text:
⭐BONÁCZ ZSOLT ROVATA. Az Áfa tv a sze rint men tes az adó alól a termék értékesítése abban az esetben, ha
BONÁCZ ZSOLT ROVATA. Az Áfa tv a sze rint men tes az adó alól a termék értékesítése abban az esetben, ha
Download "BONÁCZ ZSOLT ROVATA. Az Áfa tv. 87. -a sze rint men tes az adó alól a termék értékesítése abban az esetben, ha"
1 Általános forgalmi adó a hazai és nemzetközi gyakorlatban IV. évfolyam 7 8. szám, július augusztus T A R T A L O M Bonácz Zsolt rovata Személygépkocsi értékesítését 1 terhelô adó Példák Külföldi illetôségû személyek 3 értékesítési tevékenysége belföldi vásárokon Közösségi adószám kérésének kö te - lezettsége áfa-körbe történô be je - lentkezés esetén Az értékesítést terhelô adó mér té ke Áfa-levonási jog Bizonylatolási kötelezettség Bevallási kötelezettség Utólagosan adott 5 árengedmény Ruszin Zsolt rovata Az alanyi adómentesség rejtelmei 6 mi az a kiegészítô jellegû tevékenység? Alanyi adómentesség: mi számít bele a forgalmi keretbe? A színlelt szerzôdés vélelme nem 8 akadálya az áfa érvényesítésének A színlelt szerzôdés jogi fogalma A közvetített szolgáltatás esete A betárolt, majd továbbadott szol - gáltatások alakulás vagy hitelezôi egyezség esetén Alakulási költségekre kitalált adó - hiány Felszámolás során az egyezségi költségekre kitalált adóhiány Alanyi áfa-mentesség esetén 9 miért is alkalmazunk számlát? A webáruházak nyugtaadása 10 elég amit a képernyôn látunk? Mi az az automata-berendezés? Ellenôrzések dr. Csátaljay Zsuzsanna rovata Helyesbítések, korrekciók, 11 reklamációk kezelése határon átnyúló ügyleteknél Vira Sándor rovata Szerzôdést biztosító mellékkötele- 12 zettségek áfatörvény szerinti kezelése Foglaló, Kötbér, Jótállás, Bank ga - rancia, Zálogjog, Óvadék, Kezesség A 30 napos fizetési határidôrôl 15 A dohánykoncesszió pályázati 16 nyerteseinek költség-elszámolással és adólevonási joggal kapcsolatos problémafelvetése BONÁCZ ZSOLT ROVATA Személygépkocsi értékesítését terhelô adó A személygépkocsi értékesítését terhelô adó meghatározása bizonyos esetekben nem egyszerû feladat. A vállalkozás számára április 21-tôl bizonyos esetekben kedvezôbb szabályozás lépett hatályba. A következôkben e szabály alkalmazását tekintjük át. Az Áfa tv a sze rint men tes az adó alól a termék értékesítése abban az esetben, ha a) az értékesítést megelôzôen a termé ket ki zá ró lag a 85. (1) be kez - dé se vagy a 86. (1) be kez dé se szerint adómentes termékértékesítés hez és szol gál ta tás nyúj tás hoz használták, egyéb módon hasznosították, és a termékhez adólevonási jog nem kap cso ló dott; b) az értékesítést megelôzôen a termékhez kapcsolódó elôzetesen felszá mí tott adó a 124. és 125. sze - rint nem von ha tó le; c) az értékesítést megelôzôen a termék hez elô ze te sen fel szá mí tott adó kap cso ló dott vol na, az a 124. (1) bekezdés d) pontja szerint nem lenne levonható. Az Áfa tv. 87. c) pont ját a évi XXXVII. tv. 55. (3) be kez dé se lép - tette hatályba április 21-tôl. Új jogszabályi rendelkezés esetében mindig érdemes a törvényjavaslat részletes in dok lá sá ban fog lal ta kat meg is - merni. A törvényhez kapcsolódó törvényjavaslat indoklása a következôket rögzítette: A módosítás kiküszöböli az esetlegesen felmerülô adóhalmozódás lehetôségét, amennyiben olyan személygépkocsit értékesítenek az értékesítési láncban, amely beszerzését terhelô áfa levonási tilalom alá esik. Az adóhalmo zó dás el ke rü lé se ér de ké ben az áfatörvény úgy mó do sul, hogy az adó - mentes termékértékesítés nem csak arra az eset re al kal maz ha tó, ha a sze - mély gép ko csi be szer zé sé hez le nem vonható adó kapcsolódott, hanem arra az eset re is, ha nem kap cso ló dott ugyan elô ze te sen fel szá mí tott adó, de ha kap cso ló dott vol na, azt az adóalany nem helyezhette volna levonásba. A sze mély gép ko csi fo gal mát az áfatörvény értelmezô rendelkezés keretében nem szabályozza. Értelmezô rendelkezés hiányában azt az alapszabályt kell al kal maz ni, amely sze rint ter mék (bir tok ba ve he tô do log) be azo - nosításánál a Kereskedelmi Vámtarifa besorolását kell alapul venni. Az Art (13) be kez dé se alap ján a Ke res ke del mi Vám ta ri fa július 31. napján hatályos besorolást kell tekintetbe venni. A Kereske del mi Vám ta ri fa ezen idô pont ban érvényes besorolása alapján személygép ko csi az a jár mû, amely a Ke res ke - delmi Vámtarifa 8703 besorolása alá tartozik. A besorolás szempontjából más kö rül mé nyek nem re le ván sak. Ebbôl adódóan önmagában a forgalmi engedélybe foglalt bejegyzésbôl nem vonható le az a következtetés, hogy a jár mû sze mély gép ko csi. Az áfa tör - vény alkalmazásában más jogszabályban (pl. Szja tör vény) fog lalt sze mély - gépkocsi fogalmi meghatározása sem releváns. Az Áfa tv. 87. c) pontja azokban az esetekben lehet irányadó, amikor a beszerzés során elôzetesen felszámított adó nem me rül fel. Sze mély gép - A megszerzett tudás és a gyakorlat összhangja2 2 áfa&számlázás kocsi belföldi beszerzéshez kapcsolódóan az alábbi esetekben nem me rül fel áthárított adó: az eladó magánszemély vagy szervezet, aki (amely) az ér té ke sí tést nem adóalanyi minôségében hajtotta végre; az eladó adóalany és az értékesítésre a különbözeti adózás szabályait alkalmazta; az eladó adóalany, és az értékesítés az Áfa tv. 87. a) vagy b) pontja alap ján men tes az adó alól. Amennyiben harmadik országból került be szer zés re az ér té ke sí tett sze - mélygépkocsi, akkor a vámhatóság veti ki az adót. Eb bôl adó dó an a ter mék - importból származó személygépkocsi értékesítése esetén az Áfa tv. 87. c) pont ja nem le het irány adó, mi vel a vámhatóság által kiszabott áfa elôzetesen felszámított adónak minôsül. Ha a bel föl di adó alany az unió más tagállamában letelepedett adóalanytól szerezte be az értékesített személygépko csit, ak kor az Áfa tv. 87. c) pontjának alkalmazásánál azt kell megvizsgálnia, hogy a jármû értékesítésére alkalmazták-e az adott országban a különbözeti adózást vagy sem. Amennyiben az eladó alkalmazta a különbözeti adózást, akkor belföldön nem kell közösségi beszerzés miatt adót fi zet ni. Eb bôl adó dó an az Áfa tv. 87. c) pontja az értékesítés során irányadó, feltéve, hogy az áfa felmerülése esetén annak levonására az Áfa tv (1) be kez dés d) pontja alapján nem kerülhetett volna sor. Ha bármely okból nem alkalmazta a külföldi adóalany eladó a különbözeti adózást, akkor közösségi beszerzés cí mén adót kell fi zet nie a be szer - zônek, amely elôzetesen felszámított adóként funkcionál. Ennek következté ben az Áfa tv. 87. c) pontjának alkalmazása nem jöhet szóba. Ha belföldi adóalany másik tagállamban honos magánszemélytôl vásárol személygépkocsit, akkor kell adót fizetnie közösségi beszerzés címén, ha a jár mû új nak mi nô sül, va gyis hat hó - nap nál nem ré geb bi, vagy 6000 kmnél nem fu tott töb bet. Eb bôl adó dó an az Áfa tv. 87. c) pont ja az új sze - mélygépkocsi értékesítésénél nem lehet irány adó. Ez zel szem ben ha nem új személygépkocsi vásárlására került sor más tagállamban honos magánszemélytôl, akkor annak késôbbi értékesíté se so rán az Áfa tv. 87. c) pontja az irányadó, feltéve, hogy az áfa felmerülése esetén annak levonására az Áfa tv (1) be kez dés d) pontja alapján nem kerülhetett volna sor. Pél dák 1. példa: Te gyük fel, hogy A Kft. személygépjármûveket szerez be továbbértékesítési céllal belföldi cégektôl és magánszemélyektôl, továbbá az Európai Unió országaiban élô belüli magánszemélyektôl és cégektôl, amelyek értékesítése belföldi cégek és magánszemélyek részére értékesít. Vizs gál juk meg, A Kft.-nek ho - gyan kell al kal maz nia az Áfa tv. 87. c) pontjában foglalt rendelkezéseket! Az Áfa tv. 87. c) pontjának alkalmazásánál az a döntô körülmény, hogy a beszerzés milyen célból történt meg. Amennyiben a beszerzés továbbértéke sí té si cél lal [Áfa tv ] tör - tént, ak kor az Áfa tv (1) be kez - dés a) pontja alapján az elôzetesen felszámított adó felmerülése esetén annak levonása biztosított lett volna, ezért az Áfa tv. 87. c) pont ja nem irány adó. Eb bôl adó dó an az A Kft. min den olyan esetben, amikor továbbértékesítési céllal beszerzett személygépkocsit értékesít függetlenül annak konstrukciójától és a vevô személyétôl, nem al kal maz ha tja az Áfa tv. 87. c) pontját, azaz az értékesítés adóköteles. Amennyiben az értékesített gépjármû használt ingóságnak minôsült, a különbözet szerinti adózás szabályai alapján az árrésben foglalt adó erejéig adófizetési kötelezettség keletkezik. A Kft. használt személygépkocsit vá sá rolt egy ma gán sze mély tôl Ft vé tel ár fe jé ben. A sze - mély gép ko csit A Kft Ft vételár fejében továbbértékesítette egy gazdasági társaság részére. A Kft.- nek az ér té ke sí tés után Ft fi ze - tendô adója keletkezik ( Ft x 0,2126 = Ft). Ab ban az eset ben, ha a sze mély - gépkocsi beszerzése nem továbbértékesítési céllal történt, akkor a beszerzést terhelô adó az elôzetesen felszámított adó felmerülése esetén annak levo ná sa az Áfa tv (1) be kez dés d) pontja alapján nem biztosított, ezért az Áfa tv. 87. c) pontja függetlenül a vevô személyétôl alkalmazható. 2. példa: A Kft év fo lya - mán sa ját hasz ná lat ra (cég au tó ként) személygépkocsit vásárolt egy autókereskedô cégtôl Ft vételár fejében. Az autókereskedô cég az áfát nem szá mí tott fel a szám lá ban, mi vel a különbözeti adózás szabályait alkalmazta. A személygépkocsit A Kft augusztus hónapban Ft vételár fejében továbbértékesítette egy alkalmazottja részére. Az értékesítést nem ter he li áfa az Áfa tv. 87. c) pontja alapján. Ugyanis ha az autókereskedô cég fel szá mí tott vol na adót, azt A Kft. az Áfa tv d) pontja alapján nem helyezhette volna levonásba. Amen nyi ben az ér té ke sí tett sze - mélygépkocsit taxisszolgáltatási vagy bérbeadási céllal vásárolták meg, akkor elôzetesen felszámított adó felmerülése esetén annak levonására lehetôség nyílt vol na, ha a sze mély gép jár mû igazoltan és túlnyomó részben ez említett módon hasznosították. A túl nyo mó rész ben tör té nô hasznosítás azt je len ti, hogy egy ész - szerû idôszakon belül 90%-ban került a személygépkocsi bérbeadásra vagy fel hasz ná lás ra ta xis szol gál ta tás hoz. Az ésszerû idôtartam hosszára a jogszabály nem ad eligazítást, javasolható az egyéves idôszak kijelölése ésszerû idô tar tam ként. A 90%-on azt kell ér te ni, hogy a jár mû fu tás tel je sít mé - nyé nek 90%-a bér be adott idô szak ban vagy taxisszolgáltatás során realizálódik. A nyilvántartás vezetése elemi érde ke kell, hogy le gyen az adó zó nak, mi vel nem a ha tó ság nak kell bi zo nyí - tani, hogy teljesült-e a levonási jog feltétele, hanem az adózót terheli a bizonyítás. Ha az említett hasznosítási cél és ennek megfelelô használat túlnyomó részben megvalósult, a személygépkocsi értékesítése adóköteles. 3. példa: Nagy Lajos taxiszolgáltatási tevékenységet folytató egyéni vállalkozó év folyamán személygépkocsit vásárolt egy magánszemélytôl Ft vé tel ár fe jé ben, amely jármûvel augusztusig kizárólag taxiszolgáltatási tevékenységet folytatott. Nagy Lajos folyamatosan rendelkezett más személygépkocsival, amelyet magáncélra használ augusztus folyamán más gépkocsira cserélte le a 2010-ben vásárolt gépkocsiját, amelyet Ft vé tel ár fe jé ben egy magánszemély részére értékesített. A ma gán személy tôl ka pott vé tel ár Ft ( Ft 0,2126) áfát tartalmaz, amelyet fizetendô adóként kell elszámolni. Bonácz Zsolt3 áfa&számlázás 3 Külföldi illetôségû személyek értékesítési tevékenysége belföldi vásárokon Cikkünkben azokat az adózási szabályokat tekintjük át, amelyek alapján külföldi személyeknek Magyarországon el kell járniuk, azt feltételezve, hogy a magyar adóhatóság által kiadott adószámmal még nem rendelkeznek. A cikkben leírtak vonatkoznak a külföldi személyek által kiállításokon, piacokon vagy ezekhez hasonló rendezvényeken történô értékesítésére is. Amennyiben belföldi adózó más tagállamban, illetve harmadik országban megrendezett vásáron kíván értékesíteni termékeket, a vásár helye szerinti tagállamban, illetve a harmadik országban hatályos szabályok vonatkoznak az értékesítésekre, ezért mindenképpen szükséges ezek ismerete. Az értékesítés megítélése az áfatörvény rendszerében A vásárokon részt vevô külföldi személyek jellemzôen nem állandó jelleggel vé gez nek ter mék ér té ke sí té se ket Ma - gyarországon, hanem ezt a tevékenységet kifejezetten az adott alkalomhoz kötôdôen folytatják. Ettôl függetlenül a vásáron megvalósított a fizikai átadás a vásáron történik meg termékértékesítések az áfatörvény tárgyi hatálya alá tartozik, mivel a teljesítés helye az értékesítés fizikai helye, azaz belföld. Természetesen elôfordulhat, hogy a külföldi sze mély a vá sár ke re té ben nem va ló - sít meg konkrét értékesítést, hanem csupán a szerzôdés megkötésére, illetve az üzleti kapcsolat felvételére kerül sor. Ezek ben az ese tek ben a ké sôb - bi értékesítések vélhetôen nem esnek az áfatörvény tárgyi hatálya alá, hiszen a teljesítés helye nem belföld lesz. A vásáron részt vevô külföldi magánszemély az adószámot 2013-ban a 13T101. számú, nem magánszemély kül föl di sze mély pe dig a 13T201. szá - mú nyomtatvány benyújtása útján kérhe ti, amely a NAV bármelyik megyei, illetve fôvárosi adóigazgatóságán, valamint a Kiemelt Adózók Adóigazgatóságán adható be. A kül föl di sze mély ak kor jár el jogszerûen, ha az adószámot a vásár lebonyolítását megelôzôen már megkéri, továbbá a vásáron már adószám birtokában vesz részt. A gazdasági tevé keny ség [Áfa tv. 6. (1)] a vá sá ron való részvétellel már megvalósul, függetlenül attól, hogy a külföldi személy a vásáron ténylegesen esetleg nem is értékesít terméket. Ha a kül föl di sze mély a vá sár meg - rendezését követôen már kíván Magyarországon gazdasági tevékenységet folytatni, akkor a kapott adószámot megszüntetheti. Ennek bejelentésére a fent említett nyomtatványok szolgálnak. Az adószám fenntartásának nincs akadálya, attól függetlenül, hogy a külföldi személy csak hosszabb idô el tel té vel kí ván ismételten belföldi vásáron részt venni. Kö zös sé gi adó szám ké ré sé nek kötele zett sé ge áfa-kör be tör té nô beje lent ke zés ese tén Amennyiben a külföldi személy az Európai Unió valamely tagállamában rendelkezik adóügyi illetôséggel, akkor a vásáron értékesíteni kívánt termékeket jellemzôen más tagállam területérôl hozza be Magyarországra. Ebben az esetben a termék behozatala Magyaror szág te rü le té re Kö zös sé gen be lü li termékbeszerzésnek minôsül [Áfa tv. 22. (1)]. Eb bôl adó dó an a ter mék be - hozatala más tagállam területérôl Magyar or szág te rü le té re ke res ke del mi kapcsolatnak minôsül. [Art ] Az Európai Unió valamely tagállamában adóügyi illetôséggel rendelkezô külföldi személy a közösségi adószámot az adószám megkérésével egyidejû leg kö te les igé nyel ni [Art. 22. (1) e)], hi szen már az adó szám meg ké ré se - kor tisztában van azzal, hogy értékesítési céllal terméket kíván behozni Magyarországra más tagállam területérôl. Mint elôzôleg említettem, ha a külföldi személy a vásár megrendezését követôen már kíván Magyarországon gazdasági tevékenységet folytatni, a ka pott adó szá mot meg szün tet he ti. Azon ban ha az Eu ró pai Unió va la mely tag ál la má ban adó ügyi il le tô ség gel ren del ke zô kül föl di sze mély rôl van szó, ak kor fi gye lem be kell ven nie, hogy az értékesítési céllal más tagállam területérôl Magyarországra behozott és a vá sá ron nem ér té ke sí tett ter - mék ki vi te le Ma gya ror szág ról más tagállam területére adómentes közössé gen be lü li ter mék ér té ke sí tés nek mi - nô sül [Áfa tv. 89. (4)], fel té ve, hogy a rendeltetés helye szerinti tagállamban a behozatal után Közösségen belü li ter mék be szer zés jog cí mén áfát kell fizetni. Ebbôl adódóan a termék kivitele Magyarország területérôl más tagállam területére kereskedelmi kapcso lat nak mi nô sül. [Art ] Az adókockázat elkerülése érdekében az Európai Unió valamely tagállamában adóügyi illetôséggel rendelkezô külföldi személynek a rendeltetés helye szerinti tagállamban is javasolt közösségi adószámot kérni, ha azzal még nem rendelkezik. Ugyanis elôfordult már olyan eset, ami kor a ma gyar adóhatóság a közösségi adószám hiányára hivatkozva a termék kivitelét adókötelesnek minôsítette. A kö zös sé gi adó szá mot a ter mék Ma gyar or szág te rü le té re tör té nô be - ho za ta lát meg elô zô en ér de mes meg - kér ni, mi vel a be ho za tal lal mint Kö - zös sé gen be lü li ter mék be szer zés sel kap cso lat ban be nyúj tan dó ös sze sí tô nyi lat ko zat ban a kö zös sé gi adó szám ra már szük ség van. Elô for dul hat, hogy az Eu ró pai Unió valamely tagállamában adóügyi il le tô ség gel ren del ke zô kül föl di sze - mély nem an nak a tag ál lam nak a te rü - letérôl hozta be a terméket Magyarországra a vásáron történô értékesítés cél já ból, mint amely tag ál lam te rü le té - re a vásáron nem értékesített terméket elfuvarozza. Ebben az esetben a közösségi adószámot mindkét tagállamban meg kell kérni, a termék behozatalát, illetve kivitelét megelôzôen. A fentiek alapján az Európai Unió valamely tagállamában adóügyi illetôséggel rendelkezô külföldi személynek gyakorlatilag csak azt követôen áll módjában az adószám megszüntetése, ha már a más tagállam területérôl a vásáron történô értékesítés céljából Magyarországra behozott és nem értéke sí tett ter mé ke ket el szál lít ja más tag - állam területére. Kö zös sé gi adó szám ké ré sé nek kötele zett sé ge ala nyi adó men tes ség vá lasz tá sa ese tén Az ala nyi adó men tes sé get vá lasz tó külföldi személy nem köteles közössé-4 4 áfa&számlázás gi adó szá mot kér ni, ha az év so rán a beszerzések göngyölített összege nem ha lad ja meg a 10 ezer eurót. Azon ban azon beszerzést megelôzôen közösségi adó szá mot kell kér ni, amely nek ér - tékével az értékhatárt átlépik. A ter mék im port ke ze lé se Amennyiben a külföldi személy a vásáron értékesíteni kívánt termékeket bel föld ön tel je sí tett ter mék im port út - ján hoz za be, nem kell kér nie kö zös sé - gi adó szá mot, a ter mék im por tot ter he - lô adót a vám ha tó ság ki ve tés út ján ha - tározatban állapítja meg. Az ér té ke sí tést ter he lô adó mér té ke A kül föl di sze mélyt is meg il le ti az ala - nyi adómentesség választásának joga, az er re vo nat ko zó be je len tést a 13T101., il let ve 13T201. szá mú nyom - tatványon kell megtenni. Az alanyi adómentesség választása adóelônnyel jár hat feltéve, hogy Közösségen be - lü li termékbeszerzés után fizetendô adó nem keletkezik (lásd késôbb), mivel a külföldi személynek valószínûleg befizetendô adója keletkezne. Az alanyi adómentesség forintban kifejezett és éves szinten göngyölített összege 6 millió forint. A vásárokon értékesítô külföldi személy jellemzôen év közben kér adószámot, ezért az értékhatárt arányosítani kell. Ebbôl adódóan, ha a külföldi személy a vásárt követôen megszünteti az adószámát, akkor az alanyi adómentesség értékhatára az arányosítási kötelezettség folytán csekély összeget tesz ki, ezért az alanyi adómentesség választása érdemi adóelônnyel nem jár. Ezt a külföldi személy elkerülheti, ha az adószámát a vásárt követôen nem szün te ti meg, mi vel ek kor az ala nyi adó - mentesség értékhatárát a bejelentkezéstôl az adóév végéig terjedô idôszakra vonatkozóan kell számítani. Az alanyi adómentesség választása ese tén, ha a kül föl di sze mély 10 ezer eurót meghaladó értékben hoz be termékeket Magyarországra más tagállam területérôl, akkor a behozott termékek után Közösségen belüli termékbeszerzés jogcímén adófizetésre kötelezett, de a fizetendô adó levonására nincs lehetôség, így az alanyi adómentesség választásával elérhetô adóelôny elvész. Az áfa-körbe történô bejelentkezés, illetve az alanyi adómentesség elvesztése esetében a vásáron értékesített termékeket a rájuk irányadó adókulcs szerinti áfa terheli. Az adóköteles Közösségen belüli termékbeszerzést a vásáron értékesíteni kívánt termék behozatala Magyarországra más tagállam területérôl szin tén a ter mék re vo nat ko zó adó - kulcs szerinti áfa terheli. A vásáron történô értékesítés esetében az adómentesség feltételei nem valósulhatnak meg, tehát az értékesített terméktôl függôen az adó mértéke 5, 18 vagy 27%. Kül föl di sze mély áfa-le vo ná si jo ga Áfa-körbe történô bejelentkezés esetén a kül föl di sze mély a vá sá ron tör té - nô értékesítésekhez kapcsolódóan belföld ön be szer zett ter mék kel vagy igénybe vett szolgáltatással kapcsolatban adólevonási jog illeti meg, feltéve, hogy rendelkezik a nevére szóló számlával. A külföldi személy jogosult a Közösségen belüli termékbeszerzést, illetve a termékimportot terhelô adó levonására. Az adó levonására vonatkozó szabályokra az általános szabályok az irány adó ak. Az adókockázat elkerülése érdekében a külföldi személynek a Közösségen belüli termékbeszerzéshez kapcsolódóan javasolt ún. belsô számlát kiállítania. Ugyanis elôfordult már olyan eset, amikor a magyar adóhatóság a szám la mint az adó le vo nás tár gyi fel - tételének hiányára hivatkozva a fizetendô adó levonását jogsértônek ítélte. Az alanyi adómentesség választása esetén az alanyi adómentesség idôszakára vonatkozóan adólevonási jog nem gyakorolható. Kül föl di sze mélyt ter he lô bizonylatolá si kö te le zett ség A külföldi személy a vásáron teljesített értékesítéseirôl bizonylatot köteles kibocsátani, amelynek elsô példányát át kell ad nia a ve vô nek. Amennyiben a vevô áfa-alanynak nem minôsülô magánszemély, akkor az értékesítésrôl elegendô nyugtát kibo csá ta ni. Nyom dai úton elô ál lí tott nyugtatömb a magyar adóhatóság által kiadott adószám alapján beszerezhetô. A ve vô a nyug ta he lyett szám lát kér - het; ekkor a külföldi személynek kötelezô a nyugta helyett számlát kibocsátania. Vásáron történô értékesítés során általában az ellenérték adót is tartalmazó összegét a vevô készpénzzel, készpénz-helyettesítô fizetési eszközzel vagy pénz he lyet te sí tô esz köz zel ma ra dék ta la nul meg té rí ti. Ek kor a nor mál adat tar tal mú szám la he lyett egyszerûsített adattartalmú számla is kibocsátható. Ha a ve vô bel föl di adó alany, ak kor a számla kibocsátása kötelezô, de normál adattartalmú számla helyett egyszerûsített adattartalmú számla is kiállítható részére, feltéve, hogy az ellenérték adót is tartalmazó összegét a vevô készpénzzel, készpénz-helyettesítô fizetési eszközzel vagy pénzhelyettesítô eszközzel maradéktalanul megtéríti. Amennyiben a belföldi adóalany részére kibocsátott számlán az áfa értéke a 2 mil lió fo rin tot el éri vagy meg ha - lad ja, ak kor a szám lán a ve vô ne ve és címe mellett magyar adószámának elsô nyolc szám jegy ét is fel kell tün tet ni. Ko ráb ban em lí tet tem, hogy ab ban az eset ben, ha az Eu ró pai Unió va la - mely tag ál la má ban adó ügyi il le tô ség - gel ren del ke zô kül föl di sze mély rôl van szó, ak kor az ér té ke sí té si cél lal más tag ál lam te rü le té rôl Ma gya ror - szág ra be ho zott és a vá sá ron nem ér - té ke sí tett ter mék ki vi te le Ma gya ror - szág ról más tag ál lam te rü le té re adó - men tes Kö zös sé gen be lü li ter mék ér té - ke sí tés nek mi nô sül, fel té ve, hogy a ren del te tés he lye sze rin ti tag ál lam ban a be ho za tal után Kö zös sé gen be lü li ter mék be szer zés jog cí mén áfát. Az Áfa tv (1) be kez dé se alapján számla kibocsátása nem kötele zô, de nem üt kö zik az áfatörvény elôírásaiba, ha a külföldi személy a Magyarországról más tagállam területére kiszállított termékekrôl ún. belsô szám lát bo csát ki. A bel sô szám lá val do ku men tál ha tó a ki szál lí tott ter mé - kek faj tá ja, men nyi sé ge, egy ség ára, együttes értéke és a fuvarozás rendeltetési helye, azonban nem pótolja a fuvarozási okmányokat. Amennyiben a külföldi személy hitelesen nem igazolja, hogy a vásáron nem értékesített termékeket elszállította más tagállam terü le té re, az adó ha tó ság a ter mé kek belföldi értékesítését állapítja meg. Kül föl di sze mélyt ter he lô be val lá si köte le zett ség 2013-ban adó szá mot ké rô és az áfakör be be je lent ke zô kül föl di sze mély - nek ne gyed éves áfa-be val lá si kö te le - zett ség áll fenn, az zal, hogy a be val lá - si gya ko ri ság a ké sôb bi ek ben vál toz - hat. Ha a kül föl di vál lal ko zás a vá sárt kö ve tô en nem vé gez ér té ke sí tést, Kö - zös sé gen be lü li ter mék be szer zést Ma -5 áfa&számlázás 5 gya ror szá gon, de adó szá mát nem szün te ti meg, ak kor nul lás áfa-be val - lást kö te les be nyúj ta ni, fel té ve, hogy ezt a kö te le zett sé gét NY je lû nyom - tat vány be adá sá val nem vált ja ki. Az adó fi ze té si kö te le zett ség gel já - ró Kö zös sé gen be lü li ter mék be szer - zés nek, va la mint adó men tes Kö zös sé - gen be lü li ter mék ér té ke sí tés nek mi nô - sü lô ügy lete ket az áfa-be val lás mel lett a 13A60. szá mú nyom tat vá nyon is le kell je len te ni. Pél da Egy oszt rák vál lal ko zás részt vesz a au gusz tus 13-án Sop ron ban megrendezett vásáron. A vásáron az osztrák vállalkozás ruhanemûket kíván ér té ke sí te ni, és ren del ke zik az osztrák adóhatóság által kiadott közösségi adószámmal augusztus 12-én saját tehergépjármûvével az általa ugyanazon a napon kiállított belsô szám la sze rint euró ér ték ben hozott be Magyarországra ruhanemûket ab ból a cél ból, hogy azo kat a vá sár keretében értékesítse. Az osztrák vállalkozás terhére a következô kiadások merültek fel: az árukészlet tárolásával kapcsolatban Ft Ft; a vásáron való részvétellel összefüg gés ben Ft Ft; szál lás költ ség Ft Ft. Az oszt rák vál lal ko zás a vá sá ron Ft értékben értékesített ruhanemûket. A vásáron nem értékesített ruhanemûk értéke 7000 eurót tett ki, ame lyet au gusz tus 13-án sa ját te her gép jár mû vé vel vis sza fu va ro zott Ausztriába. A példaként felhozott eseten az oszt rák vál lal ko zás nak gon dos kod ni kell ar ról, hogy leg ké sôbb au - gusztus 11-én a magyar adóhatóság által kiadott adószámmal és közösségi adószámmal rendelkezzen. Tegyük fel, hogy részére az adóhatóság augusz tus 10-én ad ta ki az adó szá mot és a közösségi adószámot, és az áfa-körbe bejelentkezett. Az osztrák vállalkozásnak augusz tus 10-tôl szep tem ber 30-ig terjedô idôszakra (feltételezve azt, hogy az adószám visszaadására szeptem ber 30-ig nem ke rült sor) ne gyed - éves bevallást kell benyújtania a következô tartalommal (adatok eft-ban): Bonácz Zsolt Meg ne ve zés Adó alap Áfa Adó men tes Kö zös sé gen be lü li ter mék ér té ke sí tés 2135* - 27%-os adót vi se lô ter mék ér té ke sí tés 724** 196** 27%-os adót vi se lô kö zös sé gi ter mék be szer zés 3000*** 810*** Ös szes fi ze ten dô adó %-os bel föl di be szer zést ter he lô adó %-os bel föl di be szer zést ter he lô adó 90**** 24**** 27%-os Kö zös sé gen be lü li ter mék be szer zés le von ha tó adó ja Ös szes le von ha tó adó Be fi ze ten dô adó *Belsô szám la ki ál lí tá sá ra nem ke rült sor, en nek hi á nyá ban szep tem ber 15-én (a tel je sí tést ki szál lí - tást kö ve tô 15. nap) kell az ügy le tet el szá mol ni; a vál lal ko zás ál tal vá lasz tott pénz in té ze ti el adá si euró ár fo lyam szep tem ber 15-én 305 Ft/euró, az az 7000 euró x 305 Ft/euró = Ft. ** Ft be vé tel Ft adó ala pot és Ft áfát tar tal maz. ***Az adó fi ze té si kö te le zett ség a bel sô szám la ki ál lí tá sá nak nap ján ke let ke zett, amely na pon a vál lal ko - zás ál tal vá lasz tott pénz in té ze ti el adá si euró ár fo lyam 300 Ft/euró, az az euró x 300 Ft/euró = Ft, amely nek 27%-a Ft. ****Beszerzések adó alap ja Ft, az át há rí tott adó Ft. Utólagosan adott árengedmény A nagykereskedelem területén bevett gyakorlat, hogy a nagykereskedô a tôle vásárló kiskereskedôknek bizonyos jogcímeken utólagosan visszatéríti a korábbi vásárlások ellenértékének egy részét. Számos esetben a felek áfa tekintetében helytelenül kezelik a visszatérítést. Írásunkban ennek egy példáját mutatjuk be. A Kft. nagykereskedelmi tevékenységet folytat. Üzletileg abban érdekelt, hogy a tôle vásárló kiskereskedôk az általa forgalmazott termékeket meghatározott vevôkör részére értékesítsék. Ennek elôsegítése céljából az A Kft. veze tése úgy dön tött, hogy az A Kft. részére a szóban forgó vevôkör részére ér té ke sí tô kis ke res ke dôk ré szé re az adott évben történt vásárlások értékének 1%-át visszatéríti. A felek által kialakított gya kor lat sze rint az érin tett kis ke - reskedô a tárgyévet követô évben összesí tést nyújt be az A Kft.-tôl tör tént be - szerzéseinek áfa nélküli értékérôl. A kiskereskedô A Kft. részére jutalék megnevezéssel számlát bocsát ki. A számla nettó összege az összesítésben kimutatott beszerzési érték 1%-a, amely után 27%-os adó kerül felszámításra. Minôsítsük a példában leírt megoldás helyességét! Elôször azt vizsgáljuk meg, hogy a kiskereskedô számlázhat-e jutalékot A Kft. részére! A kiskereskedô akkor bocsáthat ki szám lát A Kft. fe lé, ha ré szé re ter mék - értékesítésnek, illetve szolgáltatásnyújtásnak minôsülô ügyletet teljesít. Azonban a kiskereskedônek nincs jogalapja számla kibocsátására, mivel nem értékesített terméket, illetve nyújtott szolgáltatást A Kft. részére. A kiskereskedô nem nyújtott ügynöki szolgáltatást A Kft. részére, mivel saját nevében és javára értékesített termékeket a nagykereskedô által preferált vevôkör részére. Jutalék számlázására akkor lehetne lehetôsége, ha A Kft. megbízásából A Kft. nevében és javára ügynökként eljárva értékesített volna termékeket. Azonban a kiskereskedô a termékeket saját nevében és javára értékesítette az A Kft. által preferált vevôkör részére. Az elôzôek alapján a kiskereskedô nem számlázhat jutalékot az A Kft. részére, ezért csak annak lehetôséget lehet meg vizs gál ni, hogy az A Kft. utó - lag módosíthatja-e az utólagos visszatérítésre jogosult kiskereskedô részére kibocsátott számláit. Ter mék ér té ke sí té se, szol gál ta tás nyújtása esetében az adó alapjába nem tartozik bele a korábban beszerzett termék, igénybe vett szolgáltatás mennyi-6 6 áfa&számlázás ségére tekintettel a teljesítésig adott árengedmény vagy más, szintén a teljesítésig adott üzletpolitikai célú árengedmény. [Áfa tv. 71. (1) b)] Üzletpolitikai célú engedményrôl [Áfa tv. 71. (2)] van szó, ha a) az árengedmény nyújtójától független fél lel kö tött és más füg get len fél számára is azonos feltételek mellett ésszerûen elérhetô, vagy b) az árengedmény nyújtójától független fél lel is azo nos fel té te lek mel - lett köthetô és számára ésszerûen elérhetô megállapodásban elôre rögzí tett, vagy az an nak alap ján szá mí - tott árengedmény pénzben kifejezett adó nélkül számított összesített összege kisebb, mint az árengedmény igénybevételére jogosító termékértékesítések, szolgáltatásnyújtások pénz ben ki fe je zett adó nél kül számított összesített ellenértéke. A pél dá ban le írt eset ben az A Kft. ál - tal biz to sí tott utó la gos vis sza té rí tés üzletpolitikai célú engedménynek tekint he tô. Az adó alap ja utó lag csök - kenthetô, ha a teljesítést követôen történik az üzletpolitikai célú engedmény nyúj tá sa [Áfa tv. 77. (3)]. A Kft.- nek nem kötelezô az adóalap utólagos csökkentése, mivel az áfatörvény említett rendelkezése ezt nem kötelezôen írja elô, hanem lehetôségként biztosítja. A Kft. úgy is dönt het, hogy az utólagos adott engedménnyel az áfa alapját nem csökkenti. Amennyiben A Kft. az utólagosan adott engedménnyel módosítani kívánja az adóalapot, akkor korrigálni kell a kiske res ke dô ré szé re ki bo csá tott azon számláit, amelyek ellenértékébôl a kiskereskedônek utólagosan üzletpolitikai célú engedményt biztosít. Nem üt kö zik az áfatörvény elô írá - sai ba, ha A Kft. nem min den egyes érintett számlát külön-külön módosít, hanem ún. csoportos módosító számlát állít ki, amelynek keretében valamennyi számlát korrigálja. Azonban a csoportos módosító számlában valamennyi módosított számla sorszámát meg kell jeleníteni, s számlánként elkülönítetten fel kell tüntetni az eredeti és a módosított adóalapot, valamint az eredeti és a módosított áthárított áfát. Tehát nem szabályos, ha a csoportos módosító számlában összevontan, egy összegben kerül feltüntetésre az eredeti és a módosított adóalap, valamint az eredeti és a módosított áthárított áfa. A Kft. a fizetendô adó csökkentését legkorábban abban az adómegállapítási idôszakban végezheti el, amelyben a módosító számlák/csoportos módosító számla a kiskereskedô rendelkezésére áll (feltételezve, hogy az eredetileg kibocsátott számla alapján a fizetendô adó korábban már bevallásra került). A kiskereskedô a levonható adó csökkentését a módosító számlák/csoportos módosító számla kézhez vételének idôpontjában, de nem ké sôbb, mint a mó do sí tó szám - lák/csoportos módosító számla kibocsátásának hónapját követô hónap 15. napon köteles elszámolni (feltételezve, hogy az eredetileg kibocsátott számlákban áthárított adó levonható adóként korábban már elszámolásra került). Ha A Kft. az utó lag adott en ged - ménnyel nem kívánja áfa-alapját csökkenteni, akkor a kiskereskedô részére kibocsátott számlák módosítására nem kerül sor. Az utó lag adott en ged mény ki fi - zetésének bizonylata a kiskereskedô által készített és A Kft. általa elfogadott kimu ta tás. To váb bá A Kft. nem csök - kentheti fizetendô adóját, valamint a kiskereskedô levonható adója sem csökken. Bonácz Zsolt RUSZIN ZSOLT ROVATA Az alanyi adómentesség rejtelmei mi az a kiegészítô jellegû tevékenység? Az alanyi adómentesség határai a ködbe vesznek, fôleg, ha a forgalom összekeveredik különbözô adómentes tevékenységekkel. A 6 millió forintos határérték így nem kerül veszélybe. A rendszert csak az elnagyolt fogalmak zavarhatják meg. Az értelmezés néha azonban igencsak kritikussá válik, ha az adott elsô számlával át is lépik a küszöbértéket, így a teljes számlára fel kellene számítani a 27 százalékos adót. Ala nyi adó men tes ség: mi szá mít be le a for gal mi ke ret be? A tör vény elég sok fel té telt fel so rol, jo gi bikkfa nyelvezeten aggasztóan bonyolult szövegezéssel meg kell küzdeni, hogy megállapíthassuk, hogy melyik kitétel mikor számít bele a küszöbértékbe és mikor nem. Cél sze rû vé gig men ni a lis tán, ahol minden egyes szakaszhoz magyarázó szö veg is ke rült: Az alanyi adómentesség választására jogosító felsô értékhatárba nem számítandó be: a) az adóalany vállalkozásában aa) tárgyi eszközként használt termék értékesítése, Eh hez tud ni kell, hogy a tár gyi esz - köz fogalma: az ingatlan, valamint az olyan ingó termék, amely vállalkozáson belüli rendeltetésszerû használatot feltételezve, legalább 1 évet meghaladó idôtartamban szolgálja a gazdasági tevékenység folytatását. Bár az irányelv lehetô vé te szi, hogy a tag ál lam és így Ma - gyarország is meghatározhassa a fogalmat, de az in kább több kér dést ke let kez - tet, mint amennyit a meghatározással megválaszolna. A számviteli fogalom ezzel szemben sokkal részletesebb. E szerint tárgyi eszköz a rendeltetésszerûen használatba vett, üzembe helyezett anyagi eszközöket (földterület, telek, telkesítés, erdô, ültetvény, épület, egyéb építmény, mûszaki berendezés, gép, jármû, üzemi és üzleti felszerelés, egyéb berendezés, ingatlanokhoz kapcsolódó vagyoni értékû jogok), tenyészállatokat kell kimutatni, amelyek tartósan közvetlenül vagy köz ve tett mó don szol gál ják a vál - lalkozó tevékenységét, továbbá az ezen eszközök beszerzésére (a beruházásokra) adott elôlegeket és a beruházásokat, valamint a tárgyi eszközök értékhelyesbítését. A két fogalom ütköztetésébôl talán a tenyészállatok lógnak ki a legjobban, de problémás az erdô és az ültetvény sorsa is. Ezek alanyi adómentesként való értékesítése tehát kockázatot jelenthet, hiszen már az el sô szám lá nál adó hi ány je - len het meg és ha az árat egyet len ös szeg - ként jelenítik meg a felek a szerzôdésben, ak kor azt, mint brut tó árat kell ér tel - mez ni, az adó te hát en nek ré sze ként veszteséget, vagy akár adóhiányt jelenthet az értékesítô számára.7 áfa&számlázás 7 ab) immateriális jó szág ként hasz - nált, egyéb módon hasznosított vagyoni értékû jog végleges átengedése, Szerencsére ez a fogalom jóval pontosabb, ép pen azért, mert az áfatör vé nyünk - ben meg se kísérelték az immateriális jószágot definiálni, így a szokásos számviteli tartalommal kalkulálhatunk, de vigyázat: a jog érvényesítésétôl való tartózkodás (például fellebbezési jog megváltása) az alanyi adómentességgel nem kezelhetô (ez fôleg társasházak bôvítésénél a beruházótól való ellenérték beszedésénél okozhat felszámított adót, vagy ha elmulasztják, akkor adóhiányt). b) az aa) al pont alá nem tar to zó új köz le ke dé si esz köz 89. (1) és (2) be kez - dés szerinti értékesítése, Ez alatt a tár gyi esz köz fo gal má nak nem megfelelô, tehát 1 évig sem a vállalkozást szolgáló jármûvek közösségi értékesítésérôl van szó. Ez a készletként vett és eladott jármûvek esetére egyes visszaéléseket megelôzô szakasz. Tartalmát tekintve pontos. c) az aa) al pont alá nem tar to zó be - épített ingatlan (ingatlanrész) és ehhez tartozó földrészlet értékesítése, amelynek ca) elsô rendeltetésszerû használatba vé te le még nem tör tént meg, vagy cb) elsô rendeltetésszerû használatbavétele megtörtént, de az arra jogosító hatósági engedély jogerôre emelkedése vagy használatbavétel tudomásulvételi eljárás esetén a használatbavétel hallgatással történô tudomásul vétele és az értékesítés között még nem telt el 2 év, d) az aa) al pont alá nem tar to zó épí - tési telek (telekrész) értékesítése, Itt a tárgyi eszköz fogalmának nem megfelelô, tehát 1 évig sem a vállalkozást szolgáló ingatlanok értékesítésérôl van szó. Ez a kész let ként vett, vagy épí tett és eladott ingatlanok esetére egyes visszaéléseket megelôzô szakasz, amely azt céloz za, hogy az ár rés áfa-tar ta mát ne le hes - sen elcsalni. Tartalmát tekintve pontos. e) a 85. (1) be kez dé se sze rin ti adó - mentes termékértékesítés, szolgáltatásnyújtás, Ez világos, itt az összes hagyományos áfa-men tes te vé keny ség ér té ke nem számít bele a küszöbértékbe. Itt csupán az amúgy is prob lé más áfa-men tes té - te lek kel le het baj, ilyen pél dá ul az rész - ben egészségügyi célokat szolgáló, és egészségügyi vizsgálatokat (pl. vérvételt) tartalmazó plasztikai sebészet. Hasonlóan problémás az egészségügyi célú fogpótlás, de említhetem a néhány hónapja 27 százalék alá tuszkolt mérlegképes továbbképzést is. g) a XIV. fejezetben szabályozott jogállású adóalanynak a mezôgazdasági tevékenysége körébe tartozó termékértékesítése, szolgáltatásnyújtása Átugorva egy szakaszt, egy kifejezetten alulszabályozott, ezért nehezen értelmezhetô bevételi kör, ahol figyelni kell arra, hogy az ôstermelôi igazolvány nem jogosít gyümölcsitalok forgalmazására, még ak kor sem, ha azok ki zá ró lag azt a gyümölcsöt tartalmazzák, amit a vevô megvesz azonnali kifacsarás, feldolgozás cél já ból. Azt is ész re kell ven ni, hogy bi - zonyos esetben nem beszélhetünk mezôgaz da sá gi szol gál ta tás nyúj tás ról (pl. lovastábor, állatsimogató, kisállat-kereskedés). f) a 86. (1) be kez dé sé nek a)-g) pontjai szerinti adómentes, kiegészítô jellegû szolgáltatásnyújtás, Ezzel a szakasszal van a legtöbb probléma. Ide az alábbi szolgáltatások tartoznak: a) a biztosítási, viszontbiztosítási szolgáltatás nyújtása, ideértve a biztosítási alkusz és közvetítô által ilyen minôségében teljesített szolgáltatásnyújtást is, továbbá az életbiztosítási és a nem életbiztosítási ág elkülönült mûvelésére te vé keny sé gi en ge dél lyel ren del ke zô, ugyanazon személyek, szervezetek többségi tulajdonában álló felek egymás közötti olyan szolgáltatás nyújtása, amely közvetlenül szükséges az egyik fél biztosítási, viszontbiztosítási szolgáltatásának nyújtásához, és az ellenérték, amelyet a má sik fél kap vagy kap nia kell, nem több annál, mint a nála ezzel összefüggésben igazoltan felmerült költség; b) a hi tel-, pénz köl csön és egyéb, ilyen jogviszonyt megtestesítô szolgáltatás (e alkalmazásában a továbbiakban együtt: hitel) nyújtása és közvetítése, valamint ezek hitelezô általi kezelése; c) a hitel nyújtásához kapcsolódó vagy egyéb biztosítéki célú kötelezettség vállalása és közvetítése, valamint ezek hitelezô általi kezelése; d) a folyó-, betét- és ügyfélszámlával, fizetéssel, átutalással, csekk-, egyéb pénzköveteléssel és pénzügyi eszközzel kapcsolatos szolgáltatás nyújtása, ideértve ezek közvetítését is, kivéve magát a követelés (kinnlevôség) behajtását; e) a ma gyar és kül föl di tör vé nyes fi ze - tôeszközzel kapcsolatos szolgáltatás nyújtása, ideértve ezek közvetítését is, de ide nem ért ve az arany ból, ezüst bôl vagy más fémbôl készített érmekollekciót és a bankjegykollekciót, illetôleg ezek darabját, amelyeket szokásosan törvényes fizetôeszközként nem használnak, vagy amelyeknek egyébként numizmatikai értéke van; f) a jogi személyben, jogi személyiséggel nem rendelkezô szervezetben tulajdonosi (tagsági) jogviszonyt, valamint a hitelezési jogviszonyt megtestesítô vagyoni értékû jog átengedése és az ezekkel kapcsolatos szolgáltatás nyújtása, ideértve ezek köz ve tí té sét is, de ide nem ért ve az ilyen jogviszonyt megtestesítô, materializált értékpapír kezelését és ôrzését; g) a befektetési alap és a kockázati tôkealap kezelése, valamint a magánnyugdíjpénztár, az önkéntes kölcsönös biztosító pénztár és a foglalkoztatói nyugdíjszolgáltató intézmény részére végzett portfólió-kezelés; Rög tön rá is vág hat nánk, hogy a fel - sorolt szolgáltatások mind nagyvállalatok ese tei, ahol ki zárt, hogy ala nyi men tes - séggel okozzanak bizonytalanságot az adózásukban. Mégis egy pénzügyi termékek, biztosítások értékesítését, közvetítését olyan adózásukat tekintve is gyakran kisadózók teljesítik, ahol számít, hogy a forgalmukra jut-e forgalmi adó vagy sem? Természetesen ritka eset, hogy egy cég vagy egyéni vállalkozás keverje a tárgyi mentes és alanyi mentes tevékenységet és meg fus sa azt a koc ká za tot, amely szerint adókötelessé válhatnak az alanyi mentesség alá tartozó bevételei. Jog gal me rül het fel te hát a kér dés: mi lesz a ki egé szí tô te vé keny ség? Ál lás pon tom sze rint csak az eset min den körülményének megvizsgálását követôen alakulhat ki megnyugtató válasz, mégis az adóhatóság formai kitételekkel oldja meg a helyzetet: véleményük szerint a kiegészítô tevékenység azonos a cég fôtevékenységétôl eltérô tevékenységeivel. A válasz kockázatot jelent, hiszen az ilyen fokú leegyszerûsítése magában hordozza az adóhiány lehetôségét. Egy olyan esetben, ami kor az ala nyi adómentességet választó családi bt.-ben a feleség köny - vel, a férj pedig biz to sításközvetítô, ott a biztosításközvetítés legyen a fôtevékenység! Megtarthatja az alanyi adómentességet a bt. még akkor is, ha a feleség által termelt bevétel megközelíti, de nem halad ja meg a 6 millió forintot, hiszen a biz - tosításközvetítés nem számít bele a küszöbérték számításába. Ruszin Zsolt8 8 áfa&számlázás A színlelt szerzôdés vélelme nem akadálya az áfa érvényesítésének A színlelt szerzôdésre való hivatkozás az adóhatósági megállapítások zsánere. A módszer határa a hivatalnokok gyanakvó természete és a valódi adókijátszások közt húzódik. Nehéz ugyanis bebizonyítani méghozzá objektív módon, hogy az abban résztvevôk tudták, vagy tudhatták, hogy az ügyletet adóelkerülés céljából hozzák létre. Ezért a revizorok behelyettesítik a bizonyítást a vélelmezéssel, logikával és következtetésekkel. A következtetések alapjául gyakran használják a színlelt szerzôdésekre való hivatkozást. Mikor beszél az adóhatóság színlelt szerzôdésrôl? A szín lelt ség vé lel me bár ez nem is min dig áll fenn a konk rét ügyek ben egyáltalán nem automatikusan akadálya az adólevonásnak. A színleltséget mégis szuperindokként veti a hivatal, és több irányból szokta belemagyarázni azt a tényállásba. Színleltségnek hívják, ha az ügyletet nem tartják ésszerûnek, vagy találnak valamilyen szabálytalanságot a szolgáltatás, termékszállítás eredeténél, pél dául azt, hogy a ter mék szár ma zá sa nem tisz tá zott, vagy a szol gál ta tás nyújtásához az eredeti nyújtó nem jelentette be a munkavállalóit és nem vett igénybe más szolgáltatásokat. Az ésszerûségi indokoknál is gyakoribb az, hogy az adóhatóság egy adott szolgáltatás közvetítésénél vél színleltséget felfedezni, ezért célszerû ezt jobban megvizsgálni. A szín lelt szer zô dés jo gi fo gal ma A Ptk ának (4) be kez dé se sze rint a szín lelt szer zô dés sem mis; ha pe dig az más szer zô dést lep lez, a szer zô dést a lep - lezett szerzôdés alapján kell megítélni. Színlelt a szerzôdés, ha a felek nyilatkozata és valóságos szerzôdési akarata eltér egy más tól úgy, hogy egyi kük sem kí ván - ja a nyilatkozat szerinti szerzôdés létrejöt tét. Eb ben az eset ben a szer zô dés nem - csak szín lelt, ha nem sem mis. Az adó ha - tó ság nem az utób bi ese tet vizs gál ja, hi - szen a fe lek rit kán nyi lat koz nak a bi - zonylatok ellenére, hogy az ügylet a szándékuktól teljesen idegen lett volna. Azt viszont gyakran hangoztatják az adóhivatalban is, hogy itt kérem színlelés történik. Teszik azonban mindezt úgy, hogy a palástolt másik szerzôdést csak félmondatokban, kikacsintásokkal említik. Gyakori például, hogy megvádolják a feleket, hogy kizárólag adóelôny megszerzésére irányuló ügyletet kötöttek, ami a forgalmi adó körében kifejezetten divatos következtetés. Az irányelv azonban nem is me ri azt, ami kor egy fél ki fe - je zet ten ar ra ké szül, hogy az adót nem fi - ze ti, vagy nem vall ja be, ez ál tal az ál la - mot kár éri, az adó ha tó ság meg éve kig té - li álmot alszik, rezignáltan véve tudomásul azt, hogy lé te zik a kö zel 1 mil lió hét - száz ezer áfa alany közt egy szám la ki bo - csá tó, amely sem mi lyen élet jelt nem ad magáról. Az irányelv alapján az Európai Bíróság tucatszor kimondta már, hogy a for gal mi adó meg nem fi ze té se nem je - lentheti azt, hogy az adólevonási jogtól a számlabefogadó elesne. A köz ve tí tett szol gál ta tás ese te Vajon milyen teljesítés történik a közvetítéskor? Semmilyen! Hiszen a közvetítô saját nevében, de harmadik személyek ja vá ra jár el. Ezért is kell tör vé nyi tény ál - lással megtámogatni ezt a konstrukciót, hi szen en nek hi á nyá ban az egész egy fik - ció len ne. Az irány elv és ez zel azo no san az áfatörvényünk is azt mond ja ki, hogy úgy kell a közvetítôt tekinteni, mint aki (amely) a szolgáltatásnak az igénybevevô je és a nyúj tó ja is. Va ló já ban nem nyújt sem mit és nem vesz en nek ér de ké ben igény be sem mit. Ez gyak ran szö get üt a re vi zo rok fe jé be is, és már is kész a kons - piratív elmélet, miszerint végtelen számú adóhiányt meg lehet állapítani egy végtelen hosszúságú láncolatban pusztán arra hivatkozással, hogy a közvetítés színlelt volt És mi lyen iga zuk van! Va ló ban minden közvetítés színlelt. Csakhogy a törvény szerint a közvetítés során az adó felszámításakor és levonásakor az eredeti teljesítéssel azonos adójogi hatás keletkezik. A közvetítés kapcsán a színleltség tehát jogszabálysértô indok, annak ellenére, hogy a tényállás fikcióra épül. A törvény ugyanis garantálja, hogy a közvetítés ellenére teljesítés történt. A be tá rolt, majd to vább adott szolgál ta tá sok ala ku lás vagy hitelezôi egyez ség ese tén A hivatal gyanakodik arra az esetre is, amikor egy adózó olyan vállalkozás költsé ge it gyûj ti, ame lyek még, vagy már nem jog ké pes cé gé lesz nek. En nek két ti - pi kus ese te van. Az egyik nél egy meg ala - kulandó cég érdekében ügyvédi irodákban, ügyviteli szolgáltatóknál, vagy más tanácsadással foglalkozó vállalkozásoknál gyûl nek a költ sé gek, majd azt a cég alakulásánál terhelik ki, vagy a költségek közvetlenül is felmerülnek, csupán azokat a cég ké sôbb fo gad ja meg bi zony lat - ként. A má sik eset nél a hi te le zôi egyez - ségre törekvô felszámolás alatt lévô cég tulajdonosai gyûjtetik a költségeket a jogászaikkal, tanácsadóikkal, majd a hitelezôi egyezséget követen terhelik ki az f.a toldalékot immár elhagyó cégüknek. Ez utóbbi esetben a felszámoló természetesen úgy nyilatkozik, hogy nem tud ezek rôl a költ sé gek rôl, így azo kat a hivatal még fiktívnek is minôsíti. Mindkét esetre van bírósági gyakorlat és egyik sem hízelgô az adóhatóság számára. Ala ku lá si költ sé gek re ki ta lált adó hi ány Egy finn tulajdonú cég alakulása elôtti teljesítési idôpontú számlákat számolt el és az áfát levonásba helyezte. A hivatal a jogalanyiság elôttire hivatkozással tagadta meg a le vo ná si jo got. Az Eu ró pai Bí - róság azonban alaposan lelombozta az adóhatóságot, amikor visszaadta a cégnek a le vo ná si jo got. Az ügy kap csán az 2007 során elfogadott új áfatörvényben finoman és csöndben módosultak is ezek a szakaszok, a levonási jog idôbeli korlátozása így megszûnt. Fel szá mo lás so rán az egyez sé gi költsé gek re ki ta lált adó hi ány Egy felszámolás alá került cég hitelezôi egyezsége kapcsán a NAV egyik alsófokú adóhatósága azt az álláspontot képviselte, hogy a fel szá mo lás alá ke rült cég nem helyezheti levonásba az ügyvédeknél, tanácsadóknál összegyûlt teljesítéseket, ame lye ket ezek a cé gek a hi te le zôi egyezséget követôen számláztak le az immár normál módon mûködô vállalkozás felé. Álláspontjuk szerint az ügylet színlelt volt, a valós igénybevevô pedig kizárólag a tulajdonos lehetett, de mivel nem ô volt a szám lán, így az ügy let fik tív volt. A véleményüket az egyezséget hátrál ta tó felszámolóbiztos is táp lál ta, akit a hivatal szokásos módon nem tanúként, hanem mint üzleti kapcsolatba9 áfa&számlázás 9 ke rült fél ként az adó zó há ta mö gött hall - gatta meg, lenyilatkozva, hogy felszámolóként nem volt ellenérdekelt vagy elfogult. Az a vi ta le zá rult, a NAV visszakozott, az adóhatóság elnöke felügyeleti intézkedés formájában az álláspontot revideálta. Természetesen erre az esetre is van bí ró sá gi gya kor lat (LB Gfv. IX /2006), amelyben egyértelmûen megjelenik, hogy a közvetítés során való alanycserét a Legfelsôbb Bíróság egyáltalán nem találja ördögtôl valónak. A köz ve tí tés ti pi kus kri ti ká ja: mi nek? mi ért? és sze rût len! A hivatalnokok gyakran buknak bele a számukra nem tetszô gazdasági események minôsítgetésébe, pedig a színlelés klasszikus esetére állandó és évtizedes távlatban változatlan a minisztérium álláspontja, amelyet az adóhatóság elnöke felügyeleti intézkedéseiben is oszt (példa: /2009 PM ha tá ro zat). Ezek ben az ügyekben tipikus az, hogy adóhatóság nem bi zo nyít ja azt, hogy a szín lelt nek minôsített tevékenység végül is milyen adóelônnyel járt a felek számára? Kifejezetten sárosnak állítják be azt az adózót, amely azért került közbeiktatásra, hogy továbbszámlázza az alvállalkozótól, más szol gál ta ta tó tól be fo ga dott számlák ellenértékét jelentôs árréssel. A közbensô láncszem elmarasztalását a minisztérium azért is értelmetlennek tartot ta (és tart ja az óta is), mert a le vo ná si jog érvényesítése mellett a közvetítônél a megnövelt összegû lett a felszámított áfa is. A köz ve tí tô adó elô nyét a mi nisz - térium így fogalmilag kizárt esetként kezeli. Az NGM a határozatában egyértelmûsíti, hogy az adóhatóságnak kötelessé ge fel tár ni, hogy mi volt a va lós gaz da - sági esemény és annak milyen adójogi következményei lennének! A minisztérium kifejezetten rámutat arra is, hogy a személyi összefonódások nem teszik az ügyletet színlelté! Ellenkezô esetben minden olyan ügyletet át lehetne minôsíteni, ahol az egyik fél kimutatható befolyás sal van a má sik fél re (pél dá ul: a kap - csolt vállalkozások). Miután az ilyen ügyletek kapcsán való vizsgálódásnak to váb bi ér tel me nem len ne, ezért a mi - nisz té ri um ahogy a konk rét ügy ben is új eljárás lefolytatása nélkül semmisítette meg az másodfokú határozatot, amit természetesen idôközben az elsôfokú adóhatóság nekilátott végrehajtani. Nincs tehát félnivalója azon adózónak, ahol valamilyen revizori következetésekbôl és találgatásokból álló tákolmánnyal találkozik a jegyzôkönyvekben és határozatokban. Némi védekezést követôen ezek rendre összeomlanak, mint egy kártyavár. Ruszin Zsolt Alanyi áfa-mentesség esetén miért is alkalmazunk számlát? Felmerült már Önökben, hogy az a számla, amiben nincs áfa, az miért követi a meglehetôsen bonyolult számlázási szabályokat? Adókockázat? Nincs. Hiszen ezért lehet az áfa-mentes tevékenységekre számla helyett számviteli bizonylatokat kiállítani. Vajon a többi áfa nélküli bizonylatra miért kell a számlázás szabályait alkalmazni? Az alanyi adómentesség szabályainak alkalmazása során szembeötlô a különbség az Áfa tv ában az áfa-men tes szolgáltatásokra és egyéb esetekre megengedett számviteli bizonylat kibocsátásá hoz ké pest az, hogy az ala nyi adó men - tesség esetén a számlázás szabályainál a törvény számla kibocsátást említi [száza lék ér ték nél kül, Áfa tv (2) c)]. Vajon a számla a minisztérium értelmezése szerint a 24/1995. PM rendelet szerinti szabályok kötelezô alkalmazását is jelenti? Sajnos a szabályozás jelenlegi állása szerint bizony alkalmazni kell a számlázá si elô írá so kat, akár áfa-men te sen adunk el egy személygépkocsit [Áfa tv. 87. ], vagy ala nyi men tes adó zó ként jön létre teljesítés. Akkoriban a törvény indoklása erre a különbségtételre nem tért ki és valamiért az alanyi mentességre is a számla kiállítása került a szövegbe. Érthetetlen, hogy mi ért, hi szen a HÉA Irány elv 272. cikk (1) d) pont ja sze rint az ala nyi men - tességû adózókat fel lehet menteni egyes kötelezettségek, így a számlázás alkalmazása alól is. Imádjuk a fölösleges szabályokat betartani. A történelmi hagyományokat nehéz kitörölni. Az állam kedvébe járó, jópolgári viselkedés még mindig nagy divat. Ha az állam valami értelmetlent és szükségtelent követel meg, még mindig tolonganak a szakemberek, akik még azt is tudni vélik, hogy a haszontalan eljárásokat hogyan lehet még szakszerûbbé ten ni. Így ke rül nek rá az áfás szám lá ra kipontozott helyre a nélkülözhetetlen alá írá sok (2004. ja nu ár 1-tôl már nem kötelezô), a bonyolult szoftverek, amelyek a legapróbb hibára is sztornózást kínálnak megoldásként. Amikor a sztornó sztornójának sztornírozott sztornóját követôen végre sikerül kiállítani egy számlát, akkor talán felderenghet, hogy a számviteli bizonylatot talán egyszerûbb len ne ki bo csá ta ni. Ter mé sze te sen a számviteli bizonylat neve is lehet számla és a szám la nem at tól szám la, hogy an - nak hív ják. Sôt. A szám lá nak az el ne ve - zé se akár mi le het, mert hogy a szám la fo - galmi paraméterei az elnevezést nem is tartalmazzák. Ezek mind olyan apróságok, amik tév hit ként len gik kö rül a misz - tifikált számlázást, amely létfontosságú és egyedüli megoldásként lebeg az embe rek sze me elôtt. Pe dig ná lunk sok kal fejlettebb országokban sem ördögtôl való, hogy egy vállalkozás szövegszerkesztôben készít számlát. Fôleg, ha az adót se tar tal maz, ak kor mi ért ne te het - né? A kér dés most a kis adó zó ala nyok esetében fokozottabban merül fel. Vajon az adóhatóság elnézôbb lesz (vélhetôen nem is akar majd), ha a kis adó zó vál lal - kozás által kibocsátott bizonylat nem minôsül számlának? A törvény szerint megbírságolhatja a KATA alanyt, ha elmulasztotta a számlázást, hiszen a számviteli bizonylat nem minôsül számlának. Az ilyen bírságról szóló határozat jogerôre emelkedésével a KATA alanyiság elvész. Hátborzongató. A minisztérium természetesen 7 hónap után se re a gált ar ra, hogy vár ha tó-e az alanyi adómentesség alkalmazása során az Áfa tv hoz ha son ló sza bá - lyo zás, vagy ez az ál la pot tük rö zi-e a jogalkotó jelenlegi szándékát? Vajon beleununk a számlázásba egyszer, vagy hagyjuk, hogy az ország versenyképességét továbbra is sújtsa a túlzott adminisztráció? Ruszin Zsolt10 10 áfa&számlázás A webáruházak nyugataadása elég amit a képernyôn látunk? Egyre többet vásárolunk az interneten és nemcsak termékeket. Amikor csomagot kapunk, akkor evidens, hogy a bizonylatot is ott fogjuk találni a portéka mellett. Egy szolgáltatás megvásárlása esetén azonban se értelme, se jelentôsége nincs annak, hogy papíralapú számlát kapjuk, illetve ha akarjuk, akkor azt persze kinyomtathatjuk. Mi történik, ha számlát se igénylünk? Vajon elegendô, amit a képernyôn mutatnak nekünk? Mi az az au to ma ta-be ren de zés? A sza bá lyo zás ban az Áfa tv c) pontja igencsak talányos szövegezésû. Ebben az szerepel, hogy mentesül a nyugtakibocsátási kötelezettség alól az adóalany abban az esetben, ha kezelôszemélyzet nélküli automata-berendezés útján teljesíti termék értékesítését, szolgáltatás nyújtását. A jogalkotó magyarázatkép pen az aláb bi in dok lást fûz te az elôb - bi sza kasz hoz: Sem ké zi, sem pe dig gé - pi nyugtát nem kell kibocsátani sajtótermék értékesítésérôl, valamint kezelôszemélyzet nélküli automatából történô termékértékesítésrôl (pl. étel, ital stb. értékesítése automatából) és szolgáltatásnyújtásról (pl. autópálya-használat, parkolás biztosítása a társaság honlapjáról elérhetô elektronikus szolgáltatás útján, vagy mobiltelefonról leadott, arra visszaigazolt üzenettel). A kérdéskör leginkább az automata-berendezés mibenléte kö rül ala kult ki és a jog al ko tó csu pán pél - dá ló zik, de a pél dák kap csán is a ma ga - san ellenôrzött állami, önkormányzati felügyelet alatt mûködô rendszereket em lít. Nem de rül ki, hogy mit kezd jünk a sima vállalkozási környezetben zajló folyamatokkal vagy a külföldi vállalkozások ál tal ge ne rált ese tek kel? Itt csak a konkrét gyakorlati példák segítenek és ez idáig meglehetôsen kevés ilyen esetrôl lehetett tudomást szerezni. Konk rét el len ôr zé si eset Az adó ha tó ság 2012 év vé gén kam pányt indított a legnagyobb internetes szolgáltatásokat értékesítô cégeknél folyó gyakorlat megismerésére. Ennek részeként eljutottak egy olyan szolgáltatóhoz is, ahol párkereséshez lehetett különbözô szintû elôfizetést vásárolni. Ez a szolgáltató elsôsorban elektronikus úton fogadta be az elôfizetési díjakat, elvétve elôfordult, hogy azt pi ros pos tai csek ken, vagy személyesen, az ügyfélszolgálaton fizették be a felhasználók. Általános volt, hogy közülük senki se kívánta elárulni a ne vét és a cí mét, hi szen a pár ke re sés szenzitív jellege okán a túlnyomó többség számára az anonimitás alapfeltételként je lent meg. A szol gál ta tó nál az adó - hatóság által ún. operatív ellenôrzés történt, ahol a számlakiállítást, nyugtakibocsátást vizsgálták a revizorok. Az ilyen ellenôrzés azonnali, általános megbízólevél alapján történik, ahol ezúttal is a vállalkozás egy munkavállalóját hallgatta meg elsôként az adóhatóság, az ô nyilatkozatát vették jegyzôkönyvbe. Ezt követôen iratbekérési felhívásban a következôket kérték az érintett hónapokra vonatkozóan: áfa-analitikát, 2-2 másolatot az elektronikus úton és a készpénzfizetési számlatömbben elôállított szám lák kö zül, a 24/1995. sz. PM rendelet hatályos szövegének megfelelô szoftver alkalmazásáról szóló nyilatkozatot, illetve egy kimutatást, amely az alábbi rovatokat tartalmazza: számlasorszám, vevô megnevezése, vevô címe, kiállítás dátuma, teljesítés dátuma, fizetési határidô, net tó szám la összeg, brut tó szám la ös szeg. Ez utób bit XLS, XLSX vagy TXT állományban kellett a vizsgált szolgáltatónak rendelkezésre bocsátania, 3 na pon be lül. A 3 na pos ha tár idôt ké sôbb az adó ha tó ság Köz pon ti Hi va ta lá nak Törvényességi Felügyeleti Fôosztálya 3 munkanapra korrigálta az Art. 47. (2) bekezdése alapján. A kimutatásokat, listákat, szoftver megfelelôségi nyilatkozatát a vezetô revizor címére kellett benyújtani (No lám, az elektronikus úton való iratforgalom rögtön mûködik, amikor az az adóhatóság érdekében áll). A szolgáltató a kimutatást ugyan nem készítette el, de az adatokat áfa-analitika és annak alapnyilvántartásai azt más formátumban, de tartalmazták. Az operatív ellenôrzésrôl szóló jegyzôkönyvben a revizorok elsôdleges álláspont ja az volt, hogy az internetes vá sár - lásról a vevô nem kap megfelelô bizonylatot. Álláspontjukat arra alapozták, hogy a bi zony la to kat az Áfa tv alap ján kizárólag számlaként lehetett kibocsátani. A szol gál ta tó nak így az Áfa tv ban szereplô tartalmi elemeket kellett volna alkalmaznia, elektronikus számla kibocsátásakor pedig be kellett volna tarta nia az Áfa tv át is. Hi á ba igye - kezett a szolgáltató elmagyarázni, hogy a manyika44 vagy pisti1212 fel hasz - nálókra nem tud számlát kiállítani, hiszen a regisztrációjukban a címet se adják meg és a bankkártyás befizetési adatok banktitoknak minôsülnek, ahhoz nem lehet hozzájutni. Bevételt így a szolgáltató ugyan a saját nyilvántartása alapján lekönyvelhette, de nem tehetett semmit, ha valamely felhasználója bizonylatot kért. Annak ugyanis meg kellett volna felelnie legalább a számviteli törvénynek. Ezt más szolgáltatók (pl. parkolási társaságok, autópálya-kezelôk) is úgy teljesítették, hogy egyedi bejelentésekre, utólag számlázó-szoftverbôl kiállított számlát küld tek pos tán. Ez azon ban a szó ban for - gó szolgáltatónál kizárt, hiszen a felhasználó címét nem ismeri, tehát a bejelentéshez a számlakiállítás adataihoz szükséges bizonylathoz a felhasználónak fel kellett fednie magát, amit ezen felhasználók aggályosnak tartottak, ôk csak azt kérték, hogy a befizetésükrôl kaphassanak egy bizonylatot. Erre magyarázatul azt kaphatták vissza válaszul a szolgáltatótól, hogy a bankkártyás, vagy mobiltelefonon keresztüli befizetésükrôl kapnak bizonylatot. Ez általában elegendô volt azon néhány felhasználó számára, aki bizonylatot követeltek (talán ôk voltak az adóhatóság próbavásárlói). Ez utóbbiról és a kért kimutatásról is többszöri egyeztetés történt a revizorokkal, egy alkalommal személyesen is, de hajthatatlanok maradtak, sôt a cég állandó meghatalmazással rendelkezô adótanácsadóját igyekeztek a vitából kizárni, a meghatalmazás tényét meghazudtolva azt állították, hogy az érvénytelen (A Törvényességi Felügyeleti Fôosztály késôbb ezt az intézkedésüket is helytelennek minôsítette). Arról, hogy az internetes szolgáltatási felület automatabe ren de zés nek mi nô sül ne, hal la ni se akartak. A jegyzôkönyv alapján így fenyegetôen közeledett a bírságot tartalmazó határozat kibocsátási határideje, ami nem a bírság, hanem a jelenlegi gyakorlatot derékba törô hivatali álláspont miatt a szolgáltatónak jelentôs többletkiadása kelet-11 áfa&számlázás 11 kezhetett volna, ha átáll elektronikusan aláírt, idôbélyegzôvel ellátott számlák készítésére, bár az elektronikus számla elôbbi elemekkel való hitelesítése tôl már nem kötelezô. A szolgálta tó te hát nagy baj ban lett vol na, de 2012 végén a Kiemelt Adózók Adóigazgatóságának ezen részlege megszûnt, feladatait a területileg illetékes adóigazgatóságok vet ték át. Nem meg le pô, hogy a két új revizor teljesen eltérô véleményen volt a számlakibocsátás és az automataberendezés fogalmával kapcsolatosan és az állandó meghatalmazott eljárási jogosult sá gát két sé gek nél kül el fo gad ták. Egyetértettek abban, hogy a szolgáltató automata-berendezéseket üzemeltet, a nyugta kibocsátása így rá nézve nem kötelezô! A kiegészítô jegyzôkönyvben a cizellált kimutatást bekérését elvetették, az áfa-analitikaként benyújtott adatsorokat teljes mértékben elfogadták. Megállapíthatták volna azt is, hogy az automata-berendezések által a képernyôn látható adattartalom és az en keresztüli értesítés elegendô adattartalmú, de ez a jegyzôkönyvbôl végül kimaradt. A korábbi jegyzôkönyvet teljesen megváltoztató kiegészítô jegyzôkönyvet követôen olyan határozat készült, amely nem állapított meg mulasztási bírságot és a szolgáltató gyakorlatát megfelelônek minôsítette. A részletes indoklás azonban itt is el ma radt. Mind járt ki is de rül, hogy miért Ugyanezen okiratot használhatjuk vagy stornószámlát, ha a szám lá nak va la mi - lyen nem adót érintô ada tát mó do sít juk (név, cím, termék megnevezése stb.). Ennek az okiratnak a következô adatokat kell tartalmaznia: a számla sorszáma, hivatkozás annak a számlának a sorszámára, amit módosítunk, uta lás ar ra, hogy ez egy mó do sí tó bi - zonylat, a módosítással érintett adat, a módosítás természete, azaz mire irányul a módosítás, ha összegszerû módosítás is történik, az összeg. A korrekciós számlára is vonatkozik az adóigazgatási azonosításra alkalmasság követelménye [24/1995. PM rendelet], te hát ezt a bi zony la tot is a szám la sza bá - lyai szerint kell elôállítani. Amennyiben bármilyen ok miatt utólag meg kell nö vel ni az adó ala pot, a számlakorrekció mellett mind az eredeti idôszaki áfa-bevallását, mind az összesítô nyilatkozatot önellenôrizni, illetve helyesbíteni szükséges. Ugyanígy a számla adóköteles adómértékûvé történô korrekciója és önrevízió szükséges akkor is, ha Mi volt a hely zet 2012 elôtt és mi a hely zet ma? Saj nos 2012 elôtt az elekt ro ni kus bi zony - latok létjogosultsága nem volt elfogadott. A számviteli szabályozásunk az elektronikus bizonylatot kizárólag akkor fogadta el, ha az elekt ro ni kus alá írás ról szó ló törvény szerinti legalább fokozott biztonságú elektronikus aláírással és idôbélyegzôvel ellátott elektronikus dokumentum volt, és ha meg fe lelt a tör vény egyéb elô - írásainak is. A forgalmi adó szabályozás is a túlzottan elterjedt számla elektronikus alkalmazását nem támogatta, ide is kel lett az elekt ro ni kus alá írás és az idô bé - lyeg zô. Eb bôl már jól lát szik, hogy mi ért nem indokolta konkrét esetben a hivatal, hogy megfelelônek tartja a korábbi gyakorlatot. Nagyon szûk területet érintô, de kí nos jog hé zag ról volt szó 2012 elôtt, hi - szen egy szolgáltató nem tudott bizonylatot adni az amúgy számára ismeretlen felhasználója számára. A nyugtakibocsátás hiányában pedig a számviteli dokumentálás ugyanis továbbra is elektronikusan aláírt, idôbélyegzôvel ellátott bizonylatra épülhetett volna, ami szintén nonszensz elvárásnak tûnt. Sajnos a számviteli szabályok fölös szigorúsága eddig is sok versenyhátrányt oko zott az or szág nak, ezért is for dul ha - tott elô, hogy a világméretû internetes szolgáltatások nagy többsége adózási szempontokból nem Magyarországon telepedett le. Igaz, ebbe a magas áfa-kulcs is belejátszik, így Luxemburggal, vagy Íror szág gal még min dig nem tu dunk ver - senyezni tól azonban az elektronikus bizonylatokat sújtó elektronikus aláírás és idôbélyegzô alkalmazásának kizárólagossága megszûnt. Már nem kötelezô az e-bizonylatok elektronikus hitelesítése, pusztán az adattartalom elegendô. A nyugtakiállítás az automata-berendezésre továbbra se kötelezô, most viszont már mód nyílik az egyes vásárlások számvitelileg kifogástalan dokumentálásra. Ennek egy elektronikus üzenet is megfelel, de akár az a kép is, ami a kép er nyôn meg je - le nik a vá sár lást kö ve tô en és azt a fel - használó saját céljára kinyomtatja. Ruszin Zsolt DR. CSÁTALJAY ZSUZSANNA ROVATA Helyesbítések, korrekciók, reklamációk kezelése határon átnyúló ügyleteknél Amennyiben az eredetileg adómentesen kiszámlázott összeg valamilyen okból (minôségi, mennyiségi reklamáció miatt, utólagos árengedmény okán stb.) változik, vagy utóbb kiderül, hogy a mentes számlázás feltételei nem állnak fenn, akkor a számlát módosítani szükséges az Áfa tv a szerinti számlával egy tekintet alá esô okirattal. (Ilyen okiratként elfogadható az adóhatósági értelmezés szerint a helyesbítô és a stornószámla is.) utóbb kiderül, hogy az adómentesség feltét elei nem áll nak fenn, pél dá ul nem ér - keznek vissza a kiszállítást igazoló fuvarokmányok vagy a harmadik országba történô kiléptetést igazoló okmány, üzenet. Mi vel ez utób bi eset ben az adó mér - téke is emelkedik, önellenôrzési pótlékot is szükséges fizetni. Szintén számlakorrekció szükséges, azon ban nem kell önellenôrizni, ha nem a korrekciós számla vevô általi kézhezvétele szerinti áfa-bevallásban kell figyelembe venni a következô okok miatti ellenérték- (adóalap-) csökkenést: minôségi vagy mennyiségi kifogás miatti árleszállítás, hibás teljesítés miatti visszáru, érvénytelenség (például utólag kiderül, hogy a szer zô dés ele ve olyan jo gi hibában szenvedett, amely miatt nem is tekinthetô igazi szerzôdésnek), az elô leg szám la vo nat ko zá sá ban, amennyiben utólag meghiúsul az a teljesítés, amelyre az elôleget bekérték (ez értelemszerûen 2013-tól csak exportértékesítésnél lehetséges), részletre vagy zárt végû lízinggel történô értékesítésnél az adó alapja bármilyen okból csökken,12 12 áfa&számlázás egyéb okból tévesen a szerzôdésben megállapítottnál magasabb ellenértékrôl állítottuk ki a számlát. Ab ban az eset ben, ha az el adó utó lag ad árengedményt az eladott áruk mennyiségére tekintettel vagy egyéb üzletpolitikai cél ból, vagy skon tót ad, le he tô ség van a korrekciós számla kiállítása mellett az adó alapjának utólagos csökkentésére ön re ví zió nél kül. Ugyan ak kor fon tos megjegyezni, hogy utólagos árengedmény úgy is nyújt ha tó az em lí tett ese tek - ben is, hogy az ere de ti bi zony la tot így az adóalapot változatlanul hagyja az eladó, mivel utólagos árengedménynél az adóalap-korrekció csak lehetôség. Amennyiben utólag észleljük, hogy az eredetileg adókötelezetten kiállított számlára alkalmazhatóak az adómentesség feltételi, akkor 2012-tôl az adómentes korrekciós számla kibocsátását követôen önellenôrzés nélkül vehetjük figyelembe a tárgyidôszaki adóbevallásban az értékesítést, amennyiben az ügylet beleesik az Áfa tv ának fen tebb em lí tett esetköreibe. Egyéb esetekben a számlakorrekciót önellenôrzésnek kell kísérnie. A 2011-tôl hatályos szabályozás szerint a felsorolt esetekben közösségi viszonylatban nem szükséges az eredeti idôszaki összesítô nyilatkozatot sem helyesbíteni, hanem a tárgyidôszaki összesítô nyilatkozatban kell figyelembe venni a különbözetet. Be fo ga dott szám lák kal kap cso la tos kor rek ci ók ke ze lé se Amikor az adóalanynak külfölditôl igénybe vett fordított adózású szolgáltatás megrendelôjeként (ún. szolgáltatásimportként) vagy fordított adózású termék beszerzôjeként (fel- vagy összeszerelés tárgyául szolgáló termékértékesítés) vagy Közösségen belüli termékbeszerzôként keletkezett önbevallással áfa-kötelezettsége bejövô bizonylat alapján, akkor ha az eladó, szolgáltatásnyújtó utóbb módosít ja a szám lát, ez a bel föl di adó alany számlabefogadónak nemcsak a levonható, de a fizetendô adójára is hatással lehet. Ezeknél az ügyleteknél fôszabály, hogy a fi ze ten dô és a le von ha tó adó vál - tozásának mindig együtt kell mozognia, azok nem kerülhetnek eltérô idôszakra tól ez a törvényszerûség kifejezetten sze re pel is az Áfa tv ában, míg ko ráb ban csak az Áfa tv sal való együttes értelmezéssel, illetve az uniós bírói esetekbôl (Ecotrade Spa, Uszodaépítô Kft., Böckemüll-ügy), valamint az áfa-rendszertani értelmezésbôl VIRA SÁNDOR ROVATA Fog la ló A fog la ló cél ja, hogy a szer zô dô fe lek szerzôdéses akaratát megerôsítse. A fog la lót le het pénz esz köz zel vagy egyéb dologgal teljesíteni. Foglalóként átadott dolgot akkor lehet foglalónak tekinteni, ha az ez irányú szerzôdéses lehetett levezetni, ezért is megoszlottak a szakmában a vélemények e tekintetben. A szerzôk a 2013 elôtti idôszak tekintetében is azon az ál lás pon ton van nak, hogy ez a helyes értelmezés. Amen nyi ben a ter mék ér té ke sí tô, szolgáltatásnyújtó az ellenérték összegére kiterjedô hatással módosítja számláját, a belföldi adóalany termékbeszerzônek, szolgáltatás igénybevevônél elsô lépcsôben a fizetendô adója módosul. Ha a számlán szereplô ellenérték öszszege nô, akkor az általa önbevallással fizetendô adó ös sze ge is nô ni fog, amely eset kör nem sze re pel az Áfa tv ai ban mint olyan eset, amikor önellenôrzés nélkül lehet figyelembe venni a különbözetet, tekintettel arra, hogy erre csak fizetendô adó csökkenésnél van lehetôség. Ebbôl következôen az eredeti idôszakra vonatkozó önellenôrzéssel kell figyelembe venni a különbözetet fizetendô adó növekedésként. Azonban ha az adóalany rendelkezik levonási joggal, akkor a 132. alap ján ugyan ezen idô szak ban kell fi - gyelembe vennie a levonható adó növeke dést is, így ma rad adósemleges a kor - rekciót követôen is az ügylet. Ha azonban a helyesbítés eredményeképpen az ellenérték és így belföldi adóalanyunknál a fizetendô adó csökken, akkor az Áfa tv ait kell meg vizs - gál ni, hogy ben ne van-e az ott fel so rolt jogcímek között az ügylet. Amennyiben igen (és már olyan sok eset van ott fel so - rolva, hogy a legtöbb tranzakciót tartalmazzák ezek a törvényi szakaszok), akkor a fizetendô adó csökkenést önellenôrzés nélkül a számla kézhezvétele szerinti adóbevallásban lehet figyelembe venni. Ez a bevallás jelöli ki a levonható adó csökkenés figyelembevételének adóbevallását is, tehát ugyanúgy a kézhezvétel bevallásában kerül sor annak szerepeltetésére is, szintén megôrizve az adósemlegességet. Ha olyan ki vé te les oka van a fi ze ten - dô adó csök ke nés jog cím ének, ami nem szerepel a törvény hivatkozott szakaszaiban, akkor önellenôrzéssel kell figyelembe venni a fizetendô adó csökkenést, ugyanakkor ugyanebben az adóbevallásban kerül figyelembevételre a levonható adó csök ke né se is, így meg ma rad a sem - legesség. (Bôvebben: Nagy ÁFA kézikönyv I. Nemzetközi ügyletek ÁFÁ-ja és szám - lázása címû szakkönyv, megrendelhetô: dr. Csátaljay Zsuzsanna Szerzôdést biztosító mellékkötelezettségek áfatörvény szerinti kezelése A szerzôdést biztosító mellékkötelezettségek áfa-rendszerbeli megítélése állandó problémát jelent az adóalanyoknak. Ez egyrészt abból adódik, hogy a gazdálkodók sok esetben ügyvéd segítsége nélkül szerzôdnek, és a szerzôdésekben olyan polgárjogi fogalmakat használnak, amelyek tartalmával nincsenek teljes mértékben tisztában. Így a szerzôdéses akarat és a szerzôdés szövege között különbség keletkezik, ami megoldhatatlan helyzeteket eredményez az adókötelezettség meghatározása során. Több esetben találkoztam például olyan szerzôdéssel, ahol ugyan opciót kötöttek ki, de annak részletezése sokkal inkább az elôlegre, illetve a foglalóra utalt. A másik probléma abból adódik, hogy a szerzôdést biztosító mellékkötelezettségek áfatörvénybeli megítélése nincs tételesen, kógensen szabályozva a törvényben. akarat egyértelmûen kitûnik a szerzôdésbôl. Ennek okán a foglaló átadását tartalmazó szerzôdés írásbelisége kívánatos. A szerzôdésben a foglalót nevesíteni kell, és célszerû a jogkövetkezményeket rögzíteni. A foglalót a szerzôdés ellenértékébe be kell számítani, és a13 áfa&számlázás 13 szerzôdés aláírásakor kell átadni, ennek okán rend re kész pénz ben tel je sí tik, ugyanakkor nincs akadálya annak, hogy a ko ráb ban utalt össze get a szer zô dés aláírásakor foglalónak minôsítsék. Ha a vevô eláll a vételi szándékától, a fogla lót nem kap ja vissza. Ha a tel je sí tés - re kötelezett (eladó) miatt hiúsul meg a szerzôdés, az átvett foglaló kétszeresét kell visszatérítenie. A foglaló túlzott összegét a bíróság mérsékelheti. Mivel a foglaló a szerzôdésmeghiúsulás esetén kárátalány szerepét tölti be, akkor túlzó az összege, ha jelentôsen meghaladja a kimutatható kár összegét. A bírói gyakorlat 10% körüli összeget tart reálisnak. A foglaló az adócsalások kedvenc tárgya idôtlen idôk óta. Amennyiben egy adott cég nek fel hal mo zó dott a pénz tár kész le te, in gat lan adás vé te li szerzôdést köt egy magánszeméllyel, és a szerzôdésben foglalót kötnek ki. Amennyiben a vevô (cég) hibájából a szerzôdés meghiúsul, a foglalót a magán sze mély meg tart ja, a cég nek a készpénzkészlete viszont eltûnik. A magánszemélynél az átvett, kárátalány szerepét betöltô foglaló nem adóköteles, vi szont a készpénzben átvett összeg kellô forrást biztosít egy vagyonosodási vizsgálat során. A cég a pénzeszközt ráfordításként elszámolja. Mondhatni, az egyik legzseniálisabb adócsalási módozat. Néha a felek még pe res ked nek is egy ki csit a látszat kedvéért. Még trükkösebb az adó csa lás, ha a cég mint el adó ve szi át a foglalót, és az ô hibájából hiúsul meg a szer zô dés, és így a dup lá ját té rí - ti vissza. A foglaló az áfa-rendszerben elôlegnek minôsül akkor, ha pénz formájában ad ják át. Elô leg min den olyan pénz esz - köz, amelyet a teljesítést megelôzôen adnak át, és az ellenértékbe beszámítják. A foglaló átvételérôl a teljesítésre kö te le zett (el adó) szám lát ál lít ki, amelynek teljesítési idôpontja az öszszeg átvételének napja. A számlán meg kell nevezni az összeg rendeltetését és azt, milyen ügyletbe számítják be (pl Bu da pest, Mór u. 21. alat ti in gat - lan foglalója). A foglaló adókulcsa az annak alapjául szolgáló ügylet adókulcsával egyezik meg. Adóáthárítás esetén (áfát tar tal maz a szám la) az át ve vô - nek fizetendô adója, míg az átadónak levonható adója keletkezik (figyelemmel a levonási jog szabályaira) a számla teljesítési idôpontját tartalmazó adó-elszámolási idôszakban. Adómentes ügylet foglalója esetén a számla összegét az átvevô adómentes értékesítés soron vallja be, az átadó nem szerepelteti a bevallásában (az adómentes beszerzést nem kell bevallani). Fordított adózású ügyletek esetében a fog la ló át vé te le-át adá sa nem adóz ta tá si pont, szám lát ugyan ki kell állítani róla, de az átadónak nem keletkezik a fordított adózás szabályai szerint adókötelezettsége. Egyik fél sem szerepelteti a fordított adózású ügylet számláját az áfa-bevallásban, mivel a végszámlánál határozzák meg az adókötelezettséget, illetve szerepeltetik az ügyletet az áfa-bevallásban. Amennyiben a szerzôdés nem jön létre, vagyis a foglaló betölti a kárátalány szerepét, a foglaló átvevôjének korábban kiállított számláját érvényteleníte ni szük sé ges. Két ese tet meg kell kü - lönböztetnünk: Ha az eladónak felróható okból hiúsul meg a szerzôdés, a szám lát akkor kell érvényteleníteni, amikor visszaadja a foglalónak (elôlegnek) megfelelô pénzeszközt. Ekkor kell az eladónak fizetendô adót csökkentô té tel ként a stornószámla ha tá sát szerepeltetnie a bevallásban. A vevônek akkor kell fizetendô adót növelô tételként a stornószámla hatását bevallania, amikor rendelkezésére áll az érvénytelenítô bizonylat. Az eladó által a foglaló összege felett a vevônek fizetett, a foglaló összegével megegyezô összegrôl a vevônek nem kell számlát kiállítani, mivel az kártérítésnek minôsül. Ha a vevônek felróható ok miatt hiúsul meg a szerzôdés, az el adó megtartja a foglalóként átvett pénzösszeget, de a foglaló elôlegszerepe megszûnik, és kárátalánynak kell tekinteni. Ennek okán a kiállított elôlegszámlát érvényteleníteni kell. Az eladónak akkor kell érvényteleníteni a számlát, amikor a szerzôdéstôl eláll a ve vô. Mind két fél ak kor ren de - zi a stornószámla adóhatását, amikor az érvénytelenítô bizonylat átadásra kerül. Nyilván ha a foglalónak nem volt adó ha tá sa pél dá ul fordított adózású ügylet esetében, az adó rendezésére nincs szükség. Köt bér A szerzôdô felek kiköthetnek kötbért a teljesítésre kötelezett (eladó) nem szerzôdésszerû teljesítésének esetére. A kötbér kártérítés jellegû fizetési kötelezettség, azonban akkor is érvényesíthetô, ha a jo go sul tat kár nem éri a kö te le zett szerzôdésszegésébôl adódóan. Amenynyiben a kötbér összegén felüli a káresemény, a kötbér felett kártérítés is érvényesíthetô. A kötbér alapvetô két fajtája a minôségi és a meghiúsulási kötbér. Meghiúsulási kötbérrôl akkor beszélünk, ha a teljesítésre kötelezett egyáltalán nem teljesít, minôségi kötbér pedig az, amikor a kötelezett mennyiségben és minôségben nem megfelelôen teljesít. Az áfatörvény a kár té rí tést nem te - kinti szolgáltatás ellenértékének, így annak át adá sa nem von ma ga után adó kö - telezettséget. A köt bér a ki ala kult jog - értelmezés szerint kárátalány, így annak fizetésekor áfa-fizetési kötelezettség nem keletkezik. Az ügyletrôl nem kell számlát kiállítani, azonban nem tilos. Ha számla kerül kiállításra, egyértelmûen meg kell nevezni a pénzösszeg jogcímét, és szükséges megjegyezni (a gyen géb bek kedvéért ), hogy az áfatörvény alkalmazási hatályán kívüli pénzátadásról van szó. Jellemzô hiba a felek közötti elszámolás során, hogy a kötbért benettósítják az ellenértékbe. Gondolok itt arra, hogy amennyiben a kötelezett 100 millió forint értékben teljesít, de késedelmesen, így 10 millió forint kötbérfizetési kötelezettsége keletkezik, akkor a teljesítésérôl a számlát nem 90 millió forint értékben kell kiállítania. A net tó el - számolás mind a számviteli, mind az áfa-szabályokat megsérti. A kötelezett nek a szám lát a 100 mil lió fo rint ról kell kiállítania. A pénzügyi elszámolás esetében nyilván már be lehet kompenzálni a követelést és a kötelezettséget a szerzôdô feleknél. Jót ál lás A jótállás keretében a kötelezett felelôséget vállal az értékesített termékének, illetve szolgáltatásának minôségéért a teljesítésétôl meghatározott idôn belül. A kötelezett a felmerült jótállási igényeknek kicseréléssel vagy kijavítással tesz eleget. Amennyiben a kötelezett nem tud vagy nem akar ele get ten ni a jótállásból adódó kötelezettségének, a jogosult (vevô) a kötelezett költségére kijavítathatja. Belátható, hogy a hosszú jótállási idô nagyobb kockázatot jelent a kötelezettnek, mint a rövid. A napi gyakorlatban ezzel oly módon találkozha-14 14 áfa&számlázás tunk, hogy plusz pénzösszegért meghosszabbított garanciális idôt lehet vásárolni. A jótállásért fizetett összeget az áfatörvény az alapügylet ellenértékének tekinti, a kereskedelmi gyakorlatban csak ritkán kerül meghatározásra a jótállás ellenértéke, rendre csak akkor, ha az általánostól eltérô hosszabbított idôszakra ad jótállást a kötelezett. Mivel a jótállás az alapügylet részét képezi, azt kü lön nem kell a szám lán sze re - peltetni, még ak kor sem, ha a ve vô plusz pénzösszegért hosszabbított idejû jótállásra jogosult (nyilván nem tilos). Ha a kötelezett a jótállási igény érvényesítése során kicseréli a terméket, a cse rét nem kell szám láz nia, mi vel az alapügyletbôl adódó kötelmét teljesíti, és az már korábban számlázásra került. Ha kijavítja a terméket, akkor azt szintén nem kell szám láz nia in gye nes szol - gáltatás jogcímén, hiszen a javítás ellenértékét a vevô az alapügylet árában megtérítette. A gyakorlatban nem az eladó javítja a forgalmazott termékeit, hanem más vállalkozást bíz meg a garanciális javítások végzésével. Ekkor a megbízott szer viz a ve vô fe lé in gyen vég zi a javítást, azonban a javítások ellenérték ét a for gal ma zó fe lé le kell szám - láznia, amely tevékenység adóköteles lesz. Ha a ve vô ma ga vég zi a ki ja ví tást, illetve mással végezteti el a kijavítást, ak kor en nek ér té két meg té rít te ti az eladó val. Ál lás pon tom sze rint ez esetben az ügy le tet úgy kell ren dez ni áfa-szempontból, hogy az eladónak az értékesítésrôl kiállított számlát a javítás összegével módosítania kell hibás teljesítés jogcímén, és a javítás költségét vissza kell téríteni. Azonban az sem ördögtôl való eljárás, ha a vevô a javítási költségeket közvetített szolgáltatásként az eladónak kiszámlázza. A garancia, jótállás érvényesítése szinte minden esetben egy láncolaton keresztül történik. A polgárjog szabályai alapján a vevô a garanciális igényeit az eladóval szemben érvényesítheti, azonban az eladó a garanciális költségeit rendre áthárítja a nagykereskedôre vagy a gyár tó ra. E költ sé gek el adó ál ta - li továbbhárítása egy (meglehetôsen értelmezhetetlen) adóhatósági iránymutatás sze rint nem adó kö te les. Va gyis a ga - ranciális költségek továbbterhelése esetén az el adó nem ál lít ki szám lát a nagy - kereskedô vagy a gyártó felé. Bank ga ran cia Bankgarancia esetében a bank ellentételezés fejében kötelezettséget vállal arra, hogy a kedvezményezett részére, bizonyos elôre megállapított feltételek teljesülése esetén, adott összegû kifizetést teljesít. A bankgarancia gyakorlatilag nem más, mint a bank ál tal vál lalt kész - fizetô kezesség. A bank garanciavállalása adómentes szolgáltatásnak minôsül. Zá log jog Zálogjog kikötése esetén a jogosult a pénz ben fenn ál ló kö ve te lé sét, vagy pénzben meghatározható követelését a kötelezett teljesítésének hiányában a zálogtárgyból kiegyenlítheti. A záloggal biztosított követelés, zálogtárgyal történô kiegyenlítése más követelések sorrendjét megelôzi. A zálogot ingatlan esetében jelzálognak, egyéb ingóság esetében kézi zálognak nevezik. A kézi zálog a jogosult birtokába kerül a szerzôdés megkötésekor. Zálogot lehet kikötni jogra vagy egyéb követelésre is. A szerzôdésben a zálog kikötéséhez mint jogi aktushoz alapvetôen áfa-következmény nem társul, bár technikailag az áfatörvény feltételes termékértékesítésnek tekinti a zálogjog kikötését, amennyiben a zálog tárgya terméknek minôsül az áfatörvény fogalmi rendszerében. A termékértékesítés feltétele, hogy a jogosult a zálogtárgy értékesítésével elégítse ki a követelését. Vagyis csak akkor minôsül a zálogjog-alapítás termékértékesítésnek, ha a kötelezett nem tel je sít a jo go sult fe lé, és a jogosult a követelését a zálogtárgy értékesítésébôl elégíti ki. A termékértékesítés teljesítési idôpontja az a nap, mikor a zálogjogosult értékesíti a zálogtárgyat. Amennyiben a jogosult a követelését zálogtárgyból elégíti ki oly módon, hogy a zálogtárgy tulajdonába kerül (nem értékesíti), az ügylet szintén termékértékesítésnek minôsül. Az ügylet teljesítési idôpontja a tulajdonjog-átszállás idôpontja. Amennyiben a zálog tárgya nem termék, ha nem va la mi lyen jog, úgy ami - kor a jogosult rendelkezési jogot szerez a jog fe lett, azt a kö te le zett és a jo go sult közötti szolgáltatásnyújtásnak tekintjük, bár kógens elô írás nem ta lál ha tó az áfatörvényben az ügy let re, de az ál ta lá - nos szabályokból következik az adókötelezettség. A zálogkötelezett és a zálogjogosult kö zöt ti ter mék ér té ke sí tés for dí tot tan adó zik, ha a fe lek egyéb adó jo gi stá tu - sza megfelel a fordított adózás követelményeinek. A zálogjogosult a kötelezett teljesítésének hiányában rendre engedményezi a fennálló követelést követeléskezelô cégre. Az engedményezéssel a zálogjog is át száll az új jo go sult ra. Az új jo go sult és a kötelezett közötti termékértékesítésre szintén a fordított adózás szabályait kell alkalmazni. Amennyiben a zálog tárgya valamilyen jog, ak kor a ren del ke zé si jog át - szállására a szerzôdô felek között az egyenes adózás szabályait kell alkalmazni. Óva dék Az óva dék egy spe ci á lis zá log. Az óva - dék esetében a zálog tárgya valamilyen pénzügyi eszköz (készpénz, bankszámla-követelés, értékpapír). Ha az óvadék tár gya nem pénz ügyi esz köz, ak kor a zálog szabályait kell alkalmazni. Megjegyzem, hogy a kaució fogalom azonos az óvadék fogalommal, magyar nyelvû jogi terminológiában a kaució fogalomra használják az óvadék elnevezést. Az óvadék átadásával a szerzôdô felek rendre a jövôben esetlegesen keletkezô, nem szerzôdésszerû magatartásból adódó követelést biztosítanak (megegyezôen a záloggal). Az óvadékkal a napi gyakorlatban kölcsönzésnél vagy bérletnél találkozhatunk. Az óvadék átadása a kialakult gya kor lat sze rint nem adó kö te les ügylet. Az óvadékot elôlegnek tekinteni nem le het, hi szen az csak nem szer - zôdésszerû teljesítés esetén kerül beszámításra (ezért van biztosítékszerepe). Találkozhatunk olyan NAV állásfoglalással, amely szerint amennyiben a felek kikötik például, hogy az utolsó bérleti díjba beszámolják az összeget, úgy az óvadék átadása adóköteles ügyletnek minôsül. E szerzôdéses kikötés nem túlzottan szerencsés, lehetôség szerint kerülni kell. (Kikötés nélkül is beszámítható!) Ke zes ség A kezességi szerzôdéssel a kezes arra vállal kötelezettséget, hogy ha a kötelezett nem tel je sít, he lyet te ô fog a jo go - sultnak teljesíteni. A kezesség vállalása az Áfa tv. 86. (1) be kez dés c) pontja alapján adómentes. Vira Sán dor (Saldo Zrt. igazgatóhelyettes)15 áfa&számlázás 15 A 30 napos fizetési határidôrôl Jelen írás nem az áfa szabályait taglalja, hanem a polgárjogi szabályok fizetési határidôre vonatkozó részét. Azonban aki számlát állít ki vagy szerzôdést köt, annak a Ptk. fizetési határidôre vonatkozó új szabályaival többé-kevésbé szintén tisztában kell lennie. Tanácsadói tevékenységem során rendre tesznek fel fizetési határidôvel kapcsolatos kérdést az ügyfelek, és tapasztalataim szerint a július 1-jén hatályba lépett Ptk. 292/A és 292/B -ok ren del ke - zéseit a társaságok félreértik. Pontosabban nem a hivatkozott szabályokat értik fél re (mert azt sok szor nem ol vas sák el), hanem a világhálón megjelent pontatlan publikációk alapján próbálnak eligazodni a sza bály zás ban. Meg jegy zem, tel jes egészében általános jelenség az adójogszabályok alkalmazása során, hogy az adóalanyok úgy próbálják adókötelezettségüket megállapítani, hogy nem olvassák el a jogszabályt, hanem különféle cikkekbôl (jó esetben a szerzô megjelölésével készült írásmûvekbôl) próbálnak eligazodni a kérdéskörben. Fi ze té si ha tár idô gaz dál ko dók kö zött Elsô körben szeretnék egy tévhitet eloszlatni: nincs olyan sza bály a Ptk.-ban, amely szerint gazdasági társaságok egy más kö zött nem ál la pod hat nak meg 30 napnál hosszabb fizetési határidôben. A Ptk. a 30 na pos fi ze té si ha tár idôt akkor írja elô a szerzôdô gazdasági társasá gok kö zött, ha nem ál la pod tak meg a fizetési határidôrôl. Vagyis a bûvös 30 nap csak ak kor kö te le zô, ha a szer zô dés - ben nem tér tek ki az el len ér ték meg fi ze - tésének határidejére. Kérdés, hogy a fizetési határidôre történô megállapodás hiányában honnan számítjuk a 30 napot. A jogszabály ezt a számla átadásának, illetve a fizetési felszólítás átadásnak idôpontjától számítja. Azonban ha az eladó a tényleges teljesítési idôpontot megelôzôen küldi meg a számlát, illetve a fizetési felszólítást a vevô nek, úgy nem a szám la vagy a fi ze té si felszólítás átvételétôl, hanem a tényleges teljesítési idôponttól kell a 30 napot számítani. Amennyiben a szerzôdésbôl adódóan nem kerül számla kiállításra, vagy számla kiállítása nélkül is követelhetô az ellenérték szerzôdés szerint (és továbbra sincs fizetési határidô megállapodás a szerzôdésben), úgy a teljesítési idôponttól kell a 30 na pot szá mí ta ni. To váb bá ha a számla átvételének idôpontja egyértelmûen nem határozható meg, szintén a teljesítési idôponttól kell számítani a 30 napot. Fontos általános érvényû szabály, hogy a fe lek a 60 na pos fi ze té si ha tár - idônél hosszabb határidôben ne állapodjanak meg. Va gyis a Ptk. sze rin ti jó - hiszemû, szerzôdésben kikötött fizetési határidô a számla átvételét követô maximum 60. nap. Amennyiben a felek 60 napnál hosszabb határidôt kötnek ki a szerzôdésben, az nem jelenti a szerzôdés érvénytelenségét! Azon ban a pénz - összeg jogosultja a szerzôdést megtámadhatja bíróságon, és a bíróság a jogszabályi vélelem alapján megállapítja hogy a fizetési határidô egyoldalú, rosszhiszemû, tisztességtelen szerzôdési feltétel. A bí ró ság a szer zô dés egyéb ren del - kezéseit fenntartja. Azonban a vevô bizonyíthatja a jóhiszemûségét a bírósági tárgya lá son (pl. a nincsbôl nem tu dok fi zet - ni bizonyítással, bár ennek nyilvánvalóan joggyakorlata nincs). A szerzôdést harmadik fél is megtámadhatja (valamiféle hatóság), amennyiben a harmadik félnek a Ptk.-tól eltérô jogszabály erre felhatalma zást ad. Ha har ma dik fél tá mad ja meg a szer zô dést, a bí ró ság nem csak az adott szerzôdés, hanem a vevô összes hasonló szerzôdése esetében megállapítja a fizetési határidôre vonatkozó tisztességtelen szerzôdési feltételt (csak azon szerzôdések esetében, amely szerzôdések nem mentek teljesedésbe). A bíróság a felperes kérésére kötelezheti az alperest, hogy a saját költségére hozza nyilvánosságra a bíróság az irányú döntését, hogy a fizetési határidôre vonatkozó szerzôdési kikötése jogszabállyal ellentétes volt (nyilvános megszégyenítési szabály). A fentiekkel kapcsolatban az adóalanyoknak azt kell megjegyezni, hogy amennyiben nincs a szerzôdésben fizetési határidô meghatározva, 30 nap a fizetési határidô, ha viszont meghatároznak határidôt, az lehetôleg ne haladja meg a 60 na pot. Ha az Áfa tv nak meg fe - lelôen határozott idôszaki elszámolásra szerzôdnek, a fizetési határidôt mindenképpen kössék ki, hiszen ennek hiányban (ha a szám la át vé tel + 30 nap a ha tár idô) az el adó nem tud ja a szám lán he lye sen feltüntetni a fizetési határidôt és az azzal megegyezô teljesítési idôpontot, hiszen a számla kiállításkor még nem tudott a számlaátvétel napja, így az ezt követô 30. nap sem is mert. Fi ze té si ha tár idô ál la mi, önkormányza ti köz be szer zé si törvény alá tar to zó meg ren de lé sek ese tén A fi ze té si ha tár idô 30 nap, ha a meg ren - delô személye szerzôdô hatóságnak minôsül a Ptk. fogalmi rendszerében. (Szerzôdô hatóságnak a közbeszerzési tör vény sze rin ti aján lat ké rô mi nô sül. Nem kell szó sze rint ven ni a ha tó sá gi ki - fejezést, egy óvoda is minôsülhet szerzôdô hatóságnak.) Szerzôdô hatóság esetében nem le het 30 nap nál hos szabb ha tár - idôben megállapodni, illetve lehet, de az bíróság elôtt megtámadható. (Láttuk, hogy a gazdasági társaságok közötti szerzôdéseknél 60 napon túli fizetési határidô esetén lehet alappal támadni a szerzôdés fi ze té si ha tár idô re vo nat ko zó ré szét.) A fizetési határidôt a szerzôdô hatóság általi számlaátvételtôl kell számolni. A számla átvételének idôpontjára a szerzôdés nem tartalmazhat kikötést. (Ezzel kívánja a jogalkotó megakadályozni, hogy a fizetési határidôt kitolják a 30 naphoz képest a felek.) Ha a teljesítésre kötelezett a tényleges teljesítést megelôzôen adja át a számlát a szerzôdô hatóságnak, a 30 napot a teljesítési idôponttól kell számolni. Ha számlakiállításra nem kerül sor, vagy a számla átvételének idôpontja nem egyértelmû, akkor szintén a teljesítéstôl kell a 30 napot számítani. Felhívom a fi gyel met, hogy a jog sza bály csak a fizetési határidô maximális hosszát rögzíti, így attól rövidebb határidôre nem tilos szerzôdni. Ha a szer zô dés 30 nap nál hos szabb határidôt állapít meg, a pénzösszegre jogosult bíróságon megtámadhatja a szerzôdés fizetési határidôre vonatkozó részét, ha a ha tár idô a 60 na pot is meg ha - ladja, akkor jogszabályban meghatározott harmadik személy is megtámadhatja a szerzôdés fizetési határidôre vonatkozó részét. A szerzôdô hatóság semmilyen körülmények között nem köthet ki 60 napnál hosszabb fizetési határidôt, mivel annak semmisségét a bíróság különös vizsgálat nélkül, jogszabályi elôírás alapján megállapítja! Itt kell felhívni a költségvetési szervek figyelmét (rendre a költségvetési szervek a szerzôdô hatóságok) az Áfa tv ában foglalt határozott idôszaki elszámolásra. Ha a szerzôdéseiket a Ptk.16 16 áfa&számlázás 292/B általános rendelkezése alapján kötik meg a határozott idôszaki elszámolás ese tén, úgy so sem fog nak az áfatörvény elôírásainak megfelelô számlát kapni a szállítótól. Hiszen a szállító a számlára nem tud teljesítési idôpontot írni a számla kiállításakor, mivel e napon nem ismert a számla átvételének idôpontja, il let ve az azt kö ve tô 30. nap. Sze ren - csésebb, ha a szerzôdéseiket úgy kötik, hogy az el szá molt idô szak utol só nap ját követô 30. nap a fizetési határidô, ennek megfelelôen a teljesítési idôpont. E kitétellel eleget tesznek a hivatkozott jogszabályi hely elôírásainak, hiszen a fizetési ha tár idô nem lesz hos szabb, mint a szám - la átvételét követô 30 nap, illetve a teljesítést követô 30 nap. Mi re szá mít ha tunk adó el len ôr zés során, ha nem tart juk be a fen ti szabá lyo kat? Alapvetôen leszögezhetô, hogy a NAVnak nincs kö ze a Ptk.-ban sze rep lô fi ze té - si határidôvel kapcsolatos szabályokhoz. De! Ha a NAV megállapítást akar tenni, akkor minden elképzelhetô jogszabályra hivatkozik, csak hogy az elmarasztalását alátámassza. Például túl hosszú fizetési határidôt ad a bérbeadó a bérbevevônek (90 nap), így az áfa-fizetési kötelezettség is eltolódik a bérbeadónál. Vélhetôen nem kell sok idôt vár ni ar ra, hogy a vá - zolt tényállásnál a Ptk. szabályaira hivatkozva a fizetési határidôt a 60. napra írja elô a hatóság, és korábban állapítsa meg a fizetendô adót. Megjegyzem, ez nem helyes, hiszen csak a bíróság állapíthatja meg a túl zó ha tár idôt, azon ban a ha tó sá - gi határozatok sok esetben jó erkölcsbe ütközônek is minôsítettek szerzôdést, és kijelentették, hogy ennek következtében sem mis, ho lott ilyen fel ha tal ma zá sa nincs az adóhatóságnak [hasonló van, lásd Art 1. (7); 2. (1)]. Vira Sán dor (Saldo Zrt. igazgatóhelyettes) A dohánykoncesszió pályázati nyerteseinek költségelszámolással és adólevonási joggal kapcsolatos problémafelvetése A dohánykoncesszió nyerteseinek könyvelôinél jelen idôszakban tudatosul az a probléma, hogy az éves koncessziós díjat milyen módon számolják el költségként, a koncessziós díjban foglalt áfát hogyan igényeljék vissza a költségvetésbôl, továbbá az esetleges pályázatírási költségeket milyen módon számolják el. rezte meg, az elsô évi koncessziós díj után adólevonási jogot nem gyakorolhat. (A következô években már érvényesíthetô a levonási jog.) A betéti társaságot alapító magányszemélyek rosszul jártak a koncessziós díj elszámolásával kapcsolatosan. A magánszemélynél felmerült koncessziós díjat a társaság költségként nem szá mol hat ja el, hi szen nem a társaságé a koncessziós jog (megjegyzem, a trafiktörvények néhol összemos sák a kon ces szi ót el nye rô sze - mélyt a koncesszió alapján mûködô társasággal). A jogot apporttal sem lehet bevinni a társaságba, hiszen a jog nem forgalomképes, abból az esetleges hitelezôi követelés nem elégíthetô ki. Hasonlóképpen nem számolható el a pályázatírás költsége sem a vállalkozásban, mivel nem a vállalkozás szerezte meg a koncessziós jogot. A koncessziós joggal kapcsolatos és a pályázatírási költségeket terhelô áfa sem igényelhetô vissza a betéti társaságnál a korábban említett okok miatt sem idén, sem a kö vet ke zô évek ben. Az adójogból a fenti adózási, költség-elszámolási mód állapítható meg. Azonban a hatóságoknak lehetôsége van arra, hogy a dohányforgalmazással kapcsolatos jogszabályt oly módon értelmezzék, hogy a költség-elszámolás és az adólevonás vállalkozási formától függetlenül érvényesíthetô legyen. Nem egy esetben találkozhattunk már olyan hatósági állásponttal, amely jogszabályi tévedést, figyelmetlenséget, alulvagy túlszabályozást szüntetett meg. Vira Sán dor (Saldo Zrt. igazgatóhelyettes) Az adólevonás és költségelszámolás problémája abból adódik, hogy a konces szi ó ra pá lyá zó és a kon ces szió nyer te se ki zá ró lag ter mé sze tes sze - mély lehetett. A dohányforgalmazást vi szont so kan ért he tô mó don gaz - dasági társaság, betétei társaság formá já ban gya ko rol ják a meg szer zett koncesszió alapján. Amen nyi ben a nyer tes pá lyá zó egyéni vállalkozóként akár régi, akár újon nan lét re ho zott vál lal ko zás ban forgalmazza a dohányterméket, a költség-elszámolással nincs gondja, mivel a vállalkozásban a koncesszióval kapcsolatos költség elszámolható. Az egyéni vállalkozó, ha a kon - cessziós jogot azt követôen nyerte el, hogy a dohánytermék forgalmazására kibôvítette az egyéni vállalkozását, a koncessziót terhelô áfát visszaigényelheti. Ha az egyéni vállalkozó a tevékenységét a koncesszió elnyerését követôen bôvítette ki, vagy egyéni vállalkozói engedélyét ezt követôen sze- Kiadja a VEZINFÓ Kiadó és Tanácsadó Kft Budapest, Hajdú u. 11. Tel.: (06-1) , Fax: (06-1) Felelôs kiadó, fôszerkesztô: Tóth Csaba Szakmai szerkesztô: Horváth Géza Szerzôk, szerkesztôk: Bonácz Zsolt, dr. Csátaljay Zsuzsanna, Ruszin Zsolt, Sike Olga, Vadász Iván, Vira Sándor Kiadói szerkesztô: Kövesdi Edit Nyomdai munkák: Prime Rate Kft Vezinfó Kiadó és Tanácsadó Kft. ISSN Minden jog fenntartva! Az Áfa&Számlázás szak - tájékoztató tartalma jogvédett. A szaktájékoztatóban közzé tett cikkek, hírek, információk másolása, többszörözése, fordítása, közreadása és pub likációs célokra történô felhasználása csak a kiadó, illetve a szerzô írásbeli hozzájárulásával megengedett. A szakmai információkat, híreket a legmegbízhatóbb forrásokból merítjük és ellenô - riz zük; a megjelenés idôpontjában meglévô kö te - les gondosságunk ellenére átvett téves érte sü lé se - kért felelôsséget nem vállalunk. Több megjelenítése
Bu da pest, 2006. au gusz tus 25. Ára: 1386 Ft 10. szám 2002. december TARTALOMJEGYZÉK TÖRVÉNYEK 2006. évi LIX. tv. Az államháztartás egyensúlyát javító különadóról és járadékról... 224 2006. évi LX. tv. Részletesebben 79. szám A MAGYAR KÖZTÁRSASÁG HIVATALOS LAPJA. Budapest, 2005. jú ni us 14., kedd TARTALOMJEGYZÉK. Ára: 1472, Ft. Oldal
A MAGYAR KÖZTÁRSASÁG HIVATALOS LAPJA Budapest, 2007. jú li us 11., szerda 93. szám Ára: 588, Ft TARTALOMJEGYZÉK 2007: CIII. tv. A pénz mo sás meg elõ zé sé rõl és meg aka dá lyo zá sá ról szó ló 2003. Részletesebben 2007/9. szám TURISZTIKAI ÉRTESÍTÕ 401 AZ ÖNKORMÁNYZATI ÉS TERÜLETFEJLESZTÉSI MINISZTÉRIUM HIVATALOS ÉRTESÍTÕJE
A MAGYAR KÖZTÁRSASÁG HIVATALOS LAPJA Budapest, 2006. áp ri lis 19., szerda 46. szám I. kötet Ára: 1679, Ft TARTALOMJEGYZÉK 20/2006. (IV. 19.) BM r. A belügyminiszter irányítása alá tartozó szervek, valamint Részletesebben 145. szám A MAGYAR KÖZTÁRSASÁG HIVATALOS LAPJA. Budapest, 2007. ok tó ber 26., péntek TARTALOMJEGYZÉK. Ára: 1344, Ft. Oldal
A MAGYAR KÖZTÁRSASÁG HIVATALOS LAPJA Budapest, 2007. szep tem ber 21., péntek 123. szám TARTALOMJEGYZÉK 241/2007. (IX. 21.) Korm. r. A köz al kal ma zot tak jog ál lá sá ról szó ló 1992. évi XXXIII. tör Részletesebben TARTALOMJEGYZÉK. Bu da pest, 2006. feb ru ár 14. Ára: 1518 Ft 3. szám. 2005. évi CLXIII. tv.
2009/27. szám M A G Y A R K Ö Z L Ö N Y 5065 1. (1) A ren de let cél ja a mo ni tor ing ada tok egy sé ges rend - szer alap ján tör té nõ adat szol gál ta tá si ke re te i nek meg ha tá - ro zá sa. (2) Részletesebben 166. szám A MAGYAR KÖZTÁRSASÁG HIVATALOS LAPJA. Budapest, 2005. de cem ber 22., csütörtök TARTALOMJEGYZÉK. Ára: 2921, Ft. Oldal
LVIII. ÉVFOLYAM 14. SZÁM 3657-3768. OLDAL 2008. július 7. AZ EGÉSZSÉGÜGYI MINISZTÉRIUM HIVATALOS LAPJA ÁRA: 1365 FT TARTALOM I. RÉSZ Személyi rész II. RÉSZ Törvények, országgyûlési határozatok, köztársasági Részletesebben ALAPÍTÓ OKIRAT módosítás egységes szerkezetben
A MAGYAR KÖZTÁRSASÁG HIVATALOS LAPJA Budapest, 2007. má jus 21., hétfõ 63. szám I. kö tet Ára: 3234, Ft TARTALOMJEGYZÉK 2007: XXXIX. tv. Egyes adótör vények mó do sí tá sá ról... 4132 18/2007. (V. 21.) Részletesebben 12. szám A MAGYAR KÖZTÁRSASÁG HIVATALOS LAPJA. Budapest, 2006. február 3., péntek TARTALOMJEGYZÉK. Ára: 1311, Ft. Oldal
A MAGYAR KÖZTÁRSASÁG HIVATALOS LAPJA Budapest, 2006. február 3., péntek 12. szám Ára: 1311, Ft TARTALOMJEGYZÉK 22/2006. (II. 3.) Korm. r. A fiatalok lakáskölcsönéhez kapcsolódó állami kezesség vállalásá Részletesebben II. rész JOGSZABÁLYOK. A Kormány rendeletei. A Kormány 219/2004. (VII. 21.) Korm. rendelete. 9372 M A G Y A R K Ö Z L Ö N Y 2004/102.
9372 M A G Y A R K Ö Z L Ö N Y 2004/102. szám II. rész JOGSZABÁLYOK A Kormány rendeletei A Kormány 219/2004. (VII. 21.) Korm. rendelete a felszín alatti vizek védelmérõl A Kor mány a kör nye zet vé del Részletesebben A MAGYAR KÖZTÁRSASÁG HIVATALOS LAPJA. Budapest, 2008. au gusz tus 31., vasárnap. 128. szám. Ára: 250, Ft
A MAGYAR KÖZTÁRSASÁG HIVATALOS LAPJA Budapest, 2008. au gusz tus 31., vasárnap 128. szám Ára: 250, Ft A MAGYAR KÖZTÁRSASÁG HIVATALOS LAPJA Budapest, 2008. au gusz tus 31., vasárnap TARTALOMJEGYZÉK 24/2008. Részletesebben LIX. ÉVFOLYAM ÁRA: 1365 Ft 4. SZÁM TARTALOM MAGYARORSZÁG ALAPTÖRVÉNYE. Ma gyar or szág Alap tör vé nye (2011. áp ri lis 25.)...
A MAGYAR KÖZTÁRSASÁG HIVATALOS LAPJA Budapest, 2005. feb ru ár 16., szerda 19. szám TARTALOMJEGYZÉK 12/2005. (II. 16.) PM r. A kincs tá ri rend szer mû kö dé sé vel kap cso la tos pénz ügyi szolgálta - Részletesebben 172. szám II. kö tet. II. rész JOGSZABÁLYOK. A Kormány tagjainak A MAGYAR KÖZTÁRSASÁG HIVATALOS LAPJA
A MAGYAR KÖZTÁRSASÁG HIVATALOS LAPJA Budapest, 2007. au gusz tus 31., péntek 115. szám 1. kö tet* 1 2. kö tet ára: 5124, Ft TARTALOMJEGYZÉK 1. kö tet: 224/2007. (VIII. 31.) Korm. r. A köz al kal ma zot Részletesebben NAGYÍTÁS MOL NÁR ISCSU ISTVÁN RAINER M. JÁ NOS SÁRKÖZY RÉKA A HATVANAS ÉVEK VILÁGA 339
NAGYÍTÁS MOL NÁR ISCSU ISTVÁN RAINER M. JÁ NOS SÁRKÖZY RÉKA A HATVANAS ÉVEK VILÁGA 339 338 A fény ké pe ket a Ma gyar Nem ze ti Mú ze um Tör té ne ti Fény kép tárából (Nép sza bad ságar chí vu m, Ká dár Részletesebben 6060 Ti sza kécs ke, Er kel fa sor 10. Te le fon: 76/441-255, 76/441-592 Fax: 76/440-063, 76/441-592 OM azo no sí tó: 027 955
A MAGYAR KÖZTÁRSASÁG HIVATALOS LAPJA Budapest, 2005. jú li us 26., kedd 104. Ára: 1150, Ft TARTALOMJEGYZÉK 67/2005. (VII. 26.) FVM r. A 2004. évi nem ze ti ha tás kör ben nyúj tott ag rár- és vi dék fej Részletesebben CXIV. ÉVFOLYAM ÁRA: 1357 Ft 2. SZÁM
CXIV. ÉVFOLYAM ÁRA: 1357 Ft 2. SZÁM AZ IGAZSÁGÜGYI MINISZTÉRIUM HIVATALOS LAPJA B U D A P E S T, 2 0 0 6. F E B R U Á R 2 8. TARTALOM Oldal TÖRVÉNY 2003. évi CXXIX. tv. a köz be szer zé sek rõl (egy sé Részletesebben 147. szám A MAGYAR KÖZTÁRSASÁG HIVATALOS LAPJA. Budapest, 2005. no vem ber 10., csütörtök TARTALOMJEGYZÉK. Ára: 2116, Ft. Oldal
A MAGYAR KÖZTÁRSASÁG HIVATALOS LAPJA Budapest, 2005. no vem ber 10., csütörtök 147. szám Ára: 2116, Ft TARTALOMJEGYZÉK 246/2005. (XI. 10.) Korm. r. A vil la mos ener gi á ról szóló 2001. évi CX. tör vény Részletesebben Ajánlat. Gyertyaláng III. Érvényes: 2015. január 1-től
Ajánlat Gyertyaláng III. Érvényes: 2015. január 1-től UNIQA Biztosító Zrt. 1134 Budapest, Károly krt. 70 74. Tel.: +36 1 5445-555 Fax: +36 1 2386-060 Gyertyaláng III. Temetési biztosítás Ajánlatszám: Ajánlat Részletesebben Feltétel. Perfekt Vagyonés üzemszünet biztosítás. Érvényes: 2007. januártól
Feltétel Perfekt Vagyonés üzemszünet biztosítás Érvényes: 2007. januártól Perfekt Vagyon- és üzemszünet biztosítás feltételei TARTALOMJEGYZÉK 1. ÁLTALÁNOS FELTÉTELEK 3 1.1 A BIZTOSÍTÁSI SZERZÔDÉS HATÁLYA Részletesebben CXIV. ÉVFOLYAM ÁRA: 1357 Ft 3. SZÁM
CXIV. ÉVFOLYAM ÁRA: 1357 Ft 3. SZÁM AZ IGAZSÁGÜGYI MINISZTÉRIUM HIVATALOS LAPJA B U D A P E S T, 2 0 0 6. M Á R C I U S 3 1. TARTALOM TÖRVÉNYEK 2006: XIII. tv. a Ma gyar Köz tár sa ság Al kot má nyá ról Részletesebben Feltétel. Quattro. Befektetési egységekhez kötött életbiztosítás személybiztosítási kiegészítővel
Feltétel Quattro Befektetési egységekhez kötött életbiztosítás személybiztosítási kiegészítővel Ügyféltájékoztató QUATTRO fo lya ma tos dí jas, be fek te té si egy sé gek hez kö tött élet biz to sí tás Részletesebben A SZOCIÁLIS ÉS MUNKAÜGYI MINISZTÉRIUM ÉS AZ ORSZÁGOS MUNKAVÉDELMI ÉS MUNKAÜGYI FÕFELÜGYELÕSÉG HIVATALOS LAPJA. Tartalom
A MAGYAR KÖZTÁRSASÁG HIVATALOS LAPJA Budapest, 2009. áp ri lis 3., péntek TARTALOMJEGYZÉK Oldal 44. szám 2009. évi XVII. tör vény A Ma gyar Köz tár sa ság 2008. évi költ ség ve té sé rõl szó ló 2007. évi Részletesebben 6. szám. 2006/6. szám HATÁROZATOK TÁRA 51. Budapest, 2006. feb ru ár 13., hétfõ TARTALOMJEGYZÉK. Ára: 414, Ft. Oldal
2006/6. HATÁROZATOK TÁRA 51 Budapest, 2006. feb ru ár 13., hétfõ 6. TARTALOMJEGYZÉK 2019/2006. (II. 13.) Korm. h. Az Or szá gos Tu do má nyos Ku ta tá si Alap prog ra mok 2006. évi több - lettámogatához Részletesebben 21. szám A MAGYAR KÖZTÁRSASÁG HIVATALOS LAPJA. Budapest, 2009. feb ru ár 20., péntek TARTALOMJEGYZÉK. Ára: 1935, Ft. Oldal
2006/4. szám H I V A T A L O S É R T E S Í T Õ 137 A MAGYAR KÖZLÖNY MELLÉKLETE Budapest, 2006. január 25. Meg je le nik minden szerdán. IX. évfolyam, 2006/4. szám Ára: 345 Ft T A R T A L O M I. FÕRÉSZ: Részletesebben A MAGYAR KÖZTÁRSASÁG HIVATALOS LAPJA. Budapest, 2008. feb ru ár 28., csütörtök. 32. szám. Ára: 1970, Ft
A MAGYAR KÖZTÁRSASÁG HIVATALOS LAPJA Budapest, 2008. feb ru ár 28., csütörtök 32. szám Ára: 1970, Ft A MAGYAR KÖZTÁRSASÁG HIVATALOS LAPJA Budapest, 2008. feb ru ár 28., csütörtök 32. szám Ára: 1970, Ft Részletesebben 131. szám A MAGYAR KÖZTÁRSASÁG HIVATALOS LAPJA. Budapest, 2006. ok tó ber 27., péntek TARTALOMJEGYZÉK. Ára: 693, Ft. Oldal
A MAGYAR KÖZTÁRSASÁG HIVATALOS LAPJA Budapest, 2006. ok tó ber 27., péntek 131. szám Ára: 693, Ft TARTALOMJEGYZÉK 212/2006. (X. 27.) Korm. r. A Pá lya mó do sí tó hi tel prog ram ke re té ben nyúj tott Részletesebben A környezetvédelmi és vízügyi miniszter 31/2008. (XII. 31.) KvVM rendelete
26734 M A G Y A R K Ö Z L Ö N Y 2008/193. szám A környezetvédelmi és vízügyi miniszter 31/2008. (XII. 31.) KvVM rendelete a környezetvédelmi termékdíjról, továbbá egyes termékek környezetvédelmi termékdíjáról Részletesebben A LEGFÕBB ÜGYÉSZSÉG HIVATALOS LAPJA. BUDAPEST, 2006. áp ri lis 28. LIV. ÉVFOLYAM ÁRA: 575 Ft 4. SZÁM TARTALOM TÖRVÉNYEK SZEMÉLYI HÍREK UTASÍTÁSOK
A MAGYAR KÖZTÁRSASÁG HIVATALOS LAPJA Budapest, 2007. jú li us 10., kedd 92. szám Ára: 3234, Ft TARTALOMJEGYZÉK 2007: CI. tv. A döntéselõkészítéshez szükséges adatok hozzáférhetõségének biz to sí tá sá Részletesebben AZ EGÉSZSÉGÜGYI MINISZTÉRIUM HIVATALOS LAPJA
LVI. ÉVFOLYAM 4. SZÁM 737-888. OLDAL 2006. március 3. AZ EGÉSZSÉGÜGYI MINISZTÉRIUM HIVATALOS LAPJA ÁRA: 1104 FT TARTALOM I. RÉSZ Személyi rész II. RÉSZ Törvények, országgyûlési határozatok, kormányrendeletek Részletesebben A SZOCIÁLIS ÉS MUNKAÜGYI MINISZTÉRIUM ÉS AZ ORSZÁGOS MUNKAVÉDELMI ÉS MUNKAÜGYI FÕFELÜGYELÕSÉG HIVATALOS LAPJA FELHÍVÁS! Tartalom
VI. ÉVFOLYAM 1. szám 2008. ja nu ár 25. A SZOCIÁLIS ÉS MUNKAÜGYI MINISZTÉRIUM ÉS AZ ORSZÁGOS MUNKAVÉDELMI ÉS MUNKAÜGYI FÕFELÜGYELÕSÉG HIVATALOS LAPJA Munkaügyi Közlöny Szerkesztõsége 1054 Budapest, Alkotmány Részletesebben 165. szám A MAGYAR KÖZTÁRSASÁG HIVATALOS LAPJA. Budapest, 2008. no vem ber 21., péntek TARTALOMJEGYZÉK. Ára: 680, Ft. Oldal
2007/181. szám M A G Y A R K Ö Z L Ö N Y 13569 A gazdasági és közlekedési miniszter 101/2007. (XII. 22.) GKM rendelete a vasúti pályahálózathoz történõ nyílt hozzáférés részletes szabályairól A vas úti Részletesebben 26. szám A MAGYAR KÖZTÁRSASÁG HIVATALOS LAPJA. Budapest, 2008. feb ru ár 19., kedd TARTALOMJEGYZÉK. Ára: 1325, Ft. Oldal
A MAGYAR KÖZTÁRSASÁG HIVATALOS LAPJA Budapest, 2005. jú li us 11., hétfõ 96. szám TARTALOMJEGYZÉK 2005: LXXXIII. tv. A köz igaz ga tá si ha tó sá gi el já rás és szol gál ta tás ál ta lá nos sza bá - lya Részletesebben AZ EGÉSZSÉGÜGYI MINISZTÉRIUM HIVATALOS LAPJA
LVIII. ÉVFOLYAM 8. SZÁM 2089-2192. OLDAL 2008. május 8. AZ EGÉSZSÉGÜGYI MINISZTÉRIUM HIVATALOS LAPJA ÁRA: 1365 FT TARTALOM I. RÉSZ Személyi rész II. RÉSZ Törvények, országgyûlési határozatok, kormányrendeletek Részletesebben A nonprofit számvitel alapjai
A MAGYAR KÖZTÁRSASÁG HIVATALOS LAPJA Budapest, 2006. már ci us 21., kedd 31. szám I. kö tet Ára: 4807, Ft TARTALOMJEGYZÉK 57/2006. (III. 21.) Korm. r. A gyám ha tó sá gok ról, valamint a gyer mek vé del Részletesebben XVIII. ÉVFOLYAM, 1. SZÁM ÁRA: 2625 Ft 2009. január
XVIII. ÉVFOLYAM, 1. SZÁM ÁRA: 2625 Ft 2009. január F E L H Í V Á S! Fel hív juk tisz telt Elõ fi ze tõ ink fi gyel mét Az Alkotmánybíróság Határozatai utol só ol da lán köz zé tett tá jé koz ta tóra és Részletesebben A földmûvelésügyi és vidékfejlesztési miniszter 27/2007. (IV. 17.) FVM rendelete
3048 M A G Y A R K Ö Z L Ö N Y 2007/48. szám A földmûvelésügyi és vidékfejlesztési miniszter 27/2007. (IV. 17.) FVM rendelete az Európai Mezõgazdasági Vidékfejlesztési Alapból az állattartó telepek korszerûsítéséhez Részletesebben 160. szám A MAGYAR KÖZTÁRSASÁG HIVATALOS LAPJA. Budapest, 2007. no vem ber 23., péntek TARTALOMJEGYZÉK. Ára: 3801, Ft. Oldal
A MAGYAR KÖZTÁRSASÁG HIVATALOS LAPJA Budapest, 2007. no vem ber 23., péntek 160. szám Ára: 3801, Ft TARTALOMJEGYZÉK 2007: CXXXIII. tv. A bá nyá szat ról szóló 1993. évi XLVIII. tör vé ny mó do sí tá sá Részletesebben A SZÓRVÁNNYÁ VÁLÁS FOLYAMATA MINT A NEMZETI KISEBBSÉGI KÖZÖSSÉG LEBOMLÁSÁNAK TERMÉKE
A SZÓRVÁNNYÁ VÁLÁS FOLYAMATA MINT A NEMZETI KISEBBSÉGI KÖZÖSSÉG LEBOMLÁSÁNAK TERMÉKE Mirnics Károly A DESTRUKTURÁLÓ TÉNYEZÕK SZÁMBAVÉTELE ÉS A DESTRUKCIÓ FOLYAMATÁNAK SZOCIOLÓGIAI MEGVILÁGÍTÁSA Egy nemzetrész Részletesebben KÖRNYEZETVÉDELMI ÉS VÍZÜGYI ÉRTESÍTÕ
IV. év fo lyam 14. szám 1344 Ft 2007. december 31. KÖRNYEZETVÉDELMI ÉS VÍZÜGYI ÉRTESÍTÕ A KÖRNYEZETVÉDELMI ÉS VÍZÜGYI MINISZTÉRIUM HIVATALOS LAPJA F E L H Í V Á S! Fel hív juk tisz telt Elõ fi ze tõ ink Részletesebben III. ÉVFOLYAM, 7. SZÁM Ára: 2100 Ft 2011. MÁRCIUS 31. TARTALOM. oldal oldal. Az ARTISJUS Ma gyar Szer zõi Jog vé dõ Iro da Egye sü let
VII. Az Al kot m ny b r s g el n k nek v g z se 711/I/2003. AB eln ki v gz s 1779 711/I/2003. AB eln ki v gz s Az Al kot m ny b r s g el n ke jog sza b ly alkot m ny elle ness g nek ut la gos vizs g la Részletesebben T A R T A L O M A HONVÉDELMI MINISZTÉRIUM HIVATALOS LAPJA. CXXXIII. ÉVFOLYAM 11. SZÁM 2006. május 12. 943 Ft. Szám Tárgy Oldal.
LIX. ÉVFOLYAM 5. SZÁM 577-768. OLDAL 2009. március 31. AZ EGÉSZSÉGÜGYI MINISZTÉRIUM HIVATALOS LAPJA ÁRA: 1775 FT TARTALOM I. RÉSZ Személyi rész II. RÉSZ Törvények, országgyûlési határozatok, kormányrendeletek Részletesebben A GAZDASÁGI ÉS KÖZLEKEDÉSI MINISZTÉRIUM HIVATALOS LAPJA
A MAGYAR KÖZLÖNY MELLÉKLETE Budapest, 2006. október 4. Meg je le nik minden szerdán. IX. évfolyam, 2006/40. szám Ára: 315 Ft T A R T A L O M Álláspályázatok I. FÕRÉSZ: Személyi és szer ve ze ti hírek Apc Részletesebben T A R T A L O M. Szám Tárgy Oldal
XX. ÉVFOLYAM, 11. SZÁM 2011. nove mber T A R T A L O M Szám Tárgy Oldal 83/2011. (XI. 10.) AB ha tá ro zat Mu lasz tás ban meg nyil vá nu ló al kot mány el le nes ség vizs gá la tá ról a kö te - le zõ Részletesebben A f ldm vel s gyi s vid kfejleszt si miniszter 81/2009. (VII. 10.) FVM rendelete
2009/96. sz m M A G Y A R K Z L N Y 24407 A f ldm vel s gyi s vid kfejleszt si miniszter 81/2009. (VII. 10.) FVM rendelete a k lcs n s megfeleltet s k r be tartoz ellenдrz sek lefolytat s val, valamint Részletesebben AZ EGÉSZSÉGÜGYI MINISZTÉRIUM HIVATALOS LAPJA FELHÍVÁS!
á á á é é ť ť é é ó Ó ď Á é í é ú é é é LVII. ÉVFOLYAM 21. SZÁM 2649-2784. OLDAL 2007. október 31. AZ EGÉSZSÉGÜGYI MINISZTÉRIUM HIVATALOS LAPJA ÁRA: 1113 FT FELHÍVÁS! Fel hív juk tisz telt Ol va só ink Részletesebben 2 0 1 2. F E B R U Á R. egyenlítô L L É K L E T. BÁ RÁN DY GER GELY PhD AZ IGAZ SÁG ÜGYI A CHRONOLOGY OF JUDICIAL CONSTITUTIONALIZATION FROM PAGE 24
A MAGYAR KÖZTÁRSASÁG HIVATALOS LAPJA Budapest, 2007. jú li us 2., hétfõ 86. szám Ára: 2289, Ft TARTALOMJEGYZÉK 2007: LXXXIV. tv. A re ha bi li tá ci ós já ra dék ról... 6340 2007: LXXXV. tv. A Ma gyar Részletesebben A MAGYAR KÖZTÁRSASÁG HIVATALOS LAPJA. Budapest, 2008. má jus 26., hétfõ. 79. szám. Ára: 2400, Ft
A MAGYAR KÖZTÁRSASÁG HIVATALOS LAPJA Budapest, 2008. má jus 26., hétfõ 79. szám Ára: 2400, Ft A MAGYAR KÖZTÁRSASÁG HIVATALOS LAPJA Budapest, 2008. má jus 26., hétfõ 79. szám TARTALOMJEGYZÉK 148/2008. (V. Részletesebben 29. szám A MAGYAR KÖZTÁRSASÁG HIVATALOS LAPJA. Budapest, 2007. már ci us 13., kedd TARTALOMJEGYZÉK. Ára: 4557, Ft
A MAGYAR KÖZTÁRSASÁG HIVATALOS LAPJA Budapest, 2007. már ci us 13., kedd 29. szám Ára: 4557, Ft TARTALOMJEGYZÉK 39/2007. (III. 13.) Korm. r. A környezetvédelmi, természetvédelmi, vízügyi hatósági és igazga Részletesebben 186. szám A MAGYAR KÖZTÁRSASÁG HIVATALOS LAPJA. Budapest, 2008. de cem ber 21., vasárnap TARTALOMJEGYZÉK. Ára: 5625, Ft. Oldal
A MAGYAR KÖZTÁRSASÁG HIVATALOS LAPJA Budapest, 2008. de cem ber 21., vasárnap 186. TARTALOMJEGYZÉK 2008: CII. tv. A Ma gyar Köz tár sa ság 2009. évi költ ség ve té sé rõl... 24366 Oldal Ára: 5625, Ft 24366 Részletesebben A LEGFÕBB ÜGYÉSZSÉG HIVATALOS LAPJA. BUDAPEST, 2006. szeptember 30. LIV. ÉVFOLYAM ÁRA: 525 Ft 9. SZÁM TARTALOM UTASÍTÁSOK KÖZLEMÉNYEK SZEMÉLYI HÍREK
LIV. ÉVFOLYAM ÁRA: 525 Ft 9. SZÁM A LEGFÕBB ÜGYÉSZSÉG HIVATALOS LAPJA BUDAPEST, 2006. szeptember 30. TARTALOM UTASÍTÁSOK 20/2006. (ÜK. 9.) LÜ utasítás a vádelõkészítéssel, a nyomozás törvényessége feletti Részletesebben 135. szám A MAGYAR KÖZTÁRSASÁG HIVATALOS LAPJA. Budapest, 2006. no vem ber 6., hétfõ TARTALOMJEGYZÉK. Ára: 189, Ft. Oldal
A MAGYAR KÖZTÁRSASÁG HIVATALOS LAPJA Budapest, 2006. no vem ber 6., hétfõ 135. szám TARTALOMJEGYZÉK 28/2006. (XI. 6.) PM r. A pré mi um évek prog ram mal, va la mint a kü lön le ges fog lal koz ta tá si Részletesebben 29. szám. I. rész HATÁROZATOK. A Kormány határozatai. A Kormány
A MAGYAR KÖZTÁRSASÁG HIVATALOS LAPJA Budapest, 2006. már ci us 31., péntek 35. szám I. kö tet Ára: 943, Ft TARTALOMJEGYZÉK 24/2006. (III. 31.) FVM r. Az Európai Mezõgazdasági Orientációs és Garancia Alap Részletesebben T A R T A L O M. Szám Tárgy Oldal. Jog sza bá lyok. Ha tá ro za tok. Miniszteri utasítások
CXXXIII. ÉVFOLYAM 10. SZÁM 2006. áp ri lis 26. A HONVÉDELMI MINISZTÉRIUM HIVATALOS LAPJA 943 Ft T A R T A L O M Szám Tárgy Oldal Jog sza bá lyok 71/2006. (IV. 3.) Korm. ren de let 80/2006. (IV. 6.) Korm. Részletesebben Gyõr Megyei Jogú Város Önkormányzata egyszerû eljárás ajánlattételi felhívása (12070/2004)
III. év fo lyam 5. szám 1334 Ft 2006. má jus 31. KÖRNYEZETVÉDELMI ÉS VÍZÜGYI ÉRTESÍTÕ A KÖRNYEZETVÉDELMI ÉS VÍZÜGYI MINISZTÉRIUM HIVATALOS LAPJA TARTALOM Oldal Törvények 1978. évi IV. tör vény A Bün te Részletesebben A MAGYAR KÖZLÖNY MELLÉKLETE T A R T A L O M
LVII. ÉVFOLYAM 7. SZÁM 1113-1368. OLDAL 2007. március 22. AZ EGÉSZSÉGÜGYI MINISZTÉRIUM HIVATALOS LAPJA ÁRA: 1113 FT TARTALOM I. RÉSZ Személyi rész II. RÉSZ Törvények, országgyûlési határozatok, kormányrendeletek Részletesebben 2017 © DocPlayer.hu Adatvédelmi irányelvek | Szolgáltatási feltételek | Visszajelzés

matches: Bíróság Bíróság bíróság bíróság bíróság bíróság bíróság bíróság bíróság