text:
Skat.dk: Skattearrangement - tilsidesættelse af konstrueret tab - omgåelse - retsbeskyttet forventning
05 May 2017 07:47
20 Apr 2017 12:55
B-53-16
Tabsfradrag, afståelse, aktieanparter, fradragsberettiget, valutaterminskontrakter, anpartskapitalen, datterselskaber, tabslidende, fradragsbegrænsning
Et selskab ønskede at få tabsfradrag ved afståelse af aktier og anparter efter den dagældende aktieavancebeskatningslov, hvorefter tab ved afståelse af aktier eller anparter, der var ejet i mindre end 3 år, var fradragsberettigede.
Selskabet lod derfor seks datterselskaber indgå kortfristede, modsatrettede valutaterminskontrakter med det formål at konstruere tab i tre af datterselskaberne. I de datterselskaber, som led tab på valutaterminskontrakterne, betalte selskabet banken for tabet og lod senere anpartskapitalen i to af datterselskaberne forhøje ved et kapitalindskud. For så vidt angik det sidste "taber-selskab" havde datterselskabet tilstrækkelig kapital til at inddække tabet på valutaterminsforretningen. Selskabet solgte efterfølgende aktierne og anparterne i de tabslidende datterselskaber, hvorved der opstod et aktie-/anpartsavancetab.
SKAT nægtede fradrag, idet der efter SKATs opfattelse var tale om konstruerede tab i alle tre tilfælde.
Landsskatteretten begrænsede fradraget, men ikke fuldt ud. Retten fandt, at Højesteret i SKM2014.422.HR om et tilsvarende arrangement lavet af samme skatteyder havde fastslået, at fradragsbegrænsningen skulle opgøres på én bestemt måde, nemlig svarende til størrelsen af kapitalforhøjelsen. SKAT kunne derfor ikke reducere fradraget med tabet på valutaterminsforretningerne.
Ministeriet indbragte sagen fsva., dette tab for domstolene. Sagen blev grundet sin principielle karakter henvist til landsretten i 1. instans.
Landsretten gav ministeriet medhold. Østre Landsret fandt ud fra en helhedsvurdering, at selskabets tab ved afståelse af aktierne og anparterne i de tre datterselskaber skulle reduceres med det fulde tab, der var på valutaterminsforretningerne i de enkelte datterselskaber.
Østre Landsret henviste til, at valutaterminsforretningerne - i overensstemmelse med Højesterets dom af 11. juni 2014 (SKM2014.422.HR) - var uden nævneværdig økonomisk risiko og ikke havde nogen forretningsmæssig begrundelse. Dispositionernes eneste formål og eneste virkning var at skabe et fradragsberettiget tab for selskabet. Da selskabet ikke havde en retsbeskyttet forventning om, at fradragsreduktionen skulle ske på en bestemt måde, kunne SKAT opgøre tabet som gjort.
Aktieavancebeskatningslovens § 2, stk. 2 (dagældende)
Aktieavancebeskatningslovens § 6 (dagældende)
Den Juridiske Vejledning 2017-1, C.B.2.1.5.7
Den Juridiske Vejledning 2017-1, C.B.2.9.1
Den Juridiske Vejledning 2017-1, C.B.2.3.6
Henrik Bitsch, Tine Vuust og Ole Stryhn (kst.)
Under denne sag, der er anlagt ved Byretten og ved kendelse af 7. januar 2016 er henvist til behandling ved Østre Landsret i medfør af retsplejelovens § 226, stk. 1, har sagsøgeren, Skatteministeriet, nedlagt påstand om, at sagsøgte, H1, skal anerkende, at den samlede aktieavance i indkomståret 2002 ved salg af aktier og anparter i G1, G2 og G3 opgøres til kr. -35.381.
H1 købte den 20. september 2002 anparterne i G2 af G4 for 21.877.582 kr. og købte den 1. oktober 2002 af sit moderselskab, G5, henholdsvis anparterne i G1 for 21.831.709 kr. og aktierne i G3 for 32.536.714 kr. De tre datterselskaber led herefter tab på valutaterminsforretninger på henholdsvis 21.199.419 kr. (G1), 28.274.859 kr. (G3) og 21.287.014 kr. (G2). For at kompensere for disse tab forhøjede H1 den 18. december 2002 kapitalen i henholdsvis G1 med 21 mio. kr. og i G2 med 21,5 mio. kr. Derimod skete der ikke en kapitalforhøjelse i G3, idet dette selskab i tidligere år havde været et "gevinst "-selskab ved valutaterminsforretninger og således havde tilstrækkelig kapital til at kunne dække det tab, der opstod ved valutaterminsforretninger i 2002. Den 20. december 2002 solgte H1 de tre datterselskaber til datterselskabet G6 for henholdsvis 570.898 kr. (G1), 4.446.876 kr. (G3) og 502.320 kr. (G2).
Den 11. juni 2014 afsagde Højesteret dom, jf. U 2014.2742H (SKM2014.422.HR) mellem Skatteministeriet og G5 og fastslog, at valutaterminsforretningernes eneste formål og eneste virkning var at skabe et fradragsberettiget tab for moderselskaberne, og at der ved opgørelsen efter aktieavancebeskatningsloven af G5' tab ved salg af aktier og anparter i indkomståret 2000 herefter skulle ses bort fra den del af anskaffelsessummerne, som hidrørte fra kapitalforhøjelser.
Spørgsmålet under denne sag er, om der under de samme omstændigheder som i Højesterets dom kan ses bort ikke blot fra kapitaltilførslerne, men fra hele det tab som de pågældende selskaber led ved valutaterminsforretningerne, når G5' tab ved salget i 2002 af G1, G3 og G2 skal opgøres efter den dagældende aktieavancebeskatningslov.
Landsskatteretten traf ved kendelse afsagt den 1. april 2015 afgørelse i sagen. Det fremgår heraf bl.a.:
2002 Skattepligtig indkomst
Tab ved salg af aktier i datterselskaber
-35.391 kr.
(oprindeligt 70.725.911 kr.)
28.225.911 kr.
2002 Driftskonto
Regulering af skattemæssige afskrivninger på goodwill
3.303.300 kr.
2002 Finanskonto
Regulering Overført fra sambeskattet selskab
17.668.507 kr.
40.701.844 kr.
Det overlades til SKAT at foretage de ændringer i saldoen på finanskontoen, der følger af ovennævnte
Sagsbehandlingen af nærværende har været berostillet, mens domstolene tog stilling til en del af problemstillingen i en sag vedrørende selskabets moderselskab for indkomståret 2000. Højesteret afsagde dom i sagen den 11. juni 2014.
Selskabet har under sagens behandling frafaldet klage over reguleringen af driftskontoen. Der er mellem selskabet og SKAT enighed om principperne for følgerne på saldoen på finanskontoen. Sagen for Landsskatteretten vedrører således alene opgørelsen af tab ved salg af datterselskaber, som indgår i den skattepligtige indkomst.
Selskabet er 100 % ejet af og sambeskattet med G5, der er det ultimative moderselskab i G5-koncernen.
Selskabet har ved opgørelsen af indkomsten selvangivet tab vedrørende salg af aktier i datterselskaberne G1, G3 og G2 på i alt 70.892.943 kr.
Det er oplyst, at dette selvangivne samlede skattemæssige tab ved salg af aktier i datterselskaber er opstået ved salg af aktier til et andet af selskabets datterselskaber, G6, den 20. december 2002, og at tabet nærmere er opgjort således (korrigeret for en mindre regnefejl):
21.831.709 kr.
32.536.714 kr.
21.877.582 kr.
76.246.005 kr.
-570.898 kr.
-4.446.876 kr.
-502.320 kr.
-5.520.094 kr.
21.260.811 kr.
28.089.838 kr.
21.375.262 kr.
70.725.911 kr.
Det er oplyst, at selskabet har købt aktierne i G1 og G3 af moderselskabet den 1. oktober 2002, mens aktierne i G2 er købt af G4 den 20. september 2002.
Selskabet har den 18. december 2002 tilført yderligere kapital til G1 på 21 mio. kr., heraf 100.000 kr. yderligere indskudskapital, og yderligere kapital til G2 på 21,5 mio. kr., heraf 100.000 kr. yderligere indskudskapital. Selskaberne er herefter blevet omdannet til anpartsselskaber. Anpartskapitalen i selskaberne er ved forhøjelserne forhøjet til 600.000 kr. mod tidligere 500.000 kr.
Selskaberne har i 2002 indgået enkelte valutaterminsforretninger, der ikke har afdækket forretningsmæssige dispositioner. Selskaberne har herudover alene haft renteindtægter og -udgifter. Tabene på valutaterminsforretningerne er opgjort således:
-21.199.419 kr.
-28.274.859 kr.
-21.287.014 kr.
-70.761.292 kr.
Det er om valutaterminshandlerne oplyst, at de har sammenhæng til modsatrettede terminsforretninger i andre af selskabets datterselskaber, der også indgår i sambeskatningen.
Tab på valutaterminsforretningerne i G1 og G2 er betalt via bankkontoen i moderselskabet, der herved har opnået en koncernintern fordring, der er udlignet ved, at moderselskabet først har foretaget de nævnte kapitalforhøjelser i selskaberne og dernæst har modtaget provenuet derved.
For så vidt angår G3, kunne dette selskab dække tabet af egenkapitalen, og der er ikke foretaget kapitalforhøjelse i dette selskab.
Selskabet har derefter solgt anparterne i selskaberne til et koncernforbundet selskab, og har i den forbindelse opgjort et aktietab.
Efter den dagældende aktieavancebeskatningslovs § 2, stk. 2, jf. § 1, stk. 1 (lovbekendtgørelse nr. 695 af 21. august 2002), kunne tab ved afståelse af aktier eller anparter på et tidspunkt, der ligger mindre end 3 år efter erhvervelsen, fradrages i indkomstårets fortjeneste ved afståelse af aktier, der var skattepligtig efter stk. 1. Efter lovens § 2, stk. 3, 2. pkt. og § 6, stk. 1 og 2, skulle tabet opgøres som forskellen mellem afståelsessummen og anskaffelsessummen for de pågældende aktier.
3 retsmedlemmer - herunder retsformanden - bemærker:
Ved opgørelsen af aktieavancen ved salg af G1 og G2 skal der ses bort fra den del af anskaffelsessummerne, som hidrører fra kapitalforhøjelser som følge af tab på terminskontrakterne, jf. Højesterets dom af 11. juni 2014, SKM2014.422.HR.
For så vidt angår opgørelsen af aktieavancen ved salg af G3, anses der ikke at skulle ske nedsættelse af anskaffelsessummen, idet der ikke er foretaget en kapitalforhøjelse i forbindelse med tabet på terminskontrakterne. Der ses hverken som følge af Højesterets dom eller i øvrigt at være grundlag for at nedsætte anskaffelsessummen med et beløb svarende til tabet på terminskontrakterne. Højesteret har ved dommen anerkendt realiteten i lignende modsatrettede terminskontrakter, og har alene reguleret anskaffelsessummen for de pågældende aktier med beløb svarende til de kapitalforhøjelser, der er begrundet i tab på terminskontrakter.
Disse retsmedlemmer finder herefter, at der skal gives selskabet medhold i den ændrede påstand om, at tabet ved salget af aktierne i datterselskaberne skal opgøres til i alt 28.225.911 kr., samt at det overlades til SKAT at foretage de for finanskontoen følgende ændringer.
1 retsmedlem bemærker:
Tabene på terminskontrakter er konstrueret alene med det formål at opnå et fradragsberettiget tab. Det anses at følge af Højesterets dom af 11. juni 2014, at sådanne tab skal elimineres.
Dette retsmedlem finder herefter, at SKATs afgørelse skal stadfæstes.
Der træffes afgørelse efter stemmeflertallet, og SKATs afgørelse ændres således, at tabet ved salget af aktierne i datterselskabet ansættes til i alt 28.225.911 kr. Det overlades til SKAT at foretage de for finanskontoen følgende ændringer."
Skatteministeriet har til støtte for sin påstand procederet i overensstemmelse med det for landsretten udarbejdede påstandsdokument, hvoraf fremgår blandt andet (idet bilagshenvisninger er udeladt):
"Denne sag angår omgåelse i forbindelse med opgørelse af tab på aktier i datterselskaber, og herunder SKATs muligheder for indgriben over for skatteomgåelsen.
Til støtte for Skatteministeriets påstand gøres det overordnet gældende, at de af H1 selvangivne tab ikke er reelle tab men konstruerede tab, som ikke kan tillægges skattemæssige virkninger.
Konstruktionen tjener ikke et erhvervsmæssigt formål, men er derimod begrundet i skattemæssige motiver, og konstruktionen kan derfor tilsidesættes, uanset om der benyttes civilretligt gyldige aftaler, jf. ligeledes G5-dommen i UfR 2014.2742 H... (SKM2014.422.HR) om selvsamme konstruktion og UfR 2015.2277 H... (SKM2016.16.HR). Den eneste forskel mellem UfR 2014.2742 H... (SKM2014.422.HR) vedrørende koncernens moderselskab, G5 og et andet koncernforbundent selskab, og nærværende sag, er, hvordan man opgør tabet på datterselskabsaktierne.
Skal tabet på datterselskabsaktierne opgøres efter kapitalforhøjelsen (UfR 2014.2742 H, ...) (SKM2014.422.HR), eller skal tabet opgøres ud fra størrelsen af valutaterminsforretningen (nærværende sag).
I sagen, der var til prøvelse for Højesteret, var der sket nedsættelse af tab på aktieavancer med foretagne kapitalforhøjelser beløb, der var stort set sammenfaldende med tab på valutaterminsforretninger.
Denne eneste og "tekniske" forskel i G5' skattearrangement med at prøve at opnå et skattemæssigt konstrueret tab på salg af aktier har ikke nogen relevans i den helhedsvurdering af skattearrangementet, som skal foretages efter Højesterets praksis. Og den udgør slet ikke en afgørende forskel til situationen i forhold til UfR 2014.2742 H... (SKM2014.422.HR), at denne del af skattearrangementet alligevel skulle kunne medføre et tabsfradrag. Konstruktionen har været skattemæssigt motiveret alene med det formål at opnå en skattebesparelse.
Skattearrangementet går - nøjagtig som i Højesteretssagen (UfR 2014.2742 H,...) (SKM2014.422.HR) - ud på at foretage modsatrettede, kortfristede valutaterminsforretninger i sambeskattede datterselskaber. Der er ikke aktivitet i selskaberne udover valutaterminsforretninger. I to af "taber "-selskaberne, G1 og G2, hvor der ikke er kapital til at inddække tabene, inddækker H1 tabene ved terminsforretninger over for banken, og der bliver samtidig foretaget kapitalforhøjelser i selskaberne, som anvendes til at inddække den opståede gæld over for H1.
For så vidt angår G3 har selskabet den fornødne egenkapital til selv at inddække tab på valutaterminsforretninger, idet selskabet tidligere har været et "vinder "-selskab, jf. UfR 2014.2742 H... (SKM2014.422.HR). Dette selskab havde derfor ikke behov for at forhøje aktiekapitalen for at kunne opnå den skattemæssige gevinst ved skattearrangementet.
H1 har i stedet for at foretage en kapitalforhøjelse i et selskab med en meget lav egenkapital købt et selskab med egenkapital - endda fra sit eget moderselskab ... I begge tilfælde opstår "tabet" på H1' anskaffelsessum.
Der er ikke nogen rimelig grund til at mene, at det skulle gøre en forskel, om det selvskabte tab opstår ved køb af et selskab med egenkapital, eller om tabet opstår som følge af en kapitalforhøjelse. Hverken Landsskatterettens flertal eller G5 har kunnet redegøre for, at dette skulle gøre en reel forskel.
Både G1, G2 og G3 sælges herefter inden indkomstårets udløb, og H1 selvangiver i den forbindelse et aktie-/anpartsavancetab.
I alle tre selskaber er de selvangivne aktie-/anpartsavancetab således opstået som en direkte følge af de modsatrettede, kortfristede valutaterminsforretninger i sambeskattede datterselskaber.
I Højesterets præmisser i G5 i UfR 2014.2742 H... (SKM2014.422.HR) lægges der afgørende vægt på hensigten med valutaterminsforretningerne, og måden hvorpå de var tilrettelagt og gennemført. Højesteret anser således valutaterminskontrakterne som det konstruerede element og dermed ikke kapitalforhøjelserne som sådan. Højesteret tilsidesætter anskaffelsessummen og neutraliserer herved den tilsigtede skattefordel.
Det afgørende er i forhold til denne sag, at måden, hvorpå valutaterminsforretningerne var tilrettelagt og gennemført - i sammenhæng med sambeskatningsreglerne - betød, at forretningernes eneste formål og eneste virkning var at skabe en skattebesparelse.
Det er uden betydning for afgørelsen af denne sag, om tabene på valutaterminsforretninger kan siges at opstå på den del af anskaffelsessummen, som bestod i en købesum fra et koncernforbundent selskab, eller om tabet kan siges at opstå på den del af anskaffelsessummen, som bestod i kapitalforhøjelser.
Også for så vidt angår det kunstigt skabte tab i G3 gælder, at heller ikke denne del tjente et erhvervsmæssigt formål. Tabet var udelukkende skattemæssigt motiveret. Den samme helhedsvurdering, som Højesteret foretog i den første G5-sag i UfR 2014.2742 H... (SKM2014.422.HR), fører altså på helt samme måde til, at der heller ikke for tabet på kr. 28.274.856 skal indrømmes tabsfradrag.
Efter den dagældende aktieavancebeskatningslovs § 2, stk. 2, jf. § 1, stk. 1, kunne tab ved afståelse af aktier eller anparter på et tidspunkt, der ligger mindre end 3 år efter erhvervelsen, fradrages i indkomstårets fortjeneste ved afståelse af aktier, der er skattepligtige efter stk. 1. Efter § 2, stk. 3, 2. pkt., og § 6, stk. 1-2, skal tabet opgøres som forskellen mellem afståelsessummen og anskaffelsessummen.
Tabene på de modsatrettede terminskontrakter i de sambeskattede datterselskaber i G5-koncernen var ikke reelle tab, men derimod tab, der var konstrueret med henblik på at opnå en skattebesparelse, jf. Højesterets stillingtagen hertil i G5-dommen i UfR 2014.2742 H ...(SKM2014.422.HR)
SKAT har derfor været berettiget til at reducere H1' skattemæssige tab ved salg af aktier i datterselskaberne til den del, der overstiger tabene fra valutaterminsforretninger - og dermed ikke alene at bortse fra den del af anskaffelsessummen, der hidrører fra kapitalforhøjelser, således som anført af Landsskatterettens flertal i afgørelsen af 1. april 2015 ...
Et konstrueret tab, som følge af et tilrettelagt forløb i en hensigt om skattebesparelse, kan ikke tillægges betydning i skattemæssig henseende, og SKAT kan derfor tilsidesætte arrangementet. Tilsidesættelsen kan gå så langt som det konstruerede tab.
Landsskatterettens flertals afgørelse af 1. april 2015 ... synes at være udtryk for, at SKAT skulle være bundet til at tilsidesætte skattearrangementet på én bestemt måde, nemlig ved at nedsætte aktiernes anskaffelsessum med foretagne kapitalforhøjelser. En sådan retsanvendelse er ulogisk.
At SKAT ved afgørelsen vedrørende moderselskabet, G5, alene har nedsat opgørelsen af tab ved salg af datterselskabsaktier i indkomståret 2000 med beløb svarende til kapitalindskuddene - en metode, der anerkendes af Højesteret i UFR 2014.2742 H ...(SKM2014.422.HR) - fratager ikke SKAT muligheden for at gribe ind over for tabene på terminsforretningerne som sådan i form af, at SKAT skulle være "bundet" til udelukkende at anvende denne ene fremgangsmåde.
Et synspunkt om, at SKAT skulle være bundet til at anvende en bestemt fremgangsmåde ved tilsidesættelse af et skattearrangement, har for det første ingen lovmæssig støtte. For det andet kan hverken Højesterets praksis eller reale grunde føre til en sådan begrænsning i SKATs mulighed for at tilsidesætte skattearrangementer. Derimod taler reale grunde for en tilsidesættelse af det skattearrangement, som H1 har tilrettelagt - et arrangement, der har nøjagtig samme formål, uanset om der er foretaget en kapitalforhøjelse eller ej til inddækning af tab på valutaterminsforretninger. Det har i den forbindelse ingen betydning, om tabet opstår på en anskaffelsessum i form af et køb af et selskab med egenkapital som G3, eller om tabet opstår på en anskaffelsessum, som tillige omfatter kapitalforhøjelser, jf. de andre tab i indkomstårene 2000 og 2002.
Højesterets dom i G5-sagen i UFR 2014.2742H ...(SKM2014.422.HR) kan ikke - hverken direkte eller indirekte - tages til udtryk for, at SKATs handlemuligheder er begrænset til de tilfælde, hvor der som led i skattearrangementet er foretaget en kapitalforhøjelse. Derimod har Højesteret taget stilling til, at skattearrangementer i G5-koncernen baseret på modsatrettede, kortfristede terminsforretninger i sambeskattede datterselskaber kan tilsidesættes ud fra en helhedsvurdering, der sigter til omgåelseselementet.
Det er den samme helhedsvurdering, der fører til, at H1 ikke er berettiget til fradrag for det i denne sag kunstigt skabte tab, hvis eneste formål var at skabe et skattemæssigt fradrag.
Det bestrides derfor også, at Skatteministeriet i sagen vedrørende indkomståret 2000 (UFR 2014.2742 H...) (SKM2014.422.HR) med "bindende virkning også for nærværende sag har fastlagt, hvorledes korrektionerne i givet fald skal gennemføres" ...
Skatteministeriet har heller ikke på noget tidspunkt gjort gældende, at den eneste måde, som SKAT kan gribe ind over for skattearrangementerne på, er ved at fratrække foretagne kapitalindskud ved opgørelsen af aktiernes anskaffelsessum, hvilket også ville have været ulogisk.
Højesteret har ikke i sagen vedrørende indkomståret 2000 taget stilling til, at SKAT skulle være afskåret fra at gribe ind over for skattearrangementer i 2002. Som nævnt fastslår Højesteret tværtimod i UFR 2014.2742 H...(SKM2014.422.HR), at SKAT har mulighed for at gribe ind over for skattearrangementer i koncernen baseret på de modsatrettede valutaterminsforretninger i sambeskattede datterselskaber. Dette viser, at hele arrangementet i indkomståret 2002 - i lighed med indkomståret 2000 - skal tilsidesættes, idet Højesteret netop fastslog, at valutaterminsforretningerne - i kraft af måden hvorpå de var tilrettelagt og blev gennemført - var det konstruerende element. I sammenhæng med sambeskatningsreglerne skabes der et kunstigt tab, der udelukkende er skattemæssigt motiveret.
Skattearrangementet, som var til prøvelse i højesteretssagen vedrørende indkomståret 2000 er - i et skattemæssigt perspektiv - identisk med det skattearrangement, som er til prøvelse i nærværende sag. Afgørende er, at man i G5-koncernen har forsøgt at konstruere et skattemæssigt tab på salg af aktier ved indgåelse af modsatrettede, kortfristede terminsforretninger i sambeskattede datterselskaber.
Sådanne tomme og skattebetingede arrangementer uden hverken reel risiko eller driftsmæssig begrundelse, der alene er etableret med henblik på misbrug af skatteregler, bør ikke anerkendes ved skatteansættelsen.
H1 har anført, at skattemyndighederne i sagen vedrørende 2000 "oprindeligt havde anvendt den i nærværende sag omhandlede metode"...
Ved såvel SKATs foreløbige afgørelse af 28. april 2004 vedrørende G5 ... og G6 ... samt de efterfølgende endelige afgørelser af 1. september 2004 vedrørende G5 ... og G6 ... er der anvendt en metode, hvor foretagne kapitalindskud er fratrukket ved opgørelsen af aktiernes anskaffelsessum.
Eksempelvis fremgår det af den foreløbige afgørelse vedrørende G5 ...) der stadfæstes ved den endelige afgørelse af 1. september 2004 ..., at det netop er kapitalindskuddene, der bortses fra ved opgørelsen af aktiernes anskaffelsessum:
"Efter gennemgang af modtaget korrigeret opgørelse fra selskabet til skattemæssigt tab på 13.034.941 kr., er det SKATs opfattelse af aktietabet kun udgør 2.825.10 kr., idet kapitalforhøjelserne pr. 5. og 28. december 2000 på hver 15.000.000 kr., der sker umiddelbart inden salget den 29. december 2000 for 17.497.245 kr., ikke tages i betragtning, da de ikke er sket med det erhvervsmæssige sigte, at selskabet skulle overleve. " (Min understregning)
SKAT bortser således fra kapitalforhøjelserne store kr. 30.000.000 i den foreløbige afgørelse af 28. april 2004 vedrørende G5...
Når der bortses fra kapitalforhøjelserne i den foreløbige afgørelse af 28. april 2004 vedrørende G5, medfører det nærmere, at det selvangivne tab på aktier i datterselskabet G10 på kr. 12.916.000 fratrækkes kr. 2.825.100, således at tabet opgøres til kr. 10.090.900...
I den endelige afgørelse af 1. september 2004 stadfæstes forhøjelsen af G5' skattepligtige indkomst med kr. 16.984.136... idet tabet på datterselskabsaktierne opgøres til kr. 10.090.900.
Tilsvarende gælder for G6, jf. den foreløbige afgørelse ..., hvor kapitalforhøjelsen på kr. 25.000.000 ikke godkendes, og jf. den endelige afgørelse ...
Det bemærkes, at de i sagen nu fremlagte endelige afgørelser ... ligeledes var fremlagt i retssagen vedrørende indkomståret 2000 ...
På baggrund af ovenstående blev H1 opfordret til at dokumentere oplysningen om, at skattemyndighederne skulle have ændret metode under sagen vedrørende indkomståret 2000...
H1 har efterfølgende anerkendt, at det er udtryk for en misforståelse, når selskabet i svarskriftet har anført, at den af SKAT i nærværende sag anvendte metode er identisk med en opgørelsesmetode, som SKAT oprindeligt anvendte i 2000-sagen...
Derimod anføres det i duplikken ..., at der i denne sag er tale om en "tredje opgørelsesmetode". Skatteministeriet bestrider dette. Det bemærkes, at opgørelsesmetoden i øvrigt ville være uden betydning for den helhedsvurdering, der efter Højesterets dom (UFR 2014.2742 H...) (SKM2014.422.HR) skal foretages i denne sag.
Skattemyndighederne ændrede ikke metode under sagen vedrørende indkomståret 2000. Som beskrevet i replikken..., så blev der af SKAT anvendt en metode, hvor foretagne kapitalindskud blev fratrukket ved opgørelsen af aktiernes anskaffelsessum både ved de foreløbige afgørelser ... og ved de endelige afgørelser...
For Landsskatteretten ændrede SKAT heller ikke metode, idet SKAT alene indstillede en beløbsmæssig justering vedrørende kapitaludvidelsen af 28. december 2000 på 15.000.000 kr. samt den faktiske salgssum, jf. Landsskatterettens kendelse i 2000-sagen ... Kendelsen er alene i uddrag medtaget i Højesterets dom."
H1 har til støtte for sin påstand procederet i overensstemmelse med det for landsretten udarbejdede påstandsdokument, hvoraf fremgår blandt andet (idet bilagshenvisninger er udeladt):
"Til støtte for påstanden gøres det overordnet gældende, at sagsøgeren ikke har hjemmel til ud fra en "omgåelsesbetragtning" diskretionært at reducere det af sagsøgte opgjorte tab på anparter/aktier i G1, G3 og G2 med 28.261.372 kr., således at det af sagsøgte opgjorte tab på i alt 28.225.991 kr. ændres til en nettogevinst på 35.381 kr.
Som bekræftet af Landsskatteretten ved afgørelse af 1. april 2015 ... er sagsøgtes opgørelse af det samlede tab på de tre aktieposter til 28.225.991 kr. i fuld overensstemmelse med aktieavancebeskatningslovens bestemmelser om opgørelse af gevinst og tab på aktier, og de af Højesteret i dommen af 11. juni 2014 (UfR 2014.2742 H...) (SKM2014.422.HR) fastlagte principper for opgørelse af aktiers anskaffelsessum.
Denne sag drejer sig ikke om beskatningen af gevinst og tab på de valutaterminskontrakter, som G7, G8, G9, G1, G3 og G2 indgik i indkomståret 2002.
Sagsøgte er ligesom ovennævnte seks selskaber datterselskab i en koncern med G5 som moderselskab og indgik sammen med en række selskaber, herunder ovennævnte seks selskaber, i en sambeskatning efter reglerne i selskabsskattelovens dagældende § 31.
Som nærværende sag selv illustrerer, skal (også) selskaber, der indgår i en sambeskatning efter reglerne i selskabsskattelovens § 31, opgøre hver deres skattepligtige indkomst efter skattelovgivningens almindelige regler. Denne sag drejer sig således udelukkende om opgørelsen af sagsøgtes skattepligtige indkomst for indkomståret 2002 efter de herfor gældende regler.
Det er ubestridt, at G7, G8 og G9 har selvangivet og er blevet beskattet af de af disse tre selskaber opnåede fortjenester på terminsforretninger i indkomståret 2002, og at G1, G3 og G2 har selvangivet og fået fradrag for de af disse tre selskaber konstaterede tab på terminsforretninger i indkomståret 2002.
Det skal med andre ord i denne sag som et uomtvisteligt faktum lægges til grund, at de af de seks selskaber foretagne terminsforretninger er udtryk for en skatteretlig kendsgerning, som er lagt til grund for ansættelsen af de seks selskabers skattepligtige indkomster for indkomståret 2002.
Denne sag drejer sig derimod om opgørelsen af gevinst og tab på sagsøgtes aktier/anparter i G1, G3 og G2, herunder navnlig tabet på aktierne i G3, hvor forskellen mellem de af Højesteret i dommen af 11. juni 2014 (UfR 2014.2742 H...) (SKM2014.422.HR) fastlagte principper for opgørelse af aktiers anskaffelsessum og de principper, som ønskes anvendt af sagsøgeren i denne sag, får langt den største økonomiske betydning.
Landsskatteretten havde, som anført i afgørelsen af 1. april 2015 ... stillet behandlingen af denne sag vedrørende indkomståret 2002 i bero på afgørelsen af den allerede for andre selskaber i G5-koncernen vedrørende indkomståret 2000 verserende sag, der fandt sin endelige afgørelse med Højesterets dom af 11. juni 2014 (UfR 2014.2742 H...) (SKM2014.422.HR).
Da Landsskatteretten efter Højesterets dom genoptog behandlingen af nærværende sag, reducerede sagsøgte i overensstemmelse med Højesterets dom det efter de almindeligt gældende regler opgjorte tab på aktierne i de tre selskaber fra 70.725.911 kr. til 28.225.911 kr., der fremkommer således:
21.831.709
32.536.714
21.877.582
76.246.005
Kapitalinskud, der ikke kan medregnes efter UfR 2014.2742 H (SKM2014.422.HR)
-21.500.000
-42.500.000
Korrigeret anskaffelsessum
33.746.005
-570.898
-4.446.876
-502.320
-5.520.094
28.089.838
28.225.911
Reduktionen af det fradragsberettigede tab fra 70.725.911 kr. til 28.225.911 kr. var en følge af, at Højesteret havde fastslået, at sagsøgte ved opgørelsen af den skattemæssige anskaffelsessum for anparterne i G1 og G2 ikke kan medregne de den 18. december 2002 i de to sidstnævnte selskaber som led i de to selskabers afvikling af tabsgivende terminskontrakter foretagne kapitalindskud på henholdsvis 21.000.000 kr. og 21.500.000 kr.
Sagsøgte skulle medregne gevinst på anparterne/aktierne i G1, G3 og G2 ved opgørelsen af den skattepligtige almindelige indkomst, hvis disse blev afstået mindre end 3 år efter erhvervelsen, således som dette fremgår af den dagældende aktieavancebeskatningslovs § 2, stk. 1 ....
"Fortjeneste ved afståelse af aktier medregnes ved opgørelsen af den skattepligtige almindelige indkomst, når den skattepligtige har erhvervet aktierne på et tidspunkt, der ligger mindre end tre år forud for afståelsen."
Hvis aktierne blev afstået mere end 3 år efter erhvervelsen, skulle gevinst og tab ikke medregnes ved opgørelsen af indkomsten, da selskaber i henhold til den dagældende aktieavancebeskatningslovs § 4, stk. 6, ikke var omfattet af skattepligten efter denne bestemmelses stk. 1 om beskatning af gevinst og tab på aktier afstået efter mere end 3 års ejertid.
I modsætning til gevinster på aktier ejet i mindre end 3 år, som var en del af den almindelige selskabsskattepligtige indkomst, var fradrag for tab på aktier afstået efter mindre end 3 års ejertid kildeartsbegrænset. Sådanne tab kunne derfor kun fratrækkes i gevinster, som sagsøgte havde opnået ved afståelse af andre aktier ejet i mindre end 3 år, således som dette fremgår af den dagældende aktieavancebeskatningslovs § 2, stk. 2 ....
"Tab ved afståelse af aktier på et tidspunkt, der ligger mindre end tre efter erhvervelsen, kan i de tilfælde, hvor en fortjeneste ville have været skattepligtig efter stk. 1, fradrages i indkomstårets fortjeneste efter stk. 1. Overstiger de samlede tab de samlede fortjenester, kan det overskydende tab fradrages i fortjeneste efter stk. 1 i de følgende indkomstår. Tabet kan kun overføres til fradrag i et senere indkomstår, i det omfang det ikke kan rummes i nettofortjeneste ved afståelse af aktier i et tidligere indkomstår..."
Anparterne/aktierne i G1, G3 og G2 blev afstået mindre end 3 år efter erhvervelsen, og sagsøgte skal derfor efter ovennævnte bestemmelser medregne gevinst og tab på disse ved opgørelsen af den samlede skattepligtige fortjeneste på aktier ejet i mindre end 3 år, idet tab dog kun kan modregnes i gevinster på aktier ejet i mindre end 3 år.
Sagsøgtes fortjeneste eller tab på de i denne sag omhandlede aktier/anparter skal opgøres efter den almindelige regel om opgørelse af gevinst og tab på aktier i den dagældende aktie-avancebeskatningslovs § 6, stk. 2, 1. punktum ..., hvor det hedder:
"Fortjeneste eller tab opgøres som forskellen mellem afståelsessummen og anskaffelsessummen for de pågældende aktier."
Den skattemæssige afståelsessum er ifølge ligningsvejledningen for 2002, pkt. S.G.2.6.1 ... "salgssummen med tillæg af evt. købsprovision samt eventuelt med salget forbundne advokat- og revisorudgifter."
Sagsøgte har i overensstemmelse hermed opgjort den skattemæssige afståelsessum for anparterne/aktierne i G1, G3 og G2 til henholdsvis 570.898 kr., 4.446.876 kr. og 520.094 kr. Disse afståelsessummer er der enighed om, således som dette blandt andet kommer til udtryk i den midt på side 2 i stævningen ... gengivne talopstilling.
Som anført i ligningsvejledningen for 2002, pkt. S.G.2.4 ..., skal den skattemæssige anskaffelsessum opgøres til "det beløb, for hvilket den pågældende aktie er erhvervet med tillæg af omkostningerne ved erhvervelsen."
Er aktierne erhvervet ved tegning som led i stiftelsen af selskabet, er den skattemæssige anskaffelsessum, som anført i ligningsvejledningen for 2002, pkt. S.G.2.6.5 ... "det faktisk indbetalte beløb". Det samme gælder for aktier erhvervet ved tegning som led i en kapitaludvidelse.
Opgjort efter disse almindeligt gældende principper udgør sagsøgtes skattemæssige anskaffelsessum for anparterne/aktierne i G1, G3 og G2 henholdsvis 21.831.709 kr. 32.536.714 kr. og 21.877.582 kr. Disse beløb er der ligeledes enighed om, således som dette blandt andet kommer til udtryk i den midt på side 2 i stævningen ... gengivne talopstilling.
Udgangspunktet er således, at tabet på anparterne/aktierne i de tre selskaber kan opgøres ved fra de i forrige afsnit nævnte anskaffelsessummer at fratrække førnævnte afståelsessummer, hvorved det oprindeligt opgjorte tab på 70.725.911 kr. fremkommer således:
Med fradrag af -afståelsessum
21.260.811
21.375.262
70.725.911
Efter at Højesteret ved dommen af 11. juni 2014 (UfR 2014.2742 H...) (SKM2014.422.HR) havde fastslået, at der ved opgørelse af aktiers anskaffelsessum kan ses bort fra kapitalindskud, der er foretaget for at gøre det pågældende selskab i stand til at betale en som følge af tab på terminsforretninger opstået gæld, anerkendte sagsøgte i forbindelse med Landsskatteretten genoptagelse af behandlingen af nærværende sag, at de af sagsøgte den 18. december 2002 foretagne kapitalindskud i G1 og G2 på henholdsvis 21.000.000 kr. og 21.500.000 kr. ikke kan medregnes ved opgørelsen af sagsøgtes skattemæssige anskaffelsessum for anparterne i de to selskaber.
Som anført ovenfor ..., blev sagsøgtes tab på aktierne i de tre selskaber derved reduceret fra 70.725.911 kr. til 28.225.911 kr., der er beregnet således (talopstillingen er identisk med talopstillingen ovenfor...):
Landsskatteretten gav ved afgørelsen af 1. april 2015 ... sagsøgte medhold i, at tabet på de tre aktieposter med denne korrektion af anskaffelsessummen er opgjort i fuld overensstemmelse med de af Højesteret i dommen af 11. juni 2014 (UfR 2014.2742 H ...) (SKM2014.422.HR) fastslåede principper.
Sagsøgeren har imidlertid i nærværende sag indtaget det standpunkt, at sagsøgte ved opgørelsen af gevinst/tab på anparterne/aktierne i G1, G3 og G2 ikke skal følge de af Højesteret i dommen af 11. juni 2014 (UfR 2014.2742 H...) (SKM2014.422.HR) fastslåede principper.
Ifølge sagsøgeren skal sagsøgte således ikke reducere anskaffelsessummen for anparterne i G1 og G2 med de den 18. december 2002 foretagne kapitalindskud på henholdsvis 21.000.000 kr. og 21.500.000 kr. De af sagsøgte foretagne dispositioner i form af disse kapitalindskud anerkendes således af sagsøgeren skattemæssigt i nærværende sag.
Sagsøgeren gør derimod gældende, at sagsøgte fra de oprindeligt opgjorte anskaffelsessummer på i alt 76.246.005 kr. udover den samlede afståelsessum på 5.520.094 kr., som parterne er enige om, skal fratrække de tab på i alt 70.761.292 kr., som G1, G3 og G2 led på de i 2002 indgåede terminsforretninger, således at sagsøgte i stedet for et tab på aktierne/anparterne havde en nettogevinst på 35.381 kr., som fremkommer således,....:
- de tre datterselskabers tab
- afståelsessum
-21.199.419
-28.274.859
21.287.014
-70.761.292
185.021
Det er med andre ord sagsøgerens opfattelse, at sagsøgte ved opgørelsen af fortjeneste/tab ved afståelsen af de af sagsøgte ejede aktier/anparter i G1, G3 og G2 skal medtage resultatet af økonomiske dispositioner, som sagsøgte ikke selv er part i.
Sagsøgeren vil således i denne sag lade en disposition, som civilretligt og skatteretligt er foretaget af henholdsvis G1, G3 og G2, og som også af SKAT er lagt til grund ved opgørelsen af disse tre selskabers skattepligtige indkomster, få effekt tillige for sagsøgte, som ikke er part i dispositionen.
Den ændring af sagsøgtes indkomst for indkomståret 2002, som sagsøgeren ønsker gennemført i nærværende sag, har intet med skatteretlig omkvalifikation ud fra en realitetsgrundsætning at gøre, da der ikke er tale om skattemæssigt at omkvalificere en disposition, som sagsøgte har foretaget, og herved adskiller sagsøgerens avanceopgørelse i denne sag sig helt afgørende fra Højesterets dom af 11. juni 2014 (UfR 2014.2742 H ...) (SKM2014.422.HR).
I sagen UfR 2014.2742 H (SKM2014.422.HR), hvor både Landsskatteretten og Østre Landsret havde givet skatteyderne medhold, må det antages, at der var tale om en situation, som lå i grænseområdet for, hvor det er muligt at omkvalificere en disposition skattemæssigt ud fra en realitetsbetragtning.
Det havde således også tidligere været antaget, at der ikke kunne ske tilsidesættelse i skattemæssig henseende af gyldige selskabsretlige dispositioner, når disse var gennemført i overensstemmelse med den underliggende selskabslovgivning, således som dette eksempelvis kommer til udtryk i Jan Pedersens omtale af dommen i den såkaldte Aage Haugland-sag i en artikel i TfS 2000, 142, hvor han om nævnte dom bl.a. skriver ...:
"Dommen er et åbenbart eksempel på tilfælde, hvor realitetsgrundsætningen ikke kan anvendes. Betingelsen om den væsentlige uoverensstemmelse mellem form og indhold mangler totalt. På samme måde som ved alle andre selskabsdannelser er formaliteten netop realiteten."
Med dommen UfR 2004.174 H (SKM2003.482.HR) ... og dommen UfR 2007.736 H ... blev det også af Højesteret bekræftet, at den selskabsretlige realitet er den skatteretlige realitet.
Dommen UfR 2014.2742 H ...(SKM2014.422.HR) er fra det almindelige udgangspunkt om, at gyldige selskabsretlige dispositioner skal lægges til grund skattemæssigt en undtagelse, der ligger i realitetsgrundsætningens grænseområde, og som ikke kan fortolkes udvidende.
Som anført i de indstævntes påstandsdokument ... i sagen vedrørende indkomståret 2000, er det velkendt, at et aktieavancebeskatningssystem med ejertidsregler og tekniske opgørelsesprincipper nødvendiggør valg mellem forskellige ufuldstændige metoder med hver deres fordele og ulemper.
De i påstandsdokumentet anførte afgørelser og eksempler ... illustrerer således, at ejertidsregler og tekniske opgørelsesprincipper kan føre til både beskatning af skattemæssige fortjenester, uden at der er opnået en tilsvarende økonomisk gevinst, ligesom der kan opnås fradrag for skattemæssige tab, uden at der er lidt et tilsvarende økonomisk tab.
De uhensigtsmæssigheder og skævheder i aktieavancebeskatningen, som er en følge af eksempelvis den 3 års regel, som var gældende ifølge den dagældende aktieavancebeskatningslovs § 2 ..., kan kun effektivt løses gennem en ændret lovgivning, således som dette skete i 2009, hvor 3 års reglen blev ophævet.
Hvis lovgivningen efter skattemyndighederne opfattelse åbner op for uønsket skatteplanlægning, må skattemyndighederne være henvist til at søge den pågældende lovgivning ændret, således som dette også er kommet til udtryk i Skatteministeren svar af 16. marts 1992 ..., hvor det hedder:
"Med appelbegrænsningsprincippet fastslås det, at det offentlige som udgangspunkt bør være bundet af den afgørelse, Landsskatteretten med sin særlige sammensætning og uafhængige status eller landsretterne træffer.
For det andet fastslås som noget nyt med princippet, at uhensigtsmæssigheder, uklarheder eller direkte fejl i skattesystemet så vidt muligt bør elimineres ved generelle initiativer såsom lovgivning snarere end ved, at der med udgangspunkt i en konkret sag søges opnået en forbedret retstilstand."
Skattemyndighederne kan ikke i stedet blot vælge ud fra en "omgåelsesbetragtning" at fjerne effekten af en af skattemyndighederne uønsket skatteplanlægning ved eksempelvis at reducere en skatteyders fradragsberettigede tab med et af en anden skatteyder lidt tab.
Som anført af Jan Pedersen i TfS 2000, 142 ..., indebærer realitetsgrundsætningen ikke en total formløshed, hvor "målet helliger midlet".
Sagsøgeren har også selv i sagen UfR 2014.2742 H...(SKM2014.422.HR) klart anerkendt, hvor grænsen går for, hvilke skattemæssige korrektioner der i nærværende sag kan gennemføres ud fra en realitetsbetragtning.
I sagen vedrørende indkomståret 2000 blev den skattemæssige anskaffelsessum for G5' aktier i G10 reduceret med 15.000.000 kr., som G5 havde indskudt i G10 ved en på en generalforsamling den 5. december 2000 besluttet kapitaludvidelse, således at G10 blev i stand til at betale den gæld, som selskabet havde pådraget sig som følge af et tab på 15.929.865 kr. på en valutaterminshandel.
Tilsvarende blev G6' skattemæssige anskaffelsessum for anparterne i G11 reduceret med 25.000.000 kr., som G6 havde indskudt i G11 ved en på en generalforsamling den 27. november 2000 besluttet kapitaludvidelse, som gjorde G11 i stand til at betale den gæld, som selskabet havde pådraget sig som følge af et tab på 25.024.150 kr. på valutaterminshandel.
Det var således ikke det af G10 lidte tab på terminsforretninger på 15.929.865 kr., som skattemyndighederne modregnede i det af G5 opgjorte tab på aktierne i G10.
Tilsvarende var det heller ikke det af G11 på valutaterminsforretningerne lidte tab på 25.024.150 kr., som skattemyndighederne modregnede i det af G6 opgjorte tab på anparterne i G11.
Skattemyndighederne anerkendte således selv i sagen vedrørende indkomståret 2000, at de af G10 og G11 lidte tab på terminshandler kun kunne fratrækkes ved opgørelsen af selskabernes egen skattepligtige indkomst, og at det hos G5 henholdsvis G6 alene var de af disse selskaber foretagne kapitalindskud, der skattemæssigt kunne omkvalificeres.
De to tab på terminsforretningerne var 954.015 kr. større end de to kapitalindskud til sammen, og det må være klart, at der var blevet nægtet fradrag for yderligere 954.015 kr., hvis det havde været muligt at nægte fradrag for dette yderligere beløb. Som det fremgår af dommen UfR 2014.2742 H ...(SKM2014.422.HR), var der enighed om den beløbsmæssige opgørelse af påstandene.
Det skal i denne forbindelse også bemærkes, at skattemyndighederne under Landsskatterettens behandling af sagen vedrørende indkomståret 2000 ændrede opfattelse omkring beskæringen af G5' fradragsberettigede aktietab, idet skattemyndighederne, som det fremgår af Landsskatterettens kendelse ..., bl.a. anerkendte, at G5 ved opgørelsen af den skattemæssige anskaffelsessum for aktierne i G10 kunne medregne et den 28. december 2000 foretaget kapitalindskud på ligeledes 15.000.000 kr.
Sagsøgeren har således selv i sagen UfR 2014.2742 H ...(SKM2014.422.HR) lagt til grund, at det alene var de af G5 og G6 i umiddelbar sammenhæng med afviklingen af datterselskabernes terminsforretninger selv foretagne dispositioner i form af kapitalindskuddene på henholdsvis 15.000.000 kr. og 25.000.000 kr., der kunne tilsidesættes skattemæssigt derved, at disse kapitalindskud ved avanceopgørelsen ikke kunne medregnes ved opgørelsen af anskaffelsessummen for aktierne/anparterne i de solgte selskaber.
Som redegjort for i svarskriftet ... medinddrog sagsøgeren selv nærværende sag i sagen vedrørende indkomståret 2000 for at vise, at den sag havde videregående betydning. Dette gjorde sagsøgeren uden at gøre opmærksom på, at sagsøgeren i nærværende sag ønskede at beskære størrelsen af det fradragsberettigede aktietab ved anvendelse af en anden metode end den, der skulle anvendes i sagen vedrørende indkomståret 2000, og derfor må sagsøgeren i nærværende sag være afskåret fra at anvende en anden metode til opgørelse af sagsøgtes aktietab end den, der fandt anvendelse i sagen vedrørende indkomståret 2000.
Når der efter en helhedsvurdering findes grundlag for ud fra en realitetsbetragtning at gribe korrigerende ind, kan skattemyndighederne naturligvis ikke helt diskretionært foretage de korrektioner af den skattepligtige indkomst, som skattemyndighederne finder passende for at imødegå den af skattemyndighederne uønskede skattetænkning.
I den situation kan skattemyndighederne skattemæssigt omkvalificere en af skatteyderen foretaget disposition, således som Højesteret gjorde i UfR 2014.2742 H ...(SKM2014.422.HR), hvor et af skatteyderen foretaget kapitalindskud skattemæssigt kunne omkvalificeres og derfor ikke kunne medregnes ved opgørelsen af anskaffelsessummen for skatteyderens aktier i det pågældende selskab, og som Højesteret gjorde i UfR 2015.2277 H ...(SKM2016.16.HR), hvor det vederlag, skatteyderen modtog for nogle aktier, som skatteyderen havde afstået, kunne omkvalificeres, således at vederlaget skattemæssigt ikke skulle behandles som en salgssum, men et udbytte.
I nærværende sag har sagsøgte i relation til anparterne i G1 og G2 foretaget tre dispositioner i indkomståret 2002. Sagsøgeren er enig i, at de to af dispositionerne, nemlig købet af aktierne og det senere salg af dem, skattemæssigt skal behandles i overensstemmelse med dispositionernes civilretlige indhold. Den tredje disposition, nemlig kapitalindskuddene den 18. december 2002, kan derimod ifølge dommen UfR 2014.2742 H ...(SKM2014.422.HR) omkvalificeres, således at disse kapitalindskud skattemæssigt ikke kan anses for en del af den skattemæssige anskaffelsessum for anparterne i G1 og G2. Dette har sagsøgte anerkendt allerede under landsskatteretssagen.
I relation til aktierne i G3 har sagsøgte derimod alene foretaget to dispositioner i indkomståret 2002, nemlig købet af aktierne og det senere salg heraf. Sagsøgeren har også for så vidt angår disse to dispositioner anerkendt, at de skattemæssigt skal lægges til grund. Sagsøgte har ikke foretaget andre dispositioner for så vidt angår G3, og den grundlæggende betingelse for at foretage en skattemæssig korrektion ud fra en realitetsbetragtning mangler således, da der ikke foreligger en af sagsøgte foretaget disposition, som skattemæssigt kan omkvalificeres/tilsidesættes.
Landsskatterettens afgørelse af 1. april 2015 ... er i fuld overensstemmelse med aktieavancebeskatningslovens almindelige regler om opgørelse af gevinst og tab på aktier samt de af Højesteret i dommen af 11. juni 2014 vedrørende indkomståret 2000 fastlagte principper for opgørelse af aktiers anskaffelsessum, og sagsøgte skal derfor have medhold i sin påstand om frifindelse. "
Efter § 2, stk. 2, jf. § 1, stk. 1, i den dagældende aktieavancebeskatningslov, jf. lovbekendtgørelse nr. 643 af 5. august 1999, kunne tab ved afståelse af aktier eller anparter på et tidspunkt, der ligger mindre end 3 år efter erhvervelsen, fradrages i indkomstårets fortjeneste ved afståelse af aktier, der var skattepligtig efter stk. 1. Efter lovens § 2, stk. 3, 2. pkt., og § 6, stk. 1 og 2, skulle tabet opgøres som forskellen mellem afståelsessummen og anskaffelsessummen for de pågældende aktier/anparter.
Ved vurderingen af, om der ved beregningen af H1' tab ved salget af de tre datterselskaber i skattemæssig henseende skal ske nedsættelse med de beløb, som de tre datterselskaber har tabt på valutaterminsforretninger, lægger landsretten i overensstemmelse med Højesterets dom af 11. juni 2014 til grund, at valutaterminsforretningerne i forhold til H1 var uden nævneværdig økonomisk risiko og ikke havde nogen forretningsmæssig begrundelse, og at den måde, som valutaterminsforretningerne var tilrettelagt og gennemført på i datterselskaberne, i sammenhæng med sambeskatningsreglerne betød, at dispositionernes eneste formål og eneste virkning var at skabe et fradragsberettiget tab for H1.
Det lægges endvidere til grund, at køb og salg af datterselskaberne fandt sted udelukkende inden for samme koncern og ikke på markedsvilkår mellem uafhængige parter. Dette muliggjorde den set i lyset af den på forhånd lagte plan vedrørende gennemførelse af valutaterminsforretningerne og salg af "taber-selskaberne" høje anskaffelsespris for de datterselskaber, der led tab ved valutaterminsforretningerne.
Landsretten finder under disse omstændigheder efter en helhedsvurdering, at H1' tab ved afståelse af aktierne og anparterne i de tre datterselskaber skal reduceres med det tab, der var på valutaterminsforretningerne i de enkelte datterselskaber.
Skatteministeriet findes ikke at være afskåret fra at ændre opfattelse vedrørende grundlaget for nedsættelse af fradragsretten for G5 fra indkomståret 2000 til indkomståret 2002, idet der ikke kan antages at være skabt en retsbeskyttet forventning hos G5 vedrørende dette. Herefter tager landsretten Skatteministeriets påstand til følge.
Efter sagens udfald skal H1 betale sagsomkostninger for landsretten til Skatteministeriet med 400.000 kr. Af dette beløb udgør 4.000 kr. retsafgift, mens 396.000 kr. er til dækning af udgifter til advokatbistand inkl. moms. Ved fastsættelsen af dette beløb er der ud over sagens værdi taget hensyn til sagens omfang og varighed.
H1 skal anerkende, at den samlede aktieavance i indkomståret 2002 ved salg af aktier og anparter i G1, G2 og G3 opgøres til -35.381 kr.
I sagsomkostninger for landsretten skal H1 inden 14 dage betale 400.000 kr. til Skatteministeriet.

matches: Højesteret Højesteret Højesteret Højesteret Højesteret Højesteret Højesteret Højesteret Højesteret Højesteret Højesteret Højesteret Højesteret Højesteret Højesteret Højesteret Højesteret Højesteret Højesteret Højesteret Højesteret Højesteret


text:
Højesteretsdom afsagt i dag i sagen mod Benedikte Utzon | Forum Orientering
Højesteretsdom afsagt i dag i sagen mod Benedikte Utzon
Skrevet af Allan Ohms d. 20/12 - 2016
I dag har Højesteret afgjort, at Benedikte Utzon ikke må bruge sit eget navn kommercielt som kendetegn eller del af et kendetegn i tilknytning til varegrupper, som varemærket blev anvendt for af det selskab, der havde købt varemærket af selskabet Benedikte Utzon A/S, der gik konkurs. Utzon skal betale erstatning på 250.000 kroner (det dobbelt af det beløb Sø- og Handelsretten dømte til), en bøde på 5.000 kroner og til modpartens advokat 135.000 kr samt egen advokat.
Sagen angik bl.a., om samtlige navne- og varemærkerettigheder til brugen af varemærket ”Benedikte Utzon” var blevet overdraget fra konkursboet efter designvirksomheden Benedikte Utzon A/S til Topbrands ved Lasse Skaarup Jensen, og i givet fald, om designeren Benedikte Utzons efterfølgende brug af sit navn i erhvervsmæssig sammenhæng krænkede Topbrands varemærkerettigheder.
Sagen rejser et principielt spørgsmål: I hvilket omfang kan en person,
der har overdraget et varemærke, hvori hans eller hendes navn indgår, også fremover anvende sit navn erhvervsmæssigt? Svaret er: i meget begrænset omfang og ikke på en måde, der kan betegnes som illoyal.
Efter varemærkelovens § 4 kan indehaveren af en varemærkeret under visse betingelser forbyde andre at gøre erhvervsmæssig brug af et kendetegn. Er der tale om erhvervsmæssig brug af eget navn som et kendetegn, gælder der en yderligere
begrænsning i adgangen til at nedlægge forbud efter § 4. Efter § 5, nr. 1, kan indehaveren af varemærket således ikke forbyde, at andre i overensstemmelse med god markedsføringsskik gør erhvervsmæssig brug af eget navn.
Hvis en person, der har anvendt sit eget navn som varemærke, har overdraget varemærket til en anden (erhververen), medfører kravet om iagttagelse af god markedsføringsskik, at overdrageren afskæres fra at bruge sit eget navn som varemærke for de varegrupper, som varemærket fortsat anvendes for af køberen. Højesteret anfører, at der for sælger er en særlig pligt til at handle loyalt over for erhververen af varemærket, idet det ikke kan undgås, at anvendelsen af eget navn som varemærke for varer af samme eller lignende art vil være skadelig for erhververen, da der vil være en klar forvekslingsrisiko.
Benedikte Utzons anvendelse af sit eget navn som kendetegn eller som del af et kendetegn for varer omfattet af Topbrands’ varemærkeret, er, siger Højesteret, illoyal og skadelig i forhold til Topbrands’ varemærke. Anvendelsen vil derfor ikke være i overensstemmelse med god markedsføringsskik. Højesteret finder herefter, at Benedikte Utzon er afskåret fra at anvende sit eget navn som kendetegn eller del af et kendetegn i tilknytning til varer omfattet af Topbrands’ varemærkeret, idet denne anvendelse krænker Topbrands’ varemærke.
Benedikte Utzon har oprettet sin Instagram-profil på en måde, hvorved hendes navn er sammenkædet med betegnelsen ”My Little Curvy Love” i profilens titel-tag. Højesteret finder, at navnet ”Benedikte Utzon” herved fremtræder som en del af kendetegnet for tøjserien, og at dette medfører risiko for forveksling med Topbrands’ varemærke. Højesteret finder derfor, at denne anvendelse er en krænkelse af Topbrands’ varemærke. Det samme gælder Benedikte Utzons Facebookprofil.
Højesteret har stadfæstet Sø- og Handelsretten dom, dog med visse ændringer og en forhøjelse af erstatningen til køberen af navnet Benedikte Utzon. Højesteret udtrykker med et skarpt ordvalg, at Utzon har handlet illoyalt og skadeligt for køberen af navnet.Populært kan man sige, at Højesteret slår fast, at når du sælger dit navn til kommercielt brug, så spiller du på det kommercielle marked og skal overholde reglerne om loyalitet. Du kan ikke bruge dit eget navn som om du ikke havde solgt det.
Der er ingen uenighed blandt de ni dommere. Konklusionen er, at den der sælger eget navn til kommercielt brug også må tåle, at retten er overdraget.
Utzon overgav rettighederne i forbindelse med etablering af selskabet Benedikte Utzon A/S. Hun var selv aktionær i det og har næppe tænkt på hvad der ville ske ved en konkurs. Der skete rent faktisk det, at konkursboet tilbød Utzon at købe navnet for mellem 25 og 50.000 kroner, men det tilbud blev ikke accepteret og navnet blev så solgt til anden side.
Læren af dette må være, at der ved salg af navn bør ske nøje overvejelse af hvad der skal ske den dag virksomheden med navnet og personen, der bærer navnet, bliver skilt.
Højesteret sag 262/2015
Omgørelse - god tro på dispositionsti...

matches: Højesteret Højesteret Højesteret Højesteret Højesteret Højesteret Højesteret Højesteret Højesteret


text:
Pensionsengangsydelse indgår ikke i fællesbodeling - Højesteret
afsagt tirsdag den 30. januar 2018
Sag 125/2017
(advokat N)
(advokat AB)
Sag 126/2017
I tidligere instanser er afsagt dom af Retten i Helsingør den 23. september 2016 og af Østre Landsrets 1. afdeling den 6. marts 2017.
I pådømmelsen har deltaget fem dommere: Lene Pagter Kristensen, Marianne Højgaard Pedersen, Poul Dahl Jensen, Michael Rekling og Kurt Rasmussen.
A har i sag 125/2017 nedlagt påstand om, at B skal anerkende, at 142.000 kr. indestående på hendes konto i Nordea Bank konto xxxx xxx xxx udtages forlods og ikke indgår i fællesboskiftet.
B har påstået denne del af dommen stadfæstet.
B har i sag 126/2017 nedlagt påstand om, at A skal anerkende, at han kan udtage egne pensionsordninger forlods på ægtefælleskiftet.
A har påstået denne del af dommen stadfæstet.
Af betingelserne i As gruppeforsikring hos PKA fremgår:
”§ 6. Udbetaling af sum ved førtidspension.
Stk. 1. Sum ved førtidspension udbetales, jævnfør dog stk. 7, såfremt gruppemedlemmet inden det 60. år og efter indtræden eller genindtræden i ordningen opfylder følgende betingelser fra en dato, der ligger inden for forsikringstiden:
• at gruppemedlemmet bliver berettiget til førtidspension i henhold til bestemmelserne i pensionskassens pensionsvilkår, og
• at bidragsbetaling fra arbejdsgiveren er ophørt senest inden udgangen af måneden før det fyldte 60. år, hvilket dog ikke gælder for medlemmer, som direkte overgår til en stilling, der er tilpasset resterhvervsevnen, og
• at gruppemedlemmet er i live, når retten til summen indtræder, jævnfør stk. 2.
Stk. 2. Retten til udbetaling af sum ved førtidspension efter stk. 1 indtræder samtidig med retten til førtidspension fra pensionskassen.”
I Pensionsvilkår for Pensionskassen for Sygeplejersker og Lægesekretærer hedder det bl.a.:
Medlemmer, som ikke er alderspensionerede eller som har modtaget hel eller delvis al-derspension, og som ikke er berettiget til eller ansat i fleksjob, har efter ansøgning ret til førtidspension fra pensionskassen, når bidragsbetaling er ophørt og medlemmet ikke har nået folkepensionsalderen, hvis
1) medlemmet er tilkendt offentlig førtidspension efter arbejdsevnekriteriet i lov om social pension § 16, eller
2) medlemmet er tilkendt højeste eller mellemste offentlige førtidspension, eller
I marts 2010 fik A besked fra PKA om, at hun som følge af sin førtidspensionering ville få udbetalt 142.000 kr. Overskriften i brevet var ”udbetaling af sum ved førtidspension”. Beløbet blev udbetalt den 26. marts 2010 og indsat på hendes konto i Nordea, kontonummer xxxx xxx xxx. På udbetalingstidspunktet var saldoen på kontoen 9.133,79 kr., således at saldoen efter indsættelsen af de 142.000 kr. var på 151.133,79 kr. Der har efter dette tidspunkt været en lang række bevægelser på kontoen med indbetalinger og hævninger. Hævningerne er opgjort til ca. 182.000 kr. i 2010, ca. 257.000 kr. i 2011, ca. 171.000 kr. i 2012 og ca. 315.000 kr. i 2013. Saldoen har på intet tidspunkt været mindre end 151.133,79 kr.
Retsvirkningslovens § 16 b, der blev indsat i loven ved lov nr. 483 af 7. juni 2006, er sålydende:
”Ved skifte i anledning af separation, skilsmisse eller bosondring udtager ægtefællerne egne rimelige pensionsrettigheder forlods af fællesboet.
Stk. 3. Værdien af øvrige pensionsrettigheder indgår i delingen af fællesboet. ”
Bestemmelsen er ophævet pr. 1. januar 2018 og erstattet af § 34 i lov om ægtefællers økonomiske forhold.
Bestemmelsen i retsvirkningslovens § 16 b bygger på betænkning nr. 1466/2005 fra ægte-fællepensionsudvalget om ægtefællers pensionsrettigheder. Af betænkningens pkt. 12.2.4.2, s. 188-191, fremgår følgende om udvalgets overvejelser om forlodsudtagelse af rimelige pen-sionsrettigheder:
”I det omfang en ægtefælle under ægteskabet af fællesejemidler har oparbejdet pen-sionsrettigheder, der overstiger, hvad der må anses for rimelige ordninger, skal værdien af den del af pensionsrettighederne, der overstiger det rimelige, efter udvalgets opfattelse indgå i delingen mellem ægtefællerne. Reglen om forlods udtagelse af pensionsrettigheder er en fravigelse af den almindelige ligedelingsregel. De ordninger, der skal kunne udtages forlods, må derfor begrænses for at undgå urimelige resultater af, at niveauet for ægtefællernes pensionsopsparing er meget forskelligt.
Reglen om, at rimelige pensionsrettigheder holdes uden for bodelingen, bør efter udvalgets opfattelse omfatte alle typer af pensionsrettigheder, uanset art, herunder udbetalingsvilkår (éngangs-, rate- eller løbende udbetaling mv.), og uanset, om pensionsopsparingen er obligatorisk eller frivillig, privat eller en arbejdsmarkedspensionsordning, en tjenestemandspension, ATP-ordning, indekskontrakt mv. Forlodsudtagelsen bør dog ikke omfatte de pensionslignende ordninger, som udvalget foreslår omfattet af længstlevendes ret til forlodsudtagelse på dødsboskifte. Efter udkastet skal værdien af f.eks. de pensionslignende ordninger, der kan realiseres på skiftet uden skattemæssige konsekvenser - det gælder bl.a. visse forsikringsordninger med opsparing - indgå i delingen. Det særlige hensyn, der gælder i forhold til en efterlevende ægtefælle, gælder efter udvalgets opfattelse ikke i forbindelse med det økonomiske opgør mellem to ægtefæller.
Når udvalget har valgt at begrænse forlodsudtagelsen til ”rimelige pensionsordninger”, er forklaringen - udover at en sådan afgrænsning også tager højde for aldersforskelle mellem ægtefæller - at man med udtrykket ”sædvanlige pensionsordninger” ikke altid vil kunne opnå den tilsigtede afgrænsning. Der vil være grupper, for hvem der ikke er noget sædvanligt pensionsopsparingsforløb. Det vil eksempelvis gælde selvstændige erhvervsdrivende. Også pensionsordninger for mindre grupper, der har et kortere eller anderledes opsparingsforløb end sædvanligt, som f.eks. piloter, balletdansere, sangere og lignende, vil falde ind under begrebet rimelige pensionsrettigheder, hvis ordningen må anses for rimelig i forhold til den pågældende ægtefælles økonomiske situation og forventede pensioneringstidspunkt. Centralt ved vurderingen af, om en ordning er rimelig, er efter udvalgets opfattelse imidlertid, om ordningen er sædvanlig for den pågældende. Alle sædvanlige arbejdsmarkedspensioner er rimelige. Ordninger aftalt mellem arbejdsmarkedets parter må anses som udtryk for det pensionsopsparingsniveau, der er almindeligt accepteret som svarende til de pågældendes uddannelses- eller arbejdsmæssige situation. Ved vurderingen af, om en pensionsordning, f.eks. for en selvstændig erhvervsdrivende, kan holdes uden for bodelingen, må der lægges vægt på, om ordningen må anses for rimelig ud fra virksomhedens økonomiske forhold.
Det er flertallets opfattelse, at har en ægtefælle foretaget en ekstra opsparing i ønsket om en større dækningsgrad end f.eks. vedkommendes arbejdsmarkedspension sikrer, bør værdien af en sådan ekstra opsparing sidestilles med anden opsparing og indgå i delingen med den anden ægtefælle, hvis denne ikke har foretaget en tilsvarende ekstra opsparing.
Som udgangspunkt vil regelmæssige indbetalinger til en pensionsordning, der størrel-sesmæssigt svarer til de på et givet tidspunkt sædvanlige arbejdsmarkedspensionsindbetalinger inden for det pågældende område, derfor efter flertallets opfattelse kunne holdes uden for bodelingen. Det bør gælde uafhængigt af, om den pågældende ægtefælle på indbetalingstidspunktet er ansat eller ej, og om ægtefællen har en pensionsordning som led i sin ansættelse eller ej. Andre pensionsindbetalinger vil derimod efter flertallets opfattelse som udgangspunkt falde uden for det rimelige, uden at flertallet af den grund vil betegne sådanne indbetalinger som urimelige – de bør blot sidestilles med anden opsparing. Derved tages bl.a. højde for, at opsparingen af skattemæssige grunde foretages alene hos den ene af ægtefællerne. Ved vurderingen af, om en pensionsordning må anses for rimelig, må der størrelsesmæssigt ud over ægtefællens egen situation og indtjeningsforhold også lægges vægt på ægtefællernes samlede situation. Pensionsindbetalinger udover en sædvanlig arbejdsmarkedspension - eller hvad der svarer hertil - som har til formål at bringe den i pensionsmæssig henseende ringest stillede ægtefælle op på niveau med den anden ægtefælle, vil derfor som udgangspunkt skulle anses som en del af en rimelig pensionsordning, hvis ægtefællernes økonomiske forhold i øvrigt tilsiger en sådan ekstra opsparing. Foretager begge ægtefæller ekstra pensionsindbetalinger, vil ligedelingsprincippet for disse ekstra indbetalinger føre til, at kun differencen i værdien af den yderligere opsparing bliver delt.
Hensigten med at knytte afgrænsningen til, hvad der på indbetalingstidspunktet er sædvanlige pensionsindbetalinger for den pågældende ægtefælle - eller hvad der svarer hertil - er også at tilvejebringe en så objektiv målestok som mulig. Det afgørende bør efter flertallets opfattelse være, hvilke beløb der indbetales f.eks. efter den pågældendes overenskomst. Målestokken er således ikke det nuværende pensionsniveau, ikke det gennemsnitlige danske pensionsniveau og ikke en rimelig dækningsgrad. Hvis en ægtefælle samtidig med en sædvanlig pensionsopsparing foretager en ekstra pensionsopsparing, der i andre sammenhænge vil kunne karakteriseres som rimelig, skal værdien af denne ekstra pensionsopsparing indgå i delingen, da den som udgangspunkt bør sidestilles med anden opsparing. Har den ekstra
indbetaling haft til formål at kompensere for, at pensionsopsparingen er påbegyndt i en relativ sen alder som følge af, at der slet ikke har været pensionsdækning på ægtefællens arbejdsområde, at der har været ret beskedne indbetalingsprocenter, eller fordi ægtefællen er kommet sent ind på arbejdsmarkedet, er udgangspunktet stadig, at værdien af den ekstra indbetaling skal indgå i delingen – medmindre den pågældende er den, der i forvejen har den mindste pensionsopsparing. Dette skal sikre, at den ægtefælle, der har den mindste pensionsopsparing, ikke skal affinde sig med, at den anden ægtefælle – ud over at have den største pensionsopsparing – også forlods kan udtage en ekstra opsparing.
Det er flertallets opfattelse, at denne afgrænsning af, hvad der kan karakteriseres som en rimelig pensionsordning, – ud over ønsket om at fastsætte en objektiv målestok – sikrer, at man undgår urimelige konsekvenser af, at kun den ene ægtefælle foretager ekstra pensionsopsparing.
Det er også mindretallets opfattelse, at rimelige indbetalinger til en pensionsordning skal udtages forlods ved separation eller skilsmisse. Derimod er der ikke tilslutning til flertallets forslag, hvorefter enhver indbetaling fra den pensionsmæssigt bedst stillede ægtefælle ud over det sædvanlige niveau for en erhvervsgruppe eller et overenskomstområde ikke skal anses for rimelig, og derfor skal indgå i delingen ved separation eller skilsmisse. Forslaget harmonerer efter mindretallets opfattelse ikke med mønstret i dagens pensionsopsparing og vil efter mindretallets opfattelse indebære, at man i vidt omfang ved separation eller skilsmisse skal overveje, om pensionsordninger alligevel skal inddrages i bodelingen imod intentionerne i de øvrige dele af forslaget. I stedet finder mindretallet, at der ved separation eller skilsmisse alene bør ske inddragelse af indbetalinger af spekulativ karakter (misbrug af fællesejemidler).
Selv om en pensionsordning anses for rimelig og derfor kan udtages forlods af fællesboet, kan en ægtefælle blive pålagt at betale et beløb til den anden ægtefælle, jf. nærmere nedenfor.
Efter bestemmelsen i ægteskabslovens § 56 kan en ægtefælle få en kompensation i de tilfælde, hvor den pågældende ved skifte i tilfælde af separation, skilsmisse eller bosondring ellers stilles urimeligt ringe i økonomisk henseende, fordi den anden ægtefælle har særeje og/eller pensionsrettigheder, som ikke indgår i bodelingen.”
I samme betænkning, side 201-202, er under pkt. 12.2.4.6 om udbetalte pensioner anført:
”Er en ægtefælle blevet pensioneret eller i hvert fald har nået en alder, hvor visse pen-sionsudbetalinger allerede er påbegyndt, må det afklares, om udbetalte pensionsbeløb skal indgå i delingen, eller om de kan udtages forlods. Normalt vil beløb fra en løbende livsbetinget pensionsordning blive forbrugt løbende. Det er jo netop hensigten, at de løbende ydelser skal sikre den løbende forsørgelse. Også ratepensionsbeløb udbetales løbende over en årrække, og de udbetalte rater må som det klare udgangspunkt antages også at blive forbrugt løbende. For at forenkle regelsættet er der enighed i udvalget om, at udbetalte løbende livsbetingede ydelser og udbetalte ratepensionsydelser altid indgår i ligedelingen, selv om de i det enkelte tilfælde ikke skulle være forbrugt.
Samme betragtning gør sig ikke gældende ved pensioner udbetalt i form af engangskapitaler og heller ikke ved de såkaldte supplerende engangsydelser. Særlig for en kapitalpension vil pensionen bestå i forsørgelse i form af afkast samt forbrug af kapitalen. Det foreslås derfor, at en ægtefælle, hvis kapitalpension eller supplerende engangsydelse er kommet til udbetaling, kan holde det udbetalte beløb uden for bodelingen, hvis den pågældende havde kunnet holde pensionsrettigheden uden for bodelingen, såfremt den ikke var blevet udbetalt.
Beløbet kan kun holdes ude af bodelingen, hvis det ikke kan antages at være forbrugt. Det er ikke noget krav, at pensionen er holdt adskilt fra ægtefællens øvrige formue. En udbetalt pension er f.eks. ikke forbrugt, fordi den er anvendt til at indfri en prioritet i ægtefællernes faste ejendom, eller fordi den er placeret i obligationer, der ligger i depot med andre lignende obligationer.
Også surrogater for og indtægter af sådanne pensioner bør efter udvalgets opfattelse kunne udtages forlods. For indtægter af en pensionskapital kan dette forekomme ulogisk, men forslaget skal ses i lyset af, at indtægter normalt forbruges løbende, og gør de ikke det, vil de ofte være sammenblandet med kapitalen eller surrogater heraf. Det er derfor enklest at lade indtægterne følge kapitalen. Retsstillingen vil dermed også følge den almindelige regel om, at indtægter af særeje er særeje.
Retten til forlodsudtagelse gælder ikke beløb, der har mistet deres karakter af pensions-opsparing, eksempelvis fordi de er udbetalt i utide. Er beløbet overført til en anden pensionsordning, kan denne ordning udtages forlods.
Forslaget skal sammenholdes med forslaget om behandlingen af udbetalte pensioner på dødsboskifte, der for længstlevendes udbetalte pensionsordninger har samme afgrænsning.”
I de almindelige bemærkninger til forslag om lov om ændring af lov om ægteskabets retsvirkninger og lov om skifte af fællesbo m.v. (Pensionsrettigheders behandling ved død samt separation og skilsmisse) hedder det bl.a. (Folketingstidende 2005-2006, tillæg A, lovforslag L 146 fremsat 26. januar 2006):
”3.3. Ministeriet for Familie- og Forbrugeranliggenders overvejelser
3.3.1. Forlodsudtagelse af rimelige pensionsrettigheder samt forlods udtagelse ved kor-terevarende ægteskaber
Ministeriet for Familie- og Forbrugeranliggender kan tilslutte sig udvalgets forslag om, at alle rimelige pensionsordninger kan udtages forlods på skifte. Dette enkle udgangspunkt understøtter, at alle personer, der har mulighed for det, hvad enten de er gift, lever i parforhold eller er enlige, i deres livsforløb søger at etablere en rimelig pensionsopsparing. Den udvikling væk fra ægtefælledækning, der ses i pensionsbilledet, viser, at selv en ægtefælle, der ikke bliver skilt, ikke kan påregne en rimelig supplerende alderdomsforsørgelse, medmindre vedkommende selv etablerer den. Ministeriet har også noteret sig, at der i høringssvarene tegner sig et tydeligt billede, hvorved der overordnet set er tilfredshed med, at der på denne måde skabes en afklaring af retstilstanden og gøres op med tidligere tiders forskelsbehandling begrundet i pensionernes typer.
Ministeriet kan ikke afvise, at det som anført i høringssvarene fra bl.a. Advokatrådet og Foreningen af Familieretsadvokater i Danmark kan være vanskeligt at forstå, hvorfor pensioner på denne måde skal behandles anderledes end anden formue, der indgår i ligedelingen mellem ægtefællerne. Ministeriet skal dog bemærke, at det for pensioner er tydeligt, hvad formålet er – nemlig alderdomsforsørgelse.
Det er helt afgørende, at det pensionspolitiske udgangspunkt modificeres for at opnå en afbalancering i forhold til de ligeledes vægtige familiepolitiske hensyn. Ministeriet er således meget opmærksomt på, at man med det pensionspolitiske udgangspunkt bevæger sig længst muligt væk fra ægteskabslovgivningens almindelige ligedelingsprincip og de hensyn, der bærer dette ligedelingsprincip. De ordninger, der skal kunne udtages forlods, må derfor begrænses for at undgå urimelige resultater af, at niveauet for ægtefællernes pensionsopsparing er meget forskelligt. I høringssvarene fra bl.a. Dansk Arbejds-giverforening, Landsorganisationen i Danmark, Forsikring&Pension og Akademikernes Centralorganisation er der peget på, at afgrænsningen af rimelige ordninger er for snæver, og at den vil føre til urimelige resultater. Ministeriet kan tilslutte sig den af flertallet foretagne afgrænsning af, hvad der kan betragtes som rimelige ordninger. Det bærende hensyn er efter ministeriets opfattelse, at den ægtefælle, der har den mindste opsparing, ikke skal affinde sig med, at den anden ægtefælle – ud over at have den største opsparing – også forlods kan udtage ekstra opsparing. Til brug for afgørelsen af, hvad der er en rimelig pensionsordning må der efter ministeriets opfattelse tilvejebringes en så objektiv målestok som muligt. Ministeriet er dog også enig, når det i høringssvarene fra bl.a. Præsidenten for Vestre Landsret anføres, at der i retspraksis vil skulle ske en afklaring heraf, men skal samtidig pege på, at der med det enkle udgangspunkt om forlodsudtagelse af alle rimelige pensionsordninger for langt de fleste ægtefæller skabes en tiltrængt og enkel afklaring af retstilstanden.
Særligt om gæld, der knytter sig til pensionsordninger, skal ministeriet bemærke, at ordninger etableret ved gældstiftelse almindeligvis ikke kan betragtes som rimelige ordninger. Skulle man undtagelsesvis finde en pensionsordning, der helt eller delvist er etableret ved gældstiftelse, rimelig med den virkning, at pensionsordningen kan udtages uden deling, er det ministeriets opfattelse, at den gæld, der knytter sig til pensionsordningen heller ikke indgår i ligedelingen. Derved følger man det almindelige princip vedrørende fastlæggelse af gælds formuestatus, nemlig at gældens status følger det aktivs status, som gælden knytter sig til.
Ministeriet ser det i denne sammenhæng endvidere for afgørende for afbalanceringen af de to overordnede hensyn, at der åbnes mulighed for at kompensere pensionsmæssigt dårligt stillede ægtefæller, jf. nedenfor pkt. 3.3.2. og 3.3.3.
Ministeriet er endvidere enig i, at retten til forlods udtagelse også skal gælde beløb fra rimelige kapitalpensionsrettigheder eller supplerende engangsydelser, der allerede er udbetalt, hvis disse ikke må anses for forbrugt.
Endelig kan ministeriet – ud fra det af udvalget anførte – tilslutte sig, at der ikke skal ske inddragelse af pensionsrettigheder på skifte, hvis ægteskabet har været korterevarende – som udgangspunkt under 5 år.
Der henvises til lovforslagets § 16 b og § 16 c og bemærkningerne hertil.”
I lovforslagets bemærkninger til § 16 b er anført:
”Efter stk. 1, udtager ægtefællerne egne rimelige pensionsrettigheder forlods ved skifte i anledning af separation, skilsmisse eller bosondring.
Bestemmelsen omfatter alle typer af pensionsrettigheder. Om dette henvises til be-mærkningerne til § 16 a.
Forlodsudtagelsen omfatter dog ikke de pensionslignende rettigheder, som i § 16 a foreslås omfattet af længstlevende ægtefælles ret til forlodsudtagelse på dødsboskifte. Værdien af disse rettigheder indgår således i delingen af fællesboet.
I stk. 3, er det præciseret, at i det omfang en ægtefælle af fællesejemidler har oparbejdet pensionsrettigheder, der overstiger, hvad der må anses for rimelige ordninger, skal værdien af den del af pensionsrettighederne, der overstiger det rimelige, indgå i delingen af fællesboet mellem ægtefællerne. Det gælder dog ikke, hvis ægteskabet har været af kortere varighed. Se herom § 16 c og bemærkningerne til denne bestemmelse. Reglen om deling af ”for store” pensionsindbetalinger gælder for indbetalinger på alle typer af pensionsrettigheder.
Alle sædvanlige arbejdsmarkedspensioner er rimelige. Ordninger aftalt mellem ar-bejdsmarkedets parter, f.eks. aftalt ved overenskomst, lokal overenskomst eller fastlagt ved firmaaftale, må anses som udtryk for det pensionsopsparingsniveau, der er almindeligt accepteret som svarende til de pågældendes uddannelses- eller arbejdsmæssige situation. Ægtefæller, der ikke er omfattet af en pensionsordning som led i ansættelsen, kan ligeledes indbetale tilsvarende regelmæssige pensionsbidrag, herunder til en kapital- eller ratepension. Også pensionsordninger for mindre grupper, der har et kortere eller anderledes opsparingsforløb end sædvanligt, som f.eks. piloter, balletdansere, sangere og lignende, falder ind under begrebet rimelige pensionsrettigheder, hvis ordningen må anses for rimelig i forhold til den pågældende ægtefælles økonomiske situation og forventede pensioneringstidspunkt. Selvstændige erhvervsdrivende vil ofte have et andet pensionsopsparingsforløb end lønmodtagere. Ved vurderingen af, om en pensionsordning for en selvstændig erhvervsdrivende kan holdes uden for bodelingen, må der lægges vægt på, om ordningen må anses for rimelig ud fra virksomhedens økonomiske forhold.
Som udgangspunkt vil indbetalinger til en pensionsordning, der er større end de på et givet tidspunkt sædvanlige arbejdsmarkedspensionsindbetalinger inden for det pågældende område, eller hvad der svarer hertil, ikke kunne holdes uden for bodelingen. Ved vurderingen af, om en pensionsordning må anses for rimelig, må der ud over den pågældende ægtefælles egen situation og indtjeningsforhold også lægges vægt på ægtefællernes samlede situation. Pensionsindbetalinger udover en sædvanlig arbejdsmarkedspension, som har til formål at bringe den i pensionsmæssig henseende ringest stillede ægtefælle op på niveau med den anden ægtefælle, vil derfor som udgangspunkt skulle anses som en del af en rimelig pensionsordning, hvis ægtefællernes økonomiske forhold i øvrigt tilsiger en sådan ekstra opsparing.
Andre pensionsindbetalinger – ud over de på indbetalingstidspunktet sædvanlige ar-bejdsmarkedspensionsbidrag eller tilsvarende indbetalinger – vil derimod som udgangspunkt falde uden for det rimelige, særlig i de situationer, hvor kun den ene foretager en ekstra pensionsopsparing. Derved tages bl.a. højde for, at opsparingen af skattemæssige grunde foretages alene hos den ene af ægtefællerne. Foretager begge ægtefæller ekstra pensionsindbetalinger, vil ligedelingsprincippet for disse ekstra indbetalinger føre til, at kun differencen i den yderligere opsparing bliver delt.
Selv om en pensionsordning anses for rimelig og derfor kan udtages forlods af fællesboet, kan en ægtefælle blive pålagt at betale et beløb til den anden ægtefælle efter reglerne i § 16 d om fællesskabskompensation og § 16 e om rimelighedskompensation.
Endvidere kan bestemmelsen i ægteskabslovens § 56 finde anvendelse i de tilfælde, hvor en ægtefælle ved skifte i tilfælde af separation, skilsmisse eller bosondring stilles urimeligt ringe i økonomisk henseende, fordi den anden ægtefælle har særeje og/eller rettigheder, som ikke indgår i bodelingen.
Retten til forlods udtagelse omfatter efter stk. 2, også kapitalpensionsopsparings- og kapitalpensionsforsikringsrettigheder samt supplerende engangsydelser, der er kommet til udbetaling. Det er dog en betingelse, at beløbene ikke må anses for at være forbrugt.
Bestemmelsen svarer til den længstlevende ægtefælles adgang til forlods at udtage sådanne beløb under skifte af dødsboet. Der henvises til § 16 a, stk. 2, og bemærkningerne til denne bestemmelse.
Efter stk. 3, indgår værdien af pensionsrettigheder, der ikke kan udtages forlods, i delingen af fællesboet. Dette gælder f.eks. pensionsrettigheder, der ikke er rimelige, og udbetalte beløb fra ratepensioner og fra løbende livsbetingede pensionsrettigheder. Om den nærmere behandling på skifte af disse rettigheder henvises til § 16 g om udtagelsespligt m.v. og bemærkningerne til denne bestemmelse.”
Sagerne angår, om en udbetaling fra en gruppeforsikring (sag 125/2017) og en del af en pen-sionsordning (sag 126/2017) skal indgå i delingen af fællesboet på et skifte efter separa-tion/skilsmisse, eller om den ægtefælle, der ejer aktivet, forlods kan udtage det af fællesboet.
Udbetalingen fra gruppeforsikringen
Beløbet på 142.000 kr. er udbetalt til A som følge af, at hun havde ret til førtidspension fra pensionskassen. Udbetalingen er sket fra en gruppeforsikring i PKA, der er en del af As overenskomstmæssige pensionsordning i Pensionskassen for Sygeplejersker og Lægesekretærer.
Højesteret finder, at beløbet på 142.000 kr. er en engangsydelse i anledning af førtidspension, der er tilkendt A som følge af nedsat erhvervsevne, og at det udbetalte beløb som en del af hendes pensionsordning er omfattet af dagældende retsvirkningslovs § 16 b, stk. 2. Beløbet kan dermed udtages forlods af A, i det omfang beløbet ikke må anses for at være forbrugt.
Beløbet blev ved udbetalingen den 26. marts 2010 indsat på As bankkonto i Nordea. På indsættelsestidspunkt stod der på kontoen et beløb på 9.133,79 kr., og fra dette tidspunkt og til dagen for ophøret af formuefællesskabet har indeståendet på kontoen ikke været under 151.133,79 kr. Under disse omstændigheder finder Højesteret det godtgjort, at engangsydelsen på 142.000 kr. ikke er forbrugt. Dette gælder, selv om der i perioden har været betydelige bevægelser på kontoen med indsættelser og hævninger.
Som følge af det anførte tager Højesteret As påstand til følge i sag 125/2017.
Bs pensionsordning
Efter dagældende retsvirkningslovs § 16 b, stk. 1, udtager ægtefællerne egne rimelige pen-sionsrettigheder forlods af fællesboet. Værdien af øvrige pensionsrettigheder indgår i delingen af fællesboet, jf. § 16 b, stk. 3.
B og A blev gift i 1996, og i de første 10 år af ægteskabet arbejdede B som offentligt ansat læge. I denne periode blev der indbetalt pensionsbidrag på ca. 18 % af lønnen til Lægernes Pensionskasse i henhold til overenskomsten. Fra 2007 har han arbejdet som selvstændig, og i de tre år fra 2007 til 2009 indbetalte han ikke til pension. I disse tre år havde han en indtjening i form af løn og overskud af virksomhed på i alt ca. 4,5 mio. kr. I 2010, hvor han havde en indtjening på ca. 3,3 mio. kr., indbetalte han 69.000 kr. i pension til Lægernes Pensionskasse, mens han i 2011 og 2012 indbetalte 650.000 kr. og 500.000 kr. til en privattegnet pensionsordning i Ringkjøbing Landbobank. Indbetalingerne i disse to år udgjorde ca. 31 % og 24 % af overskuddet i virksomheden. I 2013 indbetalte han ca. 75.000 kr. på pensionsordningen i Lægernes Pensionskasse. I de 7 år fra 2007 til 2013 havde B en indtjening på i alt 15.258.548 kr., hvoraf han indbetalte i alt 1.294.430 kr. i pension svarende til ca. 8,5 % af indtjeningen.
Som anført af landsretten er der mellem parterne enighed om, at B i medfør af retsvirkningslovens § 16 b forlods kan udtage rimelige pensionsindbetalinger, der svarer til pensionsbidragssatsen på 18 % for overenskomstansatte yngre læger. Uenigheden angår den del af indbetalingerne for 2011 og 2012, der overstiger 18 %. Spørgsmålet er, om denne del af indbetalingerne kan anses for rimelig, når henses til, at Bs pensionsindbetalinger for årene 2007-2013 samlet set lå væsentligt under 18 % af hans indtjening, idet han ikke havde indbetalt til pension i årene 2007-2009.
På baggrund af forarbejderne til retsvirkningslovens § 16 b finder Højesteret, at der må foretages en snæver afgrænsning af, hvad der kan anses for ”rimelige pensionsrettigheder”. Ved rimelighedsvurderingen må der tages udgangspunkt i, hvad der på indbetalingstidspunktet er den sædvanlige arbejdsmarkedspensionsindbetaling for den pågældendes erhvervsgruppe eller sammenlignelige grupper. En årlig indbetaling ud over det, der svarer til sædvanlig arbejds-markedspension, kan som udgangspunkt ikke anses som rimelig for så vidt angår den del af pensionsindbetalingen, der overstiger sædvanlig arbejdsmarkedspension. Det forhold, at en høj pensionsindbetaling har til formål at kompensere for manglende eller lave indbetalinger i tidligere år, kan ikke i sig selv føre til, at den høje indbetaling anses for rimelig for hele beløbets vedkommende.
Det nævnte udgangspunkt må fraviges, hvis den ægtefælle, der indbetaler mere end sædvanlig arbejdsmarkedspension, er den, der i forvejen har den mindste pensionsopsparing. I så fald anses indbetalingen i almindelighed for rimelig, og dette gælder, uanset om indbetalingen har til formål at kompensere for manglende eller lave indbetalinger i forudgående år.
Udgangspunktet må endvidere fraviges, hvis grunden til, at den pågældende er kommet bagud med sin pensionsopsparing som følge af manglende eller lave indbetalinger i et eller flere år, skyldes fravær fra arbejdsmarkedet af familiemæssige grunde.
Der kan også tænkes andre situationer, hvor det er rimeligt, at en ægtefælle i et år indbetaler højere bidrag end sædvanlig arbejdsmarkedspension for at kompensere for manglende eller lave indbetalinger i tidligere år.
For selvstændige erhvervsdrivende må rimelighedsvurderingen foretages under hensyn til, at de ofte vil have et andet pensionsopsparingsforløb end lønmodtagere, og at der derfor ikke kan stilles de samme krav til regelmæssigheden i pensionsopsparingsforløbet som for lønmodtagere. Ved selvstændige erhvervsdrivende må vurderingen navnlig bero på, om pensionsordningen, herunder indbetalingernes størrelse og forløb, må anses for rimelig ud fra virksomhedens økonomiske forhold. Ved en årlig indbetaling, der overstiger niveauet for sædvanlig arbejdsmarkedspension for sammenlignelige grupper, påhviler det den selvstændige erhvervsdrivende at godtgøre, at indbetalingen er rimelig ud fra virksomhedens økonomiske forhold.
I det foreliggende tilfælde er der enighed om, at sædvanlig indbetaling til arbejdsmarkedspension for sammenlignelige grupper er et pensionsbidrag på 18 %. Der er ikke oplyst omstændigheder, der giver grundlag for at bedømme, om Bs manglende indbetaling af pensionsbidrag i årene 2007-2009 og indbetalingen af de meget høje bidrag i 2011 og 2012 er rimeligt begrundet i hans virksomheds økonomiske forhold.
På den baggrund finder Højesteret ligesom landsretten, at B ikke har påvist omstændigheder, der giver grundlag for at fravige udgangspunktet om, at en årlig pensionsindbetaling ud over det niveau, der svarer til en sædvanlig arbejdsmarkedspension, ikke anses for rimelig i retsvirkningslovens § 16 b, stk. 1’s forstand.
Højesteret tiltræder herefter, at den del af pensionsindbetalingerne i 2011 og 2012, der oversteg 18 % af den årlige indtjening, skal indgå i fællesbodelingen.
Efter sagernes karakter ophæves sagsomkostningerne for Højesteret.
B skal anerkende, at 142.000 kr. indestående på As konto i Nordea Bank konto xxxx xxx xxx udtages forlods af A og ikke indgår i fællesboskiftet.
Ingen part skal betale sagsomkostninger for Højesteret til den anden part eller statskassen.

matches: Højesteret Højesteret Højesteret Højesteret Højesteret Højesteret Højesteret


text:
Skat.dk: Overdragelsestidspunkt - afskrivninger - goodwill - bindende aftale
30 Oct 2006 09:42
10 Oct 2006 10:26
1. afdeling, 24/2005
Bindende aftale, good-will, revisionsvirksomhed, hensigtserklæring, pressemeddelelse
Sagen drejede sig om, hvorvidt appellanten var berettiget til at afskrive på goodwill i indkomståret 2000. Afgørende for spørgsmålet var, om der var indgået endelig og bindende aftale om appellantens køb af en revisionsvirksomhed i dette indkomstår eller først i 2001, da overdragelsesaftale blev underskrevet.
Højesteret fandt under henvisning til to hensigtserklæringer samt en af samtlige partnere hos appellanten underskrevet pressemeddelelse om overdragelse af revisionsvirksomheden, at endelig og bindende aftale blev indgået inden udgangen af 2000.
Ligningsvejledningen 2006-4 E.C.5.3.1
Ligningsvejledningen 2006-4 E.I.1.2
Ligningsvejledningen 2006-4 E.I.4.1.1.1
Per Walsøe, Asbjørn Jensen, Jytte Scharling, Niels Grubbe og Poul Dahl Jensen
I tidligere instans er afsagt dom af Vestre Landsrets 6. afdeling den 17. december 2004.
I pressemeddelelsen af I . november 2000 hedder det bl.a.:
"H2 A/S overdrages til H1 A/S
RV og LP, indehaverne i H2 A/S, har som led i virksomhedens generationsskifte overdraget virksomheden til H1 A/S, pr. 1/1 2001."
Til brug for Højesteret er der afgivet forklaring af LP og supplerende forklaring af RV.
LP har forklaret bl.a., at han har virket i 32 år som revisor, og at han sammen med RV var indehaver af H2 A/S. De to indehavere ejede hver 50 % af aktiekapitalen. I mødet den 13. oktober 2000 deltog JE, VH, RV og han selv. Der blev på mødet sat beløb på, og også hans fortsatte ansættelse kom på plads. Han fik senere at vide, at der den 25. oktober havde været afholdt et nyt møde, hvor der igen blev udarbejdet en hensigtserklæring. Han deltog ikke selv i dette møde, men RV fortalte ham, at han nu kunne betragte handlen som endelig. Denne samtale med RV må have fundet sted den 27. oktober 2000, da der denne dag blev afholdt et møde med personalet, hvor fusionen blev bekendtgjort. Han var af den bestemte opfattelse, at handlen i det hele var på plads inden udgangen af oktober måned 2000. Også den 13. oktober var han for så vidt overbevist om, at handlen var på plads, dog med den modifikation, at RVs kompagniskab endnu ikke var færdigforhandlet.
Dokumentet af 13. oktober 2000 indeholder efter sin ordlyd en aftale mellem H2 A/S og H1 A/S om, at H2 A/S med virkning fra den 1. januar 2001 overdrager revisionsfirmaet til H1 for en pris på 3 mio. kr. I aftalen anføres, hvad overdragelsen omfatter, hvorledes købesummen berigtiges samt hovedvilkårene i øvrigt for handlen, herunder at RV optages som partner på lige vilkår med de øvrige partnere i H1. Det fremgår af dokumentet, at det er underskrevet under forudsætning af, at der senest den 31. oktober 2000 opnås tilfredsstillende vilkår for RVs optagelse som partner. Højesteret finder, at der herved - uanset at dokumentet betegnes som en hensigtserklæring - blev indgået en overdragelsesaftale alene betinget af enighed om vilkårene for RVs optagelse som partner.
Ved dokumentet af 25. oktober 2000 blev der indgået nærmere aftale om vilkårene for RVs optagelse som partner i H1. Herved blev den nævnte betingelse opfyldt.
Dokumenterne af 13. og 25. oktober 2000 var for H1 underskrevet af to partnere, der var bemyndigede til at forhandle på selskabets vegne. Alle ni partnere underskrev pressemeddelelsen af 1. november 2000, hvori det er anført, at indehaverne af H2 har overdraget virksomheden til H1, og de må anses for at have tiltrådt aftalerne i hvert fald på dette tidspunkt.
På denne baggrund finder Højesteret det godtgjort, at en endelig og bindende aftale om overdragelse af revisionsvirksomheden blev indgået inden udgangen af 2000. Underskrivelsen af overdragelsesaftalen af 2. januar 2001, der i det væsentlige indeholder en sammenfatning og udfyldning af det, der allerede var aftalt, kan ikke føre til, at endelig aftale om overdragelsen først anses for indgået på dette senere tidspunkt.
Højesteret tager herefter H1s påstand til følge som nedenfor bestemt.
Ved afgørelsen om sagsomkostninger er der taget hensyn til den retsafgift, som H1 har betalt for landsret og Højesteret.
Skatteministeriet skal anerkende, at der i indkomståret 2000 blev indgået en endelig og bindende aftale om H1 A/S' overtagelse af H2 A/S' virksomhed, og at H1 A/S med virkning for indkomståret 2000 er berettiget til at afskrive 392.800 kr. på overtaget goodwill.
I sagsomkostninger for landsret og Højesteret skal Skatteministeriet inden 14 dage efter denne højesteretsdoms afsigelse betale 50.000 kr. til H1 A/S. Beløbet forrentes efter rentelovens § 8 a.

matches: Højesteret Højesteret Højesteret Højesteret Højesteret Højesteret