text:
Skat.dk: Aktieafståelse - udbyttebeskatning - forretningsmæssig begrundelse
12 Jan 2016 12:43
31 Mar 2015 14:29
1. afdeling, 196/2013
Realitet, formål, aktieavance
Kapitalgevinstskatteloven § 1, stk. 2 (Færøsk)
Den juridiske vejledning 2015-2 C.B.3.1
(advokat Christian Andreasen for alle)
Vibeke Rønne, Jens Peter Christensen, Michael Rekling, Oliver Talevski og Jens Kruse Mikkelsen.
I tidligere instanser er afsagt dom af Retten på Færøerne den 14. juni 2011 og af Østre Landsrets 5. afdeling den 7. november 2012.
Appellanten, TAKS, har nedlagt påstand om frifindelse, dog således at TAKS anerkender, at de indstævntes aktiesalg den 18. juli 2003 ikke er skatte- eller afgiftspligtigt, og at TAKS dermed som sket skal betale 716.111 kr. til de indstævnte med rente på 0,7 % om måneden fra den 1. juni 2009.
De indstævnte, A, B, C, D, E, F, G, H, I, J og K (herefter betegnet aktionærerne), har påstået stadfæstelse.
TAKS har anført, at den "salgssum" på 152.500.000 kr., der blev aftalt ved aktionærernes formelle salg af deres aktier i H1 Holding til det af dem nystiftede holdingselskab, H2 Holding, skal beskattes som udbytte, jf. kapitalgevinstskattelovens § 9, stk. 1, jf. § 1, stk.
2. Aktionærerne har ved salget af aktierne søgt at konvertere et skattepligtigt udbytte til en skattefri aktieavance.
De gennemførte lovændringer på Færøerne viser, at Lagtinget nærer et stærkt og vedholdende ønske om, at der pålægges udbytteskat, når der betales udbytte til den endelige ejer, dvs. når selskabets midler uden modydelse kanaliseres til privatsfæren. De færøske regler om udbytteskat, hvorefter alt, hvad der udbetales til aktionærer, anses for udbytte, jf. kapitalgevinstskattelovens § 1, stk. 2, er - ligesom den danske ligningslovs § 16 A - baseret på lovgivers ønske om, at der pålægges skat, når der strømmer penge fra et selskab til dets (ultimative) aktionærer.
Aktionærerne har ved det formelle salg af deres aktier i H1 Holding til H2 Holding, kombineret med den efterfølgende fusion af de to selskaber, søgt at navigere uden om de regler og værnsregler, som Lagtinget har vedtaget med det formål at sikre, at der ikke tages penge ud af et selskab uden beskatning. De dispositioner, der blev foretaget, er udelukkende sket af skattemæssige årsager med det formål at omgå de gældende skatteregler. Der var ikke nogen erhvervsmæssige grunde til at lave konstruktionen med et holdingselskab (H2 Holding) for et andet holdingselskab (H1 Holding). Aktionærerne har heller ikke kunnet påvise, at der var nogen forretningsmæssig begrundelse bag salget og fusionen. Realiteten er, at aktionærerne har kanaliseret penge ud af H1 Holding uden at afgive ejerskab til virksomheden.
Aktionærerne kunne i 2005 have solgt aktierne skattefrit til tredjemand, men det gjorde de ikke. De ønskede netop ikke at afgive ejerskabet til H1 Holding, men ønskede at kanalisere midler ud af selskabet uden at betale udbytteskat.
Aktionærerne har bl.a. forsøgt at komme uden om værnsreglen i kapitalgevinstskattelovens § 9, stk. 2, som betød, at udbytte fra H1 Holding til H2 Holding ville udløse beskatning, hvis udbyttet blev anvendt til betaling af sidstnævntes gæld til aktionærerne. Dette skete i relation til de 55 mio. kr., som umiddelbart blev udbetalt til aktionærerne ved, at H2 Holding optog lån på 40 mio. kr. i et pengeinstitut, mens de resterende 15 mio. kr. blev lånt hos H1 Holding. H2 Holding var et holdingselskab, og selskabet ville dermed kun kunne honorere sine gældsforpligtelser ved at modtage udbytte fra H1 Holding. Så langt nåede man imidlertid aldrig, da der allerede i 2006 skete fusion af H2 Holding og H1 Holding.
Det er ikke rigtigt, når det af aktionærerne er blevet anført, at tilsvarende transaktionsmønster har været udbredt praksis i Færøernes erhvervsliv, uden at skattemyndighederne har reageret, og noget sådant er da heller ikke blevet dokumenteret af aktionærerne.
TAKS har for Højesteret anerkendt, at aktionærernes salg den 18. juli 2003 af aktier til det udstedende selskab, H1 Holding, ikke er skatte- eller afgiftspligtig for aktionærerne.
Aktionærerne har anført, at deres dispositioner er lovlige og i overensstemmelse med selskabslovgivningen samt den dagældende kapitalgevinstskattelov. Dispositionerne har indadtil haft det samme indhold som udadtil, deres realitet kan ikke adskilles fra formen, og der er derfor ikke ud fra omgåelsesbetragtninger hjemmel til at foretage beskatning. Aktionærernes motiv er ikke afgørende for den skattemæssige vurdering.
Salget den 27. oktober 2005 af aktierne i H1 Holding til H2 Holding for 152.500.000 kr. er ikke skattepligtigt, fordi salget er omfattet af overgangsreglerne fra 2001 i kapitalgevinstskattelovens § 27, jf. § 28, stk. 2. Aktionærerne havde alle erhvervet deres aktier inden lovens ikrafttræden den 16. november 2001, og de havde ejet aktierne i mere end tre år. Det bestrides, at salget af aktierne i H1 Holding ikke var reelt. Salget medførte således, at aktionærerne afskrev sig muligheden for på et senere tidspunkt at sælge aktierne uden avancebeskatning, idet deres nye aktier i H2 Holding ikke var omfattet af overgangsreglerne i kapitalgevinstskatteloven. Hvis salget ikke var blevet gennemført, ville aktierne i medfør af kapitalgevinstskattelovens § 28, som affattet ved lagtingslov nr. 46 af 16. maj 2006, have været værdiansat til 887,6 mio. kr. pr. 31. december 2006, jf. revisor LHs forklaring for landsretten. Transaktionerne har derfor ikke været en fordel for aktionærerne. De mistede tværtimod ved salget en mulig skattefri avance på mindst 637,6 mio. kr. svarende til forskellen på værdien af aktierne ved salget den 27. oktober 2005 på 250 mio. kr. og værdien ved afskaffelsen af overgangsreglerne pr. 1. januar 2007.
I 2005 var det på grund af kapitalgevinstskattelovens § 9, stk. 2, ikke muligt uden beskatning at anvende udbyttet fra H1 Holding til H2 Holding som betaling for aktierne.
Transaktionen havde således ikke til formål at skabe mulighed for skattefrit udbytte til aktionærerne fra H1 Holding. Aktionærerne havde intet kendskab til, at Lagtinget i foråret 2006 ville ophæve værnsreglen i kapitalgevinstskattelovens § 9, stk. 2.
Fusionen af H1 Holding og H2 Holding havde ikke til formål at omgå værnsreglen i kapitalgevinstskattelovens § 9, stk. 2. Fusionsplanen blev underskrevet af selskaberne den 17. maj 2006, dvs. dagen efter, at Lagtinget havde ophævet bestemmelsen med virkning fra 1. januar 2007. Der blev hverken i 2005 eller 2006 udbetalt udbytte fra H1 Holding til H2 Holding, og der er heller ikke udbetalt udbytte direkte fra H1 Holding til aktionærerne, hvorfor beskatning efter § 9, stk. 2, ikke har været aktuel. Formålet med fusionen var alene en forenkling af koncernstrukturen, og der er tale om en lovlig selskabsmæssig transaktion. Fusionen er i øvrigt uden nogen skattemæssig relevans, idet fusionen - der blev gennemført som en skattepligtig fusion - ikke er forbundet med skattemæssige fordele for aktionærerne.
Det har i øvrigt formodningen imod sig, at aktionærerne gennem stiftelse af et holdingselskab skulle have forsøgt at omgå beskatning, når de uden nogen skattepligt kunne have solgt aktierne direkte til det udstedende selskab og opnået samme provenu. Kapitalgevinstskattelovens § 5, stk. 1 - der svarer til den danske ligningslov § 16 B, stk. 1 - fandt således i 2005 som følge af overgangsreglerne ikke anvendelse på aktier erhvervet før lovens ikrafttræden i 2001.
Skattefrit salg af aktier til et holdingselskab er ganske almindelige og velkendte transaktioner på Færøerne. Store dele af det færøske erhvervsliv er blevet omstruktureret efter samme mønster, uden at skattemyndighederne har reageret.
Aktionærerne har for Højesteret frafaldet anbringendet om, at skattekravet er forældet efter § 25 a i lagtingsloven om told- og skatteforvaltning.
Til brug for Højesteret er der afgivet supplerende forklaring af OO, TJ og SK. Der er endvidere afgivet forklaring af F og C.
OO har supplerende forklaret bl.a., at H1 Holding havde fået et tilbud om køb af aktier fra et investeringsselskab på Færøerne, F1, på 100 mio. kr., svarende til 1/3 af selskabets værdi. Tilbuddet fra F1 var bl.a. betinget af, at F1 skulle have et medlem i bestyrelsen. 55 mio. kr. skulle erlægges kontant, resten i aktier i andre selskaber. F1 lagde op til, at de senere ville købe mere af selskabet. Der var ikke udbetalt udbytte til aktionærerne i mange år. Der var flere af aktionærerne, der ønskede at sælge. Der var 11 aktionærer i selskabet, hvoraf ca. halvdelen var maskinmestre og halvdelen navigatører, og det var vigtigt at holde på drivkraften i selskabet. Der havde været flere salg af selskaber på Færøerne på dette tidspunkt, og nogle af aktionærerne ønskede at se penge på bordet. I stedet for at tage imod tilbuddet fra F1 blev det besluttet - for at holde sammen på aktionærkredsen og få et beløb udbetalt - at oprette et moderselskab eller holdingselskab kaldet H2 Holding. H2 Holding betalte 55 mio.kr. kontant til aktionærerne i H1 Holding for køb af aktier. De 40 mio. kr. blev lånt i F2 Bank, og de resterende 15 mio. kr. blev lånt fra H1 Holding. I forbindelse med lånet i banken fik banken sikkerhed i aktierne i H1 Holding. Banken skulle have sikkerhed for lånet på 40 mio. kr. Aktionærerne havde også panteret i aktierne, men i prioritet efter banken. De solgte aktierne for 250 mio. kr. til moderselskabet. Aktionærerne i H1 Holding fik i december 2005 udbetalt 55 mio. kr. fra moderselskabet. De resterende 195 mio. kr. blev for halvdelen ydet som lån til selskabet, og den anden halvdel blev indskudt som aktiekapital i H2 Holding. De ønskede, at selskabet skulle have en stor aktiekapital. De havde fået rådgivning fra deres revisor, SK, og advokat TJ. Det var SK, der var arkitekt på konstruktionen. Det var ikke på tale på daværende tidspunkt, at H2 Holding skulle lægges sammen med H1 Holding igen. H1 Holding fik i december 2005 udbetalt 55 mio. kr. fra moderselskabet. Det havde været på tale at placere et skib i moderselskabet, men hvor aktuelt dette var, husker han ikke. Han husker ikke, hvornår der blev taget beslutning om at fusionere H1 Holding og H2 Holding. SK var med i processen. Årsagen til fusioneringen af selskaberne var, at da der ikke var nogen konkret plan med moderselskabet, var det upraktisk med to selskaber. Alt skulle gå igennem to gange. Der var snak om, at skattereglerne skulle ændres, og de måtte følge godt med i, hvad der skete. Han mener ikke, at det var skattereglerne, der var årsagen til, at selskaberne blev fusioneret.
I 2005 havde selskabet 4 skibe. Skibene var placeret i datterselskaber i hvert sit selskab. I 2005 var H1 Holding alene holdingselskab. Tilbuddet fra F1 blev givet til H1 Holding. Der var forkøbsret for aktionærerne. Alle 11 aktionærer var aktive på skibene i 2005. Der var mange erfaringer med andre selskaber, der ikke havde formået at holde aktionærkredsen intakt med den følge, at selskaberne smuldrede. Han kan ikke svare på, hvorfor man ikke bare udloddede 55 mio. kr. på en generalforsamling. Der blev ikke snakket om det skattetekniske ved at oprette et holdingselskab. Formålet med udbetalingen var at få ro blandt aktionærerne i selskabet. Han kan ikke huske, at det skulle have været drøftet at fusionere selskaberne. Lånet mellem H1 Holding og H2 Holding af restbeløbet på 15,3 mio. kr. skulle betales med afkast fra rederierne. Lånebeløbet på 97,5 mio. kr. skulle tilbagebetales med minimum 3 mio. kr. om året fra 2006. Han husker ikke konkret, hvordan H2 Holding skulle tilbagebetale disse penge, men det var vist på tale at lægge et skib i selskabet eller at udvikle driftsselskaberne. Det var ikke noget problem for aktionærerne, at banken fik 1. prioritets pant i aktierne. De så ikke så mange ulemper ved dette. De fik skatterådgivning af SK. Han husker ikke, hvad SK havde sagt omkring det skattetekniske, og han husker ikke, om det blev omtalt, at der ved den anvendte ordning ikke skulle betales udbytteskat. Ved fusionen i maj 2006 var man nok blevet klogere på nogle ting. Han ved ikke, om det var på grund af ændrede skatteregler, at fusionen blev gennemført. H2 Holding betalte ingen afdrag på lånet. Lånet blev efter fusionen betalt af H1 Holding. Aktionærerne har hvert år fået et afdrag, dog ikke i 2006. Han mener ikke at have hørt, at rådgivningen var givet ud fra, at de skulle betale så lidt skat som muligt. Han har ikke overvejet at tage forbehold for at rette erstatningskrav mod revisoren.
F har forklaret bl.a., at han er maskinmester af uddannelse og har været maskinmester i H1 Holding siden starten. For 7 år siden blev han syg og gik i land. Han arbejdede herefter som teknisk leder på rederiet. Han var bestyrelsesformand i H1 Holding. Han kom i bestyrelsen i 1988-89, og efter 1-2 år blev han bestyrelsesformand. Han var således også formand i 2005. De var 16 aktionærer i starten. Nogle har solgt aktierne, og de resterende aktionærer har opkøbt disse. Der var i 2005 11 aktionærer, heraf en ny aktionær. I 1985 startede de med et skib, X. Alle aktionærerne sejlede med skibet. De første år var meget svære, men de klarede det. De købte sidst i 1990'erne skibet Y. Skibet blev lagt i et datterselskab til H1 Holding. X lå også i et selskab for sig selv. De købte senere Z. Z og Y blev senere fusioneret til et selskab. Det fjerde skib, V, blev købt. I 2005 havde de 4 selskaber som datterselskaber til H1 Holding.
I 2005 blev et nyt moderselskab H2 Holding stiftet. Baggrunden herfor var, at der var flere personer, der gerne ville sælge. De havde igennem flere år købt andre selskaber, og aktionærerne i disse havde fået mange penge ud. I 2005 fik de et tilbud fra investeringsselskabet F1 på 1/3 af aktierne. Der blev afholdt møde med F1, og længere inde i forløbet kom det frem, at F1 ville betale en del af beløbet med andre aktier. F1 ønskede også en bestyrelsespost. Dette var man ikke så interesseret i. Der var et godt sammenhold, og fik selskabet en ny ejerkreds, kendte man ikke konsekvenserne. Det var set før, at selskaber gik i opløsning efter sådanne ændringer. De kiggede sig om efter andre muligheder. De snakkede med en jurist og en revisor, og så kom det frem, at det var en mulighed at stifte et selskab og sælge aktierne til selskabet. Baggrunden for at vælge den sidste løsning var at holde andre ude og få ro i selskabet. Der var også drøftelser omkring generationsskifter. Man snakkede om flere muligheder for, hvordan H2 Holding skulle afdrage gælden til banken og H1 Holding. Én mulighed var, at selskabet erhvervede et skib, så der blev lagt aktivitet i selskabet. Hvis der ikke skulle lægges aktivitet i selskabet, måtte pengene komme fra H1 Holding ved at flytte penge op i H2 Holding som udbytte. Han er ikke bekendt med det tekniske i en sådan konstruktion. De var ikke direkte bekendt med andre, som havde lavet en sådan holdingkonstruktion, men havde hørt om dette, bl.a. da Rederiet G1 blev solgt. Han var ikke bekendt med selskabsstrukturen i disse selskaber. Skattereglerne var også en del af overvejelserne, idet man vidste, at skatteloven i fremtiden skulle ændres, men det var på det tidspunkt uvist, hvordan loven ville komme til at se ud. SK rådgav omkring holdingkonstruktionen. Revisorens rådgivning omfattede også de skattemæssige forhold, hvilket havde betydning. Der var i 2005 ikke planer om at fusionere selskabet. Dette forslag blev først præsenteret af revisoren i 2006 på baggrund af de nye skatteregler. Der var ikke længere noget formål med at have to selskaber, og det ville forenkle koncernstrukturen. Han mindes ikke, hvilken skattelov der var blevet lavet om. Han husker ikke, hvorfor der ikke står noget om den ændrede skattelov i fusionsplanen. De har ikke overvejet at rejse erstatningskrav mod revisoren, der stod bag modellen.
C har forklaret, at han er uddannet styrmand og er skipper i rederiet. Han har sejlet inden for branchen, siden han var 14 år. Han var med som stifter af selskabet i 1985, og han er aktionær med en ejerandel på ca. 10 %. Planen var at få en brugbar indtægt gennem fiskeriet, og selskabet har siden udviklet sig til et godt rederi. Han har siddet i bestyrelsen fra starten til ca. år 2000. Aktionærkredsen har stort set været den samme siden start, dog er nogle gået ud af naturlige årsager. Der er alene indkommet en ny aktionær. Der er 11 aktionærer tilbage. Der har ikke været generationsskifter frem til 2005 og heller ikke efter. I 2005 var der 4 skibe, som var placeret i datterselskaber.
I 2005 solgte aktionærerne aktierne til H2 Holding. I denne periode var der flere store selskaber på Færøerne, der blev solgt. For dem var det vigtigt, at ejerkredsen forblev intakt. Forinden havde et investeringsselskab vist interesse for at komme ind i rederiet. Dette skabte en vis uro. Nogle tænkte på at sælge og andre ikke. Han husker ikke helt, hvad tilbuddet fra F1 gik ud på, men nogle penge, omkring 55 mio. kr., skulle betales kontant, andet skulle betales i aktier. Der blev indkaldt til aktionærmøde den 30. september 2005. Han mener, at der på mødet blev orienteret om tilbuddet fra F1 og muligheden for at sælge aktierne til H2 Holding. Aktionærerne var ikke inde i finansieringen og konstruktionen, men han mener, det blev oplyst, at der ville blive taget et lån på 40 mio. kr. Det var bestyrelsen sammen med SK, der stod for konstruktionen og forhandlingerne. Han mener ikke, at det blev diskuteret, hvordan det nye selskab skulle betale pengene tilbage. Han tror, at pengene skulle komme fra skibene. Han husker ikke, om der blev snakket om at lægge skibe i selskabet. I 2005 var der ingen planer om at fusionere H2 Holding og H1 Holding. Årsagen til, at selskaberne blev fusioneret i 2006, var vist nok ændrede skatteregler. Der har ikke været udbetalt fra selskabet efter 2005. Han husker ikke rådgivernes begrundelse for fusionen.
Han kender ikke konstruktionen med at lave et holdingselskab. Han fik oplyst, at det var en almindelig konstruktion. Han har ikke tænkt så meget over det. Det blev diskuteret meget, hvordan der skulle forholdes med generationsskifte. Selskabet har brugt rådgivere, og han sad ikke i bestyrelsen i 2005. Han har ikke hørt om, at der skulle være taget forbehold, eller at det har været på tale at tage forbehold for at rejse erstatningskrav mod SK.
TJ har supplerende forklaret bl.a., at hans arbejde som advokat for H1 Holding har bestået i stiftelse af selskabet, salg af skibe og køb af aktier. Efterhånden er det blevet et meget stort selskab. I starten af 2005 havde selskabet 4 datterselskaber. Selskabskonstruktionen er lavet sådan for at sprede risikoen.
Baggrunden for at sælge alle aktierne i H1 Holding til et nystiftet selskab var oprindeligt, at aktionærerne ikke havde fået penge ud fra selskabet. Investeringsselskabet F1 viste interesse for selskabet. H1 Holding var fra starten stiftet af lokale folk, og der havde været den holdning, at man ikke ønskede udenlandsk kapital i selskabet. Der kom et bud på 1/3 af vurderingen fra F1. Aktionærerne blev delt i to, hvoraf nogle overvejede at sælge. Man ønskede at bevare aktionærkredsen intakt, hvorfor der blev overvejet andre muligheder. Man vidste, at andre havde lavet en konstruktion med et holdingselskab, hvortil den private aktiebeholdning blev solgt. SK havde meget stor erfaring på området, og det er blevet fortalt, at selskabet kontaktede denne vedrørende konstruktionen med et holdingselskab.
H2 Holding blev primært stiftet for at bibeholde ejerkredsen. En anden grund var også, at der i 2001 skete en ændring i kapitalgevinstskatteloven. Man havde altid kunnet sælge aktier skattefrit, men ved de selskaber, der blev stiftet efter 2001, skulle der betales 25 % i skat. I 2005 blev der talt meget mellem politikerne om det ikke holdbare i, at gamle aktier ikke skulle beskattes, hvorimod de nye skulle, og det var uvist, om reglerne ville blive lavet om. En tredje grund, som også havde betydning, var, at der var mange andre selskaber, der havde lavet konstruktionen med at stifte holdingselskab, hvorved aktionærerne havde fået kontant udbytte skattefrit.
Der blev udarbejdet en låneaftale. Finansieringen af lånet skulle komme fra skibene. Som konstruktionen var dengang, måtte pengene komme først op til H1 Holding, og som han mindes, var dette pålagt skat på 20 %. Det blev nævnt at lægge aktivitet i H2 Holding, men ikke konkret drøftet. Banken stillede krav om håndpant i aktierne som sikkerhed for lånet på 40 mio. kr. til H2 Holding.
Lånet på 40 mio. kr. kom fra F3 Bank. Beløbet på 15,3 mio. kr. kom fra H1 Holding. Han har ikke tænkt over dette. Han har ikke tænkt på, at der var forbud mod lån fra datterselskab til moderselskab. Han var ikke med i spørgsmålet omkring finansieringen af de enkelte dele.
Han blev involveret i forbindelse med generalforsamlingen, der blev afholdt i maj 2006. Der var i skattemæssig sammenhæng sket den ændring, at aktier erhvervet forinden lovens ikrafttræden skulle vurderes, og § 9, stk. 2, i kapitalgevinstskatteloven blev ophævet. SK mente, at der ikke længere var grund til to selskaber. Der var ingen faktiske forhold, der havde ændret sig fra stiftelsen af H2 Holding, til beslutningen om fusionen blev taget.
SK har supplerende forklaret bl.a., at han var fast revisor for H1 Holding. Mange selskaber havde lavet konstruktionen med et holdingselskab. Der var en regel om skattefrihed, når aktierne havde en vis alder. Nogle havde solgt med stor avance, hvilket der politisk blev reageret hurtigt på. Da det blev besluttet at stifte H2 Holding, vidste man, at der var skatteændringer undervejs. Han har ikke kendskab til, at TAKS har kørt sager mod andre selskaber, der havde en lignende struktur.
I 2005 blev der udvist interesse for selskabet, og der kom et konkret tilbud fra et investeringsselskab F1. Det var omkring 50 mio. kr., der skulle betales kontant. Der havde været eksempler tidligere, hvor aktierne var blevet spredt ud, og skibe var blevet solgt ud af bygderne, hvilket havde skabt stor uro. Dette ville man meget gerne undgå. Det havde stor betydning i hans rådgivning og for hans klienter, hvorvidt salget af aktierne udløste skattepligt.
Der har ikke konkret været generationsskifte i selskabet, men dette har været drøftet. Hans opfattelse var, at hans klienter var meget optaget af, at hvis der skulle nye aktionærer ind, skulle det være i nær forbindelse til de aktionærer, der var i forvejen.
I september 2005 vidste man ikke, hvordan skattereglerne pr. 1. januar 2006 kom til at se ud. Årsagen til stiftelse af holdingselskabet var gennemførelse af salg af aktier skattefrit. Risikoen var, at hvis man ikke solgte nu, ville der komme en beskatning efter 1. januar 2006. Man overvejede ikke på det tidspunkt at fusionere selskaberne. Det var en stor overraskelse, at § 9, stk. 2, blev ophævet, og at skattefriheden for gamle aktier ikke blev afskaffet. Hvis myndighederne ikke ville holde fast i § 9, stk. 2, var der ikke noget grundlag for at beholde H2 Holding som holdingselskab.
Hvordan tilbagebetalingen af H2 Holding's lån skulle finansieres, måtte klares i fremtiden. Da lovkomplekset var kommet på plads, blev der kigget på konstruktionen i selskabet. Nu var der to holdingselskaber, og med den måde, det var blevet stiftet på, kunne en senere fusion ikke ske som skattefri fusion. Hvis det skulle ske som skattepligtig fusion, og det blev gjort på et senere tidspunkt, ville den mulige værdiforøgelse, der lå i koncernen, udløse beskatning. Hvis man skulle lave den skattepligtige fusion, kunne det lige så godt gøres nu, hvor værdien var den samme.
Aktionærerne solgte den 27. oktober 2005 alle deres aktier i holdingselskabet H1 Holding til et nyetableret holdingselskab, H2 Holding, som de ejede med samme ejerandele som i H1 Holding. Af købesummen på 250 mio. kr. blev 97,5 mio. kr. indskudt i H2 Holding som apportindskud, og af de resterende 152,5 mio. kr. blev 55 mio. kr. betalt kontant i 2005, og der blev indgået en låneaftale om de resterende 97,5 mio. kr., som skulle afdrages over 10 år. Den kontante udbetaling på 55 mio. kr. blev finansieret ved et banklån på 40 mio. kr. og ved et lån fra H1 Holding på 15 mio. kr.
Den 26. juni 2006 blev det besluttet at fusionere H1 Holding og H2 Holding med virkning fra 1. januar 2006 med førstnævnte selskab som det fortsættende selskab.
TAKS er af den opfattelse, at de 152,5 mio. kr. (salgssummen eksklusive apportindskuddet) skal beskattes som udbytte, jf. den færøske kapitalgevinstskattelovs § 9, stk. 1, jf. § 1, stk. 2, hvorimod aktionærerne mener, at der er tale om en skattefri afståelsesavance efter overgangsreglerne i samme lovs § 27, jf. § 28, stk. 2.
Efter den færøske kapitalgevinstskattelovs § 1, stk. 2, anses som udbytte alt, som et selskab udlodder til aktionærer, andelshavere og lignende. Det fremgår af forarbejderne til bestemmelsen, jf. lagtingslovforslag nr. 31/2002 af 29. oktober 2002, at alle finansielle fordele skal anses som udbytte, blot der er tale om udlodninger, som tilkommer aktionærerne i deres egenskab af aktionærer.
Efter bevisførelsen lægger Højesteret til grund, at aktionærerne i H1 Holding i mange år ikke havde fået udbetalt udbytte fra selskabet, hvor der var opsparet betydelige værdier. Aktionærerne ønskede at få disse værdier ud til sig selv, men de ønskede samtidig ikke at afgive ejendomsretten til H1 Holding til andre. Resultatet blev, at aktionærerne etablerede H2 Holding og overdrog deres aktier til dette selskab. Aktionærerne ejede herefter som nævnt H2 Holding med samme ejerandele, som de havde ejet H1 Holding.
Der var ingen aktuel eller konkret planlagt økonomisk aktivitet i H2 Holding, og der var heller ingen oplyste konkrete planer for, hvordan selskabets gæld i forbindelse med aktieerhvervelsen skulle afvikles.
Højesteret finder under de foreliggende omstændigheder, at etableringen af H2 Holding og overdragelsen af aktierne hertil ikke havde nogen forretningsmæssig begrundelse. Formålet med disse transaktioner må derimod anses at have været at tilvejebringe en ordning, hvorefter de midler, der var opsparet i H1 Holding, kunne overføres til aktionærerne uden udbyttebeskatning efter kapitalgevinstskattelovens § 9, stk. 1. Dette understøttes af fusionen i 2006 mellem H2 Holding og H1 Holding, som blev begrundet med, at det var uhensigtsmæssigt, at aktionærerne ejede et holdingselskab (H2 Holding), som ejede et andet holdingselskab (H1 Holding). Fusionen indebar som nævnt, at H2 Holding ophørte med at eksistere, og at aktionærerne på ny ejede samme andel i H1 Holding som tidligere, men til forskel fra tidligere havde H1 Holding nu overtaget H2 Holding's forpligtelser, herunder til at betale resten af beløbet på de 152,5 mio. kr. til aktionærerne.
På den anførte baggrund finder Højesteret efter en helhedsvurdering, at det beløb på i alt 152,5 mio. kr., der tilkom aktionærerne, ikke skal bedømmes som en skattefri afståelsesavance, men skattemæssigt skal anses for udbytte, jf. kapitalgevinstskattelovens § 9, stk. 1, jf. § 1, stk. 2.
Højesteret tager herefter TAKS' påstand til følge.
Sagsomkostningerne er fastsat til dækning af advokatudgifter for alle tre instanser med 4.000.000 kr. og af udgifter til vidneførsel for Højesteret med 5.076 kr., i alt 4.005.076 kr.
TAKS frifindes, idet TAKS dog anerkender, at aktiesalget den 18. juli 2003 ikke er skatte- eller afgiftspligtigt, og at TAKS dermed som sket skal betale 716.111 kr. med rente på 0,7 % om måneden fra den 1. juni 2009 til A, B, C, D, E, F, G, H, I, J og K.
I sagsomkostninger for byretten, landsretten og Højesteret skal A, B, C, D, E, F, G, H, I, J og K solidarisk betale 4.005.076 kr. til TAKS.
Det idømte sagsomkostningsbeløb skal betales inden 14 dage efter denne højesteretsdoms afsigelse.

matches: Højesteret Højesteret Højesteret Højesteret Højesteret Højesteret Højesteret Højesteret Højesteret


text:
Advokaten 9 - Hvad koster en blodtud?
Nylige sager fra Højesteret giver pejlemærke for, hvor straffen for vold bevæger sig hen. Men der er behov for flere prøvesager.
En fast bestanddel i arbejdet som forsvarer, anklager, domsmand og dommer i byretter og landsretter er sager om vold. Natteliv, værtshuse, brudte parforhold og jalousi har altid genereret konflikter og vold – og en vis del af sagerne ender ved domstolene.
Blandt andet henset til det meget store antal sager er det vigtigt, at alle involverede så nogenlunde ved, hvad straffen for typetilfældene er. De professionelle aktører følger derfor med stor interesse, når der kommer ny praksis fra Højesteret – og i 2010 og 2011 er der afsagt tre domme i Højesteret, hvoraf de to i hvert fald påkalder sig større interesse.
Men før de to sager omtales, er det nødvendigt at beskrive de sidste 20 års historie om straffen for vold i de mindre alvorlige straffesager, som pådømmes efter straffelovens § 244 og § 245.
I den første halvdel af 1990’erne havde Højesteret ca. en gang om året anledning til at tage stilling til strafniveauet i voldssager. I to domme fra 1990 og 1991 blev det blandt andet fastslået, at straffen for meningsløs gadevold er ubetinget fængselsstraf.
Unge voldsmænd
Den nyere historie tager sin begyndelse 13. marts 1996, hvor Højesteret pådømte tre voldssager med unge voldsmænd på henholdsvis 20, 20 og 22 år, som havde begået forskellige former for værtshusvold. Sagerne havde forskelligt udspring dels i uoverensstemmelser og skænderier dels i en episode, hvor voldsmand og offer lagde arm. Alle tre blev idømt betingede straffe.
Bortset fra en sag, hvor det primære spørgsmål var udvisning, skulle der herefter gå otte år – frem til 2004 – før Højesteret igen kom til at pådømme en almindelig voldssag. Dette hænger formentlig sammen med, at Procesbevillingsnævnet fra dets oprettelse 1. januar 1996 ’satte hælene i’ og kun tillod enkelte sager om strafudmåling indbragt for Højesteret.
Dommen fra 2004 vedrørte en 18-årig mand, der var skyldig i tre tilfælde af uprovokeret vold ved under en privat fest at have slået tre ca. 16-årige efterskoleelever: én var blevet slået to gange med knytnæve i hovedet med en brækket næse til følge, én slået med flad hånd i hovedet og knytnæve i nakken og én sparket i ansigtet, så der blev slået en flig af en tand. Tiltalte var ikke tidligere straffet. Hans personlige forhold var gode, og han havde læreplads. Højesteret fastsatte straffen til fængsel i tre måneder. En rent betinget dom, eventuelt med vilkår om samfundstjeneste, var ikke en tilstrækkelig sanktion under hensyn til den uprovokerede volds karakter og ofrenes alder, men under hensyn til tiltaltes unge alder og gode personlige forhold blev to måneder af straffen gjort betinget med vilkår om samfundstjeneste.
Selvom der kun deltog fem dommere i sagens behandling, var der dissenser for både en strengere og en mildere straf.
Der skulle herefter gå yderligere seks år, før Højesteret i 2010 på ny fik forelagt en almindelig voldssag:
Tiltalte blev ved byretten og landsretten idømt 40 dages ubetinget fængsel for vold efter den almindelige voldsbestemmelse ved, under en privat ungdomsfest efter skænderier, at have skubbet sin 17-årige ekskæreste én gang og at have tildelt hendes 17-årige veninde et knytnæveslag i ansigtet og at have skubbet hende flere gange, uden at volden medførte skader af betydning. Tiltalte var på gerningstidspunktet 18 år, havde gode personlige forhold og var ikke tidligere straffet. Under hensyn til sagens omstændigheder og tiltaltes personlige forhold gjorde Højesteret straffen på de 40 dages fængsel betinget.
Rigsadvokaten analyserer dommen i ’Rigsadvokaten Informerer’ nr. 8/2010 og bemærker blandt andet, at dommen ikke bør få betydning for vurderingen af voldssager, hvor tiltalte ikke er helt ung. Dette er muligvis rigtigt, men det bør dog overvejes, om der i lignende sager med beskeden vold og beskedne skader bør fastsættes en betinget straf også for “voksne voldsmænd”.
Allerede i første halvår af 2011 har Højesteret fået lejlighed til at pådømme yderligere to voldssager. I den første var Procesbevillingsnævnets anketilladelse formentlig i høj grad begrundet i, at et slag/kast med et glas mod ansigtet var henført under straffelovens almindelige voldsbestemmelse og ikke den strengere § 245, stk. 1. Dette forhold “rettede Højesteret op på”, men fastholdt i øvrigt under henvisning til sagens omstændigheder og tiltaltes gode personlige forhold, at straffen var gjort betinget.
Behov for prøvesager
Senest har Højesteret i maj 2011 “i overensstemmelse med hidtidig praksis” fastslået, at straffen for en ’voksen voldsmand’ (31 år) for – uden anledning – på et værtshus at tildele en anden værtshusgæst et knytnæveslag som udgangspunkt er ubetinget fængsel. To af de fem dommere i Højesteret ville dog gøre straffen på 30 dages fængsel betinget med vilkår om samfundstjeneste. Disse dommere henviste til, at det måtte lægges til grund, at voldsudøvelsen ikke var helt umotiveret, idet den havde baggrund i noget skubberi ved baren, til at skaden på ofret var begrænset, og til at tiltalte var ustraffet og havde gode personlige forhold.
Uanset flertallets generelle præmis om et udgangspunkt om ubetinget straf for værtshusvold begået af ’voksne voldsmænd’ efterlader dommen med dens dissens et rum for ’fortolkning’.
Dommene fra 1996, 2004 og 2010 viser, at alderen indgår som et væsentligt moment i sager med ustraffede unge mænd på 18-20 år, når det skal afgøres, om straffen for vold skal være betinget eller ubetinget.
For en række af de voldsmænd, som idømmes ubetingede fængselsstraffe, gælder formentlig i øvrigt, at de kan få tilladelse til at afsone straffen i hjemmet med en elektronisk fodlænke, og for denne gruppe er en ubetinget fængselsstraf dermed ikke så indgribende som tidligere.
Ser man tilbage på de 16 år, hvor Procesbevillingsnævnet har fungeret, er der reelt kun tilladt fire almindelige voldssager indbragt for Højesteret. Set i lyset af de spørgsmål om betinget eller ubetinget straf, som praksis rejser, er der belæg for et ønske om at lade yderligere sager prøve i Højesteret, således at der herigennem udstikkes sikrere retningslinjer.
Voldssager i Højesteret 1991 - 2011
De tre nye domme: UfR 2010.2193 (privat ungdomsfest), 2011.1322 (slag/kast med glas) og 2011.2264 (’voksen’ værtshusvold).
Unge voldsmænd på 18 - 20 år:
· Fire betingede: UfR 1992.847 (slag med glas, § 245), 1996.754 (kast med glas, § 245), 1996.756 (værtshusvold), 2010.2193 (privat ungdomsfest).
· Tre ubetingede: UfR 1991.111 (meningsløs gadevold), 1993.591 (værtshusvold), 1993.684 (kast med glas).
· En kombinationsdom: UfR 2004.2305 (privat fest).
Slag og kast med glas, § 245: UfR 1992.847 (betinget), 1993.684 (ubetinget), 1996.754 (betinget), 2000.822 (ubetinget) og 2011.1322 (betinget).
Ubetingede straffe for den meningsløse gadevold: UfR 1991.111 og 1991.896/2.

matches: Højesteret Højesteret Højesteret Højesteret Højesteret Højesteret Højesteret Højesteret Højesteret Højesteret Højesteret Højesteret Højesteret


text:
Skat.dk: Fradrag for udgifter til bonusser i et sambeskattet selskab - skift af ejerkreds
12 Sep 2012 14:45
11 Nov 2011 08:57
09-03097
Fradragsberettigede udgifter, sambeskatning, skift af selskabs ejerkreds
Selskabet H4 A/S afholdt i 2005 udgifter til særlige bonusser til en række ansatte i anledning af, at H4 A/S skiftede ejerkreds. Beløbet blev fratrukket som lønudgifter. SKAT godkendte ikke fradrag for lønudgifterne, idet SKAT ikke fandt, at der forelå en fornøden sammenhæng med selskabets indkomstskabende aktiviteter. SKAT henviste til, at bonusserne var foranlediget af en forestående ændring af selskabets ejerkreds samt, at bonusserne alene kunne udløses, hvis en sådan begivenhed indtraf, hvorfor udgifterne i udpræget grad tog sigte på at værne om selskabets værdi i modsætning til at erhverve, sikre og vedligeholde indkomsten. Landsskatteretten stadfæstede SKATs afgørelse, idet retten fandt, at udgifterne til bonusserne ikke havde haft en sådan tilknytning til selskabets drift, at udgifterne kunne fratrækkes efter statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a. Udgifterne blev anset for at være afholdt i aktionærernes interesse.
Den jurirdiske Vejledning, 2013-1, afsnit C.C.2.2.2.1 Lønudgifter og andre personaleudgifter i selvstændig erhvervsvirksomhed mv.
Denne erstatter SKM2012.250.LSR
Klagen vedrører fradrag for udgifter til bonusser i et sambeskattet selskab, der er afholdt i anledning af, at selskabet skiftede ejerkreds.
SKAT har forhøjet den skattepligtige sambeskatningsindkomst med udgifter til bonusser på (...) mio. kr.
SKAT har tilbageført bortseelsesbeløb på (...) mio. kr.
SKAT har forhøjet den skattepligtige sambeskatningsindkomst med (...) mio. kr.
H1 Holding ApS ejes af H2, H3 A/S m.fl. Selskabet ejer, og er sambeskattet med, H4 A/S.
H4 A/S er en international sundheds- og medicinalvirksomhed, som i 2005 omsatte for (...) mio. kr. H4 A/S' produkter var i 2005 repræsenteret i mange lande, og H4 A/S havde hovedkontor i Y1, Danmark.
H4 A/S afholdt i 2005 udgifter til særlige bonusser til en række ansatte i anledning af, at H4 A/S skiftede ejerkreds. Beløbet, som udgjorde (...) mio. kr., er fratrukket som lønudgifter.
Selskabets repræsentant har oplyst følgende om H4 A/S:
"H4 A/S er en international sundheds- og medicinalvirksomhed. (...)
G1 A/S blev hovedaktionær i H4 A/S. Efterfølgende erhvervede G1 A/S de resterende aktier i selskabet, som herefter var et helejet datterselskab af G1 A/S indtil der blev gennemført et management buy-out, hvorved G2 A/S overtog aktiemajoriteten i H4 A/S.
H4 A/S var herefter ejet af selskabets ledelse og G2 A/S med 70 % og G1 A/S med 30 % frem til 2005, hvor H5 sammen med ledelsen i H4 A/S erhvervede aktiemajoriteten i selskabet. G1 A/S og G2 A/S afstod i forbindelse hermed samtlige deres aktier i H4 A/S. G2 A/S erhvervede samtidigt via H3 A/S ca. 27 % af aktierne i H4 A/S.
Salget af aktiemajoriteten i H4 A/S i 2005 var resultatet af længere tids overvejelser omkring den fremtidige ejerstruktur, hvor det oprindeligt havde været tanken, at H4 A/S skulle børsnoteres.
I forbindelse med et sådant ejerskifte er det vigtigt for virksomheden, at der på medarbejdersiden sikres stabilitet og kontinuitet, således at virksomheden ikke mister væsentlige og centrale medarbejdere som følge at den uro og usikkerhed, som et ejerskifte kan medføre.
Der blev derfor hos H4 A/S i december 2003 og i maj 2004 indgået aftaler med forskellige centrale medarbejdere om udbetaling af en bonus i forbindelse med en børsnotering eller et salg af H4 A/S, forudsat at børsnotering/salg fandt sted inden udgangen af 2008, og at medarbejderen fortsat var ansat på tidspunktet for børsnotering/salg. Størstedelen af de omhandlede medarbejdere var dog omfattet af de funktionærretlige regler, hvorefter medarbejdere løbende optjener ret til en sådan bonus.
Som ovenfor oplyst blev aktiemajoriteten solgt i 2005 til H5, hvormed forpligtelsen til udbetaling af bonus blev udløst, således at H4 A/S i overensstemmelse med de indgåede aftaler i det år måtte udbetale bonus til en række medarbejdere på i alt (...) mio. kr., som selskabet er blevet nægtet fradrag for."
Der er fremlagt kopi af 12 bonusaftaler, indgået mellem H4 A/S og A, B, C, D, E, F, G, H, I, J, K og L.
Bonusaftalen med direktør A er et brev dateret 4. februar 2005 fra H4 A/S til A, der lyder således:
"Kære A.
Jeg skal hermed bekræfte vores aftaler om dine personlige forhold i forbindelse med en transaktion med H5.
Transaktionsbonus:
Du tildeles en kontant transaktionsbonus på (...) mio. kr., som forfalder til udbetaling umiddelbart efter transaktionen er gennemført.
Du får samtidig ret til at investere i og dermed blive medejer af H3 A/S, parallelt med G2 A/S og G3 A/S, enten personligt, eller gennem et af dig etableret selskab, med en andel på 2 (to) % af aktiekapitalen. Der udarbejdes en sædvanlig aktionæroverenskomst mellem investorerne. Det er en betingelse for H5, at G2 A/S har majoritet i H3 A/S i relation til aktieselskabslovens § 78 og 79.
Fremtidige ansættelses vilkår:
Pr. 11.02. 2005 etableres en ny ansættelseskontrakt for dig som administrerende direktør i H4 A/S, eller den nuværende fortsætter endosseret af H5 med opdatering af dine forhold, herunder din løn og eventuelt bonusordning.
Samtidig indtræder du som Management Investor i H1 Holding A/S under en Management Shareholder Agreement. Dette giver dig medejerskab af H1 Holding A/S, og samtidig mulighed for tildeling af Warrants. De detaillerede forhold vil blive fastlagt i en særskilt aftale.
lle tidligere aftaler er hermed bortfaldet. Dette omfatter såvel H4 A/S som selskabets aktionærer, og vi har i denne forbindelse ingen yderligere krav på hinanden.
Vi ser frem til et frugtbart samarbejde og forhåbentligt en væsentlig værdiskabelse i de kommende år til fælles bedste."
Bonusaftalen med B og E (Medarbejderen) er indgået henholdsvis den 5. januar 2004 og den 19. januar 2004 med H4 A/S, og lyder således:
Indtræder en af følgende begivenheder inden udgangen af året 2008 tilkommer der Medarbejderen en bonus ved først indtrædende begivenhed af:
Børsnotering af aktier i H4 A/S.
G2 A/S' salg af selskabets aktier i H4 A/S - hvorved G2 A/S mister stemmemajoriteten - til andre end M, dennes familie eller selskaber kontrolleret af samme.
idet bonuserhvervelsen yderligere er betinget af, at ansættelsesforholdet ikke er ophørt på tidspunktet for begivenhedens indtræden, jfr. dog nedenfor § 5 om H4 A/S' opsigelse af Medarbejderen udenfor misligholdelses tilfælde.
Bonus beregnes som 0,3 % af stigningen i værdien af H4 A/S' aktiekapital på grundlag af følgende formel:
(Aktieværdien på tidspunktet for den bonusudløsende begivenheds indtræden, fastsat i overensstemmelse med nedenstående regler) X 0,3 % ( ) med fradrag af
(( ) kr. (egenkapitalen i henhold til koncernårsregnskabet for regnskabsåret 2002)) X 0,3 % ( )
Bonus herefter ( )
I det omfang aktiekapitalen i H4 A/S udvides eller nedsættes, tillægges respektive fradrages udvidelsesbeløbet/nedsættelsesbeløbet, i begge tilfælde incl. eventuel overkurs det ovenfor under 2. nævnte beløb kr. ( ) ved beregningen.
Det under 2 nævnte beløb - eventuelt reguleret som ovenfor angivet - forhøjes med 8 % pr. år fra 1. januar 2004 akkumuleret og fradrages eventuelt efter 1. januar 2004 deklareret udbytte.
Et eventuelt efter ovenstående regler udbetalt bonusbeløb er ikke feriepengeberettiget.
§ 2. BØRSNOTERING
Bonus beregnes som i § 1, således at aktieværdien, jfr. § 1, pkt. 1, fastsættes på grundlag at børskursen således:
Nominel A-aktiekapital i H4 A/S (før eventuel emission i forbindelse med notering) multipliceret med børskursen på A-aktier med tillæg af nominel B-aktiekapital i H4 A/S (før eventuel emission i forbindelse med notering) multipliceret med børskursen på B-aktier.
Børsnoteres alene en aktieklasse i H4 A/S, er børskursen for de noterede aktier også gældende for de ikke noterede aktier ved beregningen.
Ved børskursen forstås den gennemsnitlige børskurs beregnet på 15 børsdage efter børsintroduktionen.
Bonus kan kræves udbetalt senest 45 dage efter børsnoteringen.
§ 3. G2 A/S' AKTIESALG
Bonus beregnes som i § 1, og således at aktieværdien, jfr. § 1, pkt. 1, fastsættes på grundlag af de(n) aktiekurs(er), der er oppebåret ved G2 A/S' salg af aktier i H4 A/S således:
Nominel A-aktiekapital i H4 A/S multipliceret med salgskursen for A-aktier med tillæg af nominel B-aktiekapital i H4 A/S multipliceret med salgskursen for B-aktier.
Er der ved salget afhændet såvel A- som B-aktier for en samlet pris uden at der er fastsat en kurs på henholdsvis A- og B-aktier, beregnes aktieværdien på grundlag af en gennemsnitskurs på de solgte aktier.
Bonus kan kræves udbetalt senest 45 dage efter at endelig salgsaftale er oprettet og underskrevet.
§ 4. REGULERING
Måtte der i aftalens løbetid indtræde omstændigheder, der i væsentligt omfang forrykker bonusaftalens forudsætninger - eksempelvis ved fusion, spaltning, salg af selskabets hovedaktiviteter og lignende - vil bestyrelsens Compensation Committee med bistand fra selskabets revisor foretage korrektioner af aftalen, således at dennes intentioner bevares.
Compensation Committees afgørelse er endelig og kan ikke indbringes for nogen domstol eller den i § 7 nævnte voldgiftsret.
§ 5. OPHØR AF ANSÆTTELSESFORHOLDET
Hvis ansættelsesforholdet ophører inden indtræden af én at de i §§ 1-3 nævnte begivenheder:
som følge af Medarbejderens opsigelse af ansættelsesforholdet,
som følge af H4 A/S' opsigelse eller ophævelse af ansættelsesforholdet i tilfælde af Medarbejderens misligholdelse af dette,
har Medarbejderen intet krav på bonus i tilfælde af begivenhedens eventuelle senere indtræden.
Hvis ansættelsesforholdet ophører inden indtræden af én af de i §§ 1-3 nævnte begivenheder som følge af H4 A/S' opsigelse af Medarbejderen - udenfor misligholdelsestilfælde - har Medarbejderen krav på bonus, såfremt begivenheden indtræder i aftalens løbetid og inden 12 måneder efter ansættelsesforholdets ophør, men kun efter følgende regler:
ved begivenhedens indtræden inden 6 måneder efter ansættelsesforholdets ophør: fuld bonus
ved begivenhedens indtræden efter 6 måneder men inden 12 måneder efter ansættelsesforholdets ophør: halv (½) bonus.
Ved ansættelsesforholdets ophør forstås i alle tilfælde det tidspunkt, til hvilket H4 A/S er forpligtet til at betale gage til vedkommende Medarbejder.
§ 7. AFTALENS OPHØR
Nærværende aftale bortfalder i sin helhed
ved udgangen af 2008 eller
ved ansættelsesforløbets ophør forinden, jfr. dog § 5 om H4 A/S' opsigelse af Medarbejderen udenfor misligholdelsestilfælde, eller
ved erhvervelse af bonus i henhold til §§ 1-3 forinden.
Bonusaftalen med C er indgået den 23. december 2003 med H4 A/S, og lyder ligesom ovenstående aftale, dog således, at procenttallet i § 1 er 0,75 %, og ikke 0,3 %.
Bonusaftalen med D er indgået den 21. december 2003 med H4 A/S, og lyder ligesom ovenstående aftale, dog således, at procenttallet i § 1 er 0,2 %, og ikke 0,3 %.
Bonusaftalen med F er indgået den 29. december 2003 med H4 A/S, og lyder ligesom ovenstående aftale, dog således, at procenttallet i § 1 er 0,5 %, og ikke 0,3 %.
Bonusaftalen med G, J, K og I (Medarbejderen) er indgået henholdsvis den 22. juni 2004, den 30. maj 2004, den 26. maj 2004 og den 23. maj 2004 med H4 A/S, og lyder således:
Bonus beregnes som et fast bruttobeløb stort kr.(...), der udbetales efter fradrag af sædvanlig skat, arbejdsmarkedsbidrag m.v.
Et eventuelt efter ovenstående regler udbetalt bonusbeløb er ikke pensions, eller feriepengeberettiget, og inkluderer ethvert muligt krav på supplerende ydelser eller godtgørelse som betragtes indeholdt i bonusbeløbet.
§ 2. UDBETALING AF BONUS
§ 3. REGULERING
§ 4. OPHØR AF ANSÆTTELSESFORHOLDET
Hvis ansættelsesforholdet ophører inden indtræden af én af de i §§ 1-2 nævnte begivenheder:
Hvis ansættelsesforholdet ophører inden indtræden af én af de i §§ 1-2 nævnte begivenheder som følge af H4 A/S' opsigelse af Medarbejderen - uden for misligholdelsestilfælde - har Medarbejderen krav på bonus, såfremt begivenheden indtræder i aftalens løbetid og inden 12 måneder efter ansættelsesforholdets ophør, men kun efter følgende regler:
a) ved begivenhedens indtræden inden 6 måneder efter ansættelsesforholdets ophør: fuld bonus
b) ved begivenhedens indtræden efter 6 måneder men inden 12 måneder efter ansættelsesforholdets ophør: halv (½) bonus.
§ 6. AFTALENS OPHØR
Bonusaftalen med H og L er indgået henholdsvis den 23. maj 2004 og den 1. juni 2004 med H4 A/S, og lyder ligesom ovenstående aftale, dog således, at beløbet i § 1 er (...) kr. og ikke (...) kr.
Ved aftale af 10. februar 2005 mellem de hidtidige ejere: G2 A/S og G1 A/S og den fremtidige ejer (selskabet), blev H4 A/S solgt, hvorved betingelsen for udbetalingen af de særlige bonusbeløb indtrådte.
Bonusbeløbene blev udbetalt til A, B, C, D, E, F, G, H, I, J, K, L og N.
Der er ikke fremlagt kopi af aftale indgået mellem H4 A/S og N.
Selskabets repræsentant har til brug for klagesagen indsendt følgende liste over medarbejdere, der var berettiget til bonus:
1) Selskabet administrerende direktør A
Navn A
Arbejdsopgaver/-områder
Generel ledelse af H4 A/S
Deltagelse af salgsarbejde
Nøgleperson i aktionærernes bestræbelser på salg af H4 A/S til H5
Salg af aktier Nej
Erhvervede aktier/warranter
Ja, for i alt kr. (...)
H4 A/S' adm direktør siden 2001, fortsatte i virksomheden efter transaktion med H5. Havde væsentlig betydning for virksomheden og sikrede den fornødne kontinuitet i og efter transaktionen. Qua hans kompetencer og baggrund antages det, at han relativt nemt ville kunne finde anden beskæftigelse. Han ville være svær at erstatte på kort sigt.
2) Management gruppen (B, C, D, E og F)
Navn B
Koncernadvokat (Group counsel)
Ansvar for koncernens juridiske forhold og relation til eksterne juridiske samarbejdspartnere
Deltog primært i beskrivelse af faktuelle forhold vedr. koncernen, herunder udarbejdelse af dataroom
Ja for i alt kr. (...)
Kom til virksomheden i 2002 og fortsatte i virksomheden efter transaktionen med H5. Havde en vis betydning for virksomheden gennem kendskab til faktuelle og juridiske forhold. Må antages relativt nemt at kunne finde anden beskæftigelse, fx i advokathus e.lign. Mulig at erstatte, men tab på kort sigt.
Øverste ansvarlige for salg indenfor H4 A/S' største forretningsområde
Deltog primært i beskrivelse af faktuelle forhold vedr. markeder og koncernens brands (varemærker)
Kom til virksomheden i 2001 og forestod sammen med A turn-around af virksomheden. Fortsatte i virksomheden efter transaktionen med H5. Havde stor betydning for virksomheden gennem indgående markeds- og produktkendskab, samt som udvikler af diverse markedsstrategier. Ville være stort aktiv fx for konkurrent til H4 A/S. Må antages relativt nemt at kunne finde anden beskæftigelse, qua baggrund. Skiftede kort tid efter transaktionen til tilsvarende stilling hos G4.
Navn D
Ansvarlig for virksomhedens produktion, supply chain og logistik
Deltog i begrænset omfang med faktuel viden om virksomhedens produktionsforhold
Havde været i virksomheden i en lang årrække med indgående kendskab til produktion og QA forhold. Ville være svær at erstatte på kort sigt og må antages relativt nemt at kunne finde anden beskæftigelse. Blev i virksomheden efter transaktionen.
Ansvarlig for økonomi og IT
Deltog i væsentlig grad sammen med A, herunder med udarbejdelse af diverse præsentationer samt økonomiske fremskrivninger
Havde været i virksomheden siden 2003 og kom fra stilling hos G5 i Asien. Kunne nemt finde ansættelse i anden virksomhed, hvilket også skete 2006 da han blev finansdirektør hos G6.
Navn F
Med reference til adm. direktør overordnet ansvarlig for personaleforhold hos H4 A/S
Deltog kun i begrænset omfang i salgsprocessen
Kom til virksomheden umiddelbart efter A. Var i årene et væsentligt aktiv i turn-around af virksomheden indenfor et område, som i mange år var blevet forsømt. Forlod virksomheden i 2006 for at følge familien til Tyskland.
3) Øvrige nøglemedarbejdere (G, H, I, J, K, L og N)
Navn G
Afdelingsleder i produktion
Operativ leder af produktionen
Deltog ikke i salgsarbejde
Væsentlig for produktionen. Ikke uerstattelig, men besad indgående kendskab til produkter og produktionsflow.
Navn H
Operativ ansvarlig for virksomhedens aflæggelse af periode regnskaber og budgettering
Deltog i begrænset omfang i salgsprocessen med faktuel viden for økonomiske forhold, herunder udarbejdelse af dataroom
Har været i virksomheden i en lang årrække og var nok den med bedst kendskab til virksomhedens økonomi og struktur.
Navn I
Afdelingsleder for laboratorium
Foretog analyser af diverse prøver udtaget i produktionen for at verificere kvalitet og indhold af produkterne.
Deltagelse af salgsarbejde Nej
Væsentlig for produktionen. Ikke uerstattelig, men besad indgående kendskab til produkter som kunne være værdifuld for konkurrent.
Navn J
Daglig leder af regnskabsafdelingen
Værdifuld "high-performer"
Navn K
Leder af virksomhedens udviklingsafdeling
I begrænset omfang med faktuel viden i due diligence
Nøgleperson i udvikling af nye produkter, som absolut kunne være af interesse for konkurrenter
Navn L
Rådgiver indenfor medicinske spørgsmål
I begrænset omfang med faktuel viden
Var med sin medicinske baggrund og generelle viden en vigtig aktør i arbejdet med dels dokumentation, dels udvikling af produkter (...).
Navn N
Leder af virksomhedens kontorer i Asien.
Vigtig medarbejder på virksomhedens nøglemarkeder i Asien. Kunne relativt let skifte til en konkurrent.
SKAT har ikke godkendt fradrag for udgifter på i alt (...) mio. kr. til bonusser, der er afholdt i anledning af, at selskabet skiftede ejerkreds i 2005. SKAT har efter en samlet konkret vurdering ikke fundet, at udgifterne har en fornøden konkret sammenhæng med selskabets indkomstskabende aktiviteter, og udgifterne kan derfor ikke anses for fradragsberettigede i henhold til statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a, eller andre bestemmelser, og er derfor tillagt den skattepligtige indkomst.
SKAT er enige i, at udgifter til løn og lignende sædvanligvis er fradragsberettigede i henhold til statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a. Det er imidlertid SKATs opfattelse, at fradragsretten af en given udgift, uanset type, skal opfylde kriterierne for fradrag efter statsskattelovens 6, stk. 1, litra a, eller andre fradragehjemlende bestemmelser.
Fradrag efter statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a, er betinget af, at de pågældende udgifter afholdes for at erhverve, sikre og vedligeholde indkomster, herunder at der er en konkret forbindelse mellem afholdelsen af udgiften og erhvervelse af indkomst.
Selskabets afholdelse af udgifter til de omhandlende bonusser mangler efter SKATs overbevisning en fornøden konkret forbindelse til selskabets indkomsterhvervelse, idet bonusserne ses at være foranlediget af en forestående ændring af selskabets ejerkreds, samt at bonusserne alene kunne udløses hvis en sådan begivenhed indtraf. Udgifterne tager i udpræget grad sigte på at værne om selskabets værdi i modsætning til at erhverve, sikre og vedligeholde indkomst for selskabet.
SKAT er fortsat af den overbevisning, at nærværende problemstilling er sammenlignelig med afgørelsen fra Højesteret af 8. april 2009 (SKM2009.271.HR), hvor formålet med bonusserne var, at fastholde medarbejdere i en salgssituation.
SKAT har henvist til, at det væsentligste må anses at være udgifternes manglende tilknytning til selskabets indkomsterhvervelse.
Til det, at bonusserne i H4 A/S kunne udløses ved såvel salg som ved børsnotering, har SKAT bemærket, at begge situationer vil resultere i en ændring af ejerkredsen, og det må i relation til nærværende problemstilling være irrelevant, om ændringen sker ved salg eller børsnotering, idet begge begivenheder omhandler ejernes forhold og ikke selskabets driftsaktiviteter.
Til det, at bonusaftalerne i H4 A/S var betinget af, at en ændring af ejerkredsen fandt sted inden udgangen af 2008, og af at et salg eller en børsnotering blevet gennemført inden 2008, har SKAT bemærket, at aftalerne derfor ikke kan anses for at være generelle fastholdelsesbonusser for at fastholde medarbejderne indtil udgangen af 2008, men derimod aftaler om særlige bonusser, der var direkte foranlediget af planerne om en forestående ændring af selskabets ejerkreds. SKATs manglende anerkendelse af fradragsretten i nærværende sag er således ikke begrundet i, at det er fastholdelsesbonusser som sådan, men er begrundet i, at det er fastholdelsesbonusser, der direkte er betinget af et ejerskifte.
Til det, at anvendelse af bonusbeløbet til aktier i selskabet er et vilkår i SKM2009.271.HR, har SKAT bemærket, at medarbejderens anvendelse af bonusbeløbet ikke har nogen betydning for selskabets fradragsret, hvorfor SKAT ikke mener, at dette udgør en afgørende forskel mellem nærværende problemstilling og SKM2009.271.HR.
Med henvisning til bindende svar fra Skatterådet af 18. november 2008 (SKM2008.957.SR) har SKAT i relation til selskabets fradragsret anset, at det ikke har nogen betydning, om bonusbeløbet opgøres som et fast beløb eller som et beløb, der er afhængigt af salgssummens størrelse.
SKAT har henvist til, at resultatet i Østre Landsrets afgørelse af 21. august 2008 (SKM2008.719.ØLR), hvor det pågældende selskabs fradragsret for lønomkostninger til medarbejdere ikke var anfægtet af SKAT, og som følge heraf heller ikke blev vurderet af Østre Landsret, ikke kan tages til indtægt for, at fradraget for lønudgiften dermed ville have været anerkendt af Østre Landsret, hvis problemstillingen havde været rejst i den pågældende sag.
SKAT har som følge af ovenstående tillige foretaget nogle afledte ændringer. SKAT har for indkomståret 2005 henvist til, at da ovenstående regulering vil bevirke, at sambeskatningsindkomsten ikke længere er negativ for indkomståret 2005, vil der ikke være grundlag for at anvende reglerne i ligningslovens § 33 H (om bortseelse). Det selvangivne bortseelsesbeløb på (...) mio. kr. er derfor tilbageført. For indkomståret 2006 har SKAT henvist til, at ved opgørelsen af den skattepligtige sambeskatningsindkomst for 2006 er der fratrukket underskud for indkomståret 2005 i overensstemmelse med reglerne i ligningslovens § 15. Da den skattepligtige indkomst for 2005 som følge af ovenstående ikke længere er negativ, er der ikke grundlag for at fremføre underskud til indkomståret 2006. Det selvangivne fremførte underskud fra 2005 til 2006 er derfor tilbageført.
Selskabets repræsentant har i klagen af 29. oktober 2009 henvist til, at der ikke er hjemmel til at nægte H4 A/S fradragsret for disse lønudgifter. Der er ifølge ligningsvejledningen fradragsret for alle erhvervsmæssigt betingede lønudgifter. SKAT er som udgangspunkt enig heri, men har alligevel nægtet H4 A/S fradrag for en del af selskabets lønudgifter for indkomståret 2005.
Repræsentanten har videre henvist til, at det bærende argument i SKATs begrundelse for at nægte H4 A/S fradrag for den omhandlede lønudgift er, at der efter SKATs opfattelse ikke er en konkret forbindelse mellem afholdelsen af udgiften og erhvervelsen af indkomsten. SKAT ser i forbindelse hermed tilsyneladende helt bort fra, hvor vigtigt det er for en virksomhed, at der i forbindelse med et ejerskifte sikres kontinuitet på medarbejdersiden, således at virksomheden ikke taber indkomst, fordi centrale medarbejdere måtte vælge at forlade virksomheden.
Formålet med at indgå de i denne sag omhandlede bonusaftaler var således også for H4 A/S at motivere de pågældende medarbejdere til i denne situation, der for virksomhedens medarbejdere ofte kan være forbundet med uro og usikkerhed, at medvirke til at sikre både optimal drift og indtjening.
For så vidt angår den til direktør A betalte bonus, forholder det sig endvidere således, at denne bonus blev betalt som led i en aftale, hvorved H4 A/S sikrede sig A's fortsatte ansættelse, hvilket var af afgørende betydning for H4 A/S.
Det er således ifølge repræsentanten ikke korrekt, når SKAT helt udokumenteret antager, at der ikke er nogen forbindelse mellem udgiftens afholdelse og H4 A/S' erhvervelse af indkomst.
Hertil kommer, at der ikke kan stilles det af SKAT anførte krav om konkret forbindelse mellem udgift og indtægt for at opnå fradrag for udgiften. Dette kan illustreres med udgangspunkt i eksempelvis dommen SKM2008.641.BR (TfS 2008, 1073), som er afsagt af byretten i Aalborg. Ved denne dom opnåede skatteyderen fradrag for en række udgifter, som han i indkomståret 2001 havde afholdt som led i en opfindervirksomhed, selvom han det pågældende år alene havde haft en omsætning på 80 kr. Når skatteyderen havde en interesse i at få fastslået, at der forelå en erhvervsmæssig virksomhed, som gav ret til fradrag for underskud, skal det ses i sammenhæng med, at skatteyderen via hans ansættelse hos havde lønindkomst, som dette underskud kunne modregnes i.
Det er i en sag som eksempelvis den nævnte dom SKM2008.641.BR (TfS 2008, 1073) næppe muligt at påvise nogen forbindelse overhovedet mellem de afholdte udgifter og indkomsten som lønmodtager, men dette ændrer ikke ved, at udgifter, der er afholdt som led i en sådan erhvervsmæssig virksomhed, kan fratrækkes i eksempelvis lønindkomst uden hensyntagen til, at der ikke er nogen konkret forbindelse overhovedet mellem udgifter og indtægter.
Dommen UfR 1963.954 H viser også, at der ikke kan stilles et krav om en sådan sammenhæng mellem udgift og indtægt. Ved den dom fik en kammerherre og greve, anerkendt fradrag for et beløb på 125.000 kr., som han efter et salg af den til godset hørende avlsgård havde udbetalt til 4 funktionærer, fordi han syntes, at han igennem en årrække havde betalt de 4 funktionærer for lidt i løn.
Selv i den situation, hvor der var tale om en efter et salg af en del af godset foretaget betaling, som arbejdsgiveren ikke var retlig forpligtet til at foretage, og som alene var begrundet i arbejdsgiverens ønske om at give de pågældende denne kontante påskønnelse, var der fradrag for udgiften.
Der er således ikke hjemmel til at nægte H4 A/S fradrag for udgiften med den af SKAT anførte begrundelse om manglende konkret forbindelse mellem udgiftens afholdelse og indkomstens erhvervelse.
Det er SKATs opfattelse, at problemstillingen i nærværende sag er sammenlignelig med Højesterets dom i SKM2009.271.HR. Repræsentanten er ikke enig med SKAT heri. SKAT har i sin begrundelse citeret en mindre del af præmisserne i højesteretsdommen. SKAT har imidlertid ikke citeret den del af præmisserne, hvor det begrundes, hvorfor Højesteret når frem til den af SKAT citerede konklusion. Det hedder i Højesterets-præmisser:
"Som anført af landsretten fremgår det af aftalen om direktørbonus, at direktørernes krav på den aftalte bonus var betinget af, at der skete et endeligt salg af selskaberne, og at direktørerne hver især fortsat var ansat på salgstidspunktet, ligesom det fremgår, at størrelsen af bonussen alene afhang af salgsprisen for selskaberne.
Efter indholdet af aftalen om direktørbonus og efter de afgivne forklaringer lægger Højesteret til grund, at aftalen havde til formål at vederlægge de 2 direktører for at udføre arbejde i forbindelse med salgsbestræbelserne og at sikre, at de forblev ansat indtil endeligt salg var aftalt, begge dele med henblik på at opnå den højst mulige salgspris for selskaberne. Som anført af landsretten havde den udbetalte bonus således ikke den tilknytning til selskabernes drift - dvs. til at erhverve, sikre og vedligeholde indkomsten - der må kræves for, at udgiften kan anses som en driftsomkostning omfattet af Statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a.
Højesteret stadfæster derfor dommen."
Det helt afgørende for Højesterets resultat er således, at Højesteret måtte lægge til grund, at aftalen havde et toleddet formål, nemlig (i) at betale direktørerne for at udføre arbejdet, der var knyttet til salget, og (ii) at sikre, at de to direktører gjorde arbejdet færdigt og dermed forblev i virksomheden, indtil salgsaftalen var på plads. Begge dele udelukkende med henblik på at opnå den højst mulige salgspris for selskaberne.
Det arbejde, de to direktører skulle udføre for at opnå den omhandlede bonus, havde således intet med selskabets drift at gøre, men blev alene udført i aktionærernes interesse, og i denne særlige situation kan udgiften - naturligvis - ikke afholdes med fradragsret for selskabet.
De særlige omstændigheder, der forelå i sagen SKM2009.271.HR, er imidlertid på ingen måde til stede i denne sag, hvor medarbejderne ikke ved de omhandlede bonusaftaler blev pålagt forpligtelser til at udføre arbejde i forbindelse med salgsbestræbelser, men hvor H4 A/S netop ønskede at sikre stabilitet og kontinuitet på medarbejdersiden - og en helhjertet arbejdsindsats - i en periode, hvor usikkerhed om den fremtidige ejerstruktur kunne risikere at medføre uro og ineffektivitet til skade for virksomhedens løbende indtjening.
Det kan således konstateres, at der i nærværende sag ej heller er noget grundlag for at nægte fradrag for de omhandlede lønudgifter under henvisning til Højesterets dom SKM2009.271.HR.
I et supplerende indlæg af 13. januar 2011 har repræsentanten henvist til, at det må anses for uomtvisteligt, at bonusbeløb som de i denne sag omhandlede, på ganske samme måde som eksempelvis de i SKM2002.571.HR (TfS 2002, 1036 H) omhandlede gratis-aktier, er omfattet af begrebet lønudgifter. Repræsentanten har i denne forbindelse bemærket, at det i mange virksomheder er helt almindeligt med forskellige former for incentive programmer, som har til formål at motivere og fastholde centrale medarbejdere, og som udløser en bonus ved opnåelse af forud fastsatte "milestones". Det må endvidere anses for uomtvisteligt, at de i denne sag omhandlede udgifter i form af bonusbetalingerne må anses for erhvervsmæssigt betingede. Der er således intet grundlag for at antage, at aftalerne om betaling af bonus ikke skulle være begrundet i rent erhvervsmæssige forhold. Det klare udgangspunkt er derfor, at der - i overensstemmelse med det i Ligningsvejledningen anførte - er fradragsret for de i denne sag omhandlede bonusbeløb.
Videre har repræsentanten henvist til, at det naturligvis er en forudsætning for fradragsretten, at H4 A/S er rette bærer af udgiften. Hvis udgiften som eksempelvis i den i SKM2009.271.HR omhandlede situation udelukkende må anses for at dække arbejde udført for aktionærerne, kan der være grundlag for at omkvalificere udgiften, for så vidt angår det betalende selskab, således at udgiften i relation til dette selskab anses for en ikke-fradragsberettiget udbytteudlodning. Der er imidlertid efter repræsentantens vurdering ikke grundlag for en sådan omkvalifikation af udgiften i nærværende sag. De i denne sag omhandlede bonusbeløb skal således anses for H4 A/S påhvilende lønudgifter, der som udgangspunkt er fradragsberettigede driftsomkostninger efter statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a.
I denne forbindelse har repræsentanten bemærket, at det i praksis må anses for udelukket at børsnotere eller at sælge en virksomhed, uden at virksomhedens ledende medarbejdere bidrager til processen med blandt andet oplysninger om virksomheden og dokumentation heraf. Dette må anses for en sædvanlig del af de pågældende medarbejderes almindelige arbejde. Det er i denne sammenhæng endvidere væsentligt at være opmærksom på, at den gennemgang af virksomheden, som foretages i en sådan situation, også har stor værdi for virksomheden selv, da den giver virksomheden en øget indsigt i dens stærke og svage sider og dermed større viden om, hvor det kan være nødvendigt at foretage ændringer - eksempelvis af kontrakter - for at undgå fremtidige problemer på et givet område. Det er derfor sagligt velbegrundet, at virksomheden med fuld fradragsret kan afholde lønudgifter til de medarbejdere, som på denne måde bistår med oplysninger m.v. i forbindelse med en mulig ændring af ejerstrukturen.
Der kan ikke i den almindelige teori og praksis om driftsomkostningsbegrebet i statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a, findes støtte for at nægte H4 A/S fradrag for de af selskabet udbetalte bonusbeløb. Statsskattelovens driftsomkostningsbegreb omfatter ikke blot udgifter til at erhverve indkomsten, men tillige udgifter til at sikre og vedligeholde indkomsten. Sikring og vedligeholdelse af indkomsten vil typisk ske gennem sikring og vedligeholdelse af indkomstgrundlaget, og en sådan sikring og vedligeholdelse af det eksisterende indkomstgrundlag kan også ske med fradragsvirkning. Som anført af Thøger Nielsen i Revision & Regnskabsvæsen 1957, side 344, blev det da også allerede med Højesterets dom af 10. februar 1942 (UfR 1942.335 H) fastslået, at der ikke kan nægtes fradrag, fordi en udgift ikke knytter sig til indkomsterhvervelsen, men derimod indkomstgrundlaget. Dommen er ikke en "enlig svale". Højesteret har i senere domme bekræftet, at en virksomhed ikke kan nægtes fradrag efter statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a, fordi udgiften vedrører indkomstgrundlaget. De ledende domme er Højesterets dom af 11. juni 1980 (UfR 1980.712 H) samt Højesterets dom af 20. maj 1987 (TfS 1987, 315 H). På grundlag af blandt andet disse domme har Ole Bjørn i Lærebog om Indkomstskat, 6. udgave, 1989, side 320, sammenfattet retstilstanden således:
"Sammenfattende kan retsstillingen herefter antagelig formuleres derhen, at såfremt en udgift ikke tjener til at etablere, ændre, eller udvide indkomstgrundlaget, er der mulighed for at afholde denne udgift med virkning for den skattepligtige indkomst. Udtømmer udgiften sin virkning for indkomsterhvervelsen i de enkelte år, hvor den er afholdt, eller dog i en kort årrække, er den fradragsberettiget som driftsomkostning. Er dens indflydelse i tidsmæssig henseende længererækkende, kan den afskrives."
Det ligger således efter praksis fast, at driftsomkostningsfradraget efter statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a, også omfatter udgifter, der er afholdt for at bevare indkomstgrundlaget. Der kan med andre ord ikke som betingelse for fradragsret stilles krav om, at udgiften skal være direkte knyttet til indkomsten.
Jane Ferniss har i Det skatteretlige driftsomkostningsbegreb fra 2006, side 97 nederst og side 98 øverst, beskrevet gældende ret således:
"Grænsedragningen er derfor nu mellem på den ene side, de udgifter der vedrører den løbende drift, og de udgifter der er afholdt for at bevare det hidtidige indkomstgrundlag, og på den anden side de udgifter der udelukkende eller hovedsagligt vedrører etableringen eller udvidelse af indkomstgrundlaget."
Retten til fradrag for driftsomkostninger er af Kjeld Hemmingsen i Driftsomkostninger i teori og praksis fra 2003, side 28, beskrevet således:
"Kan en udgift rummes inden for den aktuelle virksomhedsstruktur, gives i vidt omfang fradragsret, selvom udgiften også har virkninger mange år ud i fremtiden og dermed kan siges at stå i både direkte og indirekte forbindelse med den løbende indkomsterhvervelse. Falder udgiften uden for virksomhedsmønsteret, således at virksomhedens aktuelle rammer sprænges, er udgiften derimod ikke fradragsberettiget."
Uanset forskelle mellem de enkelte forfatteres beskrivelse af retstilstanden er der enighed om, at der ifølge den i retspraksis fastlagte fortolkning af statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a, ikke er hjemmel til at nægte fradragsret for en udgift, fordi udgiften ikke knytter sig direkte og umiddelbart til indkomsterhvervelsen. Der er også ret til fradrag for udgifter, der medgår til opretholdelse af indkomstgrundlaget. Det hedder således også i Ligningsvejledningen for 2005-1, afsnit E.A.2.1.2, blandt andet:
"Domstolspraksis synes at have vist en tendens til en udvikling af driftsomkostningsbegrebet i retning af en udvidelse af fradragsmulighederne for erhvervsmæssige udgifter, der afholdes inden for de hidtidige naturlige rammer af en igangværende virksomhed."
For så vidt angår lønudgifter anerkendes der i praksis en fradragsret, der går videre end den almindelige fradragsret for driftsomkostninger.
I SKM2008.719.ØLR (TfS 2008, 1130 ØL) blev der således anerkendt fradrag for lønninger til selskabets medarbejdere i forbindelse med arbejde, der blev anset for at vedrøre formuedispositioner, således at selskabet ikke havde fradrag for eksempelvis rejse- og opholdsudgifter til medarbejderne i forbindelse med dette arbejde. Som det blandt andet fremgår af dommen (TfS 2008, side 5012, venstre spalte, 2. nye afsnit) havde spørgsmålet om fradragsret for lønudgifterne også været genstand for drøftelse med skattemyndighederne. For så vidt angår den i det nævnte afsnit i dommen omtalte artikel af Ole Bjørn i SO 2001, skal det bemærkes, at det i denne artikel, side 215, blandt andet hedder:
"I praksis synes det således antaget, at det almindelige driftsomkostningsfradrag for f.eks. lønudgifter slår igennem, således at der ikke kan kræves aktivering af de lønomkostninger, der er anvendt i forbindelse med formuedispositioner eller andre dispositioner, der alene eller i overvejende grad vedrører indkomstkilden."
Det er således klart, at der skal foreligge helt ekstraordinære og særlige grunde, for at der kan nægtes en virksomhed fradragsret for lønudgifter.
Der foreligger ikke i denne sag sådanne særlige omstændigheder, der kan føre til, at H4 A/S nægtes fradrag for de i sagen omhandlede lønudgifter i form af bonusbetalinger.
Der er således ikke som i SKM2009.555.ØLR (TfS 2009, 904 ØL) tale om en situation, hvor selskabets indtægter - for hvis tilvejebringelse medarbejderne vederlægges - er skattefri for selskabet. H4 A/S' medarbejdere vederlægges med henblik på blandt andet at sikre selskabets drift og dermed også selskabets skattepligtige indkomst og ikke med det formål at opnå skattefri indtægter. Dommen er i øvrigt anket til Højesteret, og det er således i dag uafklaret, om der selv i den omhandlede situation, kan nægtes fradrag for lønudgifter.
Det er endvidere åbenbart, at der ikke kan nægtes fradrag, fordi udgiftens afholdelse tillige resulterer i en forøgelse af værdien af aktierne i H4 A/S. I så fald ville der kunne nægtes fradrag for enhver "succesfuld" driftsomkostning, da øget indtjening alt andet lige altid kan siges i sidste ende at komme aktionærerne til gode i form af en værdistigning på aktierne.
Udgangspunktet er imidlertid helt klart, som fastslået i SKM2002.571.HR (TfS 2002, 1036 H), at det er selskabet, der har fradragsretten, når det er selskabet, som er forpligtet over for medarbejderne, og som dermed har udgiften.
Det er i denne sag ifølge repræsentanten uomtvisteligt, at H4 A/S er det retssubjekt, der er forpligtet over for de omhandlede medarbejdere, og at udgiften dermed påhviler selskabet. Som det fremgår af den ovenfor beskrevne retspraksis og juridiske teori, kan der ikke i den i dag gældende forståelse af statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a, findes nogen støtte for at nægte H4 A/S fradrag for de i denne sag omhandlede bonusbetalinger. H4 A/S kan derfor alene nægtes fradrag for den til medarbejderne udbetalte bonus, hvis der kan findes grundlag for i relation til H4 A/S at omkvalificere bonusbetalingerne, således at disse i relation til selskabet anses for en maskeret udlodning til aktionærerne.
Salget af aktiemajoriteten i H4 A/S i 2005 var resultatet af flere års overvejelser omkring den fremtidige ejerstruktur. Det er klart, at også aktionærerne i den situation, hvor der overvejes ændringer i ejerstrukturen, ved eksempelvis en børsnotering eller et salg, har en interesse i at motivere medarbejderne til at yde den bedst mulige indsats til gavn for virksomhedens indtjening, da en øget indtjening alt andet lige til glæde for også aktionærerne vil øge virksomhedens værdi. I en sådan situation gør der sig imidlertid det særlige gældende, at den uro og usikkerhed omkring virksomhedens fremtid, som overvejelser om et skifte i ejerkredsen typisk medfører, kan resultere i tab af nøglemedarbejdere til stor skade for virksomheden, uanset om der faktisk finder et ejerskifte sted, eller om virksomheden fortsætter med den samme ejerkreds. Repræsentanten bemærker i denne forbindelse, at det ikke blot er medarbejderne selv, der i en sådan situation kan tænkes at tage initiativ til at søge væk fra virksomheden. Konkurrenter vil også være klar til at "stjæle" centrale og videntunge medarbejdere. Overvejelser om fremtidig ejerstruktur kan imidlertid meget vanskeligt holdes skjult for nøglemedarbejdere. Det var derfor af stor vigtighed for H4 A/S ikke blot at sikre sig nøglemedarbejdernes fortsatte motivation men også deres fulde loyalitet over for virksomheden, og som led heri blev de i denne sag omhandlede bonusaftaler indgået.
De medarbejdere, der fik mulighed for at opnå bonus, kan inddeles i følgende 3 grupper:
Selskabets administrerende direktør A.
Management gruppen bestående af B, C, D, E og F.
Gruppen af øvrige nøglemedarbejdere bestående af G, H, I, J, K, L og N.
De pågældende medarbejderes funktion m.v. er beskrevet af H4 A/S på listen over medarbejderne, der var berettiget til bonus.
Ad 1 - selskabets administrerende direktør A
Det ville ikke være muligt at gennemføre en børsnotering eller et salg af H4 A/S uden en betydelig indsats fra den administrerende direktørs side. A var blevet hentet til H4 A/S som administrerende direktør i 2001 for at stå i spidsen for en "turn-around" af virksomheden, som blev gennemført med stor succes. Med hans betydning for virksomheden på daværende tidspunkt var det åbenbart, at det ikke blot var nødvendigt med en betydelig indsats fra hans side i selve processen omkring etablering af en ændret ejerstruktur, men også at hans forbliven i virksomheden herefter var nødvendig.
Den til A udbetalte bonus på (...) mio. kr., som blev endeligt aftalt i starten af februar 2005, blev således ydet som vederlag dels for den ekstraordinære indsats, som han i selskabets interesse havde ydet med henblik på at sikre selskabet en stabil og fremadrettet ejerkreds, og dels for at sikre hans forbliven i virksomheden.
Den i denne sag omhandlede bonus til A er ikke sammenlignelig med den i SKM2009.271.HR (TfS 2009, 483 H) omhandlede bonus, hvor formålet alene var at sikre de to direktørers indsats under salgsprocessen. I sagen lagde Højesteret således i præmisserne til grund, at bonusaftalen havde til formål dels at vederlægge de to direktører for at udføre arbejde i forbindelse med salgsbestræbelserne og dels at sikre, at de forblev ansat, indtil endeligt salg var aftalt, begge dele med henblik på at opnå den højst mulige salgspris for selskaberne. Bonusaftalen havde således efter Højesterets opfattelse ikke til formål at sikre direktørernes forbliven i virksomheden efter et salg. Hertil kommer, at bonusaftalen målrettet gik på at optimere prisen og dermed alene varetagelse af aktionærernes interesse, da størrelsen af den bonus, som direktørerne fik udbetalt, afhang af salgsprisen. Den omhandlede bonus blev ikke blot beregnet som en procentsats af salgssummen, men også med en stigende procentsats i takt med, at salgssummen steg. Der forelå således i sagen helt særlige omstædigheder, som gav grundlag for, at bonusudbetalingerne reelt kunne anses for en maskeret udlodning til aktionærerne, på hvis vegne selskabet havde afholdt denne udgift.
Der foreligger ikke sådanne særlige omstædigheder i denne sag, hvor det var helt afgørende at sikre A's forbliven i virksomheden, hvilket også understreges af, at A blev givet mulighed for at investere i selskabet med henblik at sikre hans fortsatte tilknytning til virksomheden bedst muligt. A fortsatte således med stor succes som administrerende direktør frem til foråret 2008, hvor han valgte at fratræde som administrerende direktør, men fortsatte i virksomhedens ledelse som medlem af bestyrelsen. A er fortsat med i ledelsen af virksomheden som medlem af bestyrelsen i både H1 Holding A/S og H6 A/S.
For det tilfælde at Landskatteretten måtte være af den opfattelse, at den til A udbetalte bonus helt eller delvist udgør vederlag for arbejde i en ubestemt fremtidig årrække, og at udgiften derfor ikke fuldt ud kan fratrækkes skattemæssigt i indkomståret 2005, nedlægges der subsidiært påstand om, at H4 A/S er berettiget til at aktivere og afskrive udgiften over årene 2005 - 2008.
Ad 2 - management gruppen
For så vidt angår management gruppen er det karakteristisk, at denne gruppe af medarbejdere i overensstemmelse med det, der må anses for sædvanligt ved en virksomhedsoverdragelse, har bidraget med fremskaffelse af en række faktuelle oplysninger om virksomhedens produkter og markeder samt økonomiske og juridiske forhold, og at disse medarbejdere har medvirket i forbindelse med præsentation af sådanne oplysninger m.v. for potentielle investorer.
Som indledningsvis nævnt, vil det i praksis ikke være muligt at børsnotere eller at sælge en virksomhed uden medvirken fra ledergruppen. Det skal i denne forbindelse erindres, at bonusaftalerne med disse medarbejdere blev indgået i 2003, hvor H4 A/S stilede mod at blive børsnoteret. En børsnotering vil naturligvis alt andet lige øge de oprindelige aktionærers mulighed for på sigt at sælge deres aktier, men en børsnotering indebærer langt fra altid et salg af de oprindelige aktionærers aktier, da en børsnotering kan gennemføres ved udstedelse af nye aktier. Det er tværtimod typisk et krav, at de oprindelige aktionærer forpligter sig til i en årrække at bevare en betydelig aktiepost i selskabet.
Som det fremgår af sagen UfR 1980.712 H, har selskabet under alle omstændigheder en selvstændig erhvervsmæssig interesse i at være børsnoteret, og det synes således også i den nævnte sag at have været helt uomtvistet, at der var fradragsret for løn til medarbejdere for udførelse af arbejde vedrørende børsnoteringen. Dette er i fuld overensstemmelse med den ovenfor omtalte dom i SKM2008.719.ØLR (TfS 2008, 1130 ØL) og det ovenfor citerede fra Ole Bjørns artikel i SO 2001.
De af managementgruppen omfattede medarbejdere har opnået ret til et vederlag for at yde en ekstraordinær arbejdsindsats i selskabets interesse og for at stå de gener m.v., som er forbundet med en sådan proces, igennem for at mindske risikoen for, at selskabet i en i øvrigt belastende situation mister medarbejdere, der ikke umiddelbart kan erstattes, med indtægtstab m.v. for selskabet til følge.
H4 A/S kan således heller ikke nægtes fradrag for lønudgifter i form af de i denne sag omhandlede bonusbetalinger til management gruppen.
Ad 3 - gruppen af øvrige nøglemedarbejdere
Som det fremgår af de i denne oversigt indeholdte oplysninger, har gruppen af øvrige nøglemedarbejdere stort set ikke været involveret i arbejdet omkring salget af virksomheden, og det er efter repræsentantens opfattelse helt udelukket at bestride fradragsretten for den del af de samlede lønudgifter, der udgør bonus til disse medarbejdere.
Som oplyst af repræsentanten, var salget af H4 A/S resultatet af længere tids overvejelser omkring den fremtidige ejerstruktur. I den forbindelse blev bonusaftalerne udarbejdet, således at H4 A/S ikke mistede væsentlige og centrale medarbejdere. Det var en forudsætning for udbetaling af en eventuel bonus, at medarbejderen fortsat var ansat på salgstidspunktet.
Det bemærkes, at der i sagen ikke er fremlagt skriftlige bonusaftaler indgået mellem H4 A/S og A samt N, idet brevet til A dateret 4. februar 2005 alene ses at være en bekræftelse af tidligere indgået aftale. Det lægges dog til grund, at bonusaftalerne med disse to medarbejdere også blev indgået i forbindelse med overvejelser omkring den fremtidige ejerstruktur, og at de også indeholder den forudsætning, at medarbejderen fortsat var ansat på salgstidspunktet.
Uanset om bonussen blev beregnet ud fra stigningen i værdien af H4 A/S' aktiekapital eller om bonussen var et fast bruttobeløb, er det Landsskatterettens opfattelse, at bonustallene har haft til formål at fastholde væsentlige og centrale medarbejdere i processen omkring den fremtidige ejerstruktur.
Med baggrund i den fremlagte liste over medarbejdere, der var berettiget til bonus, og repræsentantens gennemgang af medarbejderens indsats i forbindelse med salget, kan det konstateres, at mindst 10 ud af de 13 omtalte medarbejdere efter det oplyste har deltaget i salgsarbejdet.
Landsskatteretten er herefter af den opfattelse, at bonusaftalerne - udover at fastholde væsentlige og centrale medarbejdere i processen omkring den fremtidige ejerstruktur - tillige belønner mindst 10 medarbejdere for deltagelse i salgsarbejdet.
Henset til ovenstående, og idet bonusaftalerne berettiger de omtalte medarbejdere til bonusser udover deres normale gager, finder Landsskatteretten ikke, at selskabet på det foreliggende har godtgjort, at udgifterne til bonusserne har haft en sådan tilknytning til selskabets drift, at udgifterne til bonusbeløbene er fradragsberettiget efter statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a.
Udgifterne må således på samme måde som i Højesterets dom offentliggjort i SKM2009.271.HR anses for afholdt i aktionærernes interesse med det formål at sikre den højest mulige salgspris for selskabet.
At bonusaftalerne var udformet således, at bonussen også kunne komme til udbetaling ved børsnotering, ses ikke at ændre på ovenstående.
Landsskatteretten er endvidere af den opfattelse, at bonussen til A ikke udgør helt eller delvis vederlag for arbejde i en ubestemt fremtidig årrække, hvorfor der ikke gives medhold i den subsidiære påstand.
Da SKATs afledte ændringer i øvrigt ikke er bestridt, stadfæster Landsskatteretten SKATs afgørelse i det hele.

matches: Højesteret Højesteret Højesteret Højesteret Højesteret Højesteret Højesteret


text:
Ny principiel dom om anvendelse af brugskunst i markedsføringsmateriale | Horten
Sagen drejede sig om, hvorvidt Coop havde krænket keramiker Kasper Heie Würtz' ophavsrettigheder til et keramikstel og overtrådt markedsføringsloven ved at anvende stellet til anretning af fødevarer i markedsføringsmateriale.
Undtagelse i kraft af en kutyme eller et de minimis-princip
Højesteret kom frem til, at Würtz' keramikstel er ophavsretligt beskyttet. De afviste Coops argument om, at brugen skulle være lovlig som følge af en mere end 40-år lang branchesædvane, hvor brug af genstande er lovlige, når de ikke er velkendte og ikke fungerer som blikfang.
Højesteret afviste argumentet og fastslog, at det kræver stærke holdepunkter for at fastslå eksistensen af en sådan retligt bindende kutyme, der indskrænker ophavsmandens rettigheder.
Coop argumenterede også for, at anvendelsen var berettiget i medfør af et ulovbestemt de minimis-princip, da brugen af keramikstellet havde en underordnet betydning. Højesteret fastslog, at der gælder et de minimis-princip, hvor brug af ophavsretligt beskyttet materiale i kommercielle, markedsføringsmæssige sammenhænge kan tillades som følge af værkets underordnede betydning i sammenhængen. Højesteret fandt imidlertid, at sådan en undtagelse skal fortolkes restriktivt. De kom dog konkret frem til, at keramikstellet i syv af gengivelserne indtog en så uvæsentlig betydning i sammenhængen, at der ikke forelå en krænkelse.
Højesteret kom også frem til, at Coop havde overtrådt markedsføringslovens § 3, stk. 1 ved at anvende Würtz' keramik i sin markedsføring uden tilladelse, da Coop dermed skabte en risiko for udvanding af Würtz' brand.
Virksomheder bør i fremtiden være ekstra påpasselige, når de anvender brugskunst i deres markedsføring. Højesterets afgørelse giver en smule vejledning, men afgørelsen viser også, at det altid vil bero på en konkret vurdering.
Læs dommen fra Højesteret her: Højesterets dom afsagt tirsdag den 18. december 2018 - sag 171/2017

matches: Højesteret Højesteret Højesteret Højesteret Højesteret Højesteret