text:
Skat.dk: Lejefiksering - løn eller udbytte - hovedaktionær - råderet
SKM2007.274.ØLR
5. afdeling, B-671-04 og B-474-05
Udleje og bortforpagtning + Ejendomme i udlandet + Selskabsbeskatning
Lejeindtægt, selskab, ejendom, Frankrig, råderet, hovedaktionær, udbytte
Sagen vedrørte, om et aktieselskab skulle fikseres af en lejeindtægt for at have stillet en ejendom i Frankrig til rådighed for eneaktionæren, og i bekræftende fald om den fikserede indkomst var løn eller maskeret udlodning.
Landsretten fandt, at eneaktionæren uden for sommersæsonen kunne disponere over ejendommen, og at han faktisk gjorde dette i et omfang, der svarede til en almindelig ejers henset til ejendommens beliggenhed og arbejdsmæssige forhold. Han havde benyttet ejendommen i mellem syv og ni uger i de fire år, sagen vedrørte.
Landsretten fandt ikke, at der var en sådan sammenhæng mellem eneaktionærens aflønning som direktør i selskabet og hans rådighed over ejendommen i Frankrig, at der var grundlag for at tilsidesætte den aftalte løn mellem selskabet og ham. Landsretten lagde herefter denne aftale til grund, således at de fikserede lejelndtægter måtte anses for maskeret udlodning til eneaktionæren og ikke som løn.
Ligningsvejledningen 2007-2 S.F.2.2.1
Disse sager, der er anlagt henholdsvis den 8. marts 2004 og den 10. februar 2005, vedrører spørgsmålet, om der er hjemmel til at medregne en fikseret indkomst hos sagsøgeren, H1 A/S, for at have stillet en ejendom i Frankrig til rådighed for eneaktionæren A, og i bekræftende fald, om denne skal kvalificeres som løn eller maskeret udlodning. Sagerne vedrører således Landsskatterettens kendelser af henholdsvis 16. december 2003 og 12. november 2004.
Sagerne er sammenlagt, således at der er sket en samlet behandling af sagerne.
Sagsøgeren har nedlagt følgende endelige påstande
Skatteministeriet tilpligtes at anerkende, at skønsmæssigt ansatte lejeværdier af ejendommen i Frankrig for indkomstårene 1996, 1997, 1999 og 2000 skal nedsættes med henholdsvis 825.692 kr., 767.308 kr., 623.578 kr. og 542.475 kr.
Ansættelserne af sagsøgerens skattepligtige indkomst for indkomstårene 1996, 1997, 1999 og 2000 hjemvises til fornyet behandling ved skattemyndighederne.
Skatteministeriet tilpligtes at anerkende, at fikserede lejeindtægter for 1996, 1997, 1999 og 2000 ikke udgør løn til selskabets direktør.
Sagsøgte har nedlagt følgende endelige påstande
Indkomstårene 1996,1997 og 1999
Frifindelse mod at Skatteministeriet anerkender, at lejeværdien af ejendommen i Frankrig for indkomståret 1996, 1997 og 1999 alene forhøjes med
henholdsvis 339.589 kr., 308.575 kr. og 481.588 kr.
Frifindelse mod at Skatteministeriet anerkender, at lejeværdien af ejendommen i Frankrig for indkomståret 1996, 1997 og 1999 alene forhøjes med henholdsvis 76.297 kr., 83.678 kr. og 39.771 kr.
Frifindelse mod at Skatteministeriet anerkender, at lejeværdien af ejendommen i Frankrig for indkomståret 2000 alene forhøjes med 53.771 kr.
I Landsskatterettens kendelse af 16. december 2003 er anført:
Selvangiven indkomst før fremførselsberettiget underskud
223.588 kr.
1.173.053 kr.
949.465 kr.
293.972 kr.
1.204.663 kr.
910.691 kr.
Sagen har været forhandlet på Landsskatterettens kontor med selskabets hovedaktionær og advokat, der ligeledes har haft lejlighed til at udtale sig for rettens medlemmer på et retsmøde.
Selskabet, der er stiftet i 1988, har 2 ansatte, herunder selskabets eneaktionær, der er ansat som direktør.
Selskabet ejer ca. 10% af aktiekapitalen i H2 A/S og ca. 30% af aktiekapitalen i H3 A/S. Aktierne er erhvervet i 1989-94 henholdsvis i 1994-96. Begge investeringer er risikable investeringer i ...-branchen, idet selskabernes resultater og kursudvikling afhænger af de opnåede resultater. Som en modvægt over for disse investeringer overvejede selskabets bestyrelse i 1992-93 bl.a. at investere i fast ejendom. På bestyrelsesmøde i selskabet den 10. november 1992 blev det således besluttet, at halvdelen af selskabets kapital skulle investeres i sikre værdipapirer, såsom stats- og kreditforeningsobligationer, at en fjerdedel skulle investeres i industriselskaber, og at den resterende fjerdedel skulle investeres i fast ejendom. På samme møde blev hovedaktionærens direktørløn med virkning fra november 1992 fastsat til 125.000 kr. pr. måned.
Det var oprindeligt selskabets plan, at selskabet skulle investere i en forretningsejendom i hovedstadsområdet i Danmark. Der blev da også den 6. juli 1993 indgået aftale om køb af en konkret ejendom for 8.000.000 kr. Købet blev dog aldrig gennemført, idet ejendommens lejer udnyttede en forkøbsret til ejendommen.
Imidlertid var priserne på fast ejendom i Frankrig, herunder i ...-området, særdeles gunstige. Selskabet erhvervede på den baggrund med overtagelsesdag den 1. februar 1994 en ejendom i Frankrig beliggende ..., for en kontant købesum på 11.500.000 FF, svarende til 12.055.076 kr. Det var hensigten, at ejendommen skulle udlejes, således at udlejningen kunne dække driftsomkostningerne. Selskabet forventede dog derudover, at der ville komme en værdistigning på ejendommen, der således kunne være en værdifast investering som modvægt over for den overvældende eksponering af næsten hele selskabets egenkapital i ...-branchen.
Investeringen i ejendommen blev drøftet på bestyrelsesmøde i selskabet den 17. december 1993. Hovedaktionæren blev bemyndiget til at indgå aftale med en mægler om udlejning af ejendommen, således at mægleren kunne udleje denne til tredjemand i kortere perioder, men således, at mægleren samtidig kunne udleje ejendommen hele året. Der var dog enighed om, at hovedaktionæren i uger, hvor ejendommen ikke var udlejet, kunne benytte denne til privat brug under forudsætning af, at han til selskabet indbetalte husleje for et sådant brug med et beløb, der svarede til nettoindtægten ved udlejning til tredjemand.
Selskabet indgik den 3. juli 1995 aftale med G1 Agency i Frankrig. G1 Agency fik herved fuldmagt til at administrere ejendommen med henblik på sæsonudlejning. Fuldmagten var i henhold til aftalens punkt 1.4 gældende for et år ad gangen, idet den i henhold til aftalen blev stiltiende forlænget. Aftalen er i overensstemmelse hermed blevet forlænget, således at den også var gældende for 1996 og 1997.
Det fremgår af aftalen, at selskabet for hver periode fra 1. januar skal oplyse G1 Agency om, hvilke måneder ejendommen er ledig til udlejning. G1 Agency får i henhold til aftalens punkt 1.5 et honorar for administration og formidling, der udgør 20% af bruttolejen alt inklusive, og G1 Agency har i henhold til aftalens punkt 2.1 bl.a. til opgave at finde eventuelle lejere, at administrere ejendommen, at udleje den, at udfærdige og underskrive lejekontrakter samt at få foretaget alle mindre og presserende reparationer. Selskabet er til gengæld i henhold til aftalens punkt 2.2 forpligtet til ikke personligt at udleje ejendommen uden først at have rådført sig med G1 Agency samt til at stille ejendommen til rådighed. Selskabet har givet G1 Agency ret til at markedsføre ejendommen i Frankrig og i udlandet.
Det er oplyst, at konkurrencen på udlejningsmarkedet i det pågældende område var særdeles hård i de omhandlede år. Det var derfor ikke muligt at udleje ejendommen i hele sæsonen, men alene hovedsageligt i højsæsonen, dvs. fra medio juni til medio september. Vanskelighederne med at udleje ejendommen i lavsæsonen skyldtes dog også, at G1 Agency ikke aktivt markedsførte ejendommen i denne periode, idet priserne, der kunne opnås, var for lave i forhold til udgifterne. Udgifter til rengøring før og efter et lejemål androg 6.000 FF. Der kunne på et korttidslejemål på 1 uge eller 14 dage i lavsæsonen højest opnås en ugeleje på 10.000 FF mod 40.000 FF i højsæsonen. Det kunne derfor ikke betale sig at leje ejendommen ud i lavsæsonen. Udlejning uden for højsæsonen har derfor kun fundet sted i begrænset omfang. Manglende isolering af ejendommen har endvidere forårsaget vandskader, som gjorde det vanskeligt at udleje ejendommen i sommeren 1997.
Ejendommen var i 1996 udlejet i en uge i februar samt i juli måned for en samlet leje på 114.291 kr.
Ejendommen var i 1997 udlejet i perioderne fra den 13. februar til den 1. marts og fra den 20. december til den 4. januar 1998 for en samlet leje på 50.795 kr. Den var også udlejet i perioden fra den 4. til den 31. juli for en leje på 98.646 kr. Den samlede lejeindtægt i 1997 udgjorde således 149.441 kr.
Hovedaktionæren har i 1996 benyttet ejendommen i 3 uger i marts-april, i 3 uger i maj og i perioden fra den 16. til den 28. september. Han har betalt selskabet i alt 42.000 kr. i leje for disse perioder.
Hovedaktionæren har i 1997 benyttet ejendommen i perioderne fra den 27. december 1996 til den 19. januar 1997, fra den 22. marts til den 13. april samt fra den 3. til den 25. maj. Han har betalt selskabet i alt 45.000 kr. i leje for disse perioder.
Hovedaktionæren har om egen benyttelse af ejendommen i de pågældende år oplyst, at han har kontaktet G1 Agency og forespurgt, om ejendommen var udlejet i en bestemt periode. Hvis dette ikke var tilfældet, kunne han benytte ejendommen mod at betale udlejningsprisen netto efter bureauprovision.
Selskabet er efter de i Frankrig gældende regler begrænset skattepligtig i Frankrig af indkomsten vedrørende den faste ejendom, og selskabet har indleveret selvangivelse til de franske skattemyndigheder vedrørende ejendommen. Selskabet har i 1996 og 1997 betalt henholdsvis 4.124 kr. og 10.968 kr. i skat i Frankrig vedrørende ejendommen.
Ejendommens anskaffelsesværdi er i regnskaberne opgjort til 13.398.912 kr. pr. 1. januar 1996 og til 13.386.967 kr. pr. 1. januar 1997. Selskabets resultater er opgjort til 97.098.880 kr. henholdsvis 96.172.938 kr. før skat. Vederlaget til direktionen er opgjort til 666.667 kr. respektive 500.000 kr., og gager til selskabets 2 ansatte er opgjort til 1.128.383 kr. henholdsvis 1.012.671 kr.
Selskabet har for indkomstårene 1996 og 1997 selvangivet en skattepligtig indkomst på 223.588 kr. henholdsvis 293.972 kr. Der er ved opgørelsen af indkomsten fratrukket underskud af ejendommen i Frankrig med 525.356 kr. respektive 489.374 kr. De pågældende underskud er blevet opgjort således:
114.291 kr.
149.441 kr.
Lejeindtægt, hovedaktionær
Lejeindtægt i alt
156.291 kr.
Administration, G1 Agency
Forsikringer og tyverisikring
20.256 kr.
20.962 kr.
Tilsyn og gartner
94.820 kr.
70.768 kr.
76.965 kr.
61.756 kr.
41.296 kr.
65.392 kr.
27.643 kr.
15.216 kr.
Afskrivning, inventar og installationer
78.423 kr.
30.577 kr.
Afskrivning, ejendom
267.739 kr.
681.647 kr.
683.815 kr.
525.356 kr.
489.374 kr.
Der har under sagens behandling ved Landsskatteretten været afholdt syn og skøn på ejendommen. Af syns- og skønsrapporten fremgår bl.a.:
"Det blev oplyst,
ejendommen blev købt til en pris på FF. 11,5 mil. i 1994.
ejendommen har været til salg til en pris på FF. 18 mil. og at den nu er nedsat til FF. 14 mil.
ejendommen er opført omkring 1900.
beboelsen er 350 kvm.
der er en terrasse.
der er 4 soveværelser.
der er 2 stuer.
der er 4 badeværelser.
der er en swimmingpool.
nuværende ejer har haft ejendommen siden 1. februar 1994.
grundarealet er 3.313 kvm.
der er alarm.
der er dørtelefon.
ejendommen var i samme stand i 1994, som ved besigtigelsen den 7. juni 2002.
der har været en del vand - gennemtrængningsproblemer med terrassen/altanen over de nederste værelser, men at det nu var repareret.
der var vand - gennemtrængningsproblemer med nogle radiatorer i værelser og badeværelser på nogle bestemte steder på radiatoren.
altanen/terrassens fliser var blevet lagt om, og at den nu var tæt.
Besvarelse af skønstemaet
Skønsmanden anmodes om at besigtige og give en udførlig beskrivelse af ejendommen beliggende ..., Frankrig. I beskrivelsen ønskes bl.a. oplyst ejendommens størrelse, alder, standard, faciliteter, indretning, beliggenhed m.m.
Derudover bedes skønsmanden indhente de fornødne oplysninger til besvarelse af følgende spørgsmål.
Stor solid og præsentabel ejendom på 350 kvm. Beliggende højt og roligt samt tæt ved ..., Frankrig med en dejlig udsigt til ... bjergene og ...havet. Ejendommens grund er på 3.313 kvm. med tilhørende swimmingpool, og garage. Endvidere poolrum, samt varmepumperum. Ejendommen er indrettet med stor stue med udgange til altan. Spisestue med udgang til have. Køkken med hårde hvidvarer, dør til have, baggang. Mellemgang med toilet.
Trappe til 1. sal. Repos, påklædningsværelse. Mellemgang med skabe, stort badeværelse, soveværelse med udgang til altan.
Kælder er indrettet med mellemgang og 3 badeværelser, 3 toiletter og 3 soveværelser med udgang til have. El/rum. El-skabsrum. Vaskerum. Opbevaringsrum.
Ejendommens standard er høj, velindrettet, høj kvalitet af materialer, marmorgulve, stuklofter, indbygget lys spot i lofter.
Skønsmanden bedes fremkomme med sit bedste skøn over den objektive udlejningsværdi, der ville kunne oppebæres for ejendommen beliggende ..., Frankrig, på en helårsudlejningsaftale indgået mellem uafhængige parter for årene 1996 og 1997.
Efter mit bedste skøn vil en årlig udlejning i året 1996 på en helårskontrakt være FF. 250.000,00. og året 1997 vil en årlig udlejning på en helårskontrakt være FF. 270.000,00.
Skønsmanden bedes fremkomme med sit bedste skøn over den værdi, der svarer til den i Danmarks fastsatte offentlige ejendomsværdi for den i spørgsmål 1 nævnte ejendom pr. henholdsvis 1. januar 1996 og 1. januar 1997.
Efter mit bedste skøn ville en offentlig skønnet ejendomsværdi fastsat i Danmark på en tilsvarende ejendom i året 1996 være på FF. 4.700.000,00 og ejendomsværdien i året 1997 ville have været FF. 4.900.000,00.
Skønsmanden bedes oplyse, hvilke forhold, der indgår i besvarelsen af spørgsmålene, samt hvilken vægt disse forhold er tillagt.
Forholdet der indgår i besvarelsen er, at jeg har efter mit bedste skøn vurderet ejendommens handelspris set ud fra ejendommens beliggenhed, standard, størrelse og indretning.
Vægten er tillagt, at det var ikke særlig nemt, at sælge eller leje huse ud i denne periode.
Endvidere har jeg vurderet forskellen fra min vurdering af handelsprisen til den ovenfor nævnte ejendomsværdi ved at tage forskellen mellem handelspris og ejendomsværdi ifølge Danmarks Statistisk beregning vedr. salg af ejendomme i området Gentofte i årene 1996 og 1997. Jeg har valgt Gentofte, fordi området er et attraktivt område, men ikke direkte til havet.
Beregningen er taget direkte fra http://www.statistikbanken.dk/
Beregningen ud fra Danmarks Statistisks beregning fra ejendomsværdi til handelspris har der været en stigning på henholdsvis 21,6% i sidste kvartal i året 1996, og 31,1% i året 1997.
Citat fra http://www.statistikbanken.dk/
Samlet pålidelighed
Da de endelige tal indeholder alle salg i Gentofte området, må pålideligheden anses for at være meget høj.
Skønsmanden bedes oplyse, såfremt der udover det materiale, der er fremlagt i forbindelse med udmeldelsen, er indgået materiale, som har dannet grundlag for besvarelsen af spørgsmålene.
Ud over nævnte under modtaget dokumenter har jeg indhentet oplysningerne hos http://www.statistikbanken.dk/ vedr. vurderingen på forskellen mellem ejendomsværdien og handelsprisen.
Der har ikke været indgået andet materiale, som har dannet grundlag for besvarelse af spørgsmålene, udover det som allerede er nævnt, under modtaget følgende dokumenter."
Selskabets advokat har fremlagt en lejekontrakt, indgået mellem selskabet og G2 Consulting A/S, vedrørende leje af ejendommen i perioden fra den 1. januar til den 15. maj 2002. Det fremgår heraf, at lejen udgjorde 60.000 kr. for hele lejeperioden, og at den aftalte leje var fastsat under hensyn til, at lejeren måtte tåle diverse gener i forbindelse med, at ejendommen var udbudt til salg. Disse gener bestod bl.a. i, at lejeren måtte tåle, at ejendommen blev fremvist for køberemner, og at ejendommen i lejeperioden skulle gennemgå omfattende reparationer med henblik på klargørelse til salg, hvormed der i den væsentligste del af lejeperioden var håndværkere på ejendommen.
Advokaten har for så vidt angår udlejningen af ejendommen i 1998, 1999, 2000, 2001 og 2002 fremlagt følgende oversigt, i hvilken lejen for 2002 er den leje, som selskabet hidtil har oppebåret:
Samlet lejeind-
tægt fra 3. mand
Dækkende bl.a. perioderne
258.350 kr.
1/8-31/8 for 102.150 kr.; formentlig juli for 136.200 kr.
272.422 kr.
juni og juli for hhv. 79.461 kr. og 102.162 kr.; 8/8-22/8 for 73.575 kr.
367.525 kr.
1 uge i maj for 10.000 kr.; 18/6-9/7 for 102.150 kr.; 10/7 - 31/7 for 113.500 kr. og 1/8-31/8 for 141.875 kr.
283.750 kr.
1/7-31/7 for 141.875 kr. og 1/8-31/8 for 141.875 kr.
1/1-15/5 for 60.000 kr.*; 15/5-30/6 for 10.000 kr. og 1/8-31/8 for 19.060 Euro, svarende til ca. 143.000 kr.
*Lejen fastsat under behørig hensyntagen til, at ejendommen i denne periode skulle gennemgå omfattende reparationer.
Selskabets advokat har over for Landsskatteretten nedlagt påstand om, at selskabets skattepligtige indkomst for 1996 og 1997 før fremførselsberettiget underskud må nedsættes til det selvangivne, 223.588 kr. henholdsvis 293.972 kr.
Advokaten har for det tilfælde, at Landsskatteretten finder, at der er grundlag for at medregne skønsmæssige lejeindtægter ved opgørelsen af resultatet for ejendommen, gjort gældende, at den skønsmæssigt beregnede leje er fastsat for højt i forhold til markedslejen.
Hun har i den forbindelse oplyst, at G1 Agency udlejer flere hundrede villaer i området, men koncentrerer sig om sommersæsonen, der er højsæson. Priserne er i top, og villaerne kan lejes ud for en længere periode ad gangen, typisk 3-5 uger. Uden for sæsonen har der været forespørgsler om lejemål gennem årene, specielt i forbindelse med ... og de øvrige festivaler, der finder sted i foråret eller forsommeren. Ingen villaejere i området ønsker imidlertid at udleje deres boliger til festivalerne, da det er alment kendt, at alt bliver smadret på grund af vilde fester. Selskabet har derfor altid afslået anmodninger om udlejning op til disse begivenheder. G1 Agency gør - i lighed med de øvrige udlejere i ..., Frankrig - intet for at skaffe lejere i vintersæsonen. Markedet er stendødt. Priserne er i bund, og lejerne er kun interesserede i forlængede weekendophold eller maksimalt 1-2 uger. Dette kan ikke betale sig for hverken ejer eller udlejer på grund af et uprofitabelt misforhold mellem lav lejeindtægt og en stor administrationsbyrde indbefattende kontraktskrivning, ind- og udrengøring, betaling og udbetaling af depositum, linnedskift og inspektion for skader efter lejemålets ophør.
Told- og Skattestyrelsen har efter forelæggelsen af sagens oplysninger bemærket følgende (uddrag):
For så vidt angår ansættelsen af den objektive udlejningsværdi skal det bemærkes, at Ligningsrådet i sin afgørelse, offentliggjort den 21. august 2002 i SKM2001.331.LR har resolveret, at direktør A er omfattet af formodningsreglen i ligningslovens § 16, stk. 5, 2. pkt. Forespørgslen vedrørte Huset ... beliggende ..., Frankrig, altså den samme ejendom, som i klagesagen. Kopi af det sagsreferat, der har været forelagt Ligningsrådet, vedlægges til orientering.
Ligningslovens § 16, stk. 5, havde ganske vist en anden formulering for tidspunktet for anmodningen om den bindende forhåndsbesked, idet lov nr. 459 i 1999 indsatte den formodning, at en ansat direktør eller anden medarbejder med væsentlig indflydelse på egen aflønningsform, anses for at have sommerboligen til rådighed hele året, hvis den stilles til rådighed af arbejdsgiveren. Før dette tidspunkt gjaldt der ikke en sådan formodning. Til gengæld var og er der opstillet en klar regel om værdiansættelse af værdien af en sommerbolig, der er stillet til rådighed af en arbejdsgiver, idet værdien ansættes til ½ pct. pr. uge af ejendomsværdien pr. 1. januar i rådighedsåret for hver af ugerne 22 - 34 og ¼ % pct. pr. uge for hver af årets øvrige uger. Den skattepligtige værdi nedsættes med den skattepligtiges betaling i indkomståret til arbejdsgiveren m.v. for råderetten.
... I TfS 1997.567 fandt Landsskatteretten, at ligningslovens § 16, stk. 5, ikke kunne anvendes, fordi der ikke havde været nogen egentlig erhvervsmæssig begrundelse for selskabets erhvervelse af sommerboligen, idet denne ikke havde været udlejet eller benyttet af ansatte og den erhvervsmæssige benyttelse til repræsentative formål havde været begrænset. Disse grunde foreligger tilsyneladende ikke i denne sag.
Styrelsen har i øvrigt bemærket, at ejendommen tydeligvis ikke er indkøbt til helårsbeboelse, men til sæsonudlejning, og styrelsen har under henvisning hertil indstillet, at ligningslovens § 16, stk. 5, anvendes ved fastsættelsen af udlejningsværdien.
Det fremgår af den af styrelsen fremsendte bindende forhåndsbesked, at Ligningsrådet har besvaret følgende spørgsmål:
"Vil A blive anset for at have rådighed hele året over den sommerbolig, som H1 A/S cvr.nr. ... ejer i ... i Frankrig og dermed blive beskattet heraf bortset fra perioder, hvor huset lejes ud til ikke nærtstående eller anvendes erhvervsmæssigt, jf. LL § 16, stk. 5 ?"
Ligningsrådets afgørelse er begrundet som følger
Det følger af LL § 16, stk. 5, 2. pkt., at såfremt en sommerbolig som led i et ansættelsesforhold er stillet til rådighed for en direktør eller en anden medarbejder med væsentlig indflydelse på egen aflønningsform, anses den pågældende for at have sommerbolig til rådighed hele året. Det følger af skatteministeriets cirkulære nr. 1 af 2. januar 2001, punkt 3.1, at en ansat hovedaktionær altid er omfattet af nævnte personkreds.
A er efter det oplyste ansat direktør og eneaktionær og tilhører dermed den personkreds, der kan være omfattet af formodningsreglen i LL § 16, stk. 5, 2. pkt. Den anden betingelse i bestemmelsen om, at boligen skal være stillet til rådighed for den pågældende, er efter det oplyste opfyldt, idet det er tanken at boligen i lighed med de tidligere år skal stilles til rådighed for A en del af året. Det fremgår herudover også af aftalen mellem udlejer (G1 Agency) og H1 A/S, at selskabet har privat rådighed over ejendommen, fordi selskabet kan benytte den privat efter eget ønske, når det meddeles ved årets start eller senere dog med visse økonomiske konsekvenser, hvis selskabet meddeler dette senere, men det ændrer ikke ved, at der er mulighed for, at selskabet kan råde over ejendommen. Det er desuden utilstrækkeligt, for at udløse beskatning hele året, at der er privat råden en del af året. Selskabets adgang til at råde over ejendommen, sammenholdt med at A har bestemmende indflydelse på egen aflønningsform i selskabet, viser ligesom oplysningerne om den planlagte anvendelse, at A har rådighed over ejendommen. Det forhold, at huset lejes ud i visse dele af året via en agent, der på grund af en kontrakt mellem parterne har visse rettigheder med hensyn til at udleje ejendommen, har ingen betydning herfor, fordi det er den blotte rådighed over ejendommen, der beskattes, jf. ordlyden i ligningslovens § 16, stk. 5, 2. pkt. Dette fremgår også af skatteministeriets cirkulære nr. 1 af 2. januar 2001, punkt 3.2.1, 2. afsnit. Beskatningsgrundlaget reduceres dog med de perioder, hvor sommerboligen konkret er lejet ud til andre ikke nærtstående, eller hvor selskabet anvender den erhvervsmæssigt.
Det har ingen betydning for beskatningen, om selskabet har investeret i ejendommen for at sprede selskabets investeringer, idet det som nævnt er den blotte mulighed, der beskattes.
Ligningsrådet har ikke ved denne afgørelse tages stilling til hvilken værdi, ejendommen skal ansættes til ved beregningen af skatten efter reglerne i ligningslovens § 16, stk. 5, og hermed ikke om ligningsmyndighederne skal anvende den skønnede værdi af ejendommen, som spørger har lagt til grund."
Selskabets advokat har efter forelæggelsen af styrelsens udtalelse fastholdt det tidligere anførte.
Advokaten oplyste under retsmødet, at selskabet er ved at sælge ejendommen for 1.600.000 EUR.
Syns- og skønsmanden har under retsmødet forklaret, at han har arbejdet i Monaco siden 1993, at ejendomspriserne i området i 1993 -1996 var meget lave, og at det er svært at sige, om ejendommen blev købt til markedspris i 1994. Han har i den forbindelse forklaret, at der er tale om en liebhaverejendom, der typisk bliver udbudt til en meget høj pris, der sættes af sælgerne selv. Bliver ejendommen solgt, er det godt. Ellers ligger de i 2 - 3 år.
Syns- og skønsmanden har for så vidt angår værdiansættelsen af ejendommen forklaret, at ejendomme i ..., Frankrig er eftertragtede, men ikke så eftertragtede som ejendomme i "...". Området får ikke et femtal på en skala fra 1- 5. Området virker ikke specielt attraktivt. Det kan sammenlignes med, at man siger, at man bor i Gentofte, uanset at man bor i Vangede. Ejendommen ligger ikke ned til vandet, men det er en pæn ejendom, der er i god stand, og som har udsigt til vand og bjerge. Vurderingen bygger på hans kendskab til salg af ejendomme i området i den omhandlede periode, men det er ikke muligt at pege på konkrete sammenlignelige ejendomme.
Et selskab, der stiller en bolig til rådighed for dets hovedaktionær enten vederlagsfrit eller for en lavere husleje end boligens udlejningsværdi, er skattepligtig af såvel de faktisk oppebårne lejeindtægter som af differencen op til den objektive udlejningsværdi af ejendommen, jf. statsskattelovens § 4, litra b, samt UfR 1983.16 H.
Ved skønnet over den objektive udlejningsværdi af ejendommen tages der udgangspunkt i den leje, der lovligt kan opkræves efter lejelovgivningens regler. Der er ikke grundlag for at opgøre den objektive udlejningsværdi, der skal medregnes ved selskabets skatteansættelse, efter reglerne i ligningslovens § 16, stk. 5. Disse regler vedrører alene opgørelsen af den værdi af fri sommerbolig, der skal medregnes ved opgørelsen af indkomsten for den personkreds, der er omfattet af ligningslovens § 16. Hjemlen til beskatning af selskabet af en leje er derfor uændret statsskattelovens § 4, litra b. Den objektive udlejningsværdi må derfor ansættes til 8% af ejendomsværdien af ejendommen, hvis der mangler sikre holdepunkter for, hvad der ville kunne opnås ved udleje til fremmede, jf. TfS 1984.272 H.
Det er oplyst, at hovedaktionæren efter aftale med udlejningsfirmaet G1 Agency kunne benytte ejendommen, hvis denne ikke var udlejet i de perioder, hvor hovedaktionæren ønskede at benytte denne. Det er derfor ikke godtgjort, at ejendommen ikke har været til rådighed for hovedaktionæren i de perioder af indkomstårene 1996 og 1997, hvor denne ikke var udlejet til tredjemand.
Selskabet er herefter i henhold til praksis skattepligtig af såvel de faktisk oppebårne indtægter ved udlejning af ejendommen til tredjemand, af de faktisk oppebårne indtægter ved udlejning af ejendommen til hovedaktionæren og af differencen op til den objektive udlejningsværdi af ejendommen for den periode, i hvilken ejendommen har været til rådighed for hovedaktionæren.
Landsskatteretten finder ikke, at der er sikre holdepunkter for opgørelsen af den objektive udlejningsværdi af ejendommen. Retten finder således ikke, at de ved syns- og skønsforretningen afgivne skøn over den objektive udlejningsværdi kan lægges til grund ved sagens afgørelse. Der er herved henset til, at den skønnede objektive udlejningsværdi ligger under den faktiske leje ved udleje til tredjemand, og til at det alene er hovedaktionæren, der har betalt en leje, der svarer til den skønnede objektive udlejningsværdi. Retten er enig med repræsentanten i, at lejen i højsæsonen i det konkrete tilfælde ikke kan danne grundlag for en beregning af den objektive udlejningsværdi på årsbasis. Retten anser det imidlertid ikke for godtgjort, at den objektive udlejningsværdi kan ansættes som skønnet ved syns- og skønsrapporten. Der er herved henset til de foreliggende oplysninger om den leje, der er opnået ved udlejning af ejendommen til tredjemand. Det bemærkes i den forbindelse, at den objektive udlejningsværdi for selskabet skal fastsættes ud fra, hvad ejendommen objektivt kunne udlejes til i løbet af året ved kortere ferieophold, og ikke ud fra, hvad ejendommen kunne udlejes til ved en helårsudlejningsaftale. Det bemærkes endvidere, at der ikke indgår konkrete tal fra sammenligningsejendomme i syns- og skønsmandens vurdering.
Den objektive udlejningsværdi for de omhandlede indkomstår må herefter fastsættes til 8% af den skønsmæssigt ansatte værdi af ejendommen pr. 1. januar 1996 henholdsvis 1. januar 1997, jf. de ovennævnte regler og praksis, jf. herved særligt TfS 1997.567 LSR jf. TfS 1984.272 H.
Ejendomsværdien må efter principperne i vurderingslovens § 9 ansættes efter et skøn over ejendommens værdi ved de pågældende indkomstårs begyndelse, idet der ikke foreligger en offentlig ejendomsvurdering pr. 1. januar 1996 henholdsvis 1. januar 1997.
Landsskatteretten finder ikke, at det ved syns- og skønsrapporten indhentede skøn over ejendommens værdi pr. 1. januar 1996 henholdsvis pr. 1. januar 1997 kan anvendes ved ansættelsen af udlejningsværdien. Retten har herved henset til, at de skønnede ejendomsværdier ligger væsentligt under både selskabets anskaffelsessum og de priser, som ejendommen er blevet sat til salg til i 2002 henholdsvis solgt til i 2003. Det bemærkes i den forbindelse, at der ikke i øvrigt er fremkommet oplysninger, der sandsynliggør, at ejendomsværdien skulle udgøre de ved syn og skøn ansatte værdier.
Ejendomsværdien ansættes under henvisning til de foreliggende oplysninger omkring den i 1994 betalte købssum. og den i 2003 opnåede salgssum til skønsmæssigt 12.000.000 kr. pr. 1. januar 1996 såvel som pr. 1. januar 1997.
Den objektive udlejningsværdi for 1996 og 1997 skal efter praksis reduceres med de uger, i hvilke ejendommen har været udlejet til andre end hovedaktionæren. Den objektive udlejningsværdi skal således i henhold til det oplyste reduceres med en uge i februar samt hele juli måned i 1996, eller i alt 5 uger, og i 1997 med 2 uger i februar, 4 uger i juli samt 2 uger over julen, eller i alt 8 uger.
Den objektive udlejningsværdi skal endvidere reduceres med 42.000 kr. henholdsvis 45.000 kr., som hovedaktionæren har betalt i leje i 1996 henholdsvis 1997.
Den objektive udlejningsværdi for 1996 og 1997, der skal medregnes ved opgørelsen af resultatet af ejendommen sammen med de faktisk oppebårne indtægter ved udlejning, kan på denne baggrund opgøres til 825.692 kr. henholdsvis 767.308 kr. således:
Objektiv lejeværdi, 8% af 12.000.000 kr.
Udlejet til 3. mand, 5/52*960.000 kr.
92.308 kr.
Indbetalt hovedaktionær
825.692 kr.
Udlejet til 3. mand, 8/52*960.000 kr.
147.692 kr.
767.308 kr.
Landsskatteretten finder, at de skønsmæssigt ansatte objektive udlejningsværdier for indkomstårene 1996 og 1997 kan fradrages i selskabets indkomstopgørelser som yderligere lønudgifter til direktøren. Retten finder således, at der mangler grundlag for at antage, at disse udgifter - sammenholdt med hovedaktionærens øvrige løn som ansat direktør - går ud over, hvad der kan anses for en rimelig betaling for hovedaktionærens indsats som direktør for selskabet. Fradragene udgør således i 1996 og 1997 825.692 kr. henholdsvis 767.308 kr.
Beskatningsretten vedrørende indtægterne af ejendommen tilkommer i henhold til artikel 3 i den mellem Danmark og Frankrig indgåede dobbeltbeskatningsoverenskomst Frankrig. Selskabet er hjemmehørende her i Danmark. Danmark skal følgelig lempe for en eventuel dobbeltbeskatning efter eksemptionsmetoden, gammel metode, jf. artikel 19 i dobbeltbeskatningsoverenskomsten. Driftsresultatet for den udenlandske ejendom skal ved opgørelsen af den lempelsesberettigede udenlandske indkomst opgøres efter nettoprincipperne i ligningslovens § 33 F. Udgifterne vedrørende ejendommen i Frankrig skal således fragå i ejendommens indtægter.
De påklagede ansættelser ændres i overensstemmelse hermed. De talmæssige ændringer overlades til de stedlige skattemyndigheder, jf. Landsskatterettens forretningsorden § 17, stk. 2.
Ansat objektiv lejeværdi af ejendom i Frankrig på 949.465 kr. nedsættes til
Fradrag som ekstra lønudgift godkendes med
Den lempelsesberettigede indkomst fra den faste ejendom i Frankrig, hvorved bl.a. den objektive lejeværdi skal indtægtsføres, opgøres efter ligningslovens § 33 F. Den kommunale skattemyndighed anmodes om at foretage den talmæssige opgørelse, jf. Landsskatterettens forretningsorden § 17, stk. 2.
Ansat objektiv lejeværdi af ejendom i Frankrig på 910.691 kr. nedsættes til
I Landsskatterettens kendelse af 12. november 2004 er anført
Klagen vedrører opgørelse af resultat vedrørende en ejendom i Frankrig, lejeindtægter vedrørende en ejendom i ..., Danmark og salg af ejendommen i ..., Danmark.
Skattemyndigheden har ansat yderligere lejeindtægt vedrørende ejendom i Frankrig til 859.286 kr. Som følge af dobbeltbeskatningsaftalen mellem Danmark og Frankrig, skal overskuddet ikke medregnes i den skattepligtige indkomst. Den manglende lejeindtægt på 778.261 kr. er anset for at være maskeret udlodning, jf. ligningslovens § 16 a, til selskabets aktionær.
Selskabet selvangav et overskud på 20.667 kr.
Landsskatteretten ansætter den yderligere lejeindtægt til 623.578 kr. Fradrag som ekstra lønudgift godkendes med 623.578 kr.
Skattemyndigheden har ansat yderligere lejeindtægt vedrørende ejendom i Frankrig til 887.306 kr. Som følge af dobbeltbeskatningsaftalen mellem Danmark og Frankrig, skal overskuddet ikke medregnes i den skattepligtige indkomst. Den manglende lejeindtægt på 837.306 kr. er anset for at være maskeret udlodning, jf. ligningslovens § 16 a, til selskabets aktionær.
Selskabets selvangav et overskud på 64.186 kr.
Landsskatteretten ansætter den yderligere lejeindtægt til 542.475 kr. Fradrag som ekstra lønudgift godkendes med 542.475 kr.
[Der anførtes tilsvarende generelle oplysninger, som i kendelsen af 16. december 2003]
Hovedaktionæren har om egen benyttelse af ejendommen oplyst, at han har kontaktet G1 Agency og forespurgt, om ejendommen var udlejet i en bestemt periode. Hvis dette ikke var tilfældet, kunne han benytte ejendommen mod at betale udlejningsprisen netto efter bureauprovision.
Selskabet er efter de i Frankrig gældende regler begrænset skattepligtig i Frankrig af indkomsten vedrørende den faste ejendom, og selskabet har indleveret selvangivelse til de franske skattemyndigheder vedrørende ejendommen. Selskabet har i 1999 og 2000 betalt henholdsvis 9.568 kr. og 26.198 kr. i skat i Frankrig vedrørende ejendommen.
Selskabets resultat for 1999 og 2000 er opgjort til henholdsvis - 127.385.961 kr. og - 8.576.115 kr. før skat. Vederlaget til direktionen er for begge år opgjort til 500.000 kr., og gager til selskabets 2 ansatte er opgjort til henholdsvis 1.094.826 kr. og 975.672 kr.
Selskabet har for indkomstårene 1999 og 2000 selvangivet en skattepligtig indkomst på henholdsvis - 1.522.567 kr. og - 2.212.303 kr.
Ved opgørelsen af indkomsten er underskud af ejendommen i Frankrig medregnet med henholdsvis 327.649 kr. og 284.130 kr. Underskuddene er opgjort således:
272.472 kr.
336.422 kr.
417.525 kr.
Administration, G1
36.434 kr.
69.711 kr.
67.215 kr.
44.129 kr.
60.134 kr.
85.405 kr.
100.781 kr.
24.669 kr.
Telefon og sattelit-tv
26.198 kr.
80.577 kr.
664.071 kr.
701.655 kr.
327.649 kr.
284.130 kr.
I opgørelsen af den skattepligtige indkomst, indgår der overskud vedrørende ejendommen på henholdsvis 20.667 kr. og 64.186 kr., idet de regnskabsmæssige afskrivninger ikke er fradragsberettigede.
[Syns- og skønserklæringen og skønsmandens forklaring citeredes.]
Klageren benyttede i 1999 huset i ugerne 13-14, 19-20, 38-39 og jul/nytår. Han betalte selskabet i alt 64.000 kr. herfor. I 2000 benyttede klageren huset i ugerne 8, 16-17 og 38-[39] og betalte selskabet i alt 50.000 kr.
Selskabet har solgt ejendommen i 2003 for 1.600.000 EUR.
Klagerens repræsentant har overfor Landsskatteretten fremsat påstand om, at overskuddene vedrørende ejendommen i Frankrig ansættes som selvangivet.
Såfremt Landsskatteretten finder, at der er grundlag for at medregne skønsmæssige lejeindtægter ved opgørelsen af resultatet for ejendommen, er det gjort gældende, at den skønsmæssigt beregnede leje er fastsat for højt i forhold til markedslejen.
[Der blev herefter redegjort for Ligningsrådets afgørelse, offentliggjort den 21. august 2002 i SKM2001.331.LR ]
Et selskab, der stiller en bolig til rådighed for dets hovedaktionær enten vederlagsfrit eller for en lavere husleje end boligens udlejningsværdi, er skattepligtig af såvel de faktisk oppebårne lejeindtægter som af differencen op til den objektive udlejningsværdi af ejendommen, jf. ligningslovens § 2, stk. 1.
Ved skønnet over den objektive udlejningsværdi af ejendommen tages der udgangspunkt i den leje, der lovligt kan opkræves efter lejelovgivningens regler. Der er ikke grundlag for at opgøre den objektive udlejningsværdi, der skal medregnes ved selskabets skatteansættelse, efter reglerne i ligningslovens § 16, stk. 5. Disse regler vedrører alene opgørelsen af den værdi af fri sommerbolig, der skal medregnes ved opgørelsen af indkomsten for den personkreds, der er omfattet af ligningslovens § 16. Hjemlen til beskatning af selskabet af en leje er derfor ligningslovens § 2, stk. 1. Den objektive udlejningsværdi må derfor ansættes til 8% af ejendomsværdien af ejendommen, hvis der mangler sikre holdepunkter for, hvad der ville kunne opnås ved udleje til fremmede, jf. TfS 1984.272 H.
Det er oplyst, at hovedaktionæren efter aftale med udlejningsfirmaet G1 Agency kunne benytte ejendommen, hvis denne ikke var udlejet i de perioder, hvor hovedaktionæren ønskede at benytte denne. Det er derfor ikke godtgjort, at ejendommen ikke har været til rådighed for hovedaktionæren i de perioder af indkomstårene 1999 og 2000, hvor denne ikke var udlejet til tredjemand.
Den objektive udlejningsværdi for de omhandlede indkomstår må herefter fastsættes til 8% af den skønsmæssigt ansatte værdi af ejendommen pr. 1. januar 1999 henholdsvis 1. januar 2000, jf. de ovennævnte regler og praksis, jf. herved særligt TfS 1997.567 LSR, jf. TfS 1984.272 H.
Ejendomsværdien må efter principperne i vurderingslovens § 9 ansættes efter et skøn over ejendommens værdi ved de pågældende indkomstårs begyndelse, idet der ikke foreligger en offentlig ejendomsvurdering pr. 1. januar 1999 henholdsvis 1. januar 2000.
Ejendomsværdien ansættes under henvisning til de foreliggende oplysninger omkring den i 1994 betalte købssum og den i 2003 opnåede salgssum til skønsmæssigt 12.000.000 kr. pr. 1. januar 1999 såvel som pr. 1. januar 2000.
Den objektive udlejningsværdi skal efter praksis reduceres med den lejeindtægt, selskabet faktisk har opnået ved udleje til andre end hovedaktionæren.
Den objektive udlejningsværdi skal endvidere reduceres med henholdsvis 64.000 kr. og 50.000 kr. som hovedaktionæren har betalt i leje i 1999 og 2000.
Den objektive udlejningsværdi for 1999 og 2000, der skal medregnes ved opgørelsen af resultatet af ejendommen sammen med de faktisk oppebårne indtægter ved udlejning, kan på denne baggrund opgøres til 623.578 kr. henholdsvis 542.475 kr. således:
Den faktiske lejeindtægt ved udleje til 3. mand
623.578 kr.
542.475 kr.
Anvendelse af 8%-reglen anses ikke for at føre til et urimeligt resultat.
Landsskatteretten finder, at de skønsmæssigt ansatte objektive udlejningsværdier for indkomstårene 1999 og 2000 kan fradrages i selskabets indkomstopgørelser som yderligere lønudgifter til direktøren. Retten finder således, at der mangler grundlag for at antage, at disse udgifter - sammenholdt med hovedaktionærens øvrige løn som ansat direktør - går ud over, hvad der kan anses for en rimelig betaling for hovedaktionærens indsats som direktør for selskabet.
Den påklagede ansættelse ændres i overensstemmelse hermed. Den talmæssige ændring overlades til de stedlige skattemyndigheder, jf. Landsskatterettens forretningsorden § 17, stk. 2.
Under sagens behandling for Landsretten er der stillet yderligere spørgsmål til syns- og skønsmanden. Denne har besvaret disse ved erklæringer af 28. september 2005 (spørgsmål 1-8) og 21. marts 2006 (spørgsmål 9-15). I erklæringerne anførtes:
Skønsmanden bedes supplerende fremkomme med sit bedste skøn over den objektive udlejningsværdi, der ville kunne oppebæres for ejendommen på en helårsudlejningsaftale indgået mellem uafhængige parter for hvert af årene 1999 og 2000.
Efter mit bedste skøn vil den objektive udlejningsværdi, der ville kunne oppebæres for ejendommen på en helårsudlejningsaftale indgået mellem uafhængige parter for året 1999 udgøre en årlig leje på FF. 540.000,-
Svar 1 a
Efter mit bedste skøn vil den objektive udlejningsværdi, der ville kunne oppebæres for ejendommen på en helårsudlejningsaftale indgået mellem uafhængige parter for året 2000 udgør en årlig leje på FF. 600.000,-
Skønsmanden bedes fremkomme med sit bedste skøn over den objektive udlejningsværdi, der ville kunne oppebæres samlet for ejendommen ved en aftale mellem uafhængige parter på en lejekontrakt for 1999, dækkende perioderne 1. januar til 31. maj 1999, 1. til 7. august samt 23. august til 31. december 1999.
Efter mit bedste skøn over den objektive udlejningsværdi, der ville kunne oppebæres samlet for ejendommen ved en aftale mellem uafængige parter på en lejekontrakt for 1999, dækkende perioderne 1. januar til 31. maj 1999, 1. til 7. august samt 23. august til 31. december 1999 udgør en samlet leje for hele perioden på FF. 565.061,-
Skønsmanden bedes fremkomme med sit bedste skøn over den objektive udlejningsværdi, der ville kunne oppebæres samlet for ejendommen ved aftale mellem uafhængige parter på én lejekontrakt dækkende perioderne 1. januar til 30. april 2000, 8. maj til 17. juni 2000 og 1. september til 31. december 2000.
Efter mit bedste skøn over den objektive udlejningsværdi, der ville kunne oppebæres samlet for ejendommen ved aftale mellem uafhængige parter på en lejekontrakt dækkende perioderne 1. januar til 30. april 2000, 8. maj til 17. juni 2000 og 1. september til 31. december 2000, udgør en samlet leje for hele perioden på FF. 541.637,-.
Skatteministeriet ønsker følgende tillægsspørgsmål besvaret
Skønsmanden bedes i tilknytning til besvarelsen af spørgsmål 1-3 angive den objektive udlejningsværdi, dels inkl. dels ekskl. forbrug på ejendommen til vand, varme, el m.v.
Efter mit bedste skøn i tilknytning til besvarelsen af spørgsmål 1-3 omkring den objektive udlejningsværdi, dels inkl. dels ekskl. forbrug på ejendommens vand, varme, el m.v. er det almindeligt at på denne størrelse af ejendomme og på en helårskontrakt med et udlejningsbureau i samme by, at ejer betaler for ejendommens taxfonciers, (ejendomsskat).
Lejer betaler for ejendommens taxhabitation, (boligskat) vand, varme og el. Endvidere er det almindeligt at lejer betaler for egen rengøring, vedligeholdelse af have og grund herunder renholdelse m.m. Vedligeholdelse af pool, pool hus m.m.
Skønsmanden bedes oplyse, om der er forskel på den leje, en uafhængig lejer skal betale, hvis lejen er sket gennem et udlejningsbureau, eller hvis aftalen er indgået direkte mellem private parter for lejeforhold af den i spørgsmål 1-3 anførte længde.
I tilfælde af at der er forskel på lejeniveauets størrelse, bedes skønsmanden opgive den objektive udlejningsværdi, både for det tilfælde, at udlejning sker gennem et udlejningsbureau, og for det tilfælde, hvor lejeaftalen indgås direkte mellem private parter.
Efter mit bedste skøn er der forskel på den leje, en uafhængig lejer skal betale, hvis lejen er sket gennem et udlejningsbureau, eller hvis aftalen er indgået direkte mellem private parter for lejeforhold af den i spørgsmål 1-3 anførte længde.
Såfremt ejendommen ligger i samme område som udlejningsbureauet, det vil sige 1-2 timers kørsel fra ejendommen er det almindeligt at udlejningsbureauet tager 20 % -25 % i kommission af lejen + 19,6 % moms.
Såfremt ejendommen ligger i ..., Frankrig og hovedudlejningsbureauet ligger i ..., Frankrig og deres udlejningsbureau (samarbejdspartner) ligger i Tyskland er det almindeligt at udlejningsbureauet tager i alt 30 % i kommission af lejen + 19,6 moms.
I tilknytning til spørgsmål 5 bedes skønsmanden oplyse størrelsen af den sædvanlige provision til et uafhængigt udlejningsbureau ved udlejning i det i spørgsmål 1-3 nævnte omfang og vilkår.
Efter mit bedste skøn er der forskel på størrelsen af den sædvanlige provision til et uafhængigt udlejningsbureau ved udlejning i det i spørgsmål 1-3 nævnte omfang og vilkår.
Den sædvanlige provision på en helårskontrakt som i det tilfælde her vil være mellem 20 % og 25 % af den årlige leje + 19,6 % moms.
Den sædvanlige provision på udlejning i forskellige perioder (en uge, en måned) vil være mellem 30 % og 40 % af den årlige leje + 19,6 % moms.
Den sædvanlige provision indgået mellem uafhængige parter for en ejendom af denne størrelse og på en helårskontrakt med et udlejningsbureau i samme by er det almindeligt, at ejer betaler for ejendommens taxfonciers, (ejendomsskat).
Lejer betaler for ejendommens taxhabitation (boligskat), vand, varme og el. Endvidere er det almindeligt at lejer betaler for egen rengøring, vedligeholdelse af have og grund herunder renholdelse m.m. Vedligeholdes af pool, pool hus m.m.
På lignende vis som efter spørgsmål 4-6 bedes skønsmanden oplyse samme for så vidt angår skønsmandens besvarelse af spørgsmål 1 i skønserklæringen af 21. juni 2002 omhandlende 1996 og 1997.
Som svar på spørgsmål 4-6 for så vidt angår min besvarelse af spørgsmål 1 i skønserklæringen af 21. juni 2002 omhandlende 1996 og 1997, er det efter mit bedste skøn, at det er den samme besvarelse som er givet i ovennævnte svar under svarene punkt 4, 5 og 6.
Under henvisning til skønsmandens svar på spørgsmål 2 og 3 bedes skønsmanden oplyse, om han ved besvarelsen af spørgsmål 1 har tillagt den ifølge spørgsmål 2 opgjorte og skønnede offentlige ejendomsværdi fastsat i Danmark for en tilsvarende ejendom i 1996 og 1997 nogen betydning for skønnet over den objektive udlejningsværdi.
Efter mit bedste skøn vedrørende spørgsmål 2 og 3 samt ved besvarelse af spørgsmål 1 i skønserklæringen af 21. juni 2002 omhandlende 1996 og 1997 har jeg ikke tillagt den opgjorte og skønnede offentlige ejendomsværdi fastsat i Danmark for en tilsvarende ejendom i 1996 og 1997 nogen betydning for den skønnet objektive udlejningsværdi.
Skønsmanden har ved besvarelsen af spørgsmål 1 svaret på, hvilken helårsleje, der for 1999 og 2000 skulle betales for ejendommen, såfremt en uafhængig part ønsker at leje ejendommen hele året. Skønsmanden har besvaret spørgsmålet således, at der i dette tilfælde skulle betales en årlig leje på FF. 540.000 for 1999 og FF. 600.000 for 2000.
Ved spørgsmål 2 og spørgsmål 3 skulle skønsmanden ligeledes svare på, hvilken helårsleje der for 1999 og 2000 skulle betales for ejendommen, såfremt en uafhængig part ønsker at leje ejendommen hele året med undtagelse af visse nærmere angivne perioder (for 1999 med undtagelse af ca. 2½ måned og for [2000] ligeledes med undtagelse af ca. 2½ måned).
Skønsmanden har besvaret spørgsmål 2 således, at hvis man ønsker at leje ejendommen hele året 1999 med undtagelse af de nævnte perioder på ca. 2½ måned, skal der betales FF. 565.061, d.v.s. lejen overstiger den leje der skulle betales, hvis ejendommen blev lejet i hele året.
Skønsmanden har besvaret spørgsmål 3 således, at hvis man ønsker at leje ejendommen hele året 2000 med undtagelse af de nævnte perioder på ca. 2½ måned, skal der betales FF. 541.637,00 eller mere end lejen for hele 1999.
Skønsmanden anmodes om at fremkomme med en begrundet redegørelse for,
hvorledes lejen ved besvarelsen af spørgsmål 1, 2 og 3 er fastsat, herunder
baggrunden for, at der skal betales en højere leje, såfremt man afstår fra at disponere over ejendommen i hele 1999, end hvis man lejer ejendommen i hele året.
Baggrunden for, at der skal betales en højere leje, såfremt man afstår fra at disponere over ejendommen i hele 1999, end hvis man lejer ejendommen i hele året er, at lejen der betales på en helårslejekontakt er mindre end der betales for periodevis leje, dvs. uge- og månedsbasis.
Hvis skønsmanden ved besvarelsen af spørgsmål 1, 2 og 3 har fastsat lejen på ugebasis, anmodes skønsmanden om at fastsætte lejen ved udlejning på helårsbasis med undtagelse af de nævnte perioder.
Ved besvarelse af spørgsmål 1 er lejen fastsat på en helårslejekontrakt. Ved besvarelse af spørgsmål 2 og 3 er lejen fastsat på ugebasis. Ved fastsættelse af lejen ved udlejning på helårsbasis med undtagelse af 1. januar til 31. maj 1999, 1. til 7. august samt 23. august til 31. december 1999, vil lejen udgøre FF. 115.397,10,- som er beregnet således:
Vurderet salgspris på ejendommen FF. 10.000.000 x faktor 5,4 = årlig leje FF. 540.000,-
365 dage - ovennævnte periode 287 dage = 78 dage x FF. 1.479,45 = 115.397,10. Det er almindeligt at benytte en faktor på 4,5 til 5,5 ved udregning af den årlige husleje (helårsleje) på en ejendom i Frankrig.
Ved besvarelse af spørgsmål 1 er lejen fastsat på en helårslejekontrakt. Ved besvarelse af spørgsmål 2 og 3 er lejen fastsat på ugebasis. Ved fastsættelse af lejen ved udlejning på helårsbasis med undtagelse af 1. januar til 30. april 2000, 8. maj til 17. juni 2000 og 1. september til 31. december 2000 vil lejen udgøre FF. 136.438,00 som er beregnet således:
Vurderet salgspris på ejendommen FF. 11.000.000,- x faktor 5,4545 = årlig leje FF. 600.000,-
365 dage - ovennævnte periode 282 = 83 dage x FF. 1.643,84 = 136.438,72. Det er almindeligt at benytte en faktor på 4,5 til 5,5 ved udregning af den årlige husleje (helårsleje) på en ejendom i Frankrig.
Min vurdering af ejendommens handelspris i 1999 var FF. 10.000.000,- og i år
2000 var den FF. 11.000.000,00. Heraf udkommer min udlejningsberegning på en helårsleje via en beregning med en faktor på henholdsvis 4,5 % til 5,5 % af en vurderet handelspris som giver henholdsvis FF. 540.000,00 og FF. 600.000,00.
Skønsmanden har i skønserklæring af 21. juni 2002 svaret på, hvilken helårsleje der skulle betales for ejendommen for årene 1996 og 1997. Skønsmanden har besvaret disse spørgsmål således, at der i disse år skulle betales henholdsvis FF. 250.000,00 og FF. 270.000,00 i årlig leje.
Skønsmanden anmodes om at fremkomme med en begrundet redegørelse for baggrunden for, at helårslejen for årene 1999 og 2000 efter besvarelsen af spørgsmål 1 i modsætning til den faktiske leje, der fremgår af [oversigt over lejeindtægter fra tredjemand], er mere end fordoblet i forhold til 1996 og 1997.
Baggrunden for, at helårslejen for årene 1999 og 2000 efter besvarelsen af spørgsmål 1 i modsætning til den faktiske leje, der fremgår af [oversigt over lejeindtægter fra tredjemand], er mere end fordoblet i forhold til 1996 og 1997 er, i [oversigt over lejeindtægter fra tredjemand] er lejeindtægterne fra tredjemand dækkende i perioder og ikke en helårsleje.
Helårslejen er beregnet på en vurderet handelspris i det nævnte år og i 1996 vurderede jeg ejendommen til en handelspris mellem FF. 6.250.000,00 og FF. 6.750.000,00. Herfra har jeg foretaget en vurdering af den årlige leje (en helårsleje) på henholdsvis FF. 250.000,00 i 1996 og FF. 270.000,00 i 1997.
Vurderet handelspris vedrørende helårsleje i året 1996 på FF. 6.500.000,00 x faktor på 3,8 = ca. FF. 250.000,00.
Vurderet handelspris vedrørende helårsleje i året 1997 på FF. 7.000.000,00 x faktor på 3,9 = ca. FF. 270.000,00.
Min vurdering på en vurderet handelspris i denne periode har jeg vurderet efter bedste evne i det som i svar 3 af Syns- og skønserklæringen af den 21. juni 2002. Citat:
Forholdet der indgår i besvarelsen er, at jeg har efter mit bedste skøn vurderet ejendommens handelspris set ud fra ejendommens beliggenhed, standard, størrelse og indretning. Som tidligere nævnt i Syns- og Skønserklæringen af den 21. juni 2002, Citat: har der været en del vand- gennemtrængningsproblemer med terrassen/altanen over de nederste værelser, men at det nu var repareret.
Vægten er tillagt, at det ikke var særlig nemt, at sælge eller leje huse ud i denne periode.
Under bilag 1 af kendelse afsagt af Landsskatteretten den 12. november 2004 på side 9 under afsnit 7 fremgår det hvorledes jeg har udtalt i retsmødet i Landskatteretten, citat:
Syns- og skønsmanden har under et retsmøde i Landsskatteretten, ved behandling af selskabets klage over ansættelserne vedrørende de forudgående indkomstår forklaret, at han har arbejdet i Monaco siden 1993, at ejendomspriserne i området 1993 -1996 var meget lave, og at det var meget svært at sige, om ejendommen blev købt til en markedspris i 1994. Han har her i den forbindelse forklaret, at der var tale om en liebhaverejendom, der typisk bliver udbudt til en meget høj pris, der sættes af sælgeren selv. Bliver ejendommen solgt, er det godt. Ellers ligger de 2-3 år.
Ejendommens handelspris i årene 1996 og 1997 er en vurdering af et ejendomsmarked som lige var begyndt at få en positiv opgang, efter en lang negativ periode med meget få salg og udlejninger.
I henhold til kendelse afsagt af Landskatteretten den 16. december 2003 side 5 afsnit 4, citat:
Blev det oplyst,
ejendommen blev købt til en pris på FF. 11.500.000,00 i 1994.
ejendommen har været til salg til en pris på FF. 18.000.000,00 og at den nu er nedsat til FF. 14.000.000,00.
I henhold til kendelse afsagt af Landskatteretten den 16. december 2003 side 16 afsnit 4, citat:
Advokaten oplyste under retsmødet, at selskabet er ved at sælge ejendommen for Euro. 1.600.000,00 = FF. 10.495.312,00. Beregnet ved faktor 6,55957.
At ejendommen er solgt i år 2003 til FF. 10.495.312,00 samt udbudsprisen på FF. 18.000.000,00 og en nedsættelse til FF. 14.000.000,00 og solgt til FF. 10.496.312,00 indikerer forannævnte udtalelse i retten samt rigtigheden og nøjagtigheden af min vurdering af ejendommen.
Under kendelse afsagt af Landsskatteretten den 16. december 2003 på side 5 under afsnit 4 fremgår det tydeligt hvorledes ovennævnte prisfastsætning er korrekt. Citat:
Det blev oplyst,
ejendommen blev købt til en pris på 11,5 mil. i 1994.
I henhold til købspris på FF. 11.5 mil. i år 1994 samt et salg i år 2003 ca. 9 år senere med en salgspris på FF. 10.495.312,00 som er mindre end købsprisen med FF. 1.004.688,00 indikerer endnu engang nøjagtigheden af prisfastsættelsen på ejendommen.
Grunden til at ejendommen er steget fra min vurderet handelspris og udlejningsværdi i årene 1996-1997. Samt i årene 1999 og 2000, er, at efterspørgslen har været større end udbuddet.
I tilknytning til besvarelsen af spørgsmålene 5, 6 og 7 bedes skønsmanden oplyse, hvilken nettoindtjening H1 A/S kunne have opnået ved at stille ejendommen til rådighed på helårsbasis for et udlejningsbureau i indkomstårene
Hvilken nettoindtjening H1 A/S kunne have opnået ved at stille ejendommen til rådighed på helårsbasis for et udlejningsbureau i indkomstårene er følgende,
Lejeindtægt 1996 FF. 250.000,00.
Omkostninger for H1 A/S 1996.
Administration G1 Agency kr. 36.309,00. Kurs 113 FF. 32.131,85.
Der foreligger ikke oplysninger vedrørende taxfonciers som skal være indeholdt i omkostningerne. Honorar 20 % af lejen FF. 50.000,00. + moms. FF. 59.800,00.
Nettoindtjening FF. 158.068,15.
Lejeindtægt 1997 FF. 270.000,00.
Omkostninger for H1 A/S 1997.
Administration G1 Agency kr. 36.662,00. Kurs 113 FF. 32.444,24.
Der foreligger ikke oplysninger vedrørende taxfonciers som skal være indeholdt i omkostningerne.
Honorar 20 % af lejen FF. 54.000,00. + moms. FF. 64.584,00
Nettoindtjening FF. 172.971,76.
Lejeindtægt 1999 FF, 540.000,00.
Omkostninger for H1 A/S 1999.
Taxfonciers kr. 9.568,05. Kurs 113 FF. 8.467,30.
Taxfonciers er beregnet som værende årlig ydelse.
Honorar 20 % af lejen FF. 108.000,00. + moms FF. 129.168,00.
Nettoindtjening FF. 369.920,46.
Lejeindtægt 2000 FF. 600.000,00.
Omkostninger for H1 A/S 2000.
Administration G1 Agency kr. 36.434,00. Kurs 113 FF. 32.242,47.
Taxfonciers kr. 9.695,17. Kurs 113 FF. 8.579,79.
Honorar 20 % af lejen FF. 120.000,00. + moms FF. 143.520,00.
På baggrund af udskrift fra advokat Bente Møll Pedersen, konto 3305 Skat kontotype:
Drift, er ovennævnte Taxfonciere kr. 9.695,17. udtaget af regnskabet 2000.
Taxfonciers er beregnet som værende årlig omkostning.
Nettoindtjening FF. 415.657,74.
Skønsmanden bedes oplyse, hvilken nettoindtjening H1 A/S kunne have opnået ved at stille ejendommen til rådighed for et udlejningsbureau i de nedenfor nævnte perioder:
Uge 16 - 17
Uge 48 - 49
Uge 13 -14
Uge 19 -20
Den 1. januar til den 19. januar
Den 22. marts til den 13. april
Den 3. til den 25. maj.
3 uger i marts/april
3 uger i maj
Den 16. til den 28. september
Den 27. december til 31. december
Oversigt over hvor meget nettoindtjeningen til H1 A/S har været ved at stille ejendommen til rådighed for et udlejningsbureau i de nedenfor nævnte perioder.
Ved udlejning på uge og månedsbasis vil lejeindtægten skulle fratrækkes mellem 30-40 % + 19,6 % moms.
Beregningen er foretaget ud fra et vægtet skøn på 35 %. Udgifter der er forbundet med udlejningen afholdes af udlejer.
Omregningskursen fra den danske krone til den franske franc er kurs 113.
Der er ved nedennævnte beregninger ikke medtaget Taxfonciere og taxe D'habitation idet der ikke er oplysninger herom.
Omkostninger og lejeindtægt i uge 8 i år 2000.
Administrationen til G1 i følge regnskab. Kr. 36.434,00. FF. 32.242,47.
Tilsyn til gartner. Kr. 67.215,00. FF. 59.482,30.
El og vand. Kr. 60.134,00. FF. 53.215,92.
Vedligeholdelse. Kr. 100.781,00. FF. 89.186,72.
I alt FF. 234.127,41.
Omkostningerne. FF. 234.127,41 / 365 dage = FF. 641,44. pr. dag.
Lejeindtægt uge 8 FF. 13.119,00.
35 % i formidlingshonorar af lejeindtægt FF. 4.591,65.
Moms 19,6 % af formidlingshonorar FF. 899,96.
I alt FF. 5.491,61.
Omkostninger pr. dag (641,44 x 7 dage) FF. 4.490,08.
Omkostninger uge 8, formidlingshonorar FF. 5.491,61.
Omkostninger i alt FF. 9.981,69.
Lejeindtægt FF. 13.119,00.
Nettoindtjening uge 8. FF. 3.137,31.
Omkostninger og lejeindtægt i uge 16-17 i år 2000.
35 % i formidlingshonorar af lejeindtægt FF. 9.183,30.
Moms 19,6 % af formidlingshonorar FF. 1.799,93.
I alt FF. 10.983,23.
Lejeindtægt FF. 26.238,00.
Omkostninger i alt FF. 19.963,39.
Nettoindtjening uge 16-17. FF. 6.274,61.
Omkostninger og lejeindtægt i uge 38-39 i år 2000.
I alt FF. 19.963,39 [skal formentlig rettelig være 10.983,231]
Nettoindtjening uge 38-39 FF. 6.274,61.
Omkostninger og lejeindtægt i uge 48-49 i år 2000.
I alt FF. 19.963,39 [skal formentlig rettelig være 10.983,23].
Lejeindtægt FF. 26.238,00
Nettoindtjening uge 48-49 FF. 6.274,61.
Omkostninger og lejeindtægt i uge 13-14 i år 1999.
Administrationen til G1 i følge regnskab. Kr. 36.662,00. FF. 32.444,24.
Tilsyn til gartner. Kr. 69.711,00. FF. 61.691,15.
El og vand. Kr. 44.129,00. FF. 39.052,21.
Vedligeholdelse. Kr. 85.405,00. FF. 75.579,64.
I alt FF. 208.767,24.
Omkostningerne. FF. 208.767,24. / 365 dage = FF. 571,97. pr. dag
Lejeindtægt uge 13-14 FF. 26.238,00.
Omkostninger pr. dag (571,97 x 14 dage) FF. 8.007,58.
Omkostninger uge 13-14 formidlingshonorar FF. 10.983,23.
Omkostninger i alt. FF. 18.990,73.
Omkostninger i alt FF. 18.990,81.
Nettoindtjening uge 13-14 FF. 7.247,19.
Omkostninger og lejeindtægt i uge 19-20 i år 1999.
Nettoindtjening uge 19-20 FF. 7.247,19.
Omkostninger og lejeindtægt i uge 38-39 i år 1999.
Nettoindtjening uge 38-39 FF. 7.247,19.
Omkostninger og lejeindtægt i uge 52 i år 1999.
35 % i formidlingshonorar af lejeindtægt FF. 4.591,65
I alt FF. 5.491,61
Omkostninger i alt FF. 9.495,40.
Nettoindtjening uge 52 FF. 3.623,60.
Omkostninger og lejeindtægt fra den 1. januar til den 19. januar i 1997.
Administrationen til G1 i følge regnskab. Kr. 36.662,00 FF. 32.444,24.
Tilsyn til gartner. Kr. 70.768,00 FF. 62.626,55.
El og vand. Kr. 61.756,00. FF. 54.651,33.
Vedligeholdelse. Kr. 65.392,00. FF. 57.869,03.
I alt FF. 207.591,15.
Omkostningerne. FF. 207.591,15 / 365 dage = FF. 568,74 pr. dag.
Lejeindtægt fra den 1. januar til den 19. januar FF. 33.060,00.
35 % i formidlingshonorar af lejeindtægt FF. 11.571,00
Moms 19,6 % af formidlingshonorar FF. 2.267,92.
I alt FF. 13.838,92.
Omkostninger pr. dag (568,74 x 18 dage) FF. 10.237,32.
Omkostninger 1. januar - 19. januar formidlingshonorar FF. 13.838,92.
Omkostninger i alt. FF. 24.076,24.
Lejeindtægt FF. 33.060,00.
Omkostninger i alt FF. 24.076,24.
Nettoindtjening 1. januar - 19. januar FF. 8.983,76.
Omkostninger og lejeindtægt fra den 22. marts til den 13. april i 1997.
35 % i formidlingshonorar af lejeindtægt FF. 14.142,40.
Moms 19,6 % af formidlingshonorar FF. 2.771,91.
I alt FF. 16.914,31.
Lejeindtægt FF. 40.406,87.
Omkostninger i alt FF. 29.426,59.
Nettoindtjening 22. marts - 13. april FF. 10.980,28.
Omkostninger og lejeindtægt fra den 3. maj til den 25. maj i 1997.
Nettoindtjening 3. maj - 25. maj FF. 10.980,28.
Omkostninger og lejeindtægt 3 uger marts/april i 1996.
Administrationen til G1 i følge regnskab. Kr. 36.309,00 FF. 32.131,85.
Tilsyn til gartner. Kr. 94.820,00 FF. 83.911,50.
El og vand. Kr. 76.965,00. FF. 68.110,61.
Vedligeholdelse. Kr. 41.296,00. FF. 36.545,13.
I alt FF. 220.699,09.
Omkostningerne. FF. 220.699,09 / 365 dage = FF. 604,65. pr. dag.
Lejeindtægt 3 uger marts/april FF. 38.569,00.
35 % i formidlingshonorar af lejeindtægt FF. 13.499,15
Moms 19,6 % af formidlingshonorar FF. 2.645,83.
I alt FF. 16.144,98.
Omkostninger pr. dag (604,65 x 21 dage) FF. 12.697,65.
Omkostninger 3 uger marts/april formidlingshonorar FF. 16.144,98.
Omkostninger i alt. FF. 28.842,63.
Lejeindtægt FF. 38.569,00.
Omkostninger i alt FF. 28.842,63.
Nettoindtjening 3 uger marts/april FF. 9.726,37.
Omkostninger og lejeindtægt 3 uger maj i 1996.
35 % i formidlingshonorar af lejeindtægt FF. 13.499,15.
Nettoindtjening 3 uger i maj FF. 9.726,37.
Omkostninger og lejeindtægt fra den 16. til den 28. september i 1996.
35 % i formidlingshonorar af lejeindtægt FF. 7.071,05.
Moms 19,6 % af formidlingshonorar FF. 1.385,93.
I alt FF. 8.456,98.
Lejeindtægt FF. 20.203,00.
Omkostninger i alt FF. 15.108,13.
Nettoindtjening 16. til den 28. september FF. 5.094,87.
Omkostninger og lejeindtægt fra den 27. december til 31. december 1996.
35 % i formidlingshonorar af lejeindtægt FF. 2.571,45.
Moms 19,6 % af formidlingshonorar FF. 504,00.
I alt FF. 3.075,45.
Lejeindtægt FF. 7.347,00.
Omkostninger i alt FF. 5.494,05.
Nettoindtjening fra 27. december til 31. december FF. 1.852,95.
Derudover ønsker sagsøgte følgende supplerende spørgsmål besvaret.
I tilknytning til skønsmandens besvarelse af spørgsmål 4 bedes skønsmanden anslå størrelsen af de udgifter, som lejeren betaler, jf. opgørelsen af udgifter i Landsskatterettens kendelse, side 6-7, vedrørende indkomstårene 1999-2000.
Udgifter som lejeren betaler, jf. opgørelsen af udgifter i Landsskatterettens kendelse, side 6-7, vedrørende indkomstårene 1999-2000 er der udgifter til,
Tilsyn og gartner kr. 69.711,00. Kurs 113 FF. 61.691,15.
El og vand: 44.129. Kurs 113 FF. 39.052,21.
Vedligeholdelse: 85.405,00. Kurs 113 FF. 75.579,64.
Beløbet til den årlige taxehabitation er ikke medtaget på baggrund af manglende oplysninger.
Udgifter i alt. FF. 176.323,00.
Tilsyn og gartner kr. 67.215,00 Kurs 113 FF. 59.482,30.
El og vand: 60.134. Kurs 113 FF. 53.215,92.
Vedligeholdelse: 100.781,00. Kurs 113 FF. 89.186,72.
Udgifter i alt FF. 201.884,94.
I tilknytning til skønsmandens besvarelse af spørgsmål 7 bedes skønsmanden anslå størrelsen af de udgifter, som lejeren betaler, jf. opgørelsen af udgifter i Landsskatterettens kendelse, side 5, vedrørende indkomstårene 1996-1997.
Udgifter, som lejeren betaler, jf. opgørelsen af udgifter i Landsskatterettens kendelse, side 5, vedrørende indkomstårene 1996-1997 er der udgifter til,
Tilsyn og gartner kr. 94.820,00 Kurs 113 FF. 83.911,50.
El og vand: 76.965,00 Kurs 113 FF. 68.110,61.
Vedligeholdelse: 41.296,00 Kurs 113 FF. 36.545,13.
Beløbet til den årlige taxhabitation er ikke medtaget på baggrund af manglende oplysninger.
Udgifter i alt FF. 188.567,24.
Tilsyn og gartner kr. 70.768,00 Kurs 113 FF. 62.626,54.
El og vand: 61.756,00 Kurs 113 FF. 54.651,32.
Vedligeholdelse: 65.392 Kurs 113 FF. 57.869,02.
Udgifter i alt. FF. 175.146,88.
Det fremgår af sagen, at sagsøgeren har betalt taxe d'habitation for 1999 med 8.564,71 kr. og fra 2000 med 8.263,94 kr. Der er ikke betalt sådan skat for 1996 og 1997.
Af det sagsøgende selskabs årsregnskaber fremgår bl.a. følgende om selskabets overskud: 1993: 6,0 mio. kr., 1994: -4,6 mio. kr., 1995: -5,3 mio. kr., 1996: 97,1 mio. kr., 1997: 96,2 mio. kr., 1998: 139,6 mio. kr., 1999: -127,4 mio. kr., 2000: -8,6 mio. kr., 2002: -22,3 mio. kr., 2003: 187,0 mio. kr., 2004: 228,6 mio. kr. og 2005: -55,6 mio. kr. Selskabet havde herefter en egenkapital på 523,4 mio. kr.
Om vederlag til direktionen (direktør A) fremgår: 1993: 1.582.222 kr., 1994: formentlig samme niveau, 1995: 1.587.000 kr., 1996: 666.667 kr., 1997-2000: 500.000 kr. årligt.
For 2003-2005 er vederlag til direktionen ikke dokumenteret, men de samlede personaleudgifter til 2 ansatte udgør ca. 1 mio. kr.
Der er enighed mellem parterne om, at lejeindtægterne fra tredjemand udgør:
Lejeindtægt fra tredjemand for 1 uge i februar samt juli måned, i alt
114.291,38
Lejeindtægt fra tredjemand,
dækkende for perioderne
4. juli - 31. juli 1997
98.646,61
13. februar -1. marts 1997 samt
20. december 1997 - 4. januar 1998
50.794,72
149.441,33
Lejeindtægt fra tredjemand, i alt
dækkende bl.a. perioden
1. august - 31. august 1998
102.150,00
Formentlig juli
Formentlig april
79.460,51
102.161,61
8. august - 22. august 1999
73.775,00
272.422,12
1 uge i maj 2000
18. juni - 9. juli 2000
10. juli - 31. juli 2000
1. august - 31. august 2000
367.525,00
dækkende for perioden
1. juli - 31. juli 2001
1. august - 31. august 2001
283.750,00
1. januar - 15. maj 2002
1. august - 31. august 2002
141.566,24
201.566,24
Sagsøgte har endvidere dokumenteret nogle passager fra bogen "..." skrevet af As ægtefælle, B. Heraf fremgår blandt andet, at ægtefællen beskriver huset som "vores hus", [udelad af.red.SKAT] ..."
Der er afgivet vidneforklaring af A og FN.
A har bl.a. forklaret, at han ejer aktiekapitalen og er direktør og bestyrelsesmedlem i det sagsøgende selskab. Det var i øvrigt en ekstern bestyrelse, og bestyrelsens beslutninger var forretningsmæssigt begrundede. Selskabets kapital på omkring 70 mio. kr. stammede fra salget af vidnets aktier i H4. Det var tanken, at selskabet skulle fungere som holdingselskab for vidnets engagement inden for ... virksomhed. Der var derfor en stor likvid kapital, hvilket også ville være nødvendigt, idet vidnet vidste, at han ville blive nødt til at investere "med op" i selskaberne, hvis han skulle skaffe seriøse eksterne investorer til disse. Det var også klart, at selskabet ikke ville kunne tjene mere end de 70 mio. kr. Han ville geare selskabets investering gennem optagelse af banklån. Han ville imidlertid være sikker på, at selskabet kunne dække sin bankgæld, selv hvis det viste sig, at selskaberne ikke kunne skabe nogen værdi. Selskabet ville derfor som et konkursværn sprede investeringerne, således at der blev investeret inden for en ramme på 10-12 mio kr. i fast ejendom. FN foreslog også, at der blev købt en pantebrevsportefølje. I dag har selskabet en bankgæld på ca. 100 mio. kr. og en egenkapital på ca. 700 mio. kr. FN foreslog, at der blev købt en udlejningsejendom på ..., Danmark, hvilket selskabet gjorde. Købet blev imidlertid ikke gennemført, idet en af lejerne uventet udnyttede en forkøbsret. Erhvervelsen af den franske ejendom kom på tale, fordi vidnet fra flere sider havde hørt, at det franske ejendomsmarked var noget nede. Han havde også selv været i Frankrig og undersøge markedet. En sådan ejendom var likvid. Den ville kunne sælges forholdsvis hurtigt. Ejendommen havde en listesalgspris på 19 mio. franske franc, men prisen blev forhandlet ned til 11,5 mio. franske franc. Det var tanken, at ejendommen skulle udlejes hele året på en exclusivkontrakt. Bestyrelsen mente, at det var en god idé. Der blev ikke udarbejdet egentlige analyser af ejendomsmarkedet eller udlejningsmarkedet i Frankrig. Udlejningsselskabet, G1, stillede forskellige krav for at godkende ejendommen til en luksusleje. G1 sagde, at hensigten var at udleje ejendommen hele året, men markedet var stærkt om sommeren og noget svagere om vinteren. G1 kunne have lejet ejendommen ud i forbindelse med festivaler, men ingen, heller ikke sagsøgeren, ønsker sådan udleje, idet man risikerer for store ødelæggelser i forbindelse med fester. Det gik meget godt med udlejningen om sommeren, men det kneb meget i den stille tid. Vidnet har bekræftet de oplysninger om udlejningen, som selskabets advokat afgav under Landsskatterettens behandling af sagen. Lejeindtægten fra ejendommen blev øget, efter selskabet truede med at skifte udlejningsbureau. Selv om kontrakten med G1 er betegnet "sæsonudlejning", havde G1 fuld beslutningsret over ejendommen hele året. Når vidnet gerne ville benytte ejendommen, ringede han til G1 og hørte, om den var udlejet til anden side. Den leje, som vidnet betalte til selskabet, er fastsat efter G1s liste. Vidnet har, bortset fra en enkelt gang eller to, henvist adskillige potentielle lejere til at kontakte G1. Forud for sommersæsonen 1997 var ejendommen udsat for en vandskade. Ejendommen kunne ikke anvendes. Imidlertid ville G1 honorere en allerede indgået lejeaftale for juni måned. Ejendommen blev derfor nødrepareret, så dette var muligt. Derefter henlå ejendommen ubrugelig, bl.a. med opbrækket marmorgulv, som følge af en retssag mod sælger om mangler ved ejendommen. Der var i den forbindelse syn og skøn. Vidnets løn som direktør i selskabet blev aftalt som et kompromis. Lønnen skulle svare til lønnen for en direktør i et mindre holdingselskab og er ikke udtryk for, hvad vidnet er "værd". Lønnen blev nedsat til 500.000 kr. med virkning fra den 1. januar 1996. Vidnet var selv med til at foreslå dette. Grunden var, dels at datterselskaberne var stiftet på dette tidspunkt, dels at det i forhold til bankerne var vigtigt at bevare likviditeten i selskabet. Endvidere havde vidnet fået en række betydelige bestyrelsesposter, som medførte arbejde uden for sagsøgerens regie. Lønnedgangen havde ingen sammenhæng med vidnets ret til at leje ejendommen i Frankrig. Han fik heller ingen lønforhøjelse efter salget af ejendommen. Ejendommen blev solgt, fordi forudsætningerne for erhvervelsen ikke længere var til stede. Det var ikke nødvendigt med noget konkursværn. Datterselskaberne var veletablerede med en sikker kursværdi. Hertil kom, at de administrative opgaver med ejendommen var enorme. Den ejendom i Danmark, som selskabet har købt, er privat bolig for vidnet. I relation til de dele af vidnets ægtefælles bog, som sagsøgte har henvist til, har vidnet oplyst, at hans ægtefælle godt vidste, at ejendommen var ejet af selskabet. Som det fremgår, er bogen skrevet, mens hans ægtefælle var alvorligt syg, og hun fik en betydelig mængde smertestillende medicin.
FN har bl.a. forklaret, at han er advokat og har været medlem af selskabets bestyrelse stort set fra starten. Selskabet havde en likviditet, der skulle anbringes bedst muligt. Da selskabet på et tidspunkt ville få brug for kreditter, ville det være godt at anbringe en del i fast ejendom. Der blev besluttet en ramme herfor på 10-12 mio. kr., og vidnet blev bedt om at finde en erhvervsejendom. Vidnet foreslog herefter ejendommen på ..., Danmark. Vidnet har forklaret som A herom. Der skulle herefter findes en anden ejendom. Bestyrelsen godkendte købet af ejendommen i Frankrig. I relation til referatet af bestyrelsesmødet den 17. december 1993 om tidligere drøftelser om ejendommen kan vidnet ikke huske, hvornår dette blev drøftet. Bestyrelsen fungerede også reelt som bestyrelse, selv om A var eneaktionær. Forventningerne til lejeindtægten fra ejendommen var ikke helt så store, men man satsede på prisstigninger. Vidnet havde fulgt markedet i flere år og vidste, at der havde været kraftige prisstigninger. A skulle betale for benyttelsen af ejendommen efter "arms længde"- princippet. Selskabet ville selvfølgelig tage de penge med. Størrelsen af lejeindtægterne blev drøftet i bestyrelsen, og A blev bedt om at rykke G1 for en bedre indsats. De ejendomme, der er anført under punkt 5 i referatet fra bestyrelsesmødet af 10. november 1992, er As private ejendomme. Det kom ikke længere med overvejelser om erhvervelse af disse. Lønnen for A som direktør i selskabet var en kompromisløsning. Vidnet husker ikke nærmere herom. Da lønnen blev nedsat, havde det sammenhæng med selskabets likviditet. Lønnedgangen havde intet med ejendommen i Frankrig at gøre. Det var overhovedet ikke i tankerne at betragte det som et frynsegode, at A havde ejendommen til rådighed. Man overvejede heller ikke en lønændring, da ejendommen blev solgt.
Overordnet har sagsøgeren støttet sine påstande på, at sagsøgerens udlejningsejendom i Frankrig ikke var stillet til rådighed for sagsøgerens hovedaktionær i de perioder, hvor ejendommen trods sagsøgerens bestræbelser herpå ikke blev udlejet, men stod tom.
Sagsøgerens erhvervelse af ejendommen skete ud fra sædvanlige forretningsmæssige overvejelser og med henblik på at leje ejendommen ud hele året som en udlejningsejendom. Sagsøgeren har også ved at stille udlejningsejendommen til disposition for et professionelt udlejningsbureau hele året forsøgt at leje ejendommen ud i videst muligt omfang og derved gøre ejendommen indtægtsgivende.
Sagsøgeren har gjort gældende, at sagsøgeren ikke har overladt benyttelsen af sagsøgerens ejendom til hovedaktionæren i de perioder, hvor det ikke lykkedes at få ejendommen udlejet, og der er derfor ikke hjemmel hverken i statsskattelovens § 4, litra b, 1. pkt., eller ligningslovens § 2 til at medregne yderligere skønnede lejeindtægter ved opgørelsen af resultatet for ejendommen. Sagsøgeren har ikke givet afkald på en lejeindtægt til fordel for hovedaktionæren i de perioder, hvor ejendommen ikke blev lejet ud, og hovedaktionæren benyttede heller ikke de facto ejendommen i disse perioder.
Statsskattelovens § 4, litra b, 2. pkt., er som fastslået af Højesteret i SKM2005.418.HR ikke anvendelig i de tilfælde, hvor ejendommen ejes af et selskab, jf. herved forbeholdet i selskabsskattelovens § 8, stk. 1.
Sagsøgeren har endvidere gjort gældende, at hovedaktionæren for de perioder, hvor han faktisk har anvendt ejendommen, har betalt leje for benyttelsen svarende til markedslejen for de pågældende uger, således at der heller ikke for disse perioder er grundlag for at medregne yderligere lejeindtægter efter statsskattelovens § 4 litra b, 1. pkt., eller ligningslovens § 2. Markedslejen skal opgøres som nettoindkomst.
Til støtte for den subsidiære påstand, der er nedlagt for det tilfælde, at landsretten måtte finde, at der er grundlag for at medregne yderligere lejeindtægter ved opgørelsen af resultatet, har sagsøgeren gjort gældende, at lejeværdien skal fastsættes med udgangspunkt i markedslejen, der skal opgøres som en nettoindkomstjustering.
Sagsøgeren har endelig gjort gældende, at en eventuel yderligere skønnet lejeindtægt skal anses for udlodning og ikke løn.
Hjemmel til beskatning/korrektion
Højesteret fastslog i U 1998.584 med henvisning til Højesterets dom i U 1996.1328, at der af statsskattelovens § 4 ikke kunne udledes en adgang til at fiksere indkomst, i hvert fald ikke for så vidt angik renter, medmindre der var tilsigtet en omgåelse af skattelovgivningen.
I dommen i SKM2002.547.HR om leje fastslog Højesteret, at der i statsskattelovens § 4, litra b, 1. pkt., sammenholdt med bestemmelsen i 2. pkt., hvorefter lejeværdien af bolig i egen ejendom beregnes som indtægt for ejeren, hvad enten denne har gjort brug af sin beboelsesret eller ej, er tilstrækkelig hjemmel til at fiksere en lejeindtægt.
Højesteret har i SKM2005.418.HR taget klar stilling til det generelle spørgsmål om indkomstfiksering, når boligejeren, som i nærværende sag, er et selskab.
Der er heller ikke i ligningslovens § 2, der trådte i kraft den 27. juni 1998, hjemmel til at foretage korrektion, medmindre hovedaktionæren rent faktisk anvender den pågældende ejendom, jf. herved Østre Landsrets dom af 10. december 2003, offentliggjort i SKM2003.588.ØLR.
Sagsøgeren, der bl.a. har til formål at drive investeringsvirksomhed, erhvervede i 1993 som et led i indtjenings- og investeringsplanen en udlejningsejendom i Frankrig, bl.a. i forventning om, at ejendommen ville stige betydeligt i værdi. Sagsøgerens erhvervelse af udlejningsejendommen skete ud fra sædvanlige forretningsmæssige overvejelser med henblik på at udleje ejendommen hele året. Der var således en forretningsmæssig begrundelse for sagsøgerens erhvervelse af udlejningsejendommen, der ikke blev anskaffet med det formål, at selskabets anpartshaver skulle have ejendommen stillet til rådighed.
Sagsøgerens bestyrelse godkendte i juli 1994, at sagsøgeren gav ejendomsadministrator G1 S.A. fuldmagt til at administrere ejendommen, herunder at finde lejere til ejendommen, udleje ejendommen, udarbejde kontrakter m.v. Ifølge administrationsaftalen, blev G1 bemyndiget til at markedsføre ejendommen i Frankrig og udlandet med alle midler. Ejendommen blev stillet til rådighed for G1 for hele året uden forbehold for sagsøgeren til selv at anvende ejendommen. Såfremt sagsøgeren ikke stillede ejendommen til rådighed, ville det medføre betaling af godtgørelse til lejer.
Sagsøgeren har således ikke i aftalen med udlejningsbureauet forbeholdt sig retten til at råde over ejendommen i særlige perioder. Tværtimod har sagsøgeren anmodet G1 om, at ejendommen udlejes hele året.
Uanset at sagsøgeren gentagne gange anmodede G1 om mere aktivt at fremkomme med lejere, viste det sig, at det var langt vanskeligere end forudset at få ejendommen udlejet. I 1996/97 blev udlejningen yderligere vanskeliggjort ved, at der opstod vandskader på ejendommen, og at skaderne ikke kunne udbedres af hensyn til gennemførelsen af en syns- og skønssag.
Sagsøgerens nettoindtægter ved udleje til uafhængig tredjemand fra 1996 til 2002 fremgår af opgørelsen ovenfor side 36.
Det skal ved sagens afgørelse lægges til grund som ubestridt, at sagsøgerens hovedaktionær alene opholdt sig på udlejningsejendommen og betalte leje for de perioder, der fremgår af spørgsmål 13 til skønsmanden.
Det bestrides, at der i en situation, hvor der er en erhvervsmæssig begrundelse for sagsøgerens erhvervelse af ejendommen, og hvor sagsøgeren har forsøgt at gøre ejendommen indtægtsgivende, gælder formodninger om, at ejendommen har været stillet til rådighed for hovedaktionæren, eller at det er sagsøgerens bevisbyrde, at aktionæren ikke har haft råderet over ejendommen. Efter Østre Landsrets ovennævnte dom af 10. december 2003 gælder der ikke en bevisbyrde som hævdet af sagsøgte. Tværtimod er bevisbyrden her formuleret lempeligt med et krav om sandsynliggørelse i en sag med helt andre omstændigheder, herunder havde den pågældende ejendom ikke været forsøgt gjort indtægtsgivende for selskabet, og der var ikke en overbevisende begrundelse for erhvervelsen af huset.
Den praksis, som sagsøgte har henvist til vedrørende beskatning af hovedaktionærer, der kører privat i selskabets biler, er ikke anvendelig ved bedømmelsen af spørgsmålet om beskatning af fikserede indkomster for et selskab med en udlejningsejendom.
Efter sagsøgerens opfattelse skal det ved sagens afgørelse lægges til grund, at sagsøgerens hovedaktionær ikke har haft ejendommen til rådighed hele året, og der er derfor alene grundlag for at foretage beskatning for de perioder, hvor hovedaktionæren rent faktisk har anvendt ejendommen. Da hovedaktionæren har betalt leje svarende til markedslejen, er der ikke grundlag for at medregne yderligere leje.
Fastsættelse af lejeværdi
Den af skattemyndighederne ansatte objektive lejeværdi svarende til 8% af ejendomsværdien eller 960.000 kr. pr. år, er i forhold til den af skønsmanden opgjorte udlejningsværdi en ganske markant afvigelse. Lejen, der oprindelig er fastsat på grundlag af skattemyndighedernes praksis, fører i denne sag til et åbenbart urimeligt resultat, jf. også Højesterets dom i SKM2005.5.HR, og det må da også antages, at dette er baggrunden for, at sagsøgte har taget delvis bekræftende til genmæle over for sagsøgerens påstand og ændret sine påstande.
Der er efter sagsøgerens opfattelse alene grundlag for at foretage beskatning for de perioder, hvor det er ubestridt, at hovedaktionæren har anvendt ejendommen. Ved fastsættelsen af lejeværdi skal der endvidere, i det omfang der er hjemmel til justering, alene foretages en nettoindkomstjustering.
Det følger af statsskattelovens §§ 4 og 6, at der i dansk skatteret gælder et nettoindkomstprincip. Statsskattelovens § 4 angiver, hvilke bruttobeløb der medregnes i bruttoindtægten, og det følger af statsskattelovens § 6, litra a, at man ved beregningen af den skattepligtige indkomst kan foretage fradrag for driftsomkostninger, som løbende er anvendt til at erhverve, sikre og vedligeholde indkomsten.
Det følger endvidere af ligningslovens § 2, stk. 1, at der alene skal foretages en nettoindkomstjustering, idet der skal foretages en sammenligning med, hvad der under tilsvarende omstændigheder og på tilsvarende vilkår kunne være opnået ved udlejning af ejendommen til en uafhængig tredjemand. Dette følger endvidere af OECD's modeloverenskomst og retningslinier. Af forarbejderne til skattekontrollovens § 3 B følger, at korrektionsadgangen i dansk ret følger OECD's retningslinier for transfer pricing.
Det følger endvidere af Højesterets dom i SKM2005.5.HR, at hvis der er grundlag for justering, er det den nettoindtjening, som skatteyderen kan oppebære, der skal lægges vægt på, og det skal således tilstræbes at fastsætte nettoindkomsten. Højesteret har ikke fulgt Skatteministeriets argumentation om, at der herved foretages fradrag for en fiktiv omkostning.
Sagsøgte har henvist til Højesterets dom i SKM2005.137.HR, hvor Højesteret fandt, at der ikke ved overdragelsen af en fast ejendom skulle tages hensyn til sædvanlige omkostninger, der ville have været afholdt ved et salg til en uafhængig part. For det første angik sagen en overdragelse, der blev gennemført den 5. marts 1998, dvs. før indførelse af ligningslovens § 2, der trådte i kraft den 27. juni 1998. For det andet var forholdet det, at salget skete uden anvendelse af en ejendomsmægler, og det var derfor ikke sammenligneligt at inddrage salær til en ejendomsmægler ved fastsættelse af handelsværdien.
I nærværende sag var forholdet det, at ejendommen var overgivet til et professionelt udlejningsbureau, der skulle have formidlingshonorar. Der skal derfor også ved opgørelsen af lejeværdi tages hensyn til formidlingshonorar - fastsat af skønsmanden til 35% af lejeindtægten.
Sagsøgerens nettoindtjening omregnet til danske kroner for de uger, hvor aktionæren har anvendt ejendommen, kan på baggrund af skønsmandens svar på spørgsmål 13 om den skønnede lejeindtægt med fradrag af beregnet formidlingshonorar for disse uger opgøres til 60.333 kr. i 2000, 60.333 kr. i 1999, 77.634 kr. i 1997 og 68.777 kr. i 1996, eller i alt 267.077 kr. A har betalt leje i 2000 med 70.000 kr., i 1999 med 64.000 kr., i 1997 med 45.000 kr. og i 1996 med 57.000 kr., eller i alt 236.000 kr. Den fastsatte af aktionæren betalte leje er ikke samlet set væsentligt lavere end den skønnede fastsatte leje, hvorfor der ikke er grundlag for at fastsætte yderligere lejeindtægt, heller ikke for de perioder, hvor aktionæren har anvendt ejendommen.
Kvalifikation af yderligere indtægt
I det omfang landsretten måtte finde, at der skal fastsættes yderligere lejeindtægt, gøres det gældende, at denne skal anses for udlodning og ikke yderligere løn til sagsøgerens direktør.
Med virkning fra den 1. januar 1996 reducerede sagsøgeren direktør As løn, bl.a. med henvisning til, at selskabets etableringsfase var gennemført, og at direktøren oppebar betydelige honorarer ved siden af sin løn.
Der er ingen tidsmæssig sammenhæng mellem, at sagsøgeren erhvervede ejendommen i Frankrig ultimo 1993, og nedsættelsen af hovedaktionærens løn med virkning fra 1. januar 1996.
Sagsøgeren afhændede ejendommen ultimo 2003. Sagsøgeren har ikke herefter forhøjet direktørgagen, jf. uddrag af sagsøgerens årsrapporter fra 2003-2005.
Den 27. juni 2000 ændrede kommunen sagsøgerens indkomst grundet manglende redegørelse og dokumentation for tiltag for at få ejendommen udlejet, hvorved lejeindtægten blev ansat til 8% af 14.204.678 kr. med samtidig meddelelse om, at den beregnede lejeindtægt vedrørende ejendommen i Frankrig var maskeret udlodning for selskabets hovedaktionær.
Ved Landsskatterettens kontorindstilling blev det indstillet, at det syn og skøn, der var afholdt, ikke skulle lægges til grund ved sagens afgørelse, men at der skulle fastsættes en objektiv lejeværdi svarende til 8% af ejendomsværdien. Kontoret fandt samtidig, uden at sagsøgeren havde nedlagt påstand herom, at selskabet havde fradragsret for lejeværdien, "idet der er tale om en lønudgift, som - sammenholdt med hovedaktionærens øvrige løn som ansat direktør - ikke går ud over, hvad der kan anses for en rimelig betaling for hovedaktionærens indsats for selskabet". Sagsøgte påpegede i den forbindelse over for Landsskatteretten, at det på det foreliggende grundlag var vanskeligt at vurdere, hvorvidt den af direktøren udøvede aktivitet i selskabet kunne bære en yderligere lønudgift til direktøren, som reelt svarede til en fordobling af lønnen. Sagsøgte var således ikke enig i Landskatterettens kontorindstilling, hvorefter udlejningsværdien skulle anses for en ekstra lønudgift.
Sagsøgte indstillede således også til Landsskatteretten, at beløbet ikke skulle anses for en ekstra lønudgift.
Det gøres i den forbindelse gældende, at det vederlag, som sagsøgeren har betalt til hovedaktionæren, svarer til en rimelig aflønning set i forhold til hovedaktionærens arbejdsindsats i selskabet i det pågældende indkomstår, og at skattemyndighederne efter klar administrativ praksis i hovedaktionærforhold, jf. også de årlige ligningsvejledninger, skal acceptere det af parterne fastsatte arbejdsvederlag, uanset at det måtte være mindre, end hvad en fremmed ansat direktør uden aktionærinteresse ville få i vederlag. Hvis der er grundlag for korrektion, foreligger der maskeret udbytte.
Overordnet har sagsøgte gjort gældende,
der i statsskattelovens § 4, litra b, er hjemmel til ved opgørelsen af resultatet for ejendommen i Frankrig at medregne en fikseret lejeindtægt for indkomstårene 1996 og 1997 svarende til, hvad en uafhængig tredjemand skulle have betalt,
der i ligningslovens § 2 er hjemmel til ved opgørelsen af ejendommen i Frankrig at medregne en lejeindtægt for indkomstårene 1999 og 2000 svarende til, hvad en uafhængig tredjemand skulle have betalt,
ejendommen i Frankrig var stillet til rådighed for eneaktionæren i de perioder, hvor ejendommen ikke har været udlejet, og
den ansatte lejeindtægt er at anse for værende et løntillæg til direktøren.
Hjemmel til beskatning af en fikseret lejeindtægt
Af retspraksis herunder SKM2005.418.HR, U 1984.534 H og U 1983.16 H følger, at der i statsskattelovens § 4, litra b, er hjemmel til, at der ved skatteberegningen medtages en skønnet lejeværdi i tilfælde, hvor en ejendoms ejer stiller denne ejendom til rådighed for en anden uden vederlag eller mod et vederlag, der ligger væsentligt under markedslejen.
Den nævnte praksis har betydning for interesseforbundne parter generelt. Højesteret har ikke begrænset afgørelsernes udstrækning til fysiske personer, men anvender i SKM2002.547.HR udtrykket "anden nærtstående person", hvilket omfatter både fysiske og juridiske personer, hvor der består et interessesammenfald, jf. også U 1983.16 H og U 1984.534 H, hvor selskaber blev beskattet ved udlejning til hovedaktionærer. Højesteret har senest i SKM2005.418.HR udtrykkeligt fastslået, at et selskab kan beskattes af en skønnet lejeværdi i medfør af statsskattelovens § 4, litra b.
For så vidt angår indkomstårene 1999 og 2000 er hjemlen til beskatning af selskabet i ligningslovens § 2, stk. 1, hvorefter de af bestemmelsen omfattede interesseforbundne parter ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst skal anvende priser og vilkår for handelsmæssige eller økonomiske transaktioner i overensstemmelse med, hvad der kunne være opnået, hvis transaktionerne var afsluttet mellem uafhængige parter.
Rådighed over ejendommen
Særligt om rådigheden over ejendommen bemærkes, at A i sin egenskab af eneaktionær, direktør og bestyrelsesmedlem har haft ubegrænset rådighed over ejendommen i perioder, hvor ejendommen ikke var udlejet, jf. TfS 2000.494 V og U 1995.40 H om fri bil.
Selskabet har ved kontrakten med udlejningsbureauet sikret sig, at ejendommen kan benyttes af selskabet i perioder, hvor ejendommen ikke er udlejet.
As bestemmende indflydelse, den begrænsede udlejning af ejendommen, der rent faktisk fandt sted, sammenholdt med aftalen med udlejningsbureauet medfører, at der er en formodning for, at ejendommen i samtlige perioder, denne ikke har være udlejet til anden side, har været stillet til rådighed for A.
Sagsøgeren har bevisbyrden for, at A ikke har haft råderet over ejendommen.
Dette støttes i øvrigt af, at der i bestyrelsen forud for erhvervelsen af ejendommen var enighed om, at eneaktionæren kunne benytte ejendommen, når denne ikke var udlejet til anden side.
At ejendommen har været til eneaktionærens rådighed finder desuden støtte i de dokumenterede udsagn i bogen "..." skrevet af As ægtefælle, B.
Fastsættelse af lejeværdien
For så vidt angår fastsættelsen af den objektive lejeværdi for ejendommen bemærkes indledningsvis, at ændringen af Skatteministeriets principale påstand for indkomstårene 1996, 1997 og 1999 skyldes, at ministeriet anerkender, at lejeværdien for helårsudlejning af ejendommen i Frankrig skal nedsættes på baggrund af den foretagne syns- og skønsforretning.
Lejeværdien skal herefter for indkomstårene 1996, 1997 og 1999 fastsættes i overensstemmelse med den i skønsrapporten ansatte lejeværdi fratrukket de lejebeløb, selskabet modtog fra tredjemand og fra direktør A.
Dette giver for de tre år
Kr. 339.589,00 (kr. 495.881,00 = kr. 156.291,38)
Kr. 308.575,00 (kr. 503.016,00 = kr. 194.441,33)
Kr. 481.588,00 (kr. 818.010,00 = kr. 336.422,00)
Den af skønsmanden ansatte udlejningsværdi er fremkommet på baggrund af en vurdering af en helårlig lejeindtægt med tillæg af de udgifter, som eneaktionæren ikke betalte, men som en uafhængig lejer ville have betalt. Hertil er lagt den årlige taxe habitation.
Skønsmanden har udover en konkret besigtigelse taget hensyn til ejendommens beliggenhed, standard, størrelse, indretning mv. og herudfra skønnet ejendommens lejeværdi for en helårlig lejekontrakt.
Det gøres gældende, at der ikke er grundlag for at tilsidesætte skønsmandens vurdering af den objektive lejeværdi, hvorfor denne for så vidt angår indkomstårene 1996, 1997 og 1999 skal lægges til grund ved skatteberegningen.
For indkomståret 2000 fastholdes det, at skattemyndighedernes skøn over lejeværdien ikke skal tilsidesættes, da fastsættelsen af lejeværdien for dette indkomstår ved det under sagen foretagne syn og skøn ikke afviger væsentligt herfra, hvorfor skønnet ikke kan anses for at medføre et åbenbart urimeligt resultat for sagsøgeren, jf. hertil blandt andet SKM2005.368.HR og SKM2005.490.HR
Kvalifikation af indtægten
Det gøres gældende, at den objektive lejeværdi af rådigheden over ejendommen er løntillæg til selskabets direktør.
Sagsøgeren må godtgøre, at den mere end halvering af direktør As faste pengeløn er begrundet i andre forhold, end at selskabet stillede en kostbar ejendom i Frankrig til rådighed for ham, jf. hertil blandt andet U 1998.898 H. Sagsøgeren har i den forbindelse alene påberåbt sig selskabets økonomiske tab.
Ifølge årsregnskabet for 1994 var resultatet i 1994 såvel som for indkomståret 1995 utilfredsstillende (underskuddet var før skat på 4,6 mio. kr.). Dette fik dog ikke i 1995 betydning for direktørgagen, der - i pengeløn - først blev reduceret betydeligt i 1996 - fra 1.587.000 kr. i 1995 til 666.667 kr. i 1996 og 500.000 kr. i 1997. I indkomståret 1996 havde selskabet et overskud på 97,1 mio. kr., jf. årsregnskabet for 1996.
På baggrund af at As lønnedgang skete efter, at retten til at råde over ejendommen i medfør af kontrakten med udlejningsbureauet blev forbeholdt, og ejendommen herefter i medfør af de forelagte oplysninger faktisk blev benyttet af A, samt at direktørgagen blev reduceret væsentligt, selv om sagsøgerens resultat steg fra minus ca. 5,3 mio. kroner til ca. 97,1 mio. kroner, gøres det gældende, at den fikserede leje er at anse som en yderligere lønudgift for sagsøgeren.
Skatteministeriets subsidiære påstande er nedlagt for det tilfælde, at landsretten skulle nå til, at det ikke kan lægges til grund, at eneaktionæren har haft sommerhuset til rådighed hele året, i hvilket tilfælde ministeriet gør gældende, at lejeværdien for de perioder, hvor det er bevist, at eneaktionæren har opholdt sig i huset, skal fastsættes i overensstemmelse med den af skønsmanden foretagne ansættelse med fradrag af den af hovedaktionæren rent faktisk betalte leje, idet det gøres gældende, at eneaktionæren ikke har betalt, hvad der svarer til markedslejen for anvendelsen af ejendommen i Frankrig, for de uger, hvor han har opholdt sig på ejendommen.
Dette giver for de 4 indkomstår
kr. 76.297,- (kr. 118.297 - kr. 42.000 (jf. skønsrapportens spørgsmål 13))
kr. 83.678,- (kr. 128.678 - kr. 45.000 (jf. skønsrapportens spørgsmål 13))
kr. 39.771,- (kr. 103.771 - kr. 64.000 (jf. skønsrapportens spørgsmål 13))
kr. 53.771,- (kr. 103.771 - kr. 50.000 (jf. skønsrapportens spørgsmål 13))
Det bestrides i øvrigt, at nettoindtjeningen skal anvendes som fikseringsgrundlag.
Højesteret har i SKM2005.5.HR udtrykkeligt fastslået, at der efter ligningslovens § 2, skal foretages en sammenligning med, hvad der under tilsvarende omstændigheder og på tilsvarende vilkår kunne være opnået ved udlejning af sommerhuset til en uafhængig tredjemand. Der er ikke hjemmel hverken i statsskattelovens §§ 4-6 eller i ligningslovens § 2 til at foretage fradrag for en ikke afholdt udgift til provision til udlejningsbureauet, jf. i øvrigt SKM2005.137.HR, hvor det blev fastslået, at der ikke ved beskatningen af et selskab, der solgte et hus til hovedanpartshaverens søn, skulle tages hensyn til de sædvanlige omkostninger, der ville have været afholdt ved et salg til en uafhængig part.
A har såvel i forhold til selskabet som i forhold til udlejningsbureauet været berettiget til at råde over ejendommen mod at betale et vederlag herfor. Selv om udlejningsbureauet retligt kunne råde over ejendommen hele året, må det på grundlag af As forklaring og oplysningerne fra selskabets advokat under landsskatteretssagen lægges til grund, at udlejningsbureauet ikke faktisk gjorde noget for at skaffe lejere uden for sommersæsonen. Opgørelsen over benyttelsen af ejendommen uden for sommersæsonen illustrerer også dette, idet tredjemand i de omhandlede år havde lejet ejendommen i henholdsvis 1, 4, formentlig 2 og 1 uger. Heroverfor står, at A faktisk benyttede ejendommen i henholdsvis 8, knapt 9, 7 og 7 uger. Realiteten har således været, at A, uden for sommersæsonen, har kunnet disponere over ejendommen, og at han også faktisk har gjort dette i et omfang, der svarer til en ejers, henset til ejendommens beliggenhed og hans arbejdsmæssige forhold.
Der er således for årene 1996 og 1997 hjemmel i statsskattelovens § 4, litra b, 1. pkt., og for årene 1999 og 2000 i ligningslovens § 2 til ved opgørelsen af resultatet for ejendommen i Frankrig at medregne en lejeindtægt svarende til, hvad en uafhængig tredjemand skulle have betalt.
Henset til sagsøgtes påstand sammenholdt med, at fastsættelsen af lejeværdien på helårsbasis ifølge skønserklæringens svar 9 må anses for mere gunstig for sagsøgeren end en periodeafgrænsning, der omfatter året bortset fra sommersæsonen, finder landsretten, at fastsættelsen af lejeværdien skal ske på helårsbasis, og således at lejeværdien fastsættes til det beløb, der kunne være opnået ved udlejning af ejendommen til en uafhængig tredjemand.
Der er, som fastslået ved Højesterets dom SKM2005.137.HR, ikke i den forbindelse grundlag for at fratrække omkostninger, som ikke er afholdt.
Sagsøgtes principale påstand tages herefter til følge.
Landsretten finder ikke, at der er en sådan sammenhæng mellem As aflønning som direktør i det sagsøgende selskab og hans rådighed over ejendommen i Frankrig, at der er grundlag for at tilsidesætte den aftalte løn mellem det sagsøgende selskab og A. Aftalen herom må herefter lægges til grund, således at de fikserede lejeindtægter anses for maskeret udlodning til A.
Andet led af sagsøgerens subsidiære påstand tages herefter til følge.
Under hensyn til sagens resultat skal hver part bære egne omkostninger til advokatbistand, og udgifterne til retsafgift, syn og skøn, ekstrakt og materialesamling deles lige mellem parterne.
Sagsøgte, Skatteministeriet, frifindes mod, at Skatteministeriet anerkender, at lejeværdien af ejendommen i Frankrig for indkomståret 1996, 1997 og 1999 alene forhøjes med henholdsvis 339.589 kr., 308.575 kr. og 481.588 kr.
Sagsøgte skal anerkende, at fikserede lejeindtægter for 1996, 1997, 1999 og 2000 ikke udgør løn til selskabets direktør.
I sagsomkostninger skal Skatteministeriet inden 14 dage betale 87.718,75 kr. til sagsøgeren, H1 A/S.