text:
Universitet overtrådte lov om tidsbegrænset ansættelse - Nyhed - Horten Advokatpartnerselskab
Højesteret har i en ny afgørelse slået fast, at det var i strid med lov om tidsbegrænset ansættelse, at Roskilde Universitet fornyede fire medarbejderes ansættelsesforhold, da medarbejderne - uanset forskellige stillingsbetegnelser - i realiteten havde været kontinuerligt ansat i samme stilling.
Det følger af lov om tidsbegrænset ansættelse, at der som udgangspunkt kun må ske fornyelse af tidsbegrænsede ansættelsesforhold, hvis fornyelsen er objektivt begrundet. For ansatte, der er beskæftiget med undervisnings- og forskningsvirksomhed ved bl.a. statslige institutioner, kan der dog kun ske fornyelse to gange.
De fire medarbejdere i sagen var alle ansatte i tidsbegrænsede deltidsstillinger som undervisningsassistenter på den samfundsvidenskabelige basisuddannelse på Roskilde Universitet. Over ca. 10-14 år havde universitet foretaget 7-11 forlængelser, selv om stillingsbetegnelserne gennem årene havde varieret bl.a. fra lektor til videnskabelig assistent. I 2014 valgte Roskilde Universitet imidlertid ikke at videreføre medarbejdernes ansættelsesforhold, og derfor anlagde medarbejderne sag mod universitetet.
Også ret til pensionsbidrag som de fuldtidsansatte?
Højesteret skulle i første omgang tage stilling til, om universitet havde overtrådt deltidsloven eller lov om tidsbegrænset ansættelse, ved ikke - som for det øvrige fuldtids- og fastansatte personale - at tildele de fire deltidsansatte medarbejdere pension under deres ansættelse. Dette var ikke tilfældet.
Således udtalte Højesteret efter en konkret vurdering, at stillingen som undervisningsassistent ikke var sammenlignelig med fuldtidsstillingerne for det fastansatte videnskabelige personale, uanset der i visse situationer var overlap mellem arbejdsopgaverne for de to grupper. Roskilde Universitet blev herefter frifundet for kravet om efterbetaling af pension.
Samme opgaver betød i realiteten samme stilling
Højesteret kom imidlertid frem til, at medarbejderne under deres samlede ansættelse ved universitetet i det væsentligste havde udført de samme opgaver - uanset ændringer i stillingsbetegnelserne. Efter Højesterets opfattelse havde medarbejderne derfor i realiteten været kontinuerligt ansat i den samme stilling, og universitetet havde således overtrådt lov om tidsbegrænset ansættelse ved at forny ansættelsesforholdene mere end to gange.
Medarbejderne blev tilkendt en godtgørelse, som efter en samlet vurdering blev udmålt til 75.000 kr. Højesteret lagde bl.a. vægt på antallet af fornyelser og det forhold, at universitet havde fået dækket sit løbende behov for undervisning og løsning af administrative opgaver. Ved fastsættelsen af godtgørelsen udtalte Højesteret desuden, at den efter EU-Domstolens praksis ikke alene skal være forholdsmæssig, men også tilstrækkelig effektiv og afskrækkende med henblik på at sikre reglernes fulde gennemslagskraft.
Godtgørelse efter lov om tidsbegrænset ansættelse
Praksis om godtgørelse efter lov om tidsbegrænset ansættelse er meget sparsom, men dommen viser tydeligt, at en overtrædelse hurtigt kan blive en dyr affære.
Sagsnr. 303/2016

matches: Højesteret Højesteret Højesteret Højesteret Højesteret Højesteret


text:
Skat.dk: Driftsomkostning - managementaftale - skattefrie indtægter
20 May 2015 12:53
20 Mar 2015 13:11
SKM2015.341.ØLR
13. afdeling, B-3451-13
Udbytte, renteindtægt, praksis
Holdingselskabet kunne ikke fradrage sine udgifter ifølge en managementaftale som en driftsomkostning, fordi selskabet ikke havde godtgjort, at udgiften var anvendt til at erhverve, sikre og vedligeholde den skattepligtige del af selskabets indkomst.
Landsretten fandt det ikke godtgjort, at en nægtelse af fradrag var i strid med en fast administrativ praksis.
Den juridiske vejledning 2015-1 C.C.2.2.1.2
Den juridiske vejledning 2015-1 A.A.7.1.3
John Mosegaard, Anne Louise Bormann og Anne Birgitte Fisker
Denne sag, der er anlagt ved byretten den 10. juli 2013, er ved kendelse af 31. oktober 2013 henvist til behandling ved Østre Landsret i medfør af retsplejelovens § 226, stk. 1.
Sagsøgeren, Skatteministeriet, har nedlagt påstand om, at H1 A/S skal anerkende, at selskabets skattepligtige indkomst for indkomståret 2006 forhøjes med 5.321.753 kr.
Sagsøgte, H1 A/S (herefter selskabet), har påstået frifindelse, subsidiært at sagen hjemvises til fornyet behandling hos SKAT med henblik på fastsættelse af H1 A/S' fradragsret, jf. statsskattelovens § 6, i 2006.
Landsskatteretten afsagde den 22. april 2013 følgende kendelse:
SKATs afgørelse af 27. juli 2010
Klagen skyldes, at holdingselskabet er nægtet fradrag for diverse udgifter med henvisning til, at omkostninger ikke er afholdt med henblik på opnåelse af skattepligtig indkomst.
SKAT har ikke godkendt fradrag for administrationsomkostninger, selvangivet med
5.371.753 kr.
Landsskatteretten godkender fradrag med
H1 A/S (herefter selskabet) driver holdingvirksomhed, og har helejede datterselskaber i Østeuropa. Datterselskaberne driver virksomhed ved køb og salg samt udleje af fast ejendom.
Ifølge selskabets årsrapport for 2006 har dets indtægter alene bestået af skattefrie udbytter fra datterselskaberne på 23.182.000 kr. samt finansielle indtægter på 11.964.000 kr. De finansielle omkostninger udgjorde 827.000 kr.
Selskabet har i indkomståret betalt management fee til G1 A/S med 5.372.000 kr.
Selskabets repræsentant har oplyst, at G1 A/S ikke er koncernforbundet med selskabet.
Selskabet har overfor SKAT oplyst, at det har indgået en administrationsaftale med G1 A/S, som varetager den løbende administration af selskabets driftsaktiviteter, og at administrationsomkostningerne er fastlagt på baggrund af en procentdel af koncernens investeringsejendomme.
Af selskabets årsrapport for 2006 fremgår, at administrationshonoraret (management fee) beregnes som 1,25 % af værdien af investeringsejendomme ultimo året (note 6). Det fremgår videre, at hele koncernen (selskabet og dets datterselskaber) til sammen har betalt 13.332.000 kr. i administrationshonorar (management fee). Endvidere fremgår, at der ikke er udbetalt vederlag til direktionen, idet vederlaget afregnes af G1 A/S (note 4). Det er desuden anført, at selskabet i G1 Group anses som nærtstående (note 26).
Selskabets repræsentant har overfor Landsskatteretten oplyst, at bemærkningen i årsregnskabet om, at selskaber i G1 Group anses som nærtstående alene er udtryk for anvendelse af et regnskabsmæssigt begreb. Selskaber i G1 Group har udelukkende haft driftsmæssig indflydelse i selskabet i kraft af administrationsaftalerne og således ikke bestemmende indflydelse (koncernforbindelse).
Der er overfor Landsskatteretten fremlagt en beskrivelse af de omhandlede management services.
Asset management combines the set of processes that ensure the actual management of the fund in order to optimize its assets and performance. It includes:
1. Risk Control and Mandate Compliance deals with ensuring compliance with the private placement memorandum, fund management agreement, risk management and other internal policies and guidelines. Mainly holding company gains from the results of this sub-process.
2. Coordination includes fund manager's activities on strategic and operational management of the fund, dealing with the fund's board as well as key stakeholders. In terms of value this sub-process is fully attributable to holding company.
Fund Administration process includes the back-office activities necessary for the fund to work effectively:
1. Regulatory Compliance, Legal and Reporting sub-process deals with ensuring compliance with regulatory & legal requirements concerning the operations of the fund, as well as providing obligatory reports to relevant authorities. Furthermore, this sub-process involves preparation of consolidated financial reports according to IAS as well as business control of the fund's operations. This sub-process gives value mainly to holding company.
2. Company accounting & reporting sub-process includes preparation of annual budgets, company level accounting, statutory (including tax) reporting and reporting for group (fund) purposes. Both holding company (as it includes accounting of standalone holding company) and its subsidiaries value from this sub-process.
3. Treasury functions focus mainly on financing/refinancing, loans' administration, monitoring of covenants, financial risk management as well as day-to-day administrative activities on handling the cash flows. Both holding company and its subsidiaries value from this sub-process.
4. Investor service and reporting includes investors' relationship management, preparation quarterly/annual reports on fund's activities and financial results as well as managing other investors' inquiries. In terms of value this sub-process is fully attributable to holding company.
SKAT har nægtet fradrag for 5.371.753 kr. vedrørende administrationsomkostninger.
Selskabets virksomhed består af at drive holdingvirksomhed.
Formueforøgelse ved at et datterselskab stiger i værdi er som udgangspunkt en skattefri formueforøgelse, jf. statsskattelovens § 5.
Det betalte management fee vedrører ikke selskabets løbende drift, men en bonus pleje af selskabets formue, som datterselskaber må anses at udgøre.
Det er fastslået af Østre Landsret i dom af 31. august 2009 SKM2009.555.ØLR og i dom at 15. januar 2010 SKM2010.76.ØLR, at betingelsen for fradragsret for driftsomkostninger efter statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a, er, at omkostningerne er afholdt med henblik på opnåelse af skattepligtig indkomst, jf. statsskattelovens § 4.
Selskabets datterselskaber har på intet tidspunkt genereret skattepligtig indkomst til selskabet, idet datterselskaberne ikke sælges tidligere end efter 3 års ejertid, og udbyttet derfra er skattefrit, jf. selskabsskattelovens § 13, stk. 1, nr. 2.
Den eneste skattepligtige indkomst fra datterselskaberne er renteindtægter fra udlån, og renteindtægter fik ikke indflydelse i Østre Landsrets dom af 31. august 2009 SKM2009.555.ØLR.
Udgiften anses ikke for afholdt for at opnå skattepligtig indkomst, og udgiften kan dermed ikke fratrækkes selskabets skattepligtige indkomst med hjemmel i statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a.
Selskabets repræsentant har nedlagt påstand om, at selskabets indkomst nedsættes til det selvangivne, således at der godkendes fradrag med udgift til administration med 5.371.753 kr.
Statsskattelovens § 4-6 definerer udgangspunktet for dansk skatterets indkomstbegreb.
Efter § 6, stk. 1, litra a, gives der fradrag for udgifter, som er afholdt til at sikre, erhverve og vedligeholde indkomsten.
Fradrag efter § 6 a forudsætter ikke efter sin ordlyd, at udgifterne er afholdt med henblik på at opnå skattepligtig indkomst.
SKAT har fremhævet, at selskabets virksomhed består i at drive holdingvirksomhed. Omvendt er det SKATs opfattelse, at administrationsudgifter afholdt i relation til denne virksomhed ikke vedrører "selskabets løbende drift", men udgør udgifter til pleje af selskabets formue.
Selskabet har outsourcet en del af de økonomiske aktiviteter, der er en forudsætning for indkomsterhvervelsen til G1 A/S. Der er knyttet et administrationshonorar til de pågældende services. Var der ikke foretaget en sådan outsourcing, måtte selskabet selv direkte have afholdt udgifterne, uden hvilken selskabet ikke ville oppebære indkomst fra datterselskaberne. Forud for outsourcingen var dette netop tilfældet.
I det omfang, sådan indkomst anses for forvaltning af formue, må udgifterne være fradragsberettigede som formueforvaltningsudgifter.
Udgiften til management fee er afholdt som en sædvanlig og nødvendig udgift i forbindelse med driften af selskabet, idet det arbejde, der er udført af G1 A/S er afgørende for indkomsterhvervelsen i selskabet.
Ifølge Højesterets udtalelse i SKM2012.13.HR skal ordlyden af statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a, forstås sådan, at fradrag gives for udgifter, der er afholdt til at erhverve, sikre og vedligeholde den skattepligtige indkomst, hvorfor det må være afgørende, hvorvidt selskabet har haft skattepligtige indtægter i indkomståret 2006.
Selskabet havde i indkomståret 2006 finansielle indtægter i form af renteindtægter fra datterselskaber mv. på i alt ca. 11.618.112 kr. samt renteindtægter fra bankindeståender, kursgevinster mv. for i alt ca. 346.464 kr.
Tilsvarende har selskabet haft skattepligtige indtægter fra datterselskaberne i form af renter på i alt ca. 14.879.841 kr. i indkomståret 2005 og ca. 8.943.694 kr. i indkomståret 2007.
Renteindtægter modtaget i de pågældende indkomstår, herunder indkomståret 2006, fra såvel koncernforbundne selskaber som fra uafhængige parter var og er skattepligtige, jf. statsskattelovens § 4, stk. 1, litra e, kursgevinsterne er ligeledes skattepligtige, jf. statsskattelovens § 4, stk. 1, litra e.
Højesteret har i SKM2012.13.HR udtalt, at
Det må antages, at selskabet i de omhandlede indkomstår forventede, at den overvejende del af selskabets indtægter ville være aktieavancer mv., som ikke skulle indgå i selskabets skattepligtige indkomst.
På trods af denne udtalelse kom flertallet i Højesteret frem til, at
afholdte udgifter til management fee kan være fradragsberettigede driftsomkostninger efter statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a, selv om nogle af afståelsesavancerne er skattefrie på grund af realisationstidspunkterne.
Det må således lægges til grund, at selv om et selskab hovedsageligt har skattefrie indtægter for øje, kan et betalt management fee i sin helhed godt være fradragsberettiget i medfør af statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a, såfremt et selskab har haft skattepligtige indtægter i et indkomstår. Endvidere må det udledes af Højesterets afgørelse, at der kan gives fradrag for management fee, selvom nogle af selskabets indtægter er skattefri som følge af undtagelsesbestemmelser i skattelovgivningen, jf. det ovenfor citerede fra dommen.
På baggrund af Højesterets afgørelse må det antages, at det ikke er afgørende for fradragsretten efter statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a, i hvilken udstrækning selskabet har til hensigt at generere skattepligtige eller skattefri indtægter.
I nærværende sag har selskabet haft til hensigt delvist at foretage investeringer i datterselskaberne ved lån, hvorved selskabet delvist har erhvervet et skattepligtigt afkast. Selskabet har derfor ikke haft til hensigt alene at oppebære skattefri indtægter. Dette taler så meget desto mere for, at SKAT ikke på baggrund af SKM2012.13.HR kan nægte fradrag for administrationsomkostningerne.
Det afgørende ved vurderingen af, hvorvidt der er fradragsret for en afholdt udgift må således være, om den pågældende udgift har bidraget til at erhverve, sikre eller vedligeholde en samlet indkomst hos selskabet, hvoraf en del af de pågældende indtægter er skattepligtige for selskabet.
Selskabet har haft en positiv skattepligtig indkomst på 2.705.362 kr. efter fradrag af administrationsomkostningerne og efter modregning af fremførbare underskud fra tidligere indkomstår.
Efter statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a, kan driftsomkostninger fradrages ved indkomstopgørelsen. Bestemmelsen omfatter udgifter, der i årets løb er afholdt til at erhverve, sikre og vedligeholde indkomsten. Udgifter, der vedrører selskabets indkomstgrundlag, og udgifter, der alene vedrører selskabets kapitalinteresser i datterselskaber, er ikke omfattet af fradragsretten efter statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a.
Det lægges til grund, at administrationsomkostningerne er udbetalt til et uafhængigt selskab som vederlag for den almindelige drift af selskabet - herunder vederlag til direktion, risikostyring, compliance, bogføring mv., samt at selskabets datterselskab selv har afholdt udgifterne til deres administration.
Tre retsmedlemmer, herunder retsformanden, finder, at udgiftsafholdelsen herefter anses at ligge inden for de naturlige rammer for selskabets virksomhed. Udgiften er således fradragsberettiget som en driftsomkostning, jf. selskabslovens [statsskattelovens] § 6, stk. 1, litra a.
Vedrørende Højesterets dom af 29. november 2011, offentliggjort i SKM2012.13.HR, bemærkes, at de deri omhandlede udgifter var afholdt af et ventureselskab som vederlag for et managementselskabs ydelser i forbindelse med at finde, undersøge og investere i porteføljeselskaber samt at administrere ventureselskabets kapital i porteføljeselskabet. Situationen anses ikke for sammenlignelig med nærværende situation.
Et retsmedlem finder, at udgiften må anses for at vedrøre såvel selskabets kapitalinteresser som selskabets løbende skattepligtige indtægtserhvervelse, hvorfor den kun i begrænset omfang er fradragsberettiget som en driftsomkostning, jf. statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a. Der kan således godkendes fradrag for et mindre beløb til dækning af almindelige administrationsomkostninger, herunder håndteringen af lånemellemværenderne mellem selskabet og dets datterselskaber. Ved afgørelsen er henset til, at der ikke er påvist nogen egentlig driftsaktivitet i selskabet.
Af selskabets investeringsprospekt fra september 2002 fremgår blandt andet følgende:
The objective of the trust is to provide its investors with an average annual net yield of at least 11 % and return on equity above 12,5 %. This high net yield arises due to the immaturity, trading opportunities and turnover premium that still is present in these markets. Eventual capital and trading gains, after termination of the trust, are not included in the above-mentioned yield.
H1 is a closed end trust that will be offered to a maximum of 5 different investors. Once it has reached a capital of DKK 300 million (Euro 40 million) it will be closed. Closing for new shareholders is expected to occur during 2003. ... It is envisaged that investors in H1 will be able to exit their investment starting from 2009 either through a trade sale or a stock market listing.
Af prospektet fremgår endvidere, at selskabet er struktureret således, at hver investor minimum har 20 % af aktierne, og at der derfor ikke skal betales dansk skat af udbyttet. Der henvises i den forbindelse til en "tax opinion", der er vedlagt som bilag til prospektet.
Af den vedlagte "tax opinion", som er dateret 6. september 2002, og som vedrører H1x A/S, der efter det oplyste er en forløber for H1, fremgår blandt andet følgende:
(a) Tax on profits from the operating company
Profits from the [Østeuropæiske] company will be tax-exempt for the Danish Company as long as the Danish Company owes at least 20 % of the total share capital in the [Østeuropæiske] company and has owed the shares for at least twelve months during which period the dividends are to be distributed.
(c) Capital gains on the sale of shares
The overriding principal rule is that a company is not liable to pay tax from capital gains derived from a sale of the shares which the company has owned for more than three years at the time of sale.
I 2005 udgjorde de modtagne skattefri udbytter fra datterselskaberne til H1 A/S 10.400.000 kr., mens de finansielle indtægter udgjorde 16.499.000 kr. I 2006, som er omhandlet af nærværende sag, udgjorde de skattefri udbytter 23.182.000 kr., og de finansielle indtægter udgjorde 11.964.000 kr. I 2007 udgjorde de skattefri udbytter 43.681.000 kr. og de finansielle indtægter 10.634.000 kr.
Der er for landsretten fremlagt en uautoriseret oversættelse af administrationsaftalen mellem selskabet og G1 A/S, benævnt G1. Af aftalen fremgår følgende:
1. Baggrund - formål
Selskabet [H1] er et dansk investeringsselskab, der fungerer som juridisk enhed for investorer i erhvervsejendomme i de østeuropæiske lande.
G1 er et selskab, der er etableret for på eksklusiv basis at udføre opgaver i relation til selskabets drift, således at selskabet alene kan fungere som holdingselskab via lokale datterselskaber.
Parterne har aftalt som følger:
2. Driftsselskabets forpligtelser
Pr. 1. januar 2004 udfører G1 alle administrative opgaver og drift, der er nødvendige med henblik på at identificere, foretage, administrere og afhænde selskabets investeringer samt med henblik på at skaffe kapital til selskabet, herunder men ikke begrænset til følgende opgaver:
Overvågning af ejendomsmarkederne i de baltiske lande,
Identificering af egnede investeringsobjekter,
Indledende forhandlinger med potentielle sælgere,
Sammensætning af et rådgiverteam i forbindelse med hvert køb,
Beregning af afkast og udarbejdelse af 7-årigt budget,
Finansielle forhandlinger og udarbejdelse af kontrakter,
Koordinering og overvågning af due diligence-undersøgelser,
Forhandlinger med nuværende og kommende lejere,
Gennemførelse af transaktioner, herunder bistand i forbindelse med closing.
Forvaltning af investeringer:
Følgende opgaver varetager G1 selv ud fra et armslængdeprincip:
Indkøb af facility managementydelser for hver enkelt ejendom, enten udført af egne eller tilknyttede virksomheder eller af tredjemand
Kontrol med, at facility managementopgaverne udføres i henhold til lokale standarder
Udarbejdelse af interne og eksterne budgetter og årsregnskaber
Kontrol med overholdelse af budgetter
Bogføring i overensstemmelse med IAS/IFRS, bortset fra som anført, registrering af omkostninger, bonusordninger mv. i relation til denne aftale, herunder periodisering
Udarbejdelse af skattemæssige opgørelser
Opretholdelse af arkiver i relation til ovennævnte
Indgåelse af aftaler og korrespondance med eksterne revisorer, herunder fremsendelse af alle nødvendige meddelelser og fremskaffelse af alle nødvendige oplysninger
Overvågning af forholdet mellem egenkapital og fremmedkapital
Overvågning af ejendomsporteføljen og afrapportering til selskabets bestyrelse om mulige tab og gevinster ved at købe eller sælge
Overvågning og administration af selskabets låneporteføljer
Forhandlinger med nuværende og kommende lejere
Sekretariatsfunktion:
Funktion som postadresse i både praktisk og juridisk henseende for bestyrelsen og selskabets øvrige eksterne organer
Behørig besvarelse af alle henvendelser til selskabet, enten skriftligt, telefonisk eller ved et personligt møde eller på anden vis
Forberedelse og afholdelse af møder i selskabets styrende organer, herunder implementering af beslutninger truffet af disse
Eksterne relationer, generelt:
Tilsyn og indsendelse af relevante meddelelser til selskabets aftaleparter
Kontrol med, at der er nedsat de selskabsorganer, som kræves i henhold til lovgivningen, og at de overholder lovgivningen, både for så vidt angår selskabet og selskabets helejede datterselskaber.
Håndtering af kontanter:
Administration af overskydende likviditet / frit cash flow,
Håndtering af den daglige likviditet,
Beregning og udbetaling af årligt udbytte til selskabets aktionærer,
Kontrol med, at selskabets kreditorer modtager betaling.
Opgaver, der ikke indgår i G1s forpligtelser:
Bogføring af ejendomsindtægter og -udgifter
Daglig administration af ejendommene
Facility management-opgaver udført på armslængdevilkår af et selskab, der er direkte eller indirekte tilknyttet G1, eller af tredjemand
Ejendomsmægleropgaver
Revisionsarbejde
Due diligence-undersøgelser, bortset fra tilsyn
Der er for landsretten enighed om, at H1 og G1 A/S ikke er koncernforbundne.
Skatteministeriet har for til støtte for sin påstand navnlig gjort gældende, at ved "indkomsten" i statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a, forstås den skattepligtige indkomst, således at udgifter kan fradrages i den skattepligtige indkomst som driftsomkostninger, hvis de er anvendt til at erhverve, sikre og vedligeholde den skattepligtige indkomst, jf. SKM2012.13.HR.
En udgift kan med andre ord ikke fradrages, hvis bare der er skattepligtige indtægter. Fradrag er betinget af, at der er en sammenhæng mellem udgiftens afholdelse og de skattepligtige indtægter.
I indkomståret 2006 havde selskabet både skattefri indtægter i form af udbytter og skattepligtige indtægter i form af renter, og det må, i overensstemmelse med hvad der generelt gælder for skattemæssige fradrag, påhvile selskabet at godtgøre, at fradragsbetingelserne er opfyldt, dvs, at udgiften i form af administrationshonorarer blev anvendt til at erhverve, sikre og vedligeholde den skattepligtige del af selskabets indkomst. De foreliggende oplysninger skaber under alle omstændigheder en formodning imod, at der er den nødvendige sammenhæng mellem udgiften og de skattepligtige renteindtægter.
Af prospektet, som lå til grund for udbuddet af aktierne i selskabet, fremgår således, at selskabets formål er at investere i erhvervsejendomme, idet selskabets strategi nærmere går ud på at investere i centralt beliggende erhvervsejendomme eller porteføljer. I prospektet er intet anført om, at selskabet - foruden ejendomsinvesteringer - havde til formål at drive finansieringsvirksomhed, og den omhandlede administrationsaftale, der er forudsat i prospektet, giver - naturligt nok - heller ikke belæg for, at selskabet (også) havde til formål at drive finansieringsvirksomhed.
Det er ubestridt, at selskabet i perioden 2003-2007 hovedsagligt havde skattefrie indtægter, og i det omhandlede indkomstår, nemlig indkomståret 2006, udgjorde de skattefrie indtægter i form af udbytter ca. 23 mio. kr., mens de skattepligtige indtægter i form af renter udgjorde ca. 12 mio. kr., hvoraf ca. 11,6 mio. kr. svarende til 97 % stammede fra lån til datterselskaber.
Det har - selvsagt - formodningen imod sig, at administrationen af de koncerninterne lån skulle være særligt arbejdskrævende. Efter beskrivelsen af managementselskabets ydelser må parterne ved administrationsaftalens indgåelse da også have forudsat, at managementselskabets arbejde med at administrere udlån ikke ville blive af et nævneværdigt omfang, hvilket tillige er afspejlet i vederlagsbestemmelsen, hvorefter managementselskabets årlige honorar fastsættes på grundlag af investeringsejendommens værdi ved årets udløb.
Heroverfor har selskabet ikke godtgjort, at udgiften i form af administrationshonorarer - udover det skønsmæssigt fastsatte beløb på 50.000,- kr. - faktisk blev anvendt til at erhverve, sikre og vedligeholde de skattepligtige renteindtægter.
Selskabets udsagn om, at administrationen, der knytter sig til datterselskabernes investeringer i erhvervsejendomme og administrationen af lånene til datterselskaberne, skulle være så tæt forbundne, at en opdeling ikke kan foretages, er ubestyrket. Udsagnet må anses for i realiteten at være udtryk for den kendsgerning, at en opdeling ikke er mulig, fordi arbejdet med at administrere lånene - naturligt nok - var helt marginalt og fuldkommen ubetydeligt i forhold til arbejdet med datterselskabernes investeringer i erhvervsejendomme, hvilket indholdet af administrationsaftalen jo også afspejler.
Da selskabet på den anførte baggrund ikke har godtgjort, at betingelserne for at få fradrag for udgifterne - udover det allerede anerkendte beløb på 50.000 kr. - er opfyldt, bør Skatteministeriets påstand tages til følge.
Et sådant resultat er ikke uforeneligt med SKM2012.13.HR-dommen. De faktiske omstændigheder i den foreliggende sag er nemlig usammenlignelige med de faktiske omstændigheder, der af Højesteret blev anset for udslagsgivende i SKM2012.13.HR-dommen.
Efter at have fremhævet blandt andet, at selskabet i denne dom i perioden fra 2001 til 2009 havde haft skattepligtige indtægter på i alt godt 29 mio. kr. og skattefrie avancer på 0,5 mio. kr., lagde Højesteret således til grund, at selskabet havde haft til formål at drive - og faktisk havde drevet - virksomhed, der havde givet selskabet indtægter i form af dels løbende afkast ved rente og udbytte af porteføljeinvesteringerne dels avance ved afståelse af aktier i porteføljeselskaberne, og at indtægterne havde været skattepligtige for så vidt angik både det løbende afkast og avancerne ved afståelse inden 3 år og skattefrie for så vidt angik avancerne ved afståelse efter 3 år.
Tilsvarende omstændigheder eller omstændigheder, der må sidestilles hermed, foreligger ikke i selskabets tilfælde.
Det påhviler selskabet at føre bevis for, at der på tidspunktet for SKATs afgørelse i denne sag forelå en fast administrativ praksis, hvorefter fradrag blev godkendt i tilfælde svarende til selskabets, hvilket til overflod er blevet fastslået i Højesterets praksis, jf. eksempelvis SKM2011.587.HR. Det påhviler således ikke Skatteministeriet at føre bevis for, at fradrag var blevet nægtet.
Det er en enkel sag at konstatere, at selskabet ikke har løftet sin bevisbyrde. Det er nemlig ubestridt, at der ikke foreligger en eneste afgørelse fra de øverste skattemyndigheder, der har godkendt fradrag i lignende tilfælde.
Og selskabet har ikke godtgjort, at skattemyndighederne forud for afgørelsen i denne sag havde udvist passivitet af en sådan art, at den kan sidestilles med en fast administrativ praksis for at godkende fradrag i tilfælde svarende til selskabets.
Der må stilles strenge krav for, at en passivitet kan sidestilles med en fast administrativ praksis for at godkende fradrag. Det må i hvert fald være en forudsætning, at skatteyderen godtgør, at skattemyndighederne vedvarende, konsekvent og uden nogen form for slinger i valsen og navnlig helt bevidst, har undladt at skride ind over for utallige lignende tilfælde. Det er i så henseende ikke nok at fremsætte en i øvrigt ubestyrket påstand om "lang tids ikke-indgriben".
Af ligningsvejledningen for 2006, afsnit E.A.2.1.2 fremgik i øvrigt, at det afgørende for fradragsretten "fortsat" var, at afholdelsen af udgiften skete med det formål at erhverve skattepligtig indkomst, og Skatteministeriet har fra tiden forud for 2006, hvor ligningen ikke blev foretaget under en statslig enhedsforvaltning, men endnu henhørte under de kommunale skatteforvaltninger, fremlagt et eksempel, hvor fradrag blev nægtet, med den begrundelse af udgiften ikke angik erhvervelse af skattepligtig indkomst.
I overensstemmelse med, hvad der generelt gælder for skattemæssige fradrag, må det påhvile selskabet at godtgøre, at fradragsbetingelserne er opfyldt, og selskabet har (heller) ikke godtgjort, at det - bortset fra et beløb på 50.000,- kr. - er rette udgiftsbærer, hvad angår de omhandlede administrationshonorarer.
G2s arbejde med at administrere lånene, hvorfra de skattepligtige indtægter flød, må som anført ovenfor anses for helt marginalt. Det arbejde, som managementselskabet blev vederlagt for, angik datterselskabernes investeringer i erhvervsejendomme. Derfor er datterselskaberne og ikke selskabet - bortset fra beløbet på 50.000,- kr. - rette udgiftsbærer, med den følge at udgifterne - bortset fra beløbet på 50.000,- kr. - ikke er fradragsberettiget for selskabet.
En hjemvisning i overensstemmelse med selskabets subsidiære påstand forudsætter, at selskabet godtgør, at det skønsmæssigt fastsatte fradrag på 50.000,- kr., som ministeriet har indrømmet selskabet, er fastsat for lavt.
Skatteyderen har bevisbyrden for, at en udgift, der ønskes fradraget i den skattepligtige indkomst, er anvendt til at erhverve, sikre og vedligeholde den skattepligtige indkomst. Det samme gælder for opdelingen af en udgift, der er anvendt til at erhverve, sikre og vedligeholde dels skattepligtige indtægter dels skattefrie indtægter, jf. princippet i SKM2014.87.HR om opdeling af rådgiveromkostninger på bistand, der kan medregnes i anskaffelsessummen ved opgørelsen af en kursgevinst, og bistand, der ikke kan, i tilfælde hvor omkostningen omfatter begge elementer.
Da selskabet end ikke har forsøgt at føre bevis for en opdeling af udgiften til administrationshonorarerne, er der ikke grundlag for at tilsidesætte det skønsmæssige fradrag på 50.000,- kr. Der er følgelig heller ikke grundlag for at hjemvise sagen.
Selskabet har til støtte for sin påstand om frifindelse navnlig gjort gældende, at selskabets administrationsomkostninger vedrører selskabets løbende drift, og at selskabet faktisk har haft (endog betydelige) skattepligtige indtægter. Allerede derfor har selskabet fradragsret i medfør af statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a.
SKM2012.13.HR støtter også klart, at der konkret er fradragsret. Skatteministeriet har endvidere ikke i sin praksis indtil denne dom nægtet fradragsret for driftsomkostninger i holdingselskaber - eller selskaber i øvrigt - der modtager dels skattefrie indtægter, herunder i form af skattefrie udbytter, dels skattepligtige indtægter, herunder i form af renteindtægter. Afgørelsen er således udtryk for en skærpende praksisændring, der alene kan tillægges fremadrettet virkning.
Selskabet er et holdingselskab, som efter Højesterets praksis anses for at være erhvervsdrivende ved anvendelsen af de skatteretlige regler, jf. SKM2004.297.HR. Selskabet opfylder betingelserne for fradragsret, allerede fordi administrationsomkostningerne vedrører selskabets løbende drift, og idet selskabet faktisk har haft (betydelige) skattepligtige indtægter.
Selskabet har netop betalt administrationsomkostninger i form af vederlag til direktion, omkostninger til risikostyring, compliance, bogføring mv., dvs. den almindelige drift af selskabet.
Landsskatteretten anfører i sin begrundelse, at fradragsretten efter statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a, ikke omfatter i) udgifter, der vedrører selskabets indkomstgrundlag, og ii) udgifter, der alene vedrører selskabets kapitalinteresser i datterselskaber.
Helt i tråd hermed, anfører Landsskatteretten i sin kendelse, at udgiftsafholdelsen ligger inden for de naturlige rammer af selskabets virksomhed, og at der således er tale om fradragsberettigede driftsomkostninger.
Det er korrekt, som Skatteministeriet anfører, at begrebet "de naturlige rammer af selskabets virksomhed" bl.a. knytter sig til afgrænsningen over for etableringsudgifter/udvidelsesudgifter. Det redegøres der også for i Den Juridiske Vejledning, afsnit C.C.2.2.1.4.
Der er imidlertid ikke tale om, at Landsskatteretten laver en ukorrekt afgrænsning af statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a's anvendelsesområde, sådan som Skatteministeriet gør gældende.
Landsskatterettens bemærkning skal ses i lyset af, at SKAT forkert gjorde gældende, at administrationsomkostningerne ikke vedrørte selskabets løbende drift, men derimod formueforøgelse. SKAT gjorde altså gældende, at udgifterne vedrørte den første undtagelse vedrørende indkomstgrundlaget.
Det er også korrekt, som Landsskatteretten lægger til grund, at udgiften ikke alene vedrører selskabets kapitalinteresser i datterselskaber, dvs. den anden undtagelse.
Udgiften til management fee vedrører nemlig varetagelse af den løbende administration af Selskabets driftsaktiviteter og retter sig mod selskabets (og kun selskabets) samlede indtægt, herunder at oppebære skattepligtige renter på lånene til datterselskaberne, jf. administrationsaftalen.
Der havde da heller ikke været udlån til datterselskaberne uden de foretagne investeringer i erhvervsejendomme, og de afholdte udgifter er så tæt forbundne, at der ikke meningsfuldt kan laves en opdeling af udgifter, som selskabet har afholdt alene til administration af de lån, der er ydet til datterselskaberne, sådan som Skatteministeriet skønsmæssigt gør. Også reale grunde tilsiger, at indstævntes synspunkt må afvises, idet en opdeling som påstået af SKAT rejser en lang række problematikker i øvrigt, som SKAT ikke kan regulere uden udtrykkelig lovhjemmel.
Det gælder såvel fastsættelse af en "fradragsbrøk" som f.eks. vedrørende periodisering af fradragsretten, hvor det må fastlægges, hvorvidt man kan fradrage direkte henførbare udgifter vedrørende en aktiebesiddelse i år ét, når det først er i år fem, at man ved, om investeringen blev afkastgivende eller ej.
Den sag Højesteret tog stilling til i SKM2012.13.HR støtter også klart selskabets frifindelsespåstand.
For det første er det efter dommen afgørende, om et selskab rent faktisk har oppebåret skattepligtig indkomst, herunder renter.
Højesteret lægger således indledningsvis og helt generelt vægt på, om
"udgifter ... er anvendt til at erhverve, sikre og vedligeholde den skattepligtige indkomst".
Højesteret lægger endvidere vægt på, at ...s indtægter konkret
har været skattepligtige for så vidt angår både det løbende afkast og avancerne ved afståelse inden 3 år og skattefrie for så vidt angår avancerne ved afståelse efter 3 år.
Selskabets udgifter er netop anvendt til at erhverve, sikre og vedligeholde selskabets indkomst, og selskabet har også faktisk haft skattepligtig indkomst i form af renter mv.
I overensstemmelse dermed er der for det andet ikke holdepunkter i ...-dommen til støtte for Skatteministeriets anbringende om, at fradraget er betinget af "hensigten" med udgiftens afholdelse. Tværtimod.
I dommen lægger Højesteret efter bevisførelsen til grund, at ... i de omhandlede indkomstår forventede, at den overvejende del af selskabets indtægter ville være aktieavancer m.v., som ikke skulle indgå i selskabets skattepligtige indkomst. Uanset hensigten gav Højesteret ... medhold i, at selskabet havde fradrag.
Der fremgår heller intet i prospektet om, at selskabet udelukkende kommer til at oppebære skattefrie indtægter, eller at det er hensigten, at der ikke skal opnås skattepligtige indtægter, og det projekterede afkast angives også "pre-tax".
Hertil kommer, at samtlige selskabets indtægter - skattefrie som skattepligtige - ligger inden for selskabets formålsangivelse, nemlig at "drive investering i erhvervsejendomme i ...".
Skatteministeriet har under alle omstændigheder heller ikke løftet bevisbyrden for, at selskabet specifikt har foretaget de kommercielle dispositioner med henblik på at opnå indkomst, der ikke ville være skattepligtige.
Endelig bemærkes for god ordens skyld, at uanset der ikke efter ...-dommen kan indlæses et krav om, at selskabet skal have haft til hensigt at oppebære skattepligtige indtægter, så har det dog hele tiden været selskabets hensigt at oppebære indtægter i form af renter, hvilket også ses ved, at selskabet fra begyndelsen har oppebåret skattepligtige indtægter.
For det tredje fastslår ...-dommen, at fradragsretten består, uanset et selskab også oppebærer skattefrie indtægter.
For det fjerde kan der ikke efter ...-dommen opstilles et krav om, at udgifterne står i et særligt størrelsesforhold til de skattepligtige indtægter, sådan som Skatteministeriet tilsyneladende gør gældende.
...-dommen er dermed i overensstemmelse med praksis som beskrevet i Den Juridiske Vejledning, hvorefter der normalt ikke vil være grundlag for at kritisere størrelsen, hvis der foreligger en aktuel driftsmæssig begrundelse for at afholde en udgift, jf. afsnit C.C.2.2.1.2 (Driftsomkostningsbegrebet, statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a).
Hvis landsretten fastslår, at der ikke er fradragsret, er afgørelsen under alle omstændigheder udtryk for en skærpende praksisændring, der alene kan tillægges fremadrettet virkning
Navnlig kan administrativ praksis bestå i lang tids ikke-indgriben fra skattemyndighedernes side, når skattemyndighederne har haft viden om det pågældende forhold og har foretaget konkret ligning af relevante skatteydere uden at foretage korrektion.
Det fremgår da også af Højesterets dom trykt i SKM2013.141.HR, som Skatteministeriet selv henviser til. I Højesterets begrundelse og resultat anføres således konkret: "Myndighederne har ikke udvist en passivitet, som kan sidestilles med en positiv afgørelse."
Skatteministeriet har selv adgang til al praksis, og hvis ministeriet ikke er enig i, at der er tale om en ændret praksis i skærpende retning, bør ministeriet kunne dokumentere dette ved henvisning til konkrete afgørelser og praksis.
En sådan praksis kan naturligvis ikke anses for dokumenteret ved, at
"SKAT har positivt kendskab til i hvert fald et andet tilfælde fra praksis, hvor fradraget er blevet nægtet."
Tværtimod. Der er tale om en bestemmelse fra 1922.
Skatteministeriet har ved forberedelsens afslutning så dokumenteret det påståede og - må det lægges til grund - eneste tilfælde fra praksis forud for 2006.
Skatteministeriet har ikke redegjort nærmere for den anonymiserede afgørelse eller dens faktum, og sagsfremstillingen er helt fjernet i den fremlagte afgørelse.
Ud fra oplysningerne må det dog antages, at der er tale om samme afgørelse, som Østre Landsret har taget stilling til i SKM2009.555.ØLR. I den sag havde skatteyder så vidt ses ikke skattepligtig indkomst, og der er altså ikke tale om en sammenlignelig situation.
Skatteministeriet har således ikke været i stand til at dokumentere, at SKAT efter dagældende praksis har nægtet fradragsret for driftsomkostninger i holdingselskaber - eller selskaber i øvrigt - der modtager dels skattefrie indtægter, herunder i form af skattefrie udbytter og aktieavancer, dels skattepligtige indtægter.
Selskabet har heller ikke i sine egne omfattende undersøgelser fundet ét eneste eksempel på, at SKAT har nægtet fradragsret i tilfælde som i nærværende sag.
Selv hvis der fandtes én ikke-offentliggjort afgørelse i en sammenlignelig sag (hvilket bestrides), ville det jo også netop støtte, at SKAT over en periode på mere end 80 år havde udvist en passivitet, der kunne sidestilles med en afgørelse.
Det fastholdes, at selskabet er rette omkostningsbærer. Det følger allerede af, at selskabets datterselskaber selv har afholdt udgifter til deres administration, hvilket Skatteministeriet tilsyneladende heller ikke har bestridt.
De opgaver, som Administrationsselskabet har udført for selskabet, er også dokumenteret ved administrationsaftalen, hvoraf det fremgår, at opgaverne vedrører selskabets erhvervsmæssige drift, jf. bilag B, artikel 2.
Det er endvidere udtrykkeligt anført, at opgaverne ikke omfatter "Day-to-day administration of properties".
Af disse grunde, og da Administrationsselskabet ikke er koncernforbundet med selskabet, jf uddrag af selskabets årsrapport for 2006, er der ikke holdepunkter til støtte for Skatteministeriets anbringende om, at "management er sket af driften ... i sagsøgtes ejendomsselskaber".
Det har da også formodningen mod sig, at Administrationsselskabet skulle være villig til at afholde et andet selskabs udgifter, og der hviler en skærpet bevisbyrde på Skatteministeriet for, at selskabet ikke er rette omkostningsbærer.
Om ejerforholdene bemærkes for god ordens skyld, at selskabet tilbød at udarbejde en fuldstændig ejerliste, hvis Skatteministeriet ønskede det, men at ministeriet ikke har ønsket det. En sådan liste er da også overflødig, eftersom ejerforholdene er tilstrækkeligt dokumenterede, sådan som Landsskatteretten også lægger til grund.
Til støtte for den subsidiære påstand om hjemvisning, har selskabet navnlig gjort gældende, at Skatteministeriet anerkender, at selskabet har fradragsret for en mindre del af management fee'et, og Skatteministeriet har skønsmæssigt ansat fradragsretten til 50.000 kr.
Skatteministeriet har trods opfordring hertil ikke oplyst, hvordan skønnet i denne sag helt præcist tager udgangspunkt i sagens konkrete faktum, hvilket må antages at være udtryk for, at skønnet netop ikke er konkret begrundet.
Skønnet forekommer da også for enhver betragtning arbitrært, og det er påfaldende, at Skatteministeriet i ...-sagen ligeledes gjorde gældende, at ... alene var berettiget til fradrag for et mindre beløb, som skønsmæssigt ligeledes var fastsat til 50.000 kr. pr. år, selvom faktum var grundlæggende anderledes fra nærværende sag. Skatteministeriet har heller ikke opfyldt selskabets provokation, om at oplyse hvordan generelle udgifter, der både er medgået til skattefrie og skattepligtige indtægter, er blevet behandlet efter den i 2006 påståede praksis på området.
Skatteministeriet har således ikke selv kunnet anvise nogen retningslinjer for, hvordan fradragsretten så bør opgøres, herunder om det er afgørende for opgørelsen af fradragsretten, i hvilket omfang en skatteyder har til hensigt at oppebære henholdsvis skattepligtig og skattefri indkomst, og hvordan det skal tillægges betydning ift. fordelingen af skattefri og skattepligtig faktisk oppebåret indkomst.
Det er også uklart, hvilken betydning det har for opgørelsen, at der ikke havde været udlån til datterselskaberne uden de foretagne investeringer i erhvervsejendomme, og at selskabets samlede aktiviteter er indbyrdes forbundne.
Af disse grunde, og da det er ministeriet, der vil fravige statsskattelovens grundlæggende hovedregel om fradragsberettigede driftsomkostninger, kan bevisbyrden for et mindre fradrag ikke skubbes over på selskabet.
Såfremt Landsretten når frem til, at selskabet har fradragsret for færre udgifter end de selvangivne 5.321.753 kr. gøres det til støtte for den subsidiære påstand gældende, at sagen derfor bør hjemvises til fornyet behandling hos SKAT i overensstemmelse med Landsrettens nærmere anvisninger og med afsæt i indkomstfordelingen og de udførte opgaver.
Det bemærkes i den henseende, at uanset om det er et krav eller ej efter statsskatteloven, så har selskabet hele tiden haft til hensigt at oppebære indtægter i form af renter, dvs. skattepligtige indtægter, og selskabet har også fra begyndelsen rent faktisk oppebåret skattepligtige indtægter.
De opgaver, som Administrationsselskabet har udført for selskabet, er også dokumenteret ved administrationsaftalen.
Der er således i sagen tilvejebragt betryggende og tilstrækkelig grundlag for SKAT til at kunne fastsætte fradragsretten ved en eventuel hjemvisning.
Ved indkomsten i statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a, forstås den skattepligtige indkomst, således at udgifter kan fradrages i den skattepligtige indkomst som driftsomkostninger, hvis de er anvendt til at erhverve, sikre og vedligeholde den skattepligtige indkomst.
Selskabet er således berettiget til fradrag i det omfang, de afholdte udgifter til management fee er anvendt til at erhverve, sikre eller vedligeholde selskabets skattepligtige indtægter.
Selskabet har indrettet sin virksomhed, således at udbytter fra datterselskaberne er skattefri, og selskabet har såvel i det indkomstår, som sagen omhandler, som i de foregående og det efterfølgende indkomstår haft såvel betydelige skattefri indtægter i form af udbytter, som betydelige skattepligtige indtægter i form af renter på udlån til datterselskaberne.
Den fremlagte managementaftale indeholder en liste over de opgaver, der skulle varetages af G1 A/S, og for hvilke der blev betalt det management fee, som selskabet ønsker fradrag for. Af de opregnede opgaver er det kun punktet "overvågning og administration af selskabets låneporteføljer", der efter beskrivelsen kan relatere sig til de udlån, der har givet de skattepligtige renteindtægter. Også aftalens bestemmelse om fastsættelse af management fee, hvorefter dette fastsættes som en procentdel af investeringsejendommens værdi, tyder på, at arbejdet i det væsentlige har relateret sig til disse ejendomme og ikke til udlånene.
Det må herefter påhvile selskabet af godtgøre, at den del af udgifterne til management fee, der er anvendt til at erhverve, sikre eller vedligeholde den skattepligtige indtægt i form af renter på udlån, overstiger det beløb på 50.000 kr., som er skønsmæssigt fastsat af Skatteministeriet.
Selskabet har endvidere ikke løftet bevisbyrden for, at SKAT's afgørelse udgør en skærpelse af hidtidig praksis.
H1 A/S skal betale sagsomkostninger for landsretten til Skatteministeriet med i alt 104.000 kr. Beløbet omfatter 4.000 kr. til retsafgift og 100.000 kr. til udgifter til advokatbistand inkl. moms. Ved fastsættelsen af beløbet til dækning af udgifterne til advokatbistand er der ud over sagens værdi taget hensyn til sagens omfang og varighed.
H1 A/S skal anerkende, at selskabets skattepligtige indkomst for indkomståret 2006 forhøjes med 5.321.753 kr.
I sagsomkostninger for landsretten skal H1 A/S betale 104.000 kr. til Skatteministeriet.

matches: Højesteret Højesteret Højesteret Højesteret Højesteret Højesteret Højesteret Højesteret Højesteret


text:
Skat.dk: Sømandsbeskatning – statsstøtte – grundlovens § 43
01 Mar 2017 07:10
23 Nov 2016 09:17
SKM2017.126.HR
DIS-indkomst, Nettoløn, erstatningsansvar, statsstøtte, søfolk, skibsregisteret, lønindkomst, culpøst, lønregulering, påstand
Sagen drejede sig om, hvorvidt to søfolk, der begge havde erhvervet lønindkomst på skibe registreret i Dansk Internationalt Skibsregister, havde et erstatningskrav mod Skatteministeriet som følge af, at ministeriet ikke havde påset, at den nettoløn, der i henhold til sømandsbeskatningslovens § 5, stk. 1, var aftalt mellem de to søfolks faglige organisation, Søfartens Ledere, og Danmarks Rederiforening blev sat op i forbindelse med, at skatten på arbejde blev sænket ved lov nr. 459 af 12. juni 2009 om ændring af personskatteloven og forskellige andre love (Forårspakke 2.0 - Vækst, klima, lavere skat).
Til støtte for erstatningspåstanden havde de to søfolk gjort gældende, at Skatteministeriet havde handlet culpøst, idet sømandsbeskatningslovens § 5, stk. 3, indebar, at Skatteministeriet havde pligt til at påse, at den aftalte nettoløn blev reguleret i tilfælde af ændringer i indkomstskatten, og idet Skatteministeriet havde administreret sømandsbeskatningsloven i strid med EU's statsstøtteregler. Endvidere var det gjort gældende, at Skatteministeriets administration af sømandsbeskatningslovens § 5, stk. 3, indebar, at Skatteministeriet i strid med grundlovens § 43 havde delegeret beskatningskompetence til de to søfolks arbejdsgiver, G1.
Østre Landsret var kommet frem til, at der hverken i ordlyden eller forarbejderne til sømandsbeskatningslovens § 5, stk. 3, fandtes holdepunkter for, at Skatteministeriet havde en forpligtelse til at påse, at den mellem Søfartens Ledere og Danmarks Rederiforening aftalte nettoløn blev reguleret ved ændringer i beskatningsniveauet.
Landsretten fandt endvidere ikke, at Skatteministeriet havde administreret DIS-ordningen i strid med EU's statsstøtteregler. Landsretten lagde i den forbindelse blandt andet vægt på, at Skatteministeriet ved en kontrol af DIS-ordningen i 2013 havde beskrevet for EU-Kommissionen, hvordan DIS-ordningen blev administreret. Landsretten fandt heller ikke, at statsstøttereglerne tillagde DIS-søfarende individuelle rettigheder i forhold til lønfastsættelsen.
Endelig fandt landsretten ikke, at den manglende regulering af DIS-hyren kunne sidestilles med en særskat, der blev pålagt de to søfolk af deres arbejdsgiver i strid med grundlovens § 43. Ved vurderingen heraf lagde landsretten vægt på, at manglende lønregulering ikke kunne anses for omfattet af begrebet "skat", samt at DIS-ordningen netop indebærer, at søfolk ombord på skibe registreret i DIS er fritaget for betaling af indkomstskat.
Højesteret bemærkede, at den ydede statsstøtte ikke overtrådte det maksimale støtteniveau, idet støtten både før og efter skattelettelsen bestod i, at søfolkene var fritaget for beskatning.
Herefter stadfæstede Højesteret landsrettens dom i henhold til grundene.
Højesteret afviste endvidere en påstand, som de to søfolk først havde nedlagt under sagens behandling for Højesteret som påstand 2, idet betingelsen for at tillade påstanden fremsat efter retsplejelovens § 383 ikke var opfyldt, idet påstanden reelt var et anbringende til støtte for påstand 1, og idet påstanden var uegnet til at indgå i en domskonklusion.
Sagen blev for Højesteret behandlet sammen med sag 251/15, som de to søfolk havde anlagt mod deres arbejdsgiver.
Retsplejelovens § 383
Sømandsbeskatningslovens § 5, stk. 3
Den Juridiske Vejledning 2017-1, C.A.3.4.6.4
Søfartens ledere som mandatar for
(begge v/Advokat Poul Hvilsted)
(Kammeradvokaten v/adv. Rass Holdgaard)
Biintervenient til støtte for Søfartens Ledere: Fagligt Fælles Forbund
(Advokat Rune Asmussen)
Lene Pagter Kristensen, Marianne Højgaard Pedersen, Henrik Waaben, Oliver Talevski og Jan Schans Christensen.
I tidligere instans er afsagt dom af Østre Landsrets 8. afdeling den 12. januar 2016. (SKM2016.50.ØLR)
Appellanten, Søfartens Ledere som mandatar for A og B, har nedlagt følgende påstande:
1. Skatteministeriet skal betale til A 78.737 kr. og til B 47.885,82 kr. med procesrente fra den 19. marts 2014.
2. Skatteministeriet skal anerkende, at § 5, stk. 3, i lov om beskatning af søfolk indebærer en forpligtelse for Skatteministeriet til at kontrollere og håndhæve, at løn og godtgørelser mv. under DIS beregneligt påvirkes af ændringer i beskatningen af lønindkomst på samme måde som løn og godtgørelser mv. uden for DIS.
Indstævnte, Skatteministeriet, har over for påstand 1 påstået stadfæstelse. Skatteministeriet har over for påstand 2 påstået afvisning, subsidiært frifindelse.
Sagen har været hovedforhandlet sammen med Højesterets sag nr. 251/2015, Søfartens Ledere som mandatar for A og B mod Danmarks Rederiforening som mandatar for G1.
Søfartens Ledere som mandatar for A og B har i relation til påstand 2 anført, at påstanden bør tillades, jf. retsplejelovens § 383. Påstanden medfører ikke udsættelse af sagen, og det synspunkt, som påstanden hviler på, har allerede været fremført under sagen for landsretten. Skatteministeriet har endvidere haft mulighed for at forholde sig til påstanden og dermed haft tilstrækkelig mulighed for at varetage sine interesser.
Der er retlig interesse i at få påstand 2 under pådømmelse. Højesterets stillingtagen til påstanden har således stor betydning for samtlige medlemmer af Søfartens Ledere. Det bestrides, at påstanden er for uklar til at indgå i en domskonklusion.
Søfartens Ledere har endvidere i relation til påstand 2 anført, at Skatteministeriets kontrolforpligtelse følger af § 5, stk. 3, i loven om beskatning af søfolk sammenholdt med § 4, stk. 3, i bekendtgørelse nr. 361 af 7. maj 2009 om beskatning af søfolk. Efter den sidstnævnte bestemmelse skal arbejdsgiveren over for told- og skatteforvaltningen kunne godtgøre, hvordan løn, godtgørelser og gratialer mv. omfattet af lovens § 5 og § 5 a er beregnet.
Skatteministeriet har til støtte for sin påstand om afvisning af påstand 2 anført, at der er tale om en ny påstand, der ikke har været gjort gældende under landsretssagen, og som ikke er fremsat i ankestævningen. Påstanden blev først fremsat i processkrift 1 af 5. september 2016. Påstanden bør derfor ikke tillades, jf. retsplejelovens § 383.
Søfartens Ledere har ikke retlig interesse i en pådømmelse af påstand 2. Det skyldes, at på- standen allerede er indeholdt i påstand 1, som er baseret på, at Skatteministeriet har handlet ansvarspådragende. Hvis formålet med påstand 2 tillige er at få fastslået, at Skatteministeriet ved fremtidige ændringer af indkomstbeskatningen har pligt til at påse, at der sker regulering af nettolønninger til DIS-ansatte, har Søfartens Ledere ikke konkret retlig interesse i at få afgjort dette spørgsmål, idet Højesteret reelt anmodes om at afgøre en retstvist, som måske kan opstå i fremtiden, dvs. reelt om at udarbejde en generel udtalelse om retstilstanden på dette område.
Påstand 2 er endvidere ikke egnet til at indgå i en domskonklusion, da den er for upræcis.
Skatteministeriet har til støtte for sin påstand om frifindelse for påstand 2 anført, at der ikke består en pligt for Skatteministeriet til at påse, at DIS-ansatte søfolk kompenseres af deres arbejdsgivere i tilfælde af en skattelettelse.
Parterne har i øvrigt gentaget deres anbringender.
Den statsstøtte, som fritagelsesbestemmelsen i § 5, stk. 1, i lov om beskatning af søfolk, er udtryk for, består - også efter den lettelse i indkomstbeskatningen, der blev gennemført ved lov nr. 259 af 12. juni 2009 (Forårspakke 2.0) - i, at søfolkene er fritaget for beskatning. Højesteret tiltræder derfor, at statsstøtten ikke overskrider det maksimale støtteniveau, der frem- går af de retningslinjer for statsstøtte til søtransportsektoren, som EU-Kommissionens godkendelse af den danske skattefritagelsesordning for søfolk er baseret på.
Herefter og i øvrigt af de grunde, landsretten har anført, stadfæster Højesteret dommen for så vidt angår Søfartens Lederes påstand 1.
Med hensyn til Søfartens Lederes påstand 2 bemærkes, at påstanden først blev nedlagt i processkrift 1 af 5. september 2016. Højesteret finder, at betingelserne for at tillade påstanden fremsat ikke er opfyldt, jf. retsplejelovens § 383. I øvrigt finder Højesteret, at påstanden reelt er et anbringende til støtte for påstand 1, og at påstanden er uegnet til at indgå i en domskonklusion. Højesteret afviser herefter påstand 2.
Sagsomkostningerne for Højesteret er fastsat til dækning af advokatudgift inkl. moms. Der er taget hensyn til sagens værdi og vidererækkende betydning samt arbejdets omfang.
Påstand 2 afvises.
I sagsomkostninger for Højesteret skal Søfartens Ledere som mandatar for A og B betale 150.000 kr. til Skatteministeriet.

matches: Højesteret Højesteret Højesteret Højesteret Højesteret Højesteret Højesteret Højesteret Højesteret Højesteret Højesteret Højesteret


text:
Skat.dk: C.C.2.2.1.12 Interessenter og partredere
Dette afsnit indeholder en kort beskrivelse af, hvad et interessentskab er, og en beskrivelse af regler og praksis om interessenters skattemæssige fradragsret. Afsnittet indeholder også en beskrivelse af partrederes skattemæssige fradragsret.
Beskrivelse af interessentskaber
Interessentskabet skatteretligt, transparens og deltagerbeskatning
Interessenters fordeling af indtægter og udgifter
Interessenters fradrag som følge af den solidariske hæftelse
Hvis medinteressenten har hævet for meget
Hvis partrederen påtager sig solidarisk hæftelse
C.C.3.3 om kommanditisters skattemæssige forhold
C.C.3.3.3 om deltagere i partnerselskaber (P/S)
C.C.3.1 og C.C.3.2 om anpartsvirksomhed, herunder projekter og kommanditister
C.C.6.6 om indtræden i og udtræden af interessentskaber.
Et interessentskab (I/S) er en virksomhed med to eller flere deltagere. Deltagerne kaldes interessenter og kan være både fysiske personer og juridiske personer, fx selskaber og kommuner m.fl.
Interessentskabet er en juridisk person, en selvstændig enhed. Det betyder fx, at interessentskabet ejer aktiverne og kan indgå aftaler. Deltagerne ejer en ideel andel af interessentskabets aktiver og passiver, som svarer til interessentskabsandelen.
Om definition på interessentskaber, se lov om visse erhvervsdrivende virksomheder § 1, stk. 2, og § 2, stk. 1.
Interessentskaber er karakteriseret ved, at de enkelte deltagere hæfter personligt, ubegrænset og solidarisk for interessentskabets forpligtelser.
Personlig hæftelse betyder, at de enkelte interessenter hæfter med alt, hvad de ejer og kommer til at eje.
Ubegrænset hæftelse
Ubegrænset hæftelse betyder, at hver enkelt interessent hæfter for alle interessentskabets forpligtelser.
Solidarisk hæftelse betyder, at interessenterne hæfter "en for alle og alle for en", sådan at kreditorerne kan gøre deres fulde krav gældende mod hver enkelt deltager, indtil det er betalt.
Skatteretligt betragtes selskabet ikke som et selvstændigt skattesubjekt. Derfor beskattes interessentskabets overskud og underskud med en andel hos hver enkelt interessent.
Når beskatningen sker hos den enkelte deltager og ikke hos selskabet, kaldes det transparens (gennemsigtighed). En skattemæssigt transparent enhed er en juridisk person, der efter danske skatteregler ikke er et selvstændigt skattesubjekt.
Om den nærmere afgrænsning af interessentskaber over for selvstændige skattesubjekter, se afsnit C.D.1.1.12 Andre foreninger. I dette afsnit beskrives bl.a. de kriterier, der indikerer, at der er tale om et interessentskab.
Indkomstopgørelsen sker i øvrigt hos de enkelte interessenter efter skattelovgivningens almindelige regler, herunder om fradrag for driftsomkostninger og driftstab.
Ved lov nr. 682 af 8. juni 2017 om ændring af personskatteloven og virksomhedsskatteloven (Kildeartsbegrænsning af underskud fra fysiske personers investeringer i visse anpartsprojekter) blev der indført kildeartsbegrænsning af underskud fra fysiske personers deltagelse i visse skattemæssigt transparente selskaber (10-mandsprojekter). Se afsnit C.C.3.3.2 Kommanditisters indkomstopgørelse om kildeartsbegrænsning af underskud om denne regel, herunder om lovens virkningstidspunkt.
Ved lov nr. 684 af 8. juni 2017 om ændring af ligningsloven (Kvalifikation af selvstændig erhvervsvirksomhed ved deltagelse i et skattemæssigt transparent selskab) (L194) blev der indsat en ny paragraf 4 i ligningsloven.
Efter bestemmelsen i LL § 4 er deltagelse i et skattemæssigt transparent selskab ikke længere i sig selv tilstrækkeligt til, at deltagerens indkomst fra det skattemæssigt transparente selskab kan anses for indkomst ved selvstændig erhvervsvirksomhed.
Bestemmelsen har virkning for indkomstår, der påbegyndes den 1. januar 2018 eller senere.
Se om xLL § 4 xi afsnit C.C.1.2.4 Selvstændigt erhvervsdrivende ved deltagelse i et skattemæssigt transparent selskab.
Interessenterne ejer hver en ideel andel af interessentskabets aktiver og passiver. Størrelsen af denne andel har betydning for interessentens afskrivningsret og opgørelse af anskaffelses- og afståelsessummer mv.
Fordelingen af interessentskabets løbende over- eller underskud sker ikke nødvendigvis hos interessenterne i forhold til deres ejerandel. Interessenterne kan have aftalt at anvende en anden fordeling af indkomsten, hvor der fx tages hensyn til arbejdsindsats eller indskudt kapital. Hvis der ikke er aftalt andet, fordeles indkomsten lige.
Hvis der ikke er aftalt noget om fordelingen af underskuddet, fordeles det på samme måde som overskuddet.
Hvis fordelingen af over- eller underskud ikke er sagligt begrundet, kan skattemyndighederne tilsidesætte aftalen. Se LSRM 1974, 155 LSR og Østre Landsrets dom i Skd. 1983.67.402 forudsætningsvis. I SKM2013.396.BR forelå der ikke nogen fordelingsaftale, og retten fandt, at skatteyderen ikke havde ført bevis for, at han ejede en mindre del af virksomheden end de 50 pct., som var skønnet af skattemyndighederne.
Hvor en interessent i kraft af det solidariske ansvar over for kreditorerne må afholde mere end sin forholdsmæssige andel af et underskud, vil han som regel have fradrag også for denne del, hvis han lider et tab af den grund. Dette tab kan skyldes, at medinteressenten ikke kan indfri interessentens regreskrav.
Interessenten kan trække tabet fra efter reglerne i kursgevinstloven, når det er endeligt konstateret.
Hvis interessenten er et selskab, er der som udgangspunkt fradragsret for tabet efter KGL § 3. Se afsnit C.B.1.3.3.2.
Hvis interessenten er en fysisk person, kan tab på en fordring trækkes fra efter KGL § 14. Tab skal efter denne bestemmelse trækkes fra i kapitalindkomsten. Der gælder en bagatelgrænse på 2.000 kr. Reglen gælder kun for fordringer, der er erhvervet den 27. januar 2010 eller senere. Se afsnit C.B.1.4.2.2. Tab på fordringer, der er opstået/erhvervet før den 27. januar 2010, kan ikke trækkes fra.
Hvis den fysiske persons tab på et regreskrav er erhvervet i tilknytning til den erhvervsmæssige drift af virksomheden, vil det også være omfattet af KGL § 17. I denne situation bestemmer § 17, at reglerne i SL § 6, stk. 1, litra a, anvendes. Det skal altså vurderes, om tabet har karakter af driftsomkostning (eller driftstab). Se afsnit C.B.1.4.2.4.
KGL § 17 handler også om fradrag for tab på fordringer, som er erhvervet som led i vederlagsnæring.
Hvis tabet er omfattet af KGL § 17, kan det derfor trækkes fra i den personlige indkomst uden bagatelgrænse.
Eksempler på fradrag som følge af solidarisk hæftelse
En skatteyder, der drev en byggevirksomhed med en medinteressent, måtte i forbindelse med virksomhedens ophør betale samtlige interessentskabets kreditorer. Landsretten fandt, at interessentskabets underskud var opstået løbende ved, at der var afholdt udgifter, som havde været nødvendige for interessentskabets drift. Skatteyderen kunne derfor trække det lidte tab fra ved opgørelsen af sin (personlige) indkomst. Se Østre Landsrets dom i skd. 1984.68.38.
En arkitekt drev erhvervsmæssig udstykningsvirksomhed sammen med en murermester. Murermesteren, drev også selvstændig murermestervirksomhed, som kom i økonomiske vanskeligheder. Det daværende toldvæsen gjorde derfor udlæg i hans anpart i interessentskabet. For at undgå, at udstykningsvirksomheden måtte standse med tab, var arkitekten gået med til, at interessentskabet optog lån og betalte gælden til toldvæsenet. Da der var den nødvendige forbindelse mellem den tabsgivende disposition og den løbende indtægtserhvervelse, kunne arkitekten ved opgørelsen af sin (personlige) indkomst trække det tab fra, der var opstået i forbindelse med kompagnonens insolvens. Se LSRM 1982, 82 LSR.
Hvis tabet ikke skyldes den solidariske hæftelse over for kreditorerne men derimod, at medinteressenten har hævet for meget i selskabet, må tabet normalt anses for et tab på udlån, som er foretaget uden for interessentskabets normale drift.
Tabet kan ikke trækkes fra efter KGL § 17, og kun efter KGL § 14, hvis det er endeligt konstateret. Bestemmelsen gælder dog ikke for tab på fordringer mellem nærtstående eller for hovedaktionærers fordringer på deres selskaber.
Se afsnit C.B.1.4.2.2 om KGL § 14 og afsnit C.B.1.3.3.2 om selskabers fradrag efter KGL § 3.
Eksempler: Tab ikke led i interessentskabet drift (normal driftsrisiko)
Eksemplerne er fra ældre praksis, hvor fradrag er blevet nægtet. Efter den nugældende KGL § 14, kan der dog være fradrag for tilsvarende fordringer. Tabet vil derimod ikke kunne trækkes fra efter KGL § 17 eller § 3, fordi fordringen ikke har tilknytning til den erhvervsmæssige drift af virksomheden:
To medinteressenters uberettigede hævninger af interessentskabets midler blev ikke anset for at være foretaget som led i driften af interessentskabet, men derimod med det formål at dække medinteressenternes privatforbrug. Kassekreditten blev indfriet af interessenten i dennes egenskab af solidarisk ansvarlig meddebitor. Fordringerne mod medinteressenterne blev anset for uerholdelige. Højesteret afviste fradrag og bemærkede, at tab, der udspringer af, at interessenterne hæver penge til privatforbrug ved at trække checks på interessentskabets kassekreditkonti, falder uden for rammerne af en naturlig driftsrisiko ved erhvervskonti i interessentskabsform. Se TfS 2000, 362 HRD.
En advokat led tab på grund af en medinteressents uberettigede hævninger. Efter interessenternes aftale skulle interessentskabets overskud fordeles i forhold til parternes indtjening, uanset om den enkelte interessent på den måde opnåede et sædvanligt arbejdsvederlag. Den senere udtrådte medinteressent havde derfor ikke ret til at foretage større acontohævninger på den fælles kassekredit, end hans indtjening betingede. Interessenterne havde mulighed for og var i kraft af interessentskabskontrakten berettiget til løbende at kontrollere både medinteressenternes indtjening og hævningerne på den fælles kassekredit. De uberettigede hævninger var derfor ikke en naturlig driftsrisiko ved deltagelse i interessentskabet. Derfor, og fordi interessentskabet i øvrigt gennem alle årene gav overskud, kunne skatteyderens tab ikke anses som en fradragsberettiget driftsomkostning efter SL § 6, stk. 1, litra a. Se TfS 1997, 619 ØLD.
En interessent, A, havde lidt et tab, fordi en medinteressent, B, ikke kunne indfri sin negative kapitalkonto. B havde hævet mere, end han havde krav på efter sin overskudsandel. A påstod, at B's hævninger var rimeligt begrundede i driftsresultaterne og arbejdsindsatsen, og at de derfor var et løbende led i indtægtserhvervelsen for interessentskabet. Landsretten fandt derimod, at B havde hævet mere, end han havde krav på, og at han på den måde havde fået et lån ved træk på kapitalkontoen. Dette lån var ikke et led i den løbende indkomsterhvervelse for interessentskabet, og A's tab var derfor et formuetab, som ikke kunne trækkes fra efter SL § 6, stk. 1, litra a. Se TfS 1999, 685 VLD.
I forbindelse med, at en interessent udtrådte af et interessentskab, blev der konstateret et tab, selvom interessentskabet i den givne periode havde haft overskud. Tabet var en følge af, at den udtrædende interessent havde foretaget så store hævninger i selskabet, at han ved sin udtræden ikke var i stand til at betale den del af gælden, der ifølge parternes aftale påhvilede ham. På grund af den solidariske hæftelse led en anden interessent derfor et tab. Landsskatteretten fandt, at tabet ikke var tab på en fordring, der havde tilknytning til driften af interessentskabet, men et formuetab, der var indkomstopgørelsen uvedkommende. Se TfS 1996, 256 LSR.
Partrederier er en særlig virksomhedstype, som kun kan anvendes af flere personer, der ejer et skib i fællesskab. Reglerne om partrederier findes i sølovens §§ 101-108 og sølovens kapitel 2 om registrering i Skibsregistret. (Lov om erhvervsdrivende virksomheder gælder ikke for partrederier).
Deltagere i partrederier, partredere, hæfter ikke solidarisk, men pro rata, dvs. i forhold til deres ejerandel. Partrederiets kreditorer har derfor ikke nogen selskabsformue at søge sig fyldestgjort i, men bliver særkreditorer hos hver enkelt partreder for dennes del af gælden.
Partrederier er skattemæssigt transparente ligesom interessentskaber, og beskatningen foregår hos de enkelte partredere efter samme principper som for interessenter. Se dog nedenfor om den særlige situation, der opstår hvis partrederen påtager sig solidarisk hæftelse og betaler medpartrederens andel af udgifter.
Praksis vedrørende partrederes fradrag
Fradrag for tab og omkostninger på grund af en bestyrende reders besvigelse over for et partrederi kunne trækkes fra efter SL § 6, stk. 1, litra a. Landsskatteretten fandt, at tabet som følge af besvigelsen og advokatomkostningerne i den anledning kunne trækkes fra, fordi tabet var et udslag af en normal driftsrisiko ved partrederi. Landsskatteretten lagde vægt på, at de øvrige redere, kort tid efter mistanken om sammenblanding af den bestyrende reders privatøkonomi og partsrederiets økonomi, gennemgik regnskaberne og opdagede besvigelserne. Fordringen imod den bestyrende reder blev anset for at være uerholdelig. Se SKM2002.184.LSR.
Hvis partrederen - selvom han hæfter pro rata - betaler medpartrederens gæld, kan udgiften som udgangspunkt kun trækkes fra, hvis partrederen er retligt forpligtet til dække udgiften.
En partreder, der i almindelighed hæfter pro rata, havde påtaget sig solidarisk hæftelse for bankgælden, der stammede fra køb og drift af partrederiets fiskekutter. Højesteret fandt, at det tab, som partrederen i kraft af det solidariske ansvar led ved at indbetale for en af de andre partredere, var fradragsberettiget. Højesteret udtalte, at den omstændighed, at hæftelsen beroede på en aftale, ikke gav grundlag for at behandle tabet anderledes end et tilsvarende tab, som lides af en interessent i et interessentskab. Se TfS 1989, 506 HRD.
En partreder havde frivilligt betalt medpartrederens del af gælden. De udgifter han havde dækket, var imidlertid betalinger til kreditorer, som han havde kunnet henvise til at søge fyldestgørelse efter reglerne om pro rata-hæftelse. Landsretten nægtede derfor partrederen fradragsret for beløbet, fordi han ikke var retligt forpligtet til at hæfte solidarisk. Se TfS 1991, 487 VLD.
Se også TfS 1984, 152 VLD og TfS 1991, 476 TSS.
Hvis partrederens betaling af den anden partreders gæld udløser et regreskrav mod denne, som må anses for tabt, vil forholdet evt. kunne være omfattet af KGL § 14 om fysiske personers tab på fordringer eller KGL § 3 om selskabers tab på fordringer. Se ovenfor under tab på regreskrav på medinteressenter.
En interessent måtte indfri en kassekredit i kraft af den solidariske hæftelse.
Tabet, som skyldtes, at to medinteressenter uberettiget havde hævet af interessentskabets midler, blev ikke anset for at være sket som led i driften af interessentskabet, men med det formål, at dække medinteressenternes privatforbrug. Højesteret bemærkede, at tab, der udspringer af, at interessenterne hæver penge til privatforbrug ved at trække checks på interessentskabets kassekreditkonti, falder uden for rammerne af en naturlig driftsrisiko ved erhvervskonti i interessentskabsform.
TfS 1989, 506 HRD
Fradrag godkendt. Partreder
En partreder, der i almindelighed hæfter pro rata, havde påtaget sig solidarisk hæftelse for bankgælden, der stammede fra køb og drift af partrederiets fiskekutter.
Højesteret fandt, at det tab, som partrederen i kraft af det solidariske ansvar led ved at indbetale for en af de andre partredere, var fradragsberettiget.
Retten udtalte, at den omstændighed, at hæftelsen beroede på en aftale, ikke gav grundlag for at behandle tabet anderledes end et tilsvarende tab, som lides af en interessent i et interessentskab.
UfR 1959, 69 HRD
En skatteyder havde afholdt advokat- og revisorudgifter på grund af uoverensstemmelser med en medinteressent i forbindelse med opløsning af interessentskabet og overdragelse af aktiverne heri til et aktieselskab, som var ejet af interessenterne.
Skatteyderen gjorde gældende, at udgifterne var afholdt for at sikre og vedligeholde hans indkomst som direktør og bestyrelsesmedlem i selskabet. Denne indkomst var langt større end aktieudbyttet.
Ministeriet gjorde gældende, at udgiften primært var afholdt for at sikre skatteyderens formueinteresser, nemlig fordelingen af aktierne i det nystiftede selskab. Højesteret nægtede fradrag med den begrundelse, at udgiften måtte anses for at vedrøre formuen og kun indirekte havde betydning for skatteyderens indkomst.
Retten lagde til grund, at skatteyderen havde deltaget i driften af en uregistreret virksomhed som en form for interessent.
Der forelå ikke nogen fordelingsaftale, og retten fandt, at skatteyderen ikke havde ført bevis for, at han alene ejede en mindre del af virksomheden end de skønnede 50 pct., som skattemyndighederne havde lagt til grund.
Dommen stadfæster SKM2013.396.BR.
SKM2004.154.VLR
Regreskrav. Fradrag nægtet.
Skatteyderen havde ikke bevist, at han havde et krav mod en medinteressent, og havde derfor heller ikke bevist, at han havde lidt et fradragsberettiget tab.
TfS 1999, 685 VLD
Uberettiget hævning.
A drev revisionsfirma med sin søn B. A led et tab, fordi B, ikke kunne indfri sin negative kapitalkonto. B havde hævet mere, end han havde krav på efter sin overskudsandel. A påstod, at B's hævninger var rimeligt begrundede i driftsresultaterne og arbejdsindsatsen, og at de derfor var et løbende led i indtægtserhvervelsen for interessentskabet. Landsretten fandt derimod, at B havde hævet mere, end han havde krav på, og at han på den måde havde fået et lån ved træk på kapitalkontoen. Dette lån var ikke et led i den løbende indkomsterhvervelse for interessentskabet. A's tab var derfor et formuetab, som ikke kunne trækkes fra efter SL § 6, stk. 1, litra a.
En advokats tab som følge af en medinteressents uberettigede hævninger på kassekreditten. Retten anså ikke hævningerne som en naturlig driftsrisiko ved deltagelse i interessentskabet. Tabet var derfor ikke en fradragsberettiget driftsomkostning.
TfS 1991, 487 VLD
Fradrag nægtet. Partreder. Solidarisk hæftelse.
En partreder havde frivilligt betalt medpartrederens del af gælden. De udgifter han havde dækket, var imidlertid betalinger til kreditorer, som han havde kunnet henvise til at søge fyldestgørelse efter reglerne om pro rata-hæftelse. Landsretten nægtede derfor partrederen fradragsret for beløbet, fordi han ikke var retligt forpligtet til at hæfte solidarisk.
TfS 1987, 316 VLD
En interessent overtog i forbindelse med interessentskabets opløsning medinteressentens personlige firma.
Retten fandt, at overtagelsen ikke var nødvendig for at sikre fortsættelsen af interessentens eget personlige firma. Derfor kunne en eftergivelse af et tilgodehavende, der opstod som led i handelen, hverken trækkes fra som driftsomkostning eller som driftstab.
TfS 1984, 152 VLD
(Skd. 1984.71.713)
Fradrag nægtet. Partreder.
En partreder indfriede 3 insolvente partrederes gæld til et skibsværft.
Landsretten lagde til grund, at dette var sket for at få skibet frigivet til salg, og at partrederen betalte gælden, fordi han ønskede at udtræde af rederiet på grund af det løbende driftsunderskud.
Tabet havde derfor ikke en sådan forbindelse med den løbende drift, at det kunne trækkes fra efter SL § 6, stk. 1, litra a, eller dennes analogi.
Tabet kunne heller ikke påvirke opgørelsen af fortjenesten ved salg af skibet som en handelsomkostning.
Skd. 1984.68.38
Fradrag godkendt.
En skatteyder, der drev en byggevirksomhed med en medinteressent, måtte i forbindelse med virksomhedens ophør betale samtlige interessentskabets kreditorer. Landsretten fandt, at interessentskabets underskud var opstået løbende ved, at der var blevet afholdt udgifter, som havde været nødvendige for interessentskabets drift. Skatteyderen kunne derfor trække tabet fra ved sin indkomstopgørelse.
Skd. 1983.67.402
Fradrag godkendt
En dyrlæge og en landmand forpagtede i fællesskab tre landbrugsejendomme. Det blev anerkendt, at parterne (interessenterne) ved den indbyrdes fordeling kunne forøge driftsunderskuddet med arbejdsvederlag og forrentning af kapitalindeståendet, fordi fordelingen af disse poster var sagligt begrundet, og der ikke forelå omgåelseshensigt.
Fradrag blev godkendt
for tab og omkostninger som følge af en bestyrende reders besvigelse over for et partrederi. Landsskatteretten fandt, at tabet som følge af besvigelsen samt advokatomkostninger i den forbindelse kunne trækkes fra, fordi tabet var et udslag af en normal driftsrisiko ved partrederi. Landsskatteretten lagde vægt på, at de øvrige redere kort tid efter mistanken om sammenblanding af den bestyrende reders privatøkonomi og partrederiets økonomi gennemgik regnskaberne og opdagede besvigelserne. Fordringen imod den bestyrende reder måtte anses for at være uerholdelig.
Fradrag nægtet. Ikke driftsomkostning.
Tilbagebetaling af et formidlingshonorar, der var modtaget fra de øvrige interessenter som betaling for formidling af deltagelse i et leasingarrangement (10-mandsprojekt), var ikke fradragsberettiget efter SL § 6, stk. 1, litra a.
Landsskatteretten fandt, at skatteyderens tilbagebetaling af interessenternes indbetalinger til interessentskabet ikke kunne anses for at være udslag af en almindelig driftsrisiko, og at afholdelsen af udgiften således ikke havde en naturlig, driftsmæssig begrundelse.
Landsskatteretten lagde særlig vægt på, at leasingarrangementet var et typisk 10-mandsprojekt, der ifølge praksis ikke godkendes i skattemæssig henseende.
Det var videre Landsskatterettens opfattelse, at skatteyderen ikke havde en aktuel, driftsmæssig begrundelse for at afholde udgiften i 1998, idet der på dette tidspunkt ikke forelå nogen drift af en erhvervsmæssig virksomhed, som udgiften kunne relateres til.
TfS 1996, 256 LSR
I forbindelse med, at en interessent udtrådte af et interessentskab, blev der konstateret et tab, selvom interessentskabet havde haft overskud. Tabet skyldtes, at den udtrædende interessent havde foretaget så store hævninger i selskabet, at han ved sin udtræden ikke var i stand til at betale den del af gælden, der ifølge parternes aftale påhvilede ham.
På grund af den solidariske hæftelse led en anden interessent derfor et tab. Landsskatteretten fandt, at tabet ikke var tab på en fordring, der havde tilknytning til driften af interessentskabet, men et formuetab, der var indkomsten uvedkommende.
LSRM 1982, 82 LSR
En arkitekt drev erhvervsmæssig udstykningsvirksomhed sammen med en murermester. Murermesteren, der også drev selvstændig murermestervirksomhed, kom i økonomiske vanskeligheder, og det daværende toldvæsen gjorde udlæg i hans anpart i interessentskabet.
For at undgå, at udstykningsvirksomheden måtte standse med tab, var arkitekten gået med til, at interessentskabet optog lån og betalte gælden til toldvæsenet.
Da murermesteren døde, overtog arkitekten hele virksomheden og trak det tab fra, han ikke kunne få dækket i boet. Han gjorde gældende, at han havde været tvunget til at indfri gælden for at undgå større tab ved, at virksomheden standsede.
Landsskatteretten fandt, at der var en sådan fornøden forbindelse mellem den tabsgivende disposition og arkitektens løbende indtægtserhvervelse, han kunne trække tabet fra.
LSRM 1981, 205 LSR
Landsretten fandt, at klagerens tab vedrørende medejerens underskudsandel var et fradragsberettiget driftstab efter SL § 6, stk. 1, litra a, fordi underskuddet havde forbindelse med interessentskabets drift, og klageren havde hæftet solidarisk for medejerens underskudsandel.
LSRM 1974, 155 LSR
Ved afviklingen af et interessentskab havde en grosserer fratrukket et beløb, der var betalt til dækning af medinteressentens underskud. Da driftsresultatet i tidligere år havde været fordelt ligeligt, fandt landsskatteretten ikke grundlag for at godkende skævdelingen af driftsresultatet.
LSRM 1971, 38 LSR
To parter i et interessentskab indgik, efter flere år med underskud i interessentskabet, en tillægsaftale om at den ene interessent ville dække medinteressentens del af driftsunderskuddet for at undgå at ophæve interessentskabet pga. insolvens. Interessentskabets underskud blev i de følgende år fuldt ud dækket af interessenten, som foretog fradrag for sin egen og for medinteressentens andel af underskuddet. Landsskatteretten var enig med Skatterådet i, at interessenten ikke kunne fratrække mere end halvdelen af underskuddet, fordi de dækkede underskud måtte betragtes som lån til medinteressenten, og i, at disse lån ikke kunne anses for at være endeligt tabt.
LSRM 1956, 28 LSR
En skatteyder, der havde drevet virksomhed med to medinteressenter, havde fratrukket et tab, der var opstået ved, at en medinteressent havde hævet mere end det, han kunne efter sin andel i virksomheden. Virksomhedens regnskab viste, at medinteressentens underskudssaldo udelukkende skyldtes overtræk til privatforbrug. Tabet måtte betragtes som et lån til den pågældende medinteressent uden forbindelse med virksomhedens drift, og var derfor ikke fradragsberettiget.
TfS 1991, 476 TSS
Fradrag nægtet. Solidarisk hæftelse.
Et partrederi bad om bindende forhåndsbesked om, hvorvidt et tab på en partreders manglende overholdelse af sin indbetalingsforpligtelse kunne trækkes fra af de øvrige partredere - uden at partrederiet var ophørt.
Ligningsrådet udtalte, at der kun blev tilført rederiet driftskapital fra de øvrige partredere som følge af manglende likviditet på grund af en partreders manglende betalingsevne.
Dette tab vedrørte partredernes økonomiske mellemværende i relation til indkomstkilden og var derfor ikke fradragsberettiget i den skattepligtige indkomst.
Partrederiet havde købt et skib, og købesummen fordeltes på 100 anparter, så der skulle indbetales 20 % kontant i forhold til andelene i skibet. Hvis der opstod et behov for yderligere likvide midler, skulle der indbetales det nødvendige beløb - ligeledes i forhold til anparterne.
Partrederiet optog lån i Danmarks Skibskreditfond og partrederne, der ellers hæfter pro rata, hæftede solidarisk for dette lån. Hvis driften af skibet gav underskud, skulle der indbetales yderligere beløb, bl.a. til betaling af renter og afdrag til Danmarks Skibskreditfond.
Ligningsrådet udtalte, at et tab som følge af denne hæftelse først ville kunne konstateres endeligt, når partrederiet ophørte, og det ved konkurs, inkasso eller på lignende måde var konstateret, at regreskravet mod en solidarisk hæftende partreder var værdiløst.
Hvis det i den forbindelse kunne konstateres, at partrederiets underskud var opstået løbende ved at der var afholdt af udgifter, der var nødvendige for driften, ville de øvrige partredere på dette tidspunkt kunne trække det lidte tab fra som et driftstab.
Bindende forhåndsbesked.


text:
Sundhedsreform: Højesteret kan kæntre Obamas svendestykke og undergrave kommende præsidenters magt « RÆSON
Sundhedsreform: Højesteret kan kæntre Obamas svendestykke og undergrave kommende præsidenters magt
Det er ikke kun præsidentembedet, Obamas eftermæle og fokusset i valgkampen, som er i spil bag marmorvæggene i USA’s højesteret. Når rettens afgørelse om sundhedsreformen kommer til sommer, kan den også underminere kommende amerikanske præsidenters mulighed for at foretage større økonomiske reformer. Det hele er i hænderne på ni personer.
ANALYSE af Rasmus Christensen
Da høringerne om præsident Barack Obamas kontroversielle sundhedsreform begyndte i USA’s Højesteret, stod det hurtigt klart, at blåstemplingen af lovgivning ikke lå lige om hjørnet. Bombarderet med kritiske spørgsmål fra bænkens fem konservative stemmer virkede statens advokat Don Verrilli så usikker og famlende, at de fire resterende dommere måtte komme ham og sagen til undsætning. Efter tre dages høring trak dommerne sig tilbage til gemakkerne for at formulere og afklare deres positioner i en af de vigtigste højesteretssager i moderne tid. Afgørelsen kommer både til at få konsekvenser for præsident Obama og potentiel set også hans efterkommere. Hvis dommerne lægger sundhedsreformen død, rykker det på magtbalancen mellem centraladministrationen i Washington og delstaterne.
Dom kan indskrænke vigtige magtbeføjelser
Årsagen er, at afgørelsen kan få konsekvenser for den lovgivning, som ligger til grund for Obamas og alle kommende præsidenters magtbeføjelser. Sundhedsreformen effektueres under den amerikanske stats ret til at regulere handel i og mellem delstaterne. Den ret er sikret igennem den såkaldte ”commerce clause” i den amerikanske forfatnings artikel 1, stykke 8. Bestemmelsen har ligget til grund for mange af de store økonomiske reformer i USA’s historie, og er en af centraladministrationen mest værdifulde beføjelser.
Forståelsen og fortolkning af forfatningen er højesterets fornemmeste funktion. Det er grundlæggende set de ni dommeres rolle at være forfatningens talerør. Deres beslutninger dikterer det gamle dokuments tilsigtede mening og danner derfor juridisk præcedens. Skulle et flertal af dem erklære sundhedsreformen forfatningsstridig, vil de derfor ikke blot kassere Obamas prestigeprojekt. De vil potentiel set også underminere kommende amerikanske præsidenters mulighed for at fortage større økonomiske reformer på et nationalt plan.
Sagen om sundhedsreformen er en sammenkørsel af flere retssager. Centralt er der to sammenhængende områder, som retten skal forholde sig til. Det første er, om den amerikanske stat handler forfatningsstridig, når den igennem reformen forpligter den individuelle statsborger til at være dækket af en sundhedsforsikring – enten privat eller igennem dennes arbejde. Sundhedsreformens fortalere mener, at forpligtelsen falder ind under statens forskrevne ret til at regulere handel i delstaterne. Modstanderne er uenige. Blandt andet fordi de mener, at der er forskel på at forhindre folk i at købe eller handle en vare, og forpligte folk på at købe en bestemt vare, såsom forsikring. Den omstridte del af loven kaldes ”individual mandate”. Højesteret skal samtidig tage stilling til, om ”individual mandate”-området kan skilles fra sundhedsreformen som en helhed. Sundhedsreformen er sammensat af en lang række love, hvoraf forpligtelsen til forsikring kun er en del. Men hvis retten vurderer, at de enkelte tandhjul i sundhedsreformen skal være på plads, for at helheden fungerer, så falder hele maskinen, hvis ”individual mandate” bliver underkendt.
Eftermælet på spil
Højesteret står således med Obamas eftermæle i hånden. Sundhedsreformen er på godt og ondt det mest afgørende stykke arbejde, Obama og demokraterne har leveret i igennem de seneste fire år. Over alle de mange kriser, kompromiser og fejlslagne forhandlinger står den som det historiske stykke lovgivning for præsidentens første periode. En demokratisk mærkesag, der vil garantere behandlingsmulighederne for de 30 millioner amerikanere, der lige nu ikke er forsikrede. Og sundhedsreformen har kostet. Obama trådte ind i det Hvide Hus på et sus af folkelig opbakning og med stor politisk kapital. I dag står han med middelmådige meningsmålinger og et dybt splittet politisk landskab. Meget af det skyldes den lange, opslidende kamp om sundhedsreformen, der til stadighed møder voksende modstand blandt de amerikanske borgere. Hvis Højesteret erklærer sundhedsreformen for forfatningsstridig, vil det annullere en hel valgperiodes arbejde. Det vil være et demoraliserende knæk for partiet, men først og fremmest et ydmygende og knusende nederlag for Barack Obama, den tidligere professor i forfatningslov.
Afgørelse om valgets centrale stridspunkt
Men udover at være den vigtigste del Obamas politiske projekt, er sundhedsreformen også den måske afgørende kampplads for årets præsidentvalg. Den er en prygelknabe for republikanerne, og det forlyder, at partiets strateger vil bruge reformen som spydspids i deres angreb mod den demokratiske præsident op til valget til november. Det er ikke svært at forstå hvorfor. Den omstridte reform er særdeles upopulær blandt befolkningen, allerede før den er trådt i kraft. Det hænger især sammen med, at sundhedsreformen generelt opfattes som en fordyrelse for den enkelte amerikaner. Derfor er det heller ikke overraskende, at en meningsmåling foretaget af New York Times og CBS News viste, at 67 procent af amerikanerne mener, at Højesteret bør skrotte enten hele reformen eller dele af den. Obama og hans rådgivere vil derfor også hellere tale om nogle af deres mere populære politiske sejre. For eksempel den økonomiske hjælpepakke, der holdt hånden under den amerikanske bilindustri. Men dramaet i højesteret holder fokus på sundhedsreformen i hvert fald indtil kendelsen, som forventes til juni.
De tager beslutningen
Beslutningen ligger i hænderne på en stærkt politiseret bænk af ni dommere, hvoraf kun nogle få stemmer reelt er til at rokke. En afgørelse i højesteret kræver blot et simpelt flertal på fem. Og allerede før høringerne om sundhedsreformen begyndte, var de fleste analytikere enige om, hvor syv af dommerne ville lægge deres stemmer. Rettens liberale mindretal på fire ville utvivlsomt blåstemple reformens ”individual mandate”. To af dommerne, Elena Kagan og Sonya Sotamayor, er udpeget af Obama selv, og de to veteraner, Steven Breyer og Ruth Bader Ginsburg, ville uden tvivl også bakke op om reformen. Der var lige så lidt tvivl om, at den notorisk forknyttede Clarence Thomas ville modsætte sig sundhedsreformen. Thomas har siden, han blev udpeget af George H. W. Bush, stået stærkt på konservative værdier, og har en meget begrænset opfattelse af forfatningens ”commerce clause”. Tilbage stod de fire resterende konservative dommere. Rettens præsident John Roberts, den spørgelystne og polariserende Antonin Scalia, den ærkekonservative Samuel Alito og Anthony Kennedy, manden som ofte har været den afgørende stemme i de tætte politiske afgørelser.
Hvem kaster den afgørende stemme?
Oven på den overraskende barske høring lader det til, at ikke bare Thomas, men også Alito og Scalia vil forsøge at få enten dele af eller hele sundhedsreformen erklæret forfatningsstridig. Det er således hos enten højesteretspræsidenten John Roberts eller den uforudsigelige Anthony Kennedy, at Obama og resten af demokraterne skal håbe på, at deres fire dommere kan finde et flertal. Den mest oplagte kandidat er Kennedy, fordi han flere gange før har vist sig at stemme med rettens liberale blok i stærkt politiske sager. Men Kennedy var særdeles hård ved statens advokater under høringerne om sundhedsreformen, hvilket ikke bliver tolket som et godt tegn. Til gengæld har han tidligere vist sig at være utilpas med efterspillet i politisk sprængfarlige afgørelser. Efter at have stemt for at servere George W. Bush præsidentembedet, da retten afgjorde præsidentvalget i 2001, blev Kennedy overrasket over den voldsomme kritik, der regnende ned over retten og dens dommere. Sagen om sundhedsreformen kan potentielt have et endnu voldsommere politisk efterspil, fordi den foregår i et valgår. Men om et til sundhedsreformen kan udvikle sig til reel folkelig kritik synes tvivlsomt. Tværtimod viser meningsmålinger fra Rasmussen Instituttet, at procentdelen af amerikanerne, som mener at Højesteret gør et godt stykke arbejde, er hoppet fra 28 procent til 41 procent, siden høringerne om sundhedsreformen begyndte.
Brydningspunkt for Roberts æra
Men trods en åbenbar folkelig opbakning til dommernes hårdhændede behandling af reformen, så er der andre, mere langsigtede politiske konsekvenser i spil. Og de kan have afgørende indflydelse på højesteretspræsident John Roberts stemme. Sundhedsreformen vil uden tvivl blive en af de afgørelser, der vil definere hans periode som leder af retten. På grund af dens politiske og historiske betydning er det meget muligt, at Roberts ikke ønsker en snæver afgørelse langs partilinjerne. Hvis Anthony Kennedy derfor alligevel vælger at stemme med rettens liberale blok, er det tænkeligt, at Roberts følger trop for at sikre et solidt flertal bag en af sin tids vigtigste afgørelser. Men vælger Kennedy at stemme med resten af de konservative dommere, så kan det være ganske fristende for Roberts at holde sig til sin blok, og stemme på den vej han blev udpeget til af George W. Bush. Ligegyldigt om det ender med en solid godkendelse eller en snæver forkastelse, så vil rettens afgørelse til sommer være den hidtil vigtigste udvikling i både den verserende valgkamp og henholdsvis Roberts og Obamas tid som præsidenter.
Rasmus Damkjær Christensen (f. 1982) er kandidat i amerikanske studier fra Syddansk Universitet og har også studeret amerikanske studier ved Ludwig Maxillian Universitet i München. Han skrev speciale om amerikanske præsidentvalgkampe og var fra 2008 til 2011 ansat som programmedarbejder i DR Nyheder. Han arbejder som kommunikationsrådgiver for KommunikationsKompagniet. ILLUSTRATION: Obama ved valget i 2008 (Foto: Marc Monoghan via flickr)

matches: Højesteret Højesteret Højesteret Højesteret Højesteret Højesteret højesteret højesteret Højesteret