text:
Skat.dk: S.F.2.2 Manglende selskabsindtægter
Maskeret udbytte kan også fremtræde på den måde, at ydelser fra selskabet til aktionærerne vederlægges af disse med et for lavt beløb. I disse tilfælde skal både selskab og aktionærer beskattes. Selskabet skal dog ikke forhøjes, såfremt et tilsvarende beløb kan fradrages som lønaccessorium.
Der er særskilt beskatningshjemmel for udbytter i form af fri bil, fri helårsbolig, fri sommerbolig og fri lystbåd, som stilles til rådighed for en hovedaktionær, jf. LL § 16 A, stk. 6De pågældende goder er udskilt fra den almindelige udbyttebeskatning i LL § 16 A, stk. 1.
LL § 16 A, stk. 6, finder anvendelse på bestemte aktiver og for en bestemt persongruppe.
Der skal for det første være tale om udbytte i form af rådighed over en bil, en helårsbolig, en sommerbolig og/eller en lystbåd.
For det andet gælder bestemmelsen kun, hvis modtageren af udbyttet er hovedaktionær.
En hovedaktionær defineres i overensstemmelse med ABL § 4, stk. 1 og 2, som ejer af hovedaktionæraktier. Som hovedaktionæraktier anses aktier eller anparter, der ejes af skattepligtige, der ejer eller på noget tidspunkt inden for de seneste 5 år har ejet 25 pct. eller mere af aktiekapitalen, eller som råder eller i den ovennævnte periode har rådet over mere end 50 pct. af stemmeværdien. Hvis aktierne er erhvervet i forbindelse med omdannelsen af en personligt ejet virksomhed efter lov om skattefri virksomhedsomdannelse, anses aktierne for hovedaktionæraktier, såfremt den skattepligtige på noget tidspunkt inden for de seneste 10 år har ejet aktier svarende til 25 pct. eller mere af aktiekapitalen ved omdannelsen eller rådet over mere end 50 pct. af stemmeværdien. Ved opgørelsen af aktiekapitalen i et selskab bortses fra selskabets beholdning af egne aktier.
Ved afgørelsen af, om den skattepligtige eller dødsboet efter den skattepligtige ejer eller har ejet mindst 25 pct. af aktiekapitalen i et selskab eller råder eller har rådet over mere end 50 pct. af den samlede stemmeværdi, medregnes aktier, der samtidig tilhører eller har tilhørt den skattepligtiges ægtefælle, forældre og bedsteforældre samt børn og børnebørn og disses ægtefæller eller dødsboer efter de nævnte personer. Stedbarns og adoptivforhold sidestilles med naturligt slægtskabsforhold. Aktier tilhørende en tidligere ægtefælle til den i 1. pkt. nævnte personkreds og aktier, som en ægtefælle til den i 1. pkt. nævnte personkreds har afstået før ægteskabets indgåelse, medregnes dog ikke. Endvidere medregnes aktier, som tilhører eller har tilhørt selskaber, fonde m.v., hvorover den nævnte personkreds på grund af aktiebesiddelse, vedtægtsbestemmelse, aftale eller fælles ledelse har eller har haft en bestemmende indflydelse. Bestemmende indflydelse på grund af aktiebesiddelse foreligger, såfremt en eller flere personer i den i 1. pkt. nævnte personkreds på grund af ejerskab eller rådighed over stemmerettigheder direkte eller indirekte ejer mere end 50 pct. af aktiekapitalen eller råder over mere end 50 pct. af stemmerne i selskabet. Hvis aktierne er børsnoterede, jf. § 3, kan bestemmende indflydelse efter en konkret vurdering foreligge ved en ejerandel på mindre end 50 pct. Konvertible obligationer medregnes ikke ved afgørelsen af, om den skattepligtige efter stk. 1 og 2 ejer eller har ejet 25 pct. eller mere af aktiekapitalen eller råder eller har rådet over mere end 50 pct. af stemmeværdien af aktiekapitalen.
Stilles en bolig til rådighed for hovedaktionæren af et datterselskab, hvor datterselskabet er ejet af det selskab, vedkommende er hovedaktionær i, vil hovedaktionæren også blive beskattet efter stk. 6. Her vil man efter praksis anse det som et maskeret udbytte fra moderselskabet samtidigt med, at moderselskabet anses for selv at have modtaget et skattefrit udbytte fra datterselskabet. Efter de gældende regler kan aktionæren også blive beskattet af maskeret udbytte, selvom fordelen ikke tilfalder denne personligt, men en person, en virksomhed eller organisation, hvori aktionæren har en personlig interesse. Det betyder, at det ikke er et krav, at det er hovedaktionæren selv, der bebor eller bruger det gode, selskabet stiller til rådighed.
Ved vurderingen af, hvorvidt godet anses for at have passeret hovedaktionærens økonomi, indgår en afvejning af, om selskabet har en selvstændig interesse i at stille godet til rådighed for en virksomhed m.v. eller person med tilknytning til hovedaktionæren. Bestemmelsen finder anvendelse, uanset om hovedaktionæren er ansat i selskabet eller ej. Foreligger der et ansættelsesforhold, kan udbytte efter praksis anses som en del af aktionærens løn, hvis det samlede vederlag til aktionæren står i rimeligt forhold til hovedaktionærens arbejdsindsats i selskabet, selskabets overskud m.v. Der er ikke tilsigtet ændringer i forhold til gældende praksis for aflønning af aktionærer, hvorefter der er rimeligt vide rammer for, hvilken løn der kan tillades.
For det tredje gælder reglen ikke, hvis der er tale om en hovedaktionær, der modtager udbytte i form af rådighed over en helårsbolig, hvor hovedaktionæren er omfattet af en lovgivningsmæssig bopælspligt, jf. LL § 16 A, stk. 6, sidste pkt, jf. LL § 16, stk. 9, sidste pkt. Der henvises til LV Almindelig del afsnit A.B.1.9.5 for en nærmere gennemgang af begrebet lovgivningsmæssig bopælspligt. Modtager en hovedaktionær udbytte i form af en helårsbolig, hvor hovedaktionæren har en lovgivningsmæssig bopælspligt, beskattes udbyttet efter de almindelige regler i LL § 16 A, stk. 1, og indkomsten er aktieindkomst.
Værdiansættelsen af udbytte i form af rådighed over firmabil, helårsbolig, sommerbolig eller lystbåd skal ske i overensstemmelse med værdiansættelsesprincipperne for personalegoder i LL § 16, stk. 4-6, og stk. 9, se nærmere herom i LV Almindelig del afsnit A.B.1.9.5, A.B.1.9.6 og A.B.1.9.7. Der vil derfor ikke være forskel på, hvilken værdi en ansat hovedaktionær m.fl. eller en ikke-ansat hovedaktionær bliver beskattet af, hvis de får stillet en firmabil, en helårsbolig, en sommerbolig eller en lystbåd til rådighed. I de tilfælde, hvor hovedaktionæren har en helårsbolig til rådighed og samtidig er omfattet af en lovgivningsmæssig bopælspligt, se LV Almindelig del afsnit A.B.1.9.5, sker værdiansættelsen dog til markedsværdien, se nedenfor under "Særligt vedrørende fri helårsbolig".
Skatteministeriet har i SKM2003.591.TSS udtalt, at det - ved beregningen af beskatningsgrundlaget for fri helårsbolig for hovedaktionærer, og direktører og andre med væsentlig indflydelse på egen aflønningsform, samt på fri sommerbolig generelt for indkomståret 2003 - er vurderingen pr. 1. januar 2002, der skal lægges til grund, da der ikke foreligger én pr. 1. oktober 2002.
Udbytte i form af bil, helårsbolig, sommerbolig eller lystbåd vil blive beskattet som personlig indkomst, jf. PSL § 3, stk. 1, og § 4 a, stk. 2, 2. pkt. Sondringen mellem udbytte og løn har stadig betydning, idet et selskab, som tildeler en hovedaktionær et af de pågældende goder som udbytte, ikke har fradragsret herfor. Der henvises i øvrigt til det under afsnit S.F.2 "Hvem skal forhøjes" anførte vedrørende manglende selskabsindtægter.
En ikke længere relevant overgangsregel er beskrevet senest i LV 2002.
Særligt vedrørende fri helårsbolig
Fra og med indkomståret 2002 sættes den skattepligtige værdi til 5 procent af beregningsgrundlaget med tillæg efter LL § 16, stk. 9, 10. pkt., jf. LL § 16, stk. 9, 2. pkt.
Har hovedaktionæren bolig i en ejendom, der tilhører selskabet, og hvorpå der er bopælspligt, eller benytter hovedaktionæren en af selskabet ejet helårsbolig, som hovedaktionæren ikke har rådighed over, vil der foreligge maskeret udbytte, såfremt lejen er fastsat til et beløb, der er mindre end hvad der kunne opnås ved udleje til fremmede. Ved bedømmelsen af lejeværdien må der tages hensyn til, om det lejede omfatter lys, varme, rengøring, vedligeholdelse m.v., idet lejebetalingen må rette sig efter, hvad lejemålet omfatter.
Huslejen fastsættes normalt ud fra et skøn over den til enhver tid værende udlejningsværdi under hensyntagen til lejelovgivningens regler. Er det ikke muligt at fastsætte en markedspris for en helårsbolig, er der af Højesteret opstillet en hjælperegel, jf. TfS 1984, 272 HR. Beskatningsgrundlaget kan herefter beregnes som 8 pct. af den seneste offentlige ejendomsvurdering.
I UfR 1984, 534 HR blev det fastslået, at der skal tages udgangspunkt i den leje, der kunne have været aftalt i henhold til lejelovgivningens regler, uanset der oprindeligt var aftalt en mindre husleje, og uanset denne ikke løbende var forhøjet.
Ved værdiansættelsen må man være opmærksom på forhold, der kan tale for en reduktion af værdien, f.eks. at der er tale om en ejendom med et usædvanligt stort jordtilliggende eller med store repræsentationslokaler, der ikke indgår i det daglige boligforbrug, jf. Vestre Landsrets dom af 30. november 1981 (skd. 1982.61.206).
TfS 1995, 473 LSR : En hovedaktionær, der havde bopælspligt på det af selskabet erhvervede gods, skulle beskattes af den objektive udlejningsværdi samt af den objektive nytteværdi af varme, selv om opvarmningen delvis skete via halmfyr, hvor en ejer ikke ville være blevet beskattet af nogen varmeværdi.
Andre bestemmelser kan være til hinder for, at der statueres maskeret udbytte. Således kunne lejen i et boligselskab ifølge en ikke offentliggjort Landsskatteretskendelse ikke forhøjes til en skønnet »markedsleje«, da der var pålagt ejendommen en deklaration, hvorefter lejen kun kunne forhøjes med kommunalbestyrelsens godkendelse, hvilken ikke havde kunnet opnås.
Det vil ofte blive anført, at benyttelsen af helårs- eller sommerbolig tilhørende selskabet er et tillæg til det kontante vederlag fra selskabet. Dette synspunkt kan kun accepteres, hvis det samlede vederlag herefter er en rimelig betaling for hovedaktionærens indsats i selskabet.
Af andre afgørelser kan nævnes:
LSRM 1960, 104 LSR : Boligaktieselskab. Differencen mellem aktionærers og ikke-aktionærers lejeudgift anset indkomstskattepligtig for aktionærerne.
LSRM 1967, 92 LSR : Et boligaktieselskabs nedsættelse af aktionærernes husleje, respektive undladelse af at forhøje huslejen som følge af øgede ejendomsskatter blev anset for maskeret udbytte til aktionærerne.
LSRM 1982, 11 LSR : Et selskab blev anset som indkomstskattepligtigt af berettiget krav på merleje, der blev betragtet som maskeret udbytte fra selskabet.
I SKM2003.355.LR ønskede en advokat svar på, om han ville blive beskattet af privat rådighed over en ejerlejlighed, som påtænktes anskaffet af hans advokatanpartsselskab, som var interessent i et advokatfirma, der havde kontorer flere steder i landet. Lejligheden skulle udelukkende anvendes erhvervsmæssigt til overnatning i forbindelse med firmarelaterede aktiviteter, enten af ham selv eller partnerkolleger og ansatte advokater. Ligningsrådet fandt, at lejligheden ikke ville være omfattet af ligningslovens § 16, stk. 9, henholdsvis § 16 A, stk. 10, under forudsætning af, at lejligheden ikke blev benyttet til private formål. Det var endvidere en forudsætning, at der blev betalt fuld markedsleje, såfremt lejligheden blev stillet til rådighed for partnerkolleger og ansatte advokater.
Se under afsnit S.F.2.5 - SKM2004.125.LSR vedrørende et selskab, der havde stillet en ejendom til rådighed for hovedanpartshaverens søn.
I SKM2004.245.LSR blev der ansat en ejerboligværdi for en fribolig for en direktør. Denne kunne ikke som følge af lokalplanen for området anses for at være omfattet af pligten til at bebo boligen "ifølge anden lovgivning". Lokalplanen indeholdt derimod en begrænsning af, hvem der måtte have bopæl på adressen. Ligningslovens § 16, stk. 9, 2-11 pkt. fandt derfor anvendelse.
I SKM2007.903.LSR var en hovedaktionær skattepligtig efter satserne i ligningslovens § 16A, stk. 10, jf. § 16, stk. 9, vedrørende lejligheder, der af selskabet var udlejet til hovedaktionærens døtre. Der var adgang til betalingskorrektion efter ligningslovens § 2, stk. 4, beregnet på grundlag af markedslejen med fradrag af den faktisk betalte husleje.
I SKM2008.658.BR var A ejer af 75% af anpartskapitalen i et selskab, som havde betalt hans udgifter til bolig i England. A var ikke ansat i selskabet. Fri bolig i England blev anset for maskeret udbytte og beskattet i medfør af ligningsloven § 16 A. Det var således ikke dokumenteret, at der var tale om en modydelse for A's dispositioner til fordel for selskabet. I henhold til dobbeltbeskatningsoverenskomsten med England havde Danmark beskatningsretten til udbyttet, der var omfattet af den begrænsede skattepligt i henhold til den dagældende bestemmelse i KSL § 2, stk. 1, litra f.
I SKM2009.93.ØLR havde en hovedaktionær havde fået stillet en lejlighed til rådighed fra selskabet, der fungerede som holdingselskab for et driftsselskab. Holdingselskabet havde i forvejen stillet en lejlighed til rådighed for hovedaktionæren beliggende ved selskabets erhvervsejendom. Holdingselskabet havde lejet lejligheden ud til driftsselskab til repræsentative formål til en leje væsentligt under markedslejen.
Landsskatteretten havde fundet, at beskatning i henhold til den dagældende ligningslovs § 16 A, stk. 10, forudsatte, at hovedaktionæren faktisk benyttede helårsboligen privat. Derfor kunne hovedaktionæren ikke beskattes, og der kunne ikke foretages lejefiksering af selskabet. Skatteministeriet indbragte kendelserne for domstolene, hvor sagerne i medfør af retsplejelovens § 226, stk. 1, blev henvist til Østre Landsret. Østre Landsret fastslog, at der ikke var grundlag for at fortolke den dagældende ligningslovs § 16 A, stk. 10, jf. § 16, stk. 9, således, at det var en betingelse for beskatning af hovedaktionæren, at han rent faktisk havde benyttet helårsboligen privat. Det var nok, at helårsboligen havde været stillet til hovedaktionærens private rådighed. Efter en gennemgang af sagens beviser fandt landsretten, at lejligheden var stillet til rådighed for hovedaktionæren. Han skulle derfor beskattes, ligesom der også var grundlag for at lejefiksere selskabet efter ligningslovens § 2.
I SKM2009.247.VLR fik Skatteministeriet medhold i, at sagsøgeren skulle beskattes af maskeret udlodning ved udlejning af lejligheder fra sagsøgerens selskab til sagsøgerens børn. Udlejningen skete til markedslejen, men landsretten fastslog, at værdien af godet skulle ansættes efter beregningsreglerne i ligningslovens § 16, stk. 9, og at markedslejen var uden betydning. Landsretten fandt det ikke sandsynliggjort, at udlejningen ikke var sket som følge af sagsøgerens bestemmende indflydelse i selskabet, og sagsøgeren blev derfor beskattet af differencen mellem den beregnede værdi efter ligningslovens regler og den faktisk betalte leje.
I SKM2010.831.BR blev sagsøgeren, som var hovedaktionær, anset for at have fået en ejendom stillet til rådighed af sit selskab. Sagsøgeren solgte ejendommen, som han hidtil havde beboet til selskabet i 1999, hvorpå han blev tilmeldt en anden adresse i folkeregisteret. I 2004 købte sagsøgeren ejendommen tilbage fra selskabet og fik igen folkeregisteradresse på ejendommen. Byretten fandt, at ejendommen i de 3 år reelt havde været til sagsøgerens private rådighed. Det blev lagt til grund, at ejendommen havde været beboet af forskellige personer i 2002-2003, men at selskabet ikke havde modtaget lejeindtægter, og at der var tale om sagsøgerens venner. Det var efter forarbejderne ikke et krav, at sagsøgeren selv benyttede boligen, og forhold, at sagsøgeren i perioden var tilmeldt folkeregistret på en anden adresse, bevirkede ikke i sig selv, at sagsøgeren ikke skulle beskattes af privat rådighed. Det afgørende var, at hovedaktionæren havde haft rådighed over boligen. Det forhold at ejendommen i den del af perioden havde været sat til salg, kunne ikke i sig selv bevirke, at sagsøgeren ikke skulle beskattes. Salgsbestræbelser kunne ikke i sig selv antages at have begrænset sagsøgeren mulighed for at råde over ejendommen i perioden. Byretten fandt det heller ikke godtgjort, at ejendommen havde været anvendt erhvervsmæssigt i perioden.
Særligt vedrørende fri sommerbolig
I SKM2001.331.LR blev en direktør, som ligeledes var hovedaktionær i selskabet, anset for omfattet af formodningsreglen i LL § 16, stk. 5, 2. pkt. Han havde rådighed over ejendommen, og skulle derfor beskattes af udlejningsværdien for hele året, bortset fra de perioder, hvor ejendommen var lejet ud til anden side. Se endvidere LV Almindelig del afsnit A.B.1.9.6.
I SKM2002.576.LSR var klageren hovedanpartshaver i et selskab, som ejede et sommerhus, som ikke blev udlejet. Klageren blev anset for at have ubegrænset rådighed over ejendommen og udlejningsværdien blev for indkomstårene 1996-1998 ansat til 8 % af ejendomsværdien.
I SKM2003.356.LR ønskede en af to hovedanpartshavere, som var ansat direktør i et selskab, Ligningsrådets svar på, om han ville blive beskattet af brug af selskabets udlejningsejendom i Spanien, såfremt han fraskrev sig retten til generelt at disponere over ejendommen og alene ville benytte ejendommen i perioder, hvor ejendommen ikke udlejes til anden side og forudsat at han betaler selskabet den af et udlejningsbureau fastsatte udlejningspris (markedspris) for disse perioder. Ligningsrådet fandt, at han var skattepligtig af rådigheden over ejendommen sammen med den anden hovedaktionær.
SKM2003.570.LSR: En ejendom, der tilhørte et selskab, havde været til rådighed som fritidsbolig for hovedanpartshaveren. Selskabet var skattepligtig efter statsskattelovens § 4 b af en skønsmæssigt ansat markedsleje. Denne beregnedes for selskabets forskudte regnskabsår ud fra 8 % af den ejendomsvurdering, der var gældende ved kalenderårets begyndelse.
I SKM2008.950.VLR var spørgsmålet, om hovedaktionæren i et revisionsaktieselskab kunne få ordinær genoptagelse af sine skatteansættelser for indkomstårene 2001 og 2002, således at hun ikke blev beskattet af rådighed over selskabets sommerbolig i henhold til ligningslovens § 16, stk. 5. Landsretten anførte, at hovedaktionæren frem til den 31. maj 2001 ejede halvdelen af aktierne i revisionsaktieselskabet og derefter alle aktierne. Erhvervelsen af sommerhuset var ikke led i driften af selskabet eller i øvrigt et led i selskabets sædvanlige aktiviteter, hvorefter landsretten lagde til grund, at hovedaktionæren fik stillet ejendommen til rådighed. Uanset at sommerhuset var overgivet til udlejning hele året ved et udlejningsbureau, fandt landsretten, at hovedaktionæren i henhold til aftalen med udlejningsbureauet ikke havde fraskrevet sig retten til at råde over sommerhuset. Landsretten fandt derfor ikke grundlag for at tillade genoptagelse af skatteansættelserne og stadfæstede således byrettens frifindelse af Skatteministeriet.
I SKM2009.307.SR erhvervede spørgeren et hus i Thailand. Da fast ejendom i Thailand ikke kan ejes af udlændinge, blev ejendommen formelt ejet gennem et lokalt thailandsk selskab. Det lokale thailandske selskab var 51% ejet af thailændere, 39% af spørgeren og 10% af spørgerens børn. Skatterådet fandt, at spørger skulle beskattes af fri sommerbolig efter bestemmelser i ligningslovens § 16A, stk. 9, jf. 16, stk. 5. Det forhold, at spørger alene havde oprettet et selskab for at overholde de thailandske regler, kunne ikke føre til et andet resultat.
I SKM2009.558.HR statuerede Højesteret ligesom landsretten, at en hotellejlighed i 2001 og 2002 var stillet til rådighed for appellanten, A, af det selskab, hvori han var eneanpartshaver, således at han skulle beskattes af værdien heraf. Højesteret henviste til landsrettens begrundelse. Landsretten havde i sin dom henvist til, at selskabet, der ikke i øvrigt drev udlejningsvirksomhed, erhvervede hotellejligheden på vilkår, der måtte anses for udformet med henblik på at sikre adgang til en vis privat brug for ejeren. Selskabets forpligtelse til udlejning var ved de indgåede udlejningsaftaler begrænset af bestemmelserne om forbehold af en ret for ejeren af den enkelte ejerlejlighed til selv at benytte ferielejligheden i et nærmere beskrevet omfang. Appellanten måtte som eneanpartshaver sidestilles med selskabet, og der var i selskabet ikke andre end A, der faktisk kunne udnytte retten til egen brug. Selskabet tog ikke skridt til anden udnyttelse, og der blev ikke givet afkald på retten til egen brug. Under disse omstændigheder måtte ferielejligheden herefter anses for at være stillet til As rådighed.
I SKM2009.705.BR var sagsøgerne hovedaktionærer i et selskab, der stillede en sommerbolig til rådighed for sagsøgerne. Selskabet lejede sommerbolig af et andet selskab ejet af sagsøgernes fader. Sommerboligen var beliggende på en grund, der i en udateret udstykningsplan var opdelt i 5 parceller. Udstykningen var aldrig gennemført. Sagsøgerne gjorde gældende, at selskabet i henhold til lejekontrakt alene havde lejet 1 parcel af grunden, og at de således kun skulle beskattes af ejendomsværdien af denne del af grunden. Retten lagde til grund, at lejekontrakten efter sin ordlyd omfattede hele grunden, og at der ikke på ejendommen i øvrigt med hegn eller på anden måde var foretaget en opdeling af ejendommen. Der var ikke grundlag for at fastslå, at sagsøgernes rådighed over ejendommen var begrænset til den ene parcel.
I SKM2010.1.SR kunne Skatterådet ikke bekræfte, at spørger kunne undgå at blive beskattet efter ligningslovens § 16A, selvom han fraskev sig retten til at anvende et hus i Thailand i bestemte perioder. Skatterådet kunne endvidere ikke bekræfte, at spørger ikke skulle beskattes efter ligningslovens § 16A, selvom spørger sammen med sine børn alene ejede 24,5 % af selskabet. Det havde ikke nogen betydning for besvarelsen, om spørger udtrådte som direktør. Skatterådet kunne bekræfte, at spørger alene skulle betale 1% i ejendomsværdiskat, såfremt han køber huset af selskabet og derefter lejer grunden samt at lejen kan fastsættes efter thaistandard.
Særligt vedrørende fri bil
Reglerne for beregning af den skattepligtige værdi af fri bil fremgår af LL § 16, stk. 4, jf.LL § 16 A, stk. 6.
I TfS 1994, 843 HRD lagde Højesteret til grund, at en direktør og hovedaktionær havde benyttet selskabets personbiler til privat kørsel. Da der endvidere ikke var forelagt Landsretten oplysninger, der gav grundlag for at antage, at den private kørsel i indkomståret 1986 var af et så helt ubetydeligt omfang, at der ikke var grundlag for at beskatte hovedanpartshaveren af privat kørsel, og da der ikke var grundlag for at tilsidesætte myndighedernes skøn, var hovedanpartshaveren indkomstskattepligtig af værdien af privat benyttelse af selskabets biler.
I SKM2001.54.VLR var skatteyder hovedaktionær i et selskab, der drev virksomhed med fremstilling af pizzaer. Selskabet ejede 2 biler, og skattemyndighederne havde beskattet skatteyderen af værdi af fri bil skønsmæssigt fastsat til 8.000 km. fordelt med 4.000 km. på hver bil under hensyn til, at der ikke var ført kørselsregnskab. Skatteyderen gjorde bl.a. gældende, at den ene bil - en Mercedes - ikke blev anvendt til privat kørsel. Landsretten fandt ikke, at skatteyderen havde sandsynliggjort, at kun den ene bil blev anvendt privat, eller at omfanget af den private kørsel for nogen af bilernes vedkommende havde været af helt bagatelagtig karakter. Der var herefter ikke grundlag for at tilsidesætte skønnet over omfanget af den private kørsel eller fordelingen af vederlaget.
I SKM2001.304.LSR havde hovedanpartshaverens selskab ikke adresse på hovedanpartshaverens bopæl, og det måtte lægges til grund, at bilen ikke havde stået på hovedanpartshaverens bopæl uden for arbejdstid. Under disse omstændigheder kunne det ikke pålægges hovedanpartshaveren at dokumentere, at selskabets bil ikke havde stået til rådighed for privat kørsel.
I SKM2001.418.VLR skulle hovedanpartshaveren ikke beskattes af værdi af fri bil til rådighed. Landsretten lagde bl.a. vægt på, at bilen hovedsaglig blev brugt af hovedanpartshaverens ægtefælle, der var direktør og daglig leder af selskabet, at hovedanpartshaveren kun benyttede bilen til begrænsede arbejdsopgaver, at hovedanpartshaveren havde egen bil samt at hovedanpartshaveren alene havde en underordnet stilling i selskabet.
I SKM2002.203.VLR drejede sagen sig om beskatning af fri bil i et hovedaktionærtilfælde, hvor der ikke var sammenfald mellem virksomhedsadresse og privatadresse. I den situation er firmabilen som udgangspunkt ikke umiddelbart tilgængelig for skatteyderen uden for arbejdstiden. Efter bevisførelsen lagde landsretten til grund, at bilen det til trods i flere tilfælde havde været parkeret på privatadressen om natten, og at det derfor påhvilede sagsøger som aktionær og direktør i selskabet at sandsynliggøre, at han ikke havde bilen stillet til rådighed til privat brug. Landsretten henviste til, at der ikke forelå nogen erklæring om sagsøgers benyttelse af bilen, at der ikke var ført kørebog samt til omfanget af den kørsel, der havde været foretaget i bilen, der var egnet til privat kørsel, og konkluderede, at sagsøger ikke havde sandsynliggjort, at bilen ikke stod til rådighed for privat brug.
I SKM2002.206.VLR blev en ansat, der ejede 20% af et selskab, hvori den ansattes fader ejede de resterende anparter og tillige var direktør, beskattet af fri bil til rådighed for privat benyttelse i medfør af ligningslovens § 16, idet han - uanset han havde fraskrevet sig rådigheden over bilen til privat brug og selskabet havde lejet en garage og et lokale på hans bopæl - ikke havde løftet bevisbyrden for, at bilen ikke var til rådighed for privat kørsel og heller ikke blev benyttet til privat kørsel.
I SKM2002.369.LSR var hovedanpartshaveren eneste ansatte i selskabet, der havde adresse på hans private bopæl. Da hovedanpartshaveren ville have adgang til at anvende bilen privat, og da han ville have fuld rådighed over bilen, fandt Landsskatteretten ikke, at der var grundlag for at nøjes med periodisk beskatning af bilen, idet det skattepligtige beløb fastsættes uafhængigt af privatkørslens omfang. Hovedanpartshaveren skulle derfor beskattes af fri bil for hele året og ikke kun for de måneder, hvor den blev benyttet privat.
I SKM2002.585.LSR var et selskab indeholdelsespligtig af A-skat af fri bil stillet til rådighed for direktøren. Værdien af fri bil blev ansat til 75 % af nyvognsprisen, idet der blev bortset fra mellemliggende salg og tilbagesalg af bilen, idet disse salg mellem to selskaber med til dels sammenfaldende ejerkreds og samme direktør ikke blev tillagt betydning. Landsskatterettens afgørelse indeholder en detaljeret udregning/uddybning af resultatet.
I SKM2003.89.ØLR fandt Landsretten, at sagsøgeren med rette var beskattet af værdi af fri telefon og fri bil, idet han - som var eneanpartshaver og eneste ansatte i selskabet - ikke havde sandsynliggjort, at telefonerne og bilen ikke havde været til rådighed for privat benyttelse. Hvad angår den omhandlede bil, der holdt parkeret ved sagsøgerens bopæl, hvorfra virksomheden tillige blev drevet, blev det særligt fremhævet, at kørselsregnskab først blev fremlagt under Landsskatterettens behandling af sagen.
I SKM2003.154.ØLR blev en direktør, der var gift med eneanpartshaveren i det selskab, hvori han var ansat, beskattet af fri bil til rådighed for privat kørsel i medfør af ligningslovens § 16, uanset det lagdes til grund, at bilen uden for arbejdstid holdt parkeret på en af selskabet lejet parkeringsplads i nærheden af selskabets adresse. Landsrettens flertal lagde bl.a. vægt på den relativt korte afstand fra direktørens bopæl til parkeringspladsen og på det forhold, at bilen som ekstraudstyr og uden nogen forretningsmæssig begrundelse var udstyret med en selepude til børn. (dissens)
Se også SKM2003.53.VLR, refereret ovf. under S.F.2.1.7.
I SKM2003.277.ØLR havde en skatteyder, der drev selvstændig virksomhed fra sin private bopæl, af skatteforvaltningen i sin daværende bopælskommune fået godkendt kørselsfradrag for en udelukkende erhvervsmæssigt anvendt bil. Skatteforvaltningen i hans nuværende bopælskommune havde imidlertid ikke anset det for sandsynliggjort, at bilen aldrig var anvendt privat. Landsretten henså til, at skatteyderen ikke løbende havde ført kørselsregnskab, men alene havde udarbejdet dette efterfølgende. Retten tillagde herefter ikke kørselsregnskabet bevismæssig vægt. Landsretten anså det herefter ikke for sandsynliggjort, at bilen udelukkende var benyttet til erhvervsmæssig kørsel. Den omstændighed, at skatteyderens daværende bopælskommune havde godkendt selvangivelsen for tidligere år, fandtes ikke at kunne medføre, at skatteyderen derved havde opnået en retsbeskyttet forventning om, at bilen uden fremvisning af kørselsregnskab kunne anses for udelukkende erhvervsmæssigt benyttet.
I SKM2003.336.HR var skatteyderen ansat i et selskab, som han selv ejede. Selskabet havde en meget stor aktivitet i Norge, og skatteyderen opholdt sig i det pågældende år 100-120 dage i Norge. Den overvejende del af transporten skete i en firmabil stillet til rådighed af selskabet. Det var mellem selskabet og skatteyderen aftalt, at bilen ikke måtte anvendes til privat kørsel. Skatteyderen havde ført kørselsregnskab. For så vidt angår ophold i Norge havde han ikke hver dag angivet kilometertællerens udvisende, når han kom til Norge og når han forlod Norge. Landsretten havde fundet at skatteyderen skulle beskattes af fri bil. Kørsel mellem sagsøgerens private bopæl, som var sammenfaldende med selskabets adresse, og et datterselskabs arbejdsplads i Norge var ikke kørsel mellem to arbejdspladser og derfor ikke omfattet af reglen i ligningslovens § 9 B, stk. 1, litra b. For Højesteret gjorde skatteyderen gældende, at kørsel tildatterselskabets adresser var omfattet af 60-dages reglen i ligningslovens § 9 B, stk. 1, litra a. Han gjorde nærmere gældende, at opgørelsen af 60 dage var afgørende for, om der var kørt direkte fra hjemmet til datterselskabets adresser. Således kunne sådanne kørsler ikke medtages, hvis man havde besøgt et arbejdssted på vejen. Heri var Højesteret enig. Højesteret fandt endvidere efter oplysningerne i kørebogen det for godtgjort at skatteyderen i overensstemmelse med aftalen mellem ham og selskabet ikke havde anvendt bilen i øvrigt til privat kørsel.
I SKM2003.585.VLR var en hovedanpartshaver skattepligtig af værdi af rådighed over selskabets bil. Der var ikke sammenfald mellem bopæl og selskabets adresse. Sagsøgeren havde for de omhandlede indkomstår fremlagt aftaler med henholdsvis sin ægtefælle og parrets søn om, at disse skulle være chauffører i bilen, og han forklarede, at det var disse personer og en ansat sekretær i selskabet, der disponerede over bilen, der primært skulle anvendes til kørsel for kunstnere i forbindelse med de arrangementer, som virksomheden stod for. Landsretten tiltrådte, at anpartshaveren var skattepligtig af værdi af fri bil, idet landsretten lagde vægt på, at sagsøgeren som hovedanpartshaver havde haft rådighed over selskabets bil, at der ikke var ført kørebog for bilens anvendelse, og at sagsøgeren hverken ved de fremlagte aftaler og erklæringer eller de afgivne forklaringer havde ført bevis for, at bilen ikke havde været benyttet privat.
I SKM2004.12.VLR var skatteyderen hovedanpartshaver i et selskab, som stillede 2 biler til hans rådighed. Det påhvilede derfor skatteyderen at sandsynliggøre, at bilerne ikke havde været stillet til rådighed for hans private benyttelse. Eftersom der ikke var ført kørselsregnskab, og det heller ikke på anden måde var sandsynliggjort, at bilerne ikke havde været stillet til rådighed for skatteyderens private benyttelse, blev skatteyderen beskattet af fri bil efter ligningslovens § 16, stk. 4. Landsretten bemærkede herved, at det var uden betydning, at bilerne var på gule plader, således at privat kørsel i bilerne ville være en overtrædelse af momsloven.
I modsætning hertil SKM2004.85.ØLR, hvor der var udarbejdet et efterfølgende estimeret kørselsregnskab, der ikke dækkede al den faktiske kørsel. Videre forelå der kørsel mellem skatteyderens bopæl, hvor også selskabets ene adresse var, og selskabets anden adresse 40-50 gange årligt. Skatteyderen var direktør og hovedanpartshaver i det selskab, der havde stillet bil til rådighed for ham. Østre Landsret fandt, at kørselsregnskabet sammenholdt med de afgivne forklaringer dokumenterede, at der udelukkende var kørt erhvervsmæssigt i bilen. Videre fandt landsretten, at kørslen mellem bopælen og selskabet kun var forekommet i forbindelse med transport af komponenter og lignende, hvorfor kørslen var af erhvervsmæssig karakter, jf. statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a.
Sagsøgere havde i SKM2004.115.VLR som hovedanpartshaver og direktør på baggrund af et ufuldstændigt kørselsregnskab ikke afkræftet formodningen for privat kørsel i selskabets bil, hvorfor Skatteministeriet frifandtes.
I SKM2004.127.LSR fik en hovedanpartshaver stillet en autocamper til rådighed af sit selskab. Værdien heraf skulle beskattes efter reglerne i ligningslovens § 16, stk. 4.
I SKM2004.177.VLR blev en skatteyder beskattet af værdi af privat benyttelse af en bil på gule plader indskudt i virksomhedsskatteordningen. Landsretten fandt det i den forbindelse uden betydning, at momsen ved købet af bilen var afløftet.
I SKM2005.103.ØLR fandtes en hovedaktionær ikke at have løftet bevisbyrden for, at selskabets bil ikke var til hans private rådighed. Der var sammenfald mellem selskabets adresse og hans bopæl. Der forelå ingen kørebog, fraskrivelseserklæring eller andet, der objektivt støttede, at bilen ikke havde været til privat rådighed eller anvendt privat.
I SKM2005.138.HR stadfæstede Højesteret landsrettens dom om beskatning af værdi af fri bil for en hovedanpartshaver. Der var ikke sammenfald mellem hovedanpartshaverens hjem og selskabets adresse, og bilen holdt efter det oplyste heller ikke ved bopælen. Uanset dette påhvilede bevisbyrden, for at bilen ikke var til privat rådighed og ikke faktisk anvendt privat, anpartshaveren. Højesteret lagde vægt på, at skatteyderen som eneanpartshaver havde haft rådighed over selskabets bil, at bilen - en sportsvogn - ikke var velegnet til erhvervsmæssig transport, og at appellantens forklaring om, at den tillige skulle anvendes i reklameøjemed, ikke var støttet af oplysninger om, at den faktisk var blevet anvendt på denne måde i et omfang af betydning. Højesteret fandt derfor, at selv om det måtte lægges til grund, at bilen ikke havde været parkeret ved anpartshaverens private bopæl, måtte det under disse omstændigheder påhvile anpartshaveren at sandsynliggøre, at den ikke var stillet til rådighed for privat kørsel og ej heller anvendt til privat kørsel. Da der ikke forelå et oprindeligt kørselsregnskab, og da Højesteret ikke fandt at kunne tillægge et efterfølgende udarbejdet kørselsregnskab bevismæssig betydning, fandt Højesteret ikke, at anpartshaveren havde løftet sin bevisbyrde.
I SKM2007.173.ØLR havde skatteyderen selvangivet privat rådighed over selskabets bil i juni, juli og august måned. Skattemyndighederne fandt, at skatteyderen var skattepligtig af værdien af fri bil for hele indkomståret. Det var ubestridt, at bilen i perioderne fra januar til maj og fra september til december ikke var parkeret ved skatteyderens bopæl. Landsretten fandt dog alligevel, at det måtte påhvile skatteyderen at sandsynliggøre, at bilen ikke var stillet til rådighed for og ikke blev anvendt til privat kørsel i de nævnte perioder. Uanset at skatteyderen løbende havde ført kørebog, fandt landsretten ikke, at skatteyderen havde løftet sin bevisbyrde. Landsretten lagde vægt på, bilen udover enkeltstående længere kørsler hovedsagligt havde været anvendt til ærindekørsel i lokalområdet og at kørebogen ofte angav forskelle af ikke uvæsentlige længder for kørsler mellem de samme destinationer i lokalområdet, ligesom de anførte afstande næsten konsekvent afveg væsentligt fra Kraks Ruteplans afstandsangivelser.
I SKM2007.930.LSR havde skatteyderen og hans søn havde en fri bil til rådighed. Rådighedsbeskatningen skulle fordeles ligeligt mellem skatteyderen og sønnen.
I SKM2008.113.BR var skatteyderen blevet beskattet af værdien af fri bil for indkomstårene 2001 til 2003. Bilen var ejet af skatteyderens fraskilte ægtefælles selskab og stod dagligt parkeret ved skatteyderens bopæl. Ud over den i sagen omhandlede personbil forklarede skatteyderen, at han havde rådighed over to personbiler og en varebil. Skatteyderen gjorde på den baggrund gældende, at han ikke havde haft noget behov for at anvende personbilen til privat kørsel, og at han i øvrigt havde opnået en retsbeskyttet forventning om, at det ikke var nødvendigt at føre kørselsregnskab. Retten nåede frem til, at bilen havde stået til rådighed for skatteyderen, idet bilen - der var velegnet til privat kørsel - var parkeret ved skatteyderens private bopæl, uden at der var ført kørselsregnskab. Der var ikke grundlag for at fastslå, at skatteyderen ved et møde med skattemyndighederne havde opnået en retsbeskyttet forventning om, at det i tilfælde som den foreliggende var unødvendigt at føre kørselsregnskab.
I SKM2008.128.BR var sagsøgeren blevet beskattet af værdi af fri bil i indkomståret 2001. Bilen var ejet af det selskab, sagsøgeren var hovedanpartshaver i, og bilen var dagligt parkeret på sagsøgerens private bopælsadresse. Sagsøgeren havde ikke fraskrevet sig retten til at benytte bilen privat, ligesom sagsøgeren ikke løbende havde ført kørebog. Retten fandt ikke, at sagsøgeren havde afkræftet formodningen for, at bilen havde stået til rådighed for sagsøgerens private brug, og retten fandt derfor, at sagsøgeren skulle beskattes af værdi af fri bil, jf. ligningslovens § 16, stk. 1, og stk. 4, hvorefter Skatteministeriet blev frifundet.
I SKM2008.534.HR var skatteyderen direktør i og via et holdingselskab eneejer af et selskab, der drev en maskinfabrik. Selskabet købte i 2001 en brugt BMW ...for 1,3 mio. kr. (bilens nypris var ca. 1,5 mio. kr.). Selskabet solgte samtidig en BMW ..., der indtil da havde været stillet til privat rådighed for skatteyderen. Ifølge skatteyderens selvangivelse for indkomståret 2002 havde han haft privat rådighed over selskabets BMW ... i juni, juli og august måned. Skattemyndighederne bestemte, at skatteyderen var skattepligtig af værdien af fri bil for hele indkomståret. Det var ubestridt, at BMW'en i perioderne fra januar til maj og fra september til december 2002 var parkeret ved skatteyderens bopæl. Højesteret fandt alligevel, at det måtte påhvile skatteyderen at sandsynliggøre, at bilen ikke var stillet til rådighed for og ikke blev anvendt til privat kørsel i de nævnte perioder. Højesteret lagde i den forbindelse vægt på, at skatteyderen igennem en lang årrække havde haft bil til rådighed for privat benyttelse hele året, at ordningen blev ændret i forbindelse med selskabets køb af den - væsentligt mere bekostelige - BMW ..., at den ændrede ordning ikke var begrundet i virksomhedens forhold, særlige forhold ved bilen eller lignende, og at købet af BMW'en i højere grad var begrundet i skatteyderens personlige passion for biler end i virksomhedens driftsmæssige forhold. Uanset at skatteyderen løbende havde ført kørebog, fandt Højesteret ikke, at skatteyderen havde løftet sin bevisbyrde. Højesteret lagde vægt på, at BMW'en udover enkeltstående længere kørsler hovedsagligt havde været anvendt til ærindekørsel i lokalområdet, at kørebogen ofte angav forskelle af ikke uvæsentlige længder for kørsler mellem de samme destinationer i lokalområdet, ligesom de anførte afstande næsten konsekvent afveg væsentligt fra Kraks Ruteplans afstandsangivelser. Skatteyderens forklaring om, at han som regel valgte at køre forskellige omveje af hensyn til trafikken og for at køre bilen varm, kunne ifølge Højesteret ikke begrunde de konsekvente kilometermæssige differencer. Kørebogen dokumenterede derfor ikke, at BMW'en ikke havde været anvendt privat i de omhandlede perioder. Benzinregnskabet og oplysningerne om det stigende omfang af kørslen i skatteyderens private Honda kunne ikke ændre ved denne vurdering. Endelig blev der lagt vægt på, at den fremlagte rådighedserklæring alene angik perioden efter den 1. september 2002, og ikke perioden fra januar til maj 2002.
I SKM2009.56.BR var spørgsmålet, hvorvidt sagsøgeren med rette var blevet beskattet af værdien af fri bil i indkomstårene 2001-2003 i medfør af ligningslovens § 16, stk. 4. Sagsøgeren var ikke i stand til at fremlægge en løbende ført kørebog, idet kørebogen efter det oplyste var bortkommet ved tyveri. Den i sagen omtvistede bil var en almindelig personbil på hvide plader, der dagligt holdt parkeret på sagsøgerens bopæl som var sammenfaldende med virksomhedsadresse. Retten fandt, at der under disse omstændigheder kunne opstilles en formodning om privat kørsel i firmabilen, og at sagsøgeren ikke havde afkræftet denne formodning. Retten lagde navnlig vægt på, at sagsøgeren ikke havde været i stand til at fremlægge en oprindeligt og løbende ført kørebog, og lagde herved vægt på, at risikoen for kørebogens bortkomst påhvilede sagsøgeren, uanset at bortkomsten skyldes tyveri. Retten fandt heller ikke, at et efterfølgende udarbejdede kørselsregnskab, som var udarbejdet på baggrund af kalenderoplysninger, brændstofsudgifter og diverse bilag kunne afkræfte formodningen om privat kørsel, og retten lagde herunder vægt på, at der end ikke ved udarbejdelsen af et efterfølgende regnskab kunne redegøres for samtlige kørte kilometer, og at kørselsregnskabet ikke var bilagt underliggende dokumentation eller anden objektiv dokumentation for det faktiske antal kilometer. Retten fandt herefter, at sagsøgeren ikke havde afkræftet formodningen om, at bilen også havde været benyttet privat, hvorefter Skatteministeriet blev frifundet.
I SKM2009.126.ØLR var spørgsmålet, om indstævnte, skatteyderen, med rette var blevet beskattet af værdi af fri bil i indkomståret 2003, jf. ligningslovens § 16. Bilen var ejet af det selskab, som indstævnte var hovedanpartshaver i. Bilen var dagligt parkeret på indstævntes private bopælsadresse, der ligeledes var selskabets adresse. Indstævnte kørte dagligt fra bopælsadressen. Landsretten anførte, at afgrænsningen mellem erhvervsmæssig- og privatbefordring i relation til ligningslovens § 16, stk. 4, må fastlægges svarende til reglerne i ligningslovens § 9 B. Landsretten fandt - modsat byretten - at idet indstævnte dagligt havde kørt fra bopælen til frisørsalonerne, havde indstævnte således kørt mere 60 gange direkte mellem selskabets adresse og de respektive frisørsaloner, og derfor havde indstævnte overskredet 60-dagesreglen i ligningslovens § 9 B, stk. 1, litra a, hvorfor indstævnte havde benyttet bilen privat. Derfor skulle indstævnte beskattes af værdi af fri bil, jf. ligningslovens § 16, stk. 4. Landsretten anførte i den forbindelse, at det forhold, at der på bopælen var indrettet særligt kontor til brug for virksomheden, ikke medførte, at bopælen skulle anses som arbejdsplads i relation til ligningslovens § 16, stk. 4. Landsskatteretten havde for de forudgående indkomstår, 2001-2002, truffet afgørelse om, at indstævnte ikke skulle beskattes af værdi af fri bil. Landsretten bemærkede, at skatteansættelsen for indkomståret 2003 var i uoverensstemmelse med lovgivningen, hvorfor indstævnte ikke kunne påberåbe sig en retsbeskyttet forventning om uændret ligning. Herefter blev Skatteministeriets frifindelsespåstand taget til følge.
Særligt vedrørende fri motorcykel
I SKM2003.126.ØLR blev skatteyderen anset for skattepligtig i henhold til LL § 16, stk. 3, jf. stk. 1, jf. SL § 4, litra b, 1. pkt., af værdien af fri motorcykel ejet af sagsøgerens hovedaktionærselskab, som af selskabet blev stillet til skatteyderens fri rådighed. Bevisbyrden for, at motorcyklen ikke var anvendt privat, påhvilede skatteyderen (dvs. samme retsstilling som efter LL § 16, stk. 4), og denne var ikke løftet ved det fremlagte efterkonstruerede kørselsregnskab og forklaringerne i øvrigt. Skønnet over den skattemæssige værdi ikke tilsidesat som værende udøvet på urigtigt grundlag eller åbenbart urimeligt.
I SKM2003.181.LR fandt Ligningsrådet, at værdiansættelsesreglerne i LL 16, stk. 4, om værdi af fri bil, ikke kunne finde analog anvendelse på motorcykler. Værdiansættelsen måtte bero på et skøn. Ligningsrådet fandt endvidere, at der ikke skulle ske beskatning for den periode, hvor den lovpligtige forsikring bortfaldt.
Særligt vedrørende fri lystbåd
Skatteministeriets Departement redegør i SKM2001.363.DEP nærmere for formodningsreglen og rådighedsbegrebet i LL § 16, stk. 6 om fri lystbåd stillet til rådighed for bl.a. en ansat hovedaktionær. Det er navnlig afgrænsningen mellem erhvervsmæssig og privat rådighed over en lystbåd, som uddybes i meddelelsen. Se endvidere LV Almindelig del afsnit A.B.1.9.7.
I SKM2002.115.LR ville en direktør og hovedaktionær vide, hvorvidt han, som er omfattet af formodningsreglen i ligningslovens § 16, stk, 6, i to selskaber, er omfattet af undtagelsesbestemmelsen om bådebyggere. Ligningsrådet vedtog, at han er omfattet af bådebyggerundtagelsen vedrørende både produceret i ét af de to selskaber. Ligningsrådet afviste at tage stillingtagen til, hvorvidt en konkret sejlads er erhvervsmæssig begrundet. Ligningsrådet kunne ikke tiltræde, at der ikke er grundlag for at beskatte efter andre bestemmelser, end ligningslovens § 16. En konkret beskrevet sejlads havde ikke haft betydning for besvarelsen af spørgsmål 1-2.
I SKM2005.219.HR I en sag om beskatning af fri båd efter den dagældende bestemmelse i ligningslovens § 16, stk. 6, for en hovedaktionær og direktør tiltrådte Højesteret, at den skattepligtige værdi på 2 pct. pr. uge af bådens anskaffelsessum skal beregnes på grundlag af det tidsrum, hvori den ansatte har haft adgang til at benytte båden og ikke kun på grundlag af det tidsrum, hvori den ansatte (faktisk) har udnyttet råderetten, og at angivelserne i ligningsvejledningerne fra 1994 til 1998, pkt. A.B.1.9.7, måtte forstås i overensstemmelse hermed.
Højesteret udtalte herefter, at ved fastlæggelsen af, i hvilket omfang appellanten i 1998 havde haft båden til rådighed, måtte der tages udgangspunkt i længden af den periode, hvori selskabet selv havde haft råderet over båden. Da Højesteret lagde til grund, at selskabet, i det omfang båden ikke blev benyttet til personaleudflugter o.lign., havde stillet båden til rådighed for appellanten og dennes bror, der tillige var hovedaktionær i selskabet, således at disse to selv indbyrdes måtte fordele, i hvilke perioder de hver for sig havde råderet over båden, fandt Højesteret i modsætning til landsretten, at den skattepligtige værdi af råderetten over båden efter den dagældende ligningslovs § 16, stk. 6, måtte opgøres i forhold til, hvordan perioderne må antages at være fordelt mellem dem. Højesteret hjemviste som følge heraf sagen på dette punkt.
Endelig tiltrådte Højesteret, af de grunde, som landsretten har anført, at halvdelen af selskabets udgift til sejlertøj, beskattes hos appellanten som udlodning efter ligningslovens § 16 A, stk. 1.
I SKM2008.20.SR bekræftede Skatterådet, at hovedanpartshaveren ikke skulle beskattes af fri lystbåd efter formodningsreglen for hovedanpartshaver. Der var herved bl.a. lagt vægt på at de forsikringsmæssige forhold syntes at afkræfte en formodning om rådighed. Således ville en skade opstået ved ikke-erhvervsmæssig anvendelse ikke være forsikringsmæssigt dækket, hvilket efter selskabslovene medførte, at en sådan ikke-erhvervsmæssig anvendelse for den pågældende ville kunne medføre et betydeligt personligt erstatningsansvar overfor selskabet henholdsvis dets kreditorer eller et tilsvarende regreskrav fra selskabets forsikringsselskab. Herudover var der bl.a. henset til karakteren af den forretningsmæssige struktur, der forekom rentabelt og således sagligt.
Hvis en hovedaktionær er ansat i sit selskab og får stillet multimedier - det vil sige en telefon, en computer eller adgang til internettet - til rådighed for privat benyttelse af selskabet, beskattes hovedaktionæren af et årligt beløb på 3.000 kr. (2010-niveau) pr. person, jf. Ligningsloven § 16, stk. 12. Se nærmere om multimediebeskatning i Ligningsvejledningen afsnit A.B.1.9.4. og A.B.1.9.13. Hvis en hovedaktionær, der ikke er ansat i sit selskab, får stillet multimedier til rådighed for privat benyttelse, er hovedaktionæren ikke omfattet af Ligningsloven § 16, stk. 12, og hovedaktionæren skal i stedet beskattes af den faktiske værdi af rådigheden over multimedierne.
I TfS 1996, 871 LSR vedrørende et selskabs udgifter til travhestehold, blev halvdelen af udgifterne blev anset som fradragsberettigede reklameudgifter, mens den anden halvdel af udgifterne blev anset som yderligere løn til hovedaktionæren.
I TfS 1998, 155 VLD havde selskabet anskaffet en sejlbåd med henblik på reklame, og selskabet fratrak reklameudgifter med 137.704 kr. Landsretten fandt, at udgiften til båden ikke var afholdt i skatteyderens interesse, men måtte anses driftsmæssigt begrundet. Udgiften var ikke et lønaccessorium for skatteyderen, og skatteyderens skattepligtige indkomst blev nedsat med 62.704 kr. Hele udgiften var en fradragsberettiget reklameudgift for selskabet.
I andre tilfælde af en hovedaktionærs helt eller delvis vederlagsfri benyttelse af formuegenstande, som tilhører et selskab, må værdien af benyttelsesretten ansættes efter et skøn. Brugsværdien for hovedaktionæren af et selskabs malerier og antikviteter, som f.eks. er anbragt på hans bopæl, kan normalt fastsættes efter regler for ansættelse af den årlige værdi af brugsnydelser af indbo og andet løsøre ved beregning af gave- og arveafgift, jf. § 3, nr. 5 i bekendtgørelse nr. 699 af 16. oktober 1991 om arve- og gaveafgift, 6 pct. af genstandens værdi, LSRM 1978, 125 LSR.
Såfremt nogle af de i selskabet ansatte (og aflønnede) personer udfører arbejde for hovedaktionæren privat (havemand, chauffør, montør m.v.), må værdien heraf betragtes som udbytte fra selskabet, jf. LSRM 1982, 104 LSR. På samme måde må der ske beskatning, når hovedaktionæren udtager varer fra sit selskab til privat anvendelse. Beskatning skal ske til udsalgsprisen, eventuelt reduceret med sædvanlig personalerabat.
Hvis de udtagne varer betales kontant, stilles der samme krav til dokumentationen som for personligt erhvervsdrivende, se LV Erhvervsdrivende afsnit E.B.2.1.
Ofte vil sådanne ydelser dog kunne fradrages af selskabet som yderligere løn til hovedaktionæren.
TfS 1999, 877 HR vedrørte udøvelse af selskabets jagtret. Skattemyndighederne havde anset hovedaktionærerne for skattepligtige af værdien af jagtretten i selskabets plantage. Landsretten fandt det ikke sandsynliggjort, at de pågældende ikke havde udnyttet jagtretten, og fastholdt ansættelserne. Højesteret lagde til grund, at aktionærerne havde rådighed over selskabet og dermed over jagtretten, og at de begge var aktive jægere. Der var derfor formodning for, at de havde udøvet jagtretten. Den ene skatteyder havde de pågældende år deltaget i flere selskabsjagter og flere gange skudt et større antal dyr. Landsrettens dom blev herefter stadfæstet for denne skatteyder. Den anden skatteyder havde imidlertid på grund at hustruens helbred opholdt sig meget hjemme, og var holdt op med at gå på jagt. Højesteret fandt, at han havde afkræftet formodningen om, at han havde udnyttet jagtretten, og Skatteministeriet skulle derfor anerkende, at denne skatteyders indkomst blev nedsat med den ansatte værdi af jagtretten.
SKM2001.12.HR : Skatteyderens konsulentvirksomhed var udadtil fra 1992 drevet gennem et aktieselskab med skatteyderen som direktør, men indadtil var virksomheden anset drevet af aktieselskabet på vegne af et kommanditselskab som stille selskab med aktieselskabet som administrationsselskab, idet skatteyderen vederlagsfrit havde overdraget virksomheden til kommanditselskabet. Skatteyderen ejede hele aktiekapitalen og næsten alle kommanditistanparterne, dog at aktieselskabet som komplementar havde en ejerandel på 2 pct. Den valgte virksomhedsstruktur var begrundet i skatteyderens ønske om en begrænset hæftelse som følge af risikoen for rådgiveransvar, ligesom han ikke ønskede, at selskabets resultat skulle være offentligt tilgængeligt. Højesteret fandt, at aktieselskabet og ikke kommanditselskabet var rette indkomstmodtager af vederlag i konsulentvirksomheden, og overskudsandelene fra kommanditselskabet blev anset som yderligere løn og maskeret udlodning fra aktieselskabet til skatteyderen. Overdraget goodwill ved salg af kommanditistanparter ansås som maskeret udlodning fra aktieselskabet, da goodwill tilhørte aktieselskabet. Højesteret bemærkede herudover, at det ikke kunne tillægges betydning, om konsulentvirksomheden i startfasen blev drevet af skatteyder personligt eller i aktieselskabet.
I SKM2005.34.HR blev en hovedaktionær anset for at have modtaget maskeret udlodning af et maleri købt for 250.000 kr.
I SKM2008.781.VLR gjorde et selskab gældende, at udgifter til jagtleje i forbindelse med 10 årlige jagter var fradragsberettigede som repræsentationsudgifter med begrænset fradragsret i henhold til ligningslovens § 8, stk. 4. Byretten lagde til grund, at deltagerne i jagterne udelukkende havde været selskabets forretningsforbindelser, og at ingen af deltagerne var private venner/bekendte til selskabets hovedaktionær. Uanset dette fandt retten ikke, at selskabet havde dokumenteret, at udgifterne var fradragsberettigede som repræsentationsudgifter. Retten lagde vægt på, at der var tale om en løbende jagtleje, der ikke sigtede mod et konkret repræsentationsarrangement. Retten henviste også til, at hovedaktionæren selv var jagtinteresseret og til, at selskabet ikke oprindeligt fratrak udgifterne men først anmodede herom i forbindelse med, at skattemyndighederne lønbeskattede hovedaktionæren. Byretten fandt dermed, at selskabet ikke havde afkræftet en formodning om, at jagtlejen i det væsentlige var afholdt for at tilgodese hovedaktionærens private interesse for jagt og frifandt derfor Skatteministeriet. Af de grunde byretten havde anført tiltrådte landsretten, at der forelå en formodning for, at jagtlejen var afholdt for at tilgodese hovedaktionærens private interesse for jagt, og at selskabet, uanset der havde deltaget forretningsforbindelser under jagterne, ikke havde afkræftet denne formodning.
I SKM2009.159.ØLR drev skatteyderen to pizzeriaer, dels som personligt drevet virksomhed, dels i selskabsform. Ved en ransagning på skatteyderens bopæl fandt skattemyndighederne et komplet regnskab på farsi, der efter skattemyndighedernes opfattelse viste den reelle omsætning i pizzeriaerne. Regnskaberne viste endvidere efter skattemyndighedernes opfattelse, at skatteyderen havde modtaget en del af overskuddet fra et pizzeria, der var ejet af skatteyderens to brødre. Endvidere kunne det konstateres, at der blev udbetalt sort løn. På baggrund af det fundne materiale forhøjede skattemyndighederne skatteyderens indkomst, afgiftstilsvar samt kapitalindkomst således, at bruttoavanceprocenten i den personligt drevne virksomhed udgjorde 71,05 %. Landsskatteretten nedsatte efterfølgende bruttoavancen til 60 %. Skatteyderen var ved byretten blevet frifundet i en straffesag, der omhandlede disse forhold. Skatteyderen gjorde gældende, at den frifindende straffedom skulle lægges til grund ved afgørelsen af skattesagen. Endvidere gjorde skatteyderen gældende, at det af skattemyndighederne udøvede skøn var baseret på et urigtigt grundlag og havde medført et åbenbart urigtigt resultat. Skatteyderen gjorde endvidere gældende, at skattemyndighederne ikke havde godtgjort, at han havde modtaget nogen del af omsætningen fra det pizzeria, der alene var ejet af hans to brødre. Retten fandt det godtgjort, at det regnskabsmateriale, der var fundet på skatteyderens bopæl, var et internt regnskab der blandt andet indeholdt oplysninger om de reelle omsætningstal i de pizzeriaer, skatteyderen ejede, og om fordelingen af omsætningen fra det pizzeria, der var ejet af hans brødre, og som viste, at skatteyderen havde modtaget 30 % af omsætningen herfra. Retten fandt det uden betydning, at skatteyderen var blevet frifundet i straffesagen. Retten fandt endvidere, at skatteyderen ikke havde godtgjort, at den skønsmæssige forhøjelse kunne tilsidesættes. Endelig fandt retten, at skatteyderen ikke havde godtgjort, at han som anpartshaver ikke havde modtaget de udeholdte indtægter i selskabet. Retten frifandt herefter Skatteministeriet. Se også SKM2009.161.ØLR og SKM2009.162.ØLR.
I SKM2009.262.VLR blev skatteyderen som ejer af et selskab beskattet af et beløb på kr. 4,18 mio., som direktøren af selskabet - skatteyderens tidligere ægtemand - i årene 2000-2003 havde oppebåret i selskabets navn ved siden af selskabets selvangivne omsætning. Byretten fandt, at den udeholdte omsætning i realiteten måtte anses for at have passeret skatteyderens økonomi, hvorfor hun skulle beskattes i medfør af ligningslovens § 16 a, stk. 1. Retten tillagde det vægt, at skatteyderen som selskabsejer uden kontrol havde overladt dispositionsretten til direktøren, ligesom sagsøgeren ikke havde foretaget sig noget, selv om hun vidste eller burde have vidst, at direktøren udeholdt omsætning fra selskabet. Landsretten stadfæstede byrettens dom i henhold til ovennævnte med tilføjelsen om, at skatteyderen frem til november 2007 var fortsat med at drive transportvirksomhed med den tidligere ægtefælle i et andet selskab.
I SKM2010.623.VLR Retten fastslog, at sagsøgeren skulle udbyttebeskattes efter ligningslovens § 16 A, af beløb, som sagsøgerens samlever som direktør havde tilegnet sig i sagsøgerens to selskaber. Landsretten fremhævede, at sagsøgeren som eneanpartshaver havde overladt hele dispositionsretten i selskaberne uden kontrol til sin kæreste. På den baggrund tiltrådte landsretten byrettens konklusion om, at de midler, som tilgik sagsøgerens kæreste, måtte anses for at have passeret sagsøgerens økonomi som udbytte.
Efter 18. juni 1982 har det ikke været lovligt efter selskabslovens regler at stifte aktionær- og anpartshaverlån. Uanset om aktionærlån er ulovlige, skal reglerne om forrentning som gengivet nedenfor anvendes.
Ved udlån af kontanter (pengelån) fra et selskab til dets hovedaktionær vil der ofte foreligge lånevilkår, som er så fordelagtige for hovedaktionæren, at de alene kan antages opnået i kraft af aktionærens dominerende indflydelse i selskabet. I sådanne tilfælde skal Told- og Skatteforvaltningen påse, at der i skattemæssig henseende pålægges lånet en anslået forrentning.
Ved fiksering af en rente af et aktionærlån skal der anvendes en rentesats, som svarer til markedsrenten, se afsnit S.I.1.3.2. Hvis et selskab har ydet aktionærlån i strid med selskabslovens regler og Erhvervs- og Selskabsstyrelsen har stillet krav om, at beløbet tilbageføres til selskabet sammen med en årlig rente af beløbet svarende til den rente, der er fastsat i § 5, stk. 1 og 2, i lov om renter ved forsinket betaling m.v., med et tillæg af 2 pct., medmindre højere rente er aftalt, foretager SKAT ikke korrektion af rentesatsen. Bestemmelsen i LL § 5, stk. 4 finder tilsvarende anvendelse.
Eksempel 1: Aktionærlånet er forrentet efter selskabslovens bestemmelser. Selskabets revisor har foretaget en anmærkning i regnskabet om, at der er et aktionærlån, og at der er sket forrentning i overensstemmelse med bestemmelserne i selskabslovens § 194. I denne situation foretages der ikke en skattemæssig korrektion. Periodisering foretages efter LL § 5, stk. 4.
Eksempel 2: Aktionærlånet er forrentet med en rentesats som ligger over markedsrenten, men under renten efter selskabsloven. Selskabets revisor har foretaget en anmærkning i regnskabet om, at forrentningen af aktionærlånet er under den rente, som selskabslovens kræver. I denne situation skal der fastsættes en markedsrente, jf. LL § 2, fordi anmærkningen ikke har medført nogen reaktion fra Erhvervs- og Selskabsstyrelsen, og fordi aktionæren ikke selv har rettet sig efter revisorens anmærkning.
Eksempel 3: Uforrentet aktionærlån. Selskabets revisor har foretaget en anmærkning i regnskabet om, at der ikke er sket forrentning af aktionærlånet. I denne situation skal der fastsættes en markedsrente, jf. LL § 2.
Det bemærkes, at reglerne alene omfatter egentlige kontante lån, men derimod ikke gæld opstået ved køb af aktiver fra selskabet eller i forretningsmæssig handel mellem selskab og hovedaktionær.
Erhvervs- og Selskabsstyrelsen har jf. TfS 1997, 866 LR udtalt, at det ingen betydning har for, om der foreligger et ulovligt aktionærlån, at der er tale om udstedelse af et gældsbrev, i stedet for et kontant lån. Afgørelsen er kommenteret i TfS 1997, 943.
Aktionæren kan ikke beskattes af et beløb svarende til differencen mellem låneprovenuet og den kursværdi, som de aftalte lånevilkår betinger.
Det samme gælder, såfremt hovedaktionæren mod håndpantsætning af et ejerpantebrev opnår lån i selskabet til kurs pari. Hvis lånet eller pantebrevet derimod på et senere tidspunkt indfries til et beløb lavere end restgælden, må indfrielsesgevinsten anses som en skattepligtig udlodning fra selskabet.
Det selskab, der har ydet lånet, indkomstbeskattes af differencen mellem den anslåede rente og selskabets faktiske renteindtægt. Indkomstbeskatning af en anslået rente i selskabet skal dog udelades, hvor hovedaktionæren udfører arbejde for selskabet, og det samlede vederlag til hovedaktionæren (inkl. den manglende forrentning af aktionærlånet) ikke er af en sådan størrelse, at aflønningen må anses at indeholde et maskeret udbytte. Se f.eks. TfS 1984, 13 LSR, hvor der ansås at foreligge en rimelig aflønning.
Efter personskatteloven er løn personlig indkomst, medens renteudgifter er kapitalindkomst. I de tilfælde, hvor rentefordelen betragtes som tillæg til hovedaktionærens arbejdsvederlag i selskabet, skal hovedaktionæren derfor medregne rentefordelen som yderligere lønindtægt, og hovedaktionæren kan fratrække et tilsvarende beløb som yderligere renteudgift ved opgørelsen af kapitalindkomsten.
I de tilfælde, hvor manglende forrentning skal beskattes som maskeret udbytte, dvs. navnlig de tilfælde, hvor hovedaktionæren ikke udfører arbejde for selskabet, medregnes beløbet hos aktionæren i aktieindkomsten.
Lån, som opstår ved, at hovedaktionæren løbende hæver beløb i selskabet over mellemregningskontoen til betaling af private udgifter, må anerkendes i skattemæssig henseende, når aktionæren er solvent.
Hvis det derimod efter en bedømmelse af aktionærens økonomiske forhold må antages, at han ikke er i stand til at tilbagebetale lånet, må hævningerne i almindelighed beskattes som løn fra selskabet. I det omfang, aktionæren ikke udfører et arbejde for selskabet, som svarer til hævningerne, betragtes disse dog som maskeret udbytte.
I SKM2008.412.LSR kunne et selskabs tilgodehavende på en mellemregningskonto med selskabets hovedaktionær, der af kurator var anset for uerholdeligt i forbindelse med selskabets konkursbehandling, hverken beskattes som maskeret udlodning hos hovedaktionæren eller som kursgevinst.
I SKM2008.840.BR fik Skatteministeriet medhold i, at sagsøgerens hævninger over kapitalkontoen som kommanditist i et kommanditselskab i realiteten var maskeret udlodning fra moderselskabet, som sagsøgeren var medejer af. Sagsøgeren havde igennem 3 indkomstår, hvor han efter det oplyste havde negativ formue, foretaget store hævninger i kommanditselskabet ud over sin andel af overskud. Kommanditselskabet fik tilført likviditet af moderselskabet i koncernen, der også var ejer af komplementaren i kommanditselskabet. Sagsøgeren havde ikke godtgjort, at midlerne fra moderselskabet indgik i driften af kommanditselskabet og ikke tilgik kommanditisterne personligt, og sagsøgeren blev derfor beskattet af hævningerne over kapitalkontoen som maskeret udbytte.
I SKM2008.913.BR havde sagsøgeren, som var hovedanpartshaver i et selskab, foretaget en række hævninger på mellemregningskontoen. Retten fandt, at sagsøgeren ikke ville være i stand til at tilbagebetale beløbene på det tidspunkt hvor hævningerne var foretaget, hvorefter hævningerne skulle beskattes som løn fra selskabet. Selskabet havde bagudforskudt regnskabsår, og beskatningen af sagsøgeren skulle ske på det tidspunkt, og i det indkomstår, hvor hævningerne var foretaget. Sagen vedrørte herudover hvornår sagsøgeren skulle beskattes af et modtaget tantiemebeløb. Sagsøgeren havde igennem flere tidligere år løbende foretaget private hævninger på selskabets mellemregningskonto, og den gæld han herved oparbejdede, blev udlignet ved, at det på generalforsamlingen afholdt efter regnskabsårets afslutning blev besluttet, at tildele ham en tantieme, der svarede til gældens størrelse. Retten fandt, bl.a. under hensyn til hovedanpartshaverens bestemmende indflydelse i selskabet, at der var erhvervet endelig ret til tantiemen ved regnskabsårets udløb, og ikke først ved den formelle godkendelse på den efterfølgende generalforsamling.
I SKM2009.523.BR havde sagsøgeren foretaget væsentlige hævninger over mellemregningskontoen med det selskab, hvori han var ansat som direktør. Selskabet var 100% ejet af sagsøgerens søn. Retten fandt det ikke godtgjort, at hævningerne over mellemregningskontoen udgjorde et lån fra selskabet til sagsøgeren. I sin vurdering lagde retten bl.a. vægt på, at sagsøgeren reelt havde haft en ejers råden over selskabet, og at det ikke var godtgjort, at sagsøgerens økonomiske situation muliggjorde en tilbagebetaling af de hævede beløb. Retten stadfæstede derfor skattemyndighedernes afgørelse om, at hævningerne udgjorde yderligere løn til sagsøgeren.
Den omstændighed, at aktionærens manglende tilbagebetalingsevne skattemæssigt bevirker, at beløbet indkomstbeskattes hos aktionæren, ændrer ikke låneforholdets karakter i selskabsretlig henseende.
I TfS 1991, 288 ØLD blev en udbetaling fra 2 selskaber i solvent likvidation til hovedaktionæren anset for forhåndsudlodning af forventet likvidationsprovenu og ikke - som påstået af hovedaktionæren - et aktionærlån. Udbetalingen blev således beskattet hos hovedaktionæren.
TfS 1990, 276 LSR : Et anpartsselskab, der var komplementar i et kommanditselskab, og hvis anpartshavere - der var nærtbeslægtede - var kommanditister i kommanditselskabet, havde ladet væsentlige overskud indestå i kommanditselskabet uden forrentning heraf. Anpartsselskabet blev anset for skattepligtig af beregnet rente af disse beløb, for så vidt angik den del af rentebeløbene, der vedrørte kommanditisternes andel af overskudsbeløbene, idet disse rentebeløb blev anset for maskeret udlodning til anpartshaverne.

matches: Højesteret Højesteret Højesteret Højesteret Højesteret Højesteret Højesteret Højesteret Højesteret Højesteret Højesteret Højesteret Højesteret Højesteret Højesteret Højesteret Højesteret Højesteret Højesteret Højesteret Højesteret Højesteret Højesteret Højesteret Højesteret