagy költségvetési támogatásra követik el, az adó megállapításához való jog nem évül el mindaddig, amíg a bűncselekmény büntethetősége el nem évül [Art. 203. § (4) bekezdés].
A fenti (4) bekezdésben foglaltakat kell alkalmazni akkor is, ha
a) az elkövető azért nem büntethető, vagy büntetése korlátlanul enyhíthető, mert tartozását a vádemelés előtt az adóhatóság által megjelölt számlára kiegyenlítette, és vele szemben az eljárást ez okból megszüntették; vagy
b) az eljárást az elkövetővel szemben a Btk. 64. §-ában, illetve a 2013. június 30-áig hatályban volt 1978-as Btk. 71. §-ában meghatározott megrovás alkalmazásával szüntették meg [Art. 203. § (5) bekezdés].
Az adó megállapításához való jog elévülése az Art. 203. § (4) és (5) bekezdése szerinti büntetőeljárás esetében a büntetőeljárás kezdő időpontjától a büntetőeljárásnak a bíróság jogerős ügydöntő határozatával vagy véglegessé vált nem ügydöntő végzésével történő befejezéséig, vagy az ügyészségnek vagy a nyomozó hatóságnak a feltételes ügyészi felfüggesztés vagy közvetítői eljárás céljából történő felfüggesztésről szóló, illetve további jogorvoslattal nem támadható eljárást megszüntető határozata meghozataláig nyugszik [Art. 203. § (6) bekezdés].
Az adó megállapításához való jog elévülése egy alkalommal, 12 hónappal meghosszabbodik, ha
a) a felettes adóhatóság a másodfokú eljárás keretében;
b) a felettes adóhatóság, az adópolitikáért felelős miniszter vagy az állami adó- és vámhatóságot irányító miniszter felügyeleti intézkedés keretében; vagy
új eljárás lefolytatását rendeli el [Art. 203. § (7) bekezdés].
Ha az adóhatóság az adót megállapító határozat kézbesítése tekintetében helyt ad a kézbesítési kifogásnak, úgy nyugszik az adómegállapításhoz való jog elévülése a határozat kézbesítettnek minősülésétől a kézbesítési kifogásnak helyt adó végzés véglegessé válásáig [Art. 203. § (8) bekezdés].
Ha hagyatéki eljárás lefolytatására kerül sor, az adó megállapításához és a költségvetési támogatás igényléséhez való jog elévülése az adózó halálának napjától a hagyatéki eljárást lezáró döntés véglegessé válásának időpontjáig nyugszik [Art. 203. § (9) bekezdés].
Az adómegállapításhoz való jog elévülésének meghosszabbodására vonatkozó rendelkezések pedig a túlfizetésre is hatással lehetnek, tekintettel arra, hogy a megállapított adó mértékének csökkenése a túlfizetés növekedéséhez vezet, illetve a megállapított adó mértékének növekedése a túlfizetés csökkenésével jár.
Szabó Ildikó cikkéből, amely az Adó szaklap 2019/5-ös számában jelent meg, a fentieken túl olvashat még többek között a túlfizetés nyilvántartásáról, elszámolásáról, az adóhatóság számlájára tévesen befizetett összeg visszafizetéséről és a túlfizetés figyelembevételéről az utólagos adómegállapításnál. Az Adó szaklapot itt rendelheti meg.

matches: Bíróság Bíróság Bíróság Bíróság bíróság bíróság bíróság bíróság bíróság bíróság


text:
Transzferár: a NAV ellen döntött bíróság - Adó - Adó Online
2014. 02. 12. 11:25
Cimkék: év végi transzferár-korrekció, transzferár, áfa, adóper, kapcsolt vállalkozás
A kapcsolt vállalkozások közötti ügyletekben alkalmazott árak év végi korrekciójának vizsgálata évek óta a NAV ellenőrzéseinek célkeresztjében áll. A számviteli és adójogi szabályozás ugyanis ezen a területen meglehetősen hiányos, az ebből adódó bizonytalanság pedig már számos vállalatnak több százmillió forintjába került az elmúlt években – mutat rá összefoglalójában a Jalsovszky Ügyvédi Iroda. Egy ilyen – év végi transzferár-korrekcióhoz kapcsolódó áfaügyben született – adóhatósági megállapítást vitt bíróság elé és nyert meg a közelmúltban egy hazai adózó.
„Az ítélet egyértelmű előrelépés a kapcsolt vállalkozások év végi elszámolásai körüli anomáliák és bizonytalanságok megszüntetésében. Erre szükség is volt, mert teljesíthetetlen adókötelezettségek teljesítése nem kérhető számon a vállalkozásokon” – nyilatkozta dr. Harcos Mihály, a Jalsovszky Ügyvédi Iroda vezető ügyvédje.
Mi fáj(t)?
Adózási alapelv, hogy a kapcsolt vállalkozásoknak egymás közötti ügyleteikben a szokásos piaci árat kell alkalmazniuk, de legalábbis az adóbevallásukat az alkalmazott ár és a szokásos piaci ár különbözetével korrigálniuk kell – olvasható a Jalsovszky Ügyvédi Iroda összefoglalójában.
„Ennek az a lényege, hogy a kapcsolt vállalkozások úgy fizessék meg az adót, mintha az egymás közötti ügyleteket is a szokásos piaci áron számolták volna el. Az év végi elszámolások problémája pedig onnan ered, hogy a legtöbb vállalkozás a szokásos piaci árat csak utólag, az éves jövedelmezőségi adatok alapján tudja meghatározni. Emiatt az év során alkalmazott árat minden évben utólag, év végén kell kiigazítani.” – magyarázta a szakember.
Az adószabályok lehetővé teszik ugyan, hogy a kiigazítást a vállalkozások csak az adóbevallásukban számolják el, a gyakorlat azt mutatja, hogy a vállalkozások egyszerűbbnek tartják a szokásos piaci árat ténylegesen is elszámolni egymás között. Harcos Mihály szerint ez azonban szükségessé teszi az év során teljesült ügyletek könyvelésének utólagos korrekcióját is, ami a gyakorlatban számtalan problémát vet fel.
Bár a számviteli törvény tavaly, és ez év elején is módosult annak érdekében, hogy a kapcsolt vállalkozások az egész évre vonatkozó árkorrekciót egyetlen számviteli bizonylattal elintézhessék (ami a számvitel és a társasági adó szempontjából kielégítően tudja kezelni az év végi elszámolások kérdését), az év végi árkorrekciók helyes áfa-kezelése továbbra is vitás. Létezik ugyan olyan szakmai álláspont, miszerint a számviteli törvény módosítása után az év végi elszámolások már nem tartoznak az áfa hatálya alá, erre azonban nem lehet várat építeni, mert az áfatörvény maga mondja ki, hogy az utólagos árkorrekciók esetében az eredetileg kiállított számlákat is korrigálni kell.
Harcos Mihály rámutatott: az elbukott perben a NAV is arra hivatkozott, hogy utólagos árkorrekció esetében a korábban kibocsátott számlákat is korrigálni kellett volna. Ez az érvelés azonban önmagában nem győzte meg a bíróságot, arról, hogy a NAV-megállapítás helytálló.
„A bíróság azt vizsgálta, hogy a cég milyen ügyleteket teljesített, és azokért milyen ellenértéket kapott. A bíróság tehát az ügy valódi tartalmától tette függővé a döntését, nem pedig attól, hogy az év végi korrekciót hogyan számlázta” – hívta fel a figyelmet a szakember.
Hozzátette: azt ugyan a bíróság nem mondta ki, hogy ezeknél az elszámolásoknál a korrekcióval érintett számlák utólagos módosítását nem kell elvégezni, de az egyértelmű a döntésből, hogy pusztán egy effajta adminisztrációs hiányosság miatt nem lehet az elszámolást annak valós gazdasági jellegétől eltérően minősíteni.
A bírósági ítélet alapját képező ügyben a hazai vállalat termékeket gyártott és értékesített osztrák anyavállalatának. A kész termékeket kiszállították Ausztriába, ezért a cég az eladásokat – az uniós áfaszabályoknak megfelelően – áfamentesen számlázta. Az adott évben legyártandó termékmennyiséget és az eladási árat a felek év elején határozták meg és egyidejűleg rögzítették: ha az anyavállalat a tervezett mennyiségnél kevesebbet rendelne meg, úgy év végén az elmaradt árbevétel pótlására „kompenzációt” fizet a magyar termelőnek.
Így is lett, mert az anyavállalat az adott adóévben csak a tervezett mennyiség felét rendelte meg, a másik fele után pedig kompenzációt fizetett. A hazai cég a kompenzációt – az eredeti eladásokhoz hasonlóan – áfamentesen számlázta ki.
A NAV az év végén kiszámlázott kompenzációval kapcsolatban azt kifogásolta, hogy a cég azután nem fizetett áfát Magyarországon. Álláspontja szerint ugyanis a cég valójában „eltűrte”, hogy az anyavállalat a megbeszéltnél kevesebb terméket vásárolt, ami az áfa szempontjából – az akkori szabályok szerint Magyarországon teljesülő – különálló szolgáltatásnak, nem pedig az értékesítések utólagos árkorrekciójának minősült. Erre hivatkozva pedig az adózónál áfa-hiányt állapított meg a NAV.
Az ügy ezután került bíróság elé, amely arra a döntésre jutott, hogy az elmaradt árbevétel címén kiszámlázott összeg valós tartalmában az év során alkalmazott árak utólagos módosítása volt – ami egyben azt is jelentette, hogy az anyavállalat a kompenzációval nem egy különálló szolgáltatásért fizetett, hanem az év során vásárolt termékekért. A bíróság tehát egyetértett az adózóval abban, hogy az év végi korrekció áfamentesen volt számlázható.
Harcos Mihály szerint egyedülálló helyzetet teremt a döntés abból a szempontból is, hogy a bíróság és a számviteli szabályozást a közelmúltban kétszer is kedvezően változtató jogalkotó ezúttal láthatóan egy irányba halad.
„Míg a NAV a zavarosban halászik, a jogalkotó és a bíróság is láthatóan szeretne tiszta vizet önteni a pohárba. Ezzel együtt a kapcsolt vállalkozások közötti év végi árkorrekciók elszámolása továbbra sem lejátszott mérkőzés. Az mindenesetre megnyugtató, hogy a jogalkotó és a bíróságok egy hullámhosszon vannak.” – állítja a szakember.
Szabványosítanák a transzferár-dokumentációt
A transzferár dokumentáció szabályok első bevezetése óta robbanásszerűen megnövekedett azon államok száma, amelyek előírják a transzferár–dokumentáció készítési kötelezettséget. Az OECD új javaslatcsomagja ezt akarja egységesíteni – írja blogbejegyzésében az RSM DTM.
Kockázatos az elavult transzferár-módszer
Kiszolgáltatottakká válhatnak a cégek, ha nem a legkorszerűbb módszereket alkalmazzák a transzferárazásban: a vállalatok több mint fele még mindig hagyományos táblázatkezelő szoftvert használ, több mint harmaduk pedig éves pénzügyi beszámolókra hagyatkozik a transzferár-elemzések elkészítésekor – derül ki az Ernst & Young (EY) legfrissebb nemzetközi jelentéséből.
Új, transzferár-korrekciós elem a bekerülési értékben
A számviteli törvény nyári módosítása a bekerülési értéket módosító új tételként bevezette a felek között utólag elszámolt olyan ellenérték-különbözetet, melynek célja a társaságiadó-alap módosításának elkerülése.
Rászállt a NAV a transzferárakra
Magyarországon – a nemzetközi trendbe illeszkedően - egyre határozottabban, mélyebben és alaposabban vizsgálják a transzferárakat - derül ki az EY legfrissebb Nemzetközi Transzferár Felméréséből. A revizorok nemzetközi szintű képzést is kapnak a témában.
Csökken a transzferárazás adminisztrációja
Tovább egyszerűsítette, pontosította a transzferáras szabályokat, jelentősen csökkentve a dokumentáció-köteles ügyletek körét a június 18-án elfogadott 20/2013. NGM-rendelet.
Enyhítettek a transzferár-nyilvántartás szabályain
A márciusi tervezethez képest leginkább technikai jellegű változtatásokat, pontosításokat tartalmaz a transzferár nyilvántartási kötelezettségről szóló kihirdetett új rendelet – olvasható az RSM DTM blogbejegyzésében.

matches: bíróság bíróság bíróság bíróság bíróság bíróság bíróság bíróság bíróság