facts:
Fatti:
A.
A.a. Il 12 ottobre 2010 A._ ha denunciato il furto del veicolo di cui il fratello, B._, risultava essere il detentore formale. Precisando di essere egli stesso a utilizzare l'autovettura e a pagare le rate del leasing, spiegava che il fratello fungeva da "prestanome" perché, essendo questi di nazionalità svizzera, il premio assicurativo era inferiore. Questa sua posizione è stata confermata nel verbale di polizia del 20 ottobre 2010. Interrogato come testimone dalla polizia già il 13 ottobre 2010, B._ ha sostanzialmente confermato il contenuto della denuncia del fratello.
A.b. Il 14 febbraio 2014, nell'ambito della vertenza civile tra B._ e la compagnia assicurativa in merito al risarcimento del veicolo, A._, in qualità di teste, dichiarava dinanzi al Pretore l'esatto contrario di quanto riferito in polizia, affermando che il reale detentore dell'autovettura era il fratello che la utilizzava e ne pagava le rate del leasing.
B.
In seguito alla segnalazione del Pretore su una possibile commissione del reato di falsa testimonianza, il Ministero pubblico ha aperto un procedimento penale nei confronti di A._. Con decreto di accusa del 19 novembre 2015 lo ha riconosciuto colpevole di falsa testimonianza, per avere in data 14 febbraio 2014, in qualità di testimone nell'ambito del procedimento civile dinanzi alla Pretura di Lugano, dopo essere stato reso edotto delle conseguenze penali dell'<ref-law>, dichiarato intenzionalmente e contrariamente al vero che l'automobile oggetto del furto non era sua, bensì di suo fratello. A._ ha interposto opposizione.
C.
Con sentenza del 1° dicembre 2016 il Giudice della Pretura penale ha dichiarato A._ autore colpevole di falsa testimonianza e lo ha condannato alla pena pecuniaria di 25 aliquote giornaliere di fr. 30.--, sospesa condizionalmente per un periodo di prova di 3 anni, nonché alla multa di fr. 150.-- e al pagamento di tasse e spese di giustizia, rinunciando a revocare la sospensione condizionale di una precedente pena pecuniaria.
D.
Adita dal condannato, con sentenza del 24 luglio 2017 la Corte di appello e di revisione penale del Cantone Ticino (CARP) ne ha respinto l'appello e ha confermato sia la condanna sia la pena pronunciate in prima istanza.
E.
Avverso questo giudizio, A._ insorge al Tribunale federale con un ricorso in materia penale, postulando il suo proscioglimento dall'accusa di falsa testimonianza con protesta di spese e tassa di giustizia per tutti i gradi di giudizio e il beneficio dell'assistenza giudiziaria con gratuito patrocinio.
Non è stato ordinato uno scambio di scritti.

considerations:
Diritto:
1.
Presentato dall'imputato (<ref-law>) e diretto contro una decisione finale (<ref-law>) resa in materia penale (<ref-law>) da un'autorità cantonale di ultima istanza (<ref-law>), il ricorso è di massima ammissibile, anche perché inoltrato nei termini legali (art. 100 cpv. 1 unitamente all'<ref-law>) e nelle forme richieste (<ref-law>).
2.
L'insorgente si duole di un accertamento inesatto dei fatti e della violazione degli art. 6 e 10 CPP. Osservando che l'intero procedimento poggerebbe su una base unicamente indiziaria, sostiene che le autorità penali avrebbero semplicemente e arbitrariamente fatto propria la conclusione del giudice civile, per cui la seconda versione da lui fornita in merito al reale detentore del veicolo doveva essere considerata falsa. Sennonché il procedimento civile è retto dal principio ne procedat iudex ex officio, mentre quello penale dal principio accusatorio, che implicherebbe un'istruzione completa che non lasci dubbi sulla colpevolezza dell'imputato nel rispetto del principio in dubio pro reo. Nella fattispecie sussisterebbero alcuni indizi, totalmente ignorati dalla CARP, che permetterebbero di nutrire più di un ragionevole dubbio sulla ritenuta falsità della deposizione del ricorrente dinanzi al giudice civile. Innanzi tutto egli avrebbe affermato in polizia di essere il vero detentore del veicolo al fine di legittimare la sua denuncia del furto ed evitare al fratello le relative incombenze. Inoltre, in quel periodo il ricorrente sarebbe stato da diversi mesi privo della licenza di condurre, in quanto revocatagli, e non avrebbe avuto alcuna entrata propria, dipendendo dal sostegno economico della sua famiglia. Sicché sarebbe inverosimile che l'insorgente potesse essere il conducente abituale del veicolo e che potesse assumersi l'onere delle rate del leasing. La sua modesta formazione scolastica gli avrebbe impedito di rendersi conto delle conseguenze che una dichiarazione inesatta avrebbe comportato con riguardo al rapporto giuridico tra il fratello e l'assicurazione. Al momento della sua deposizione dinanzi al giudice civile, la situazione sarebbe stata ben diversa. A fronte del rifiuto dell'ente assicurativo di erogare la prestazione per reticenza, consultato un avvocato, avrebbe capito il significato di concetti quali "conducente abituale", "detentore" o "proprietario" e si sarebbe reso conto dell'equivoco causato dalla sua prima inesatta deposizione in polizia. Nell'ambito della sua audizione in sede civile, meglio informato sullo status giuridico del veicolo e cosciente degli obblighi di legge, sarebbe stato nelle effettive condizioni di poter riferire la verità. Una corretta valutazione di tutti gli indizi, compresi quelli a discarico, avrebbe dovuto portare a nutrire un legittimo dubbio sulla falsità di quanto da egli riferito al giudice civile, imponendo il suo proscioglimento dal reato di falsa testimonianza.
2.1. Giusta l'<ref-law>, la parte ricorrente può censurare l'accertamento dei fatti soltanto se è stato svolto in modo manifestamente inesatto, ovvero arbitrario (<ref-ruling> consid. 2.2; sulla nozione di arbitrio nell'accertamento dei fatti v. <ref-ruling> consid. 4.1.2), o in violazione del diritto ai sensi dell'<ref-law> e l'eliminazione del vizio può essere determinante per l'esito del procedimento.
Le critiche di arbitrio, come quelle di violazione di garanzie di rango costituzionale, devono adempiere accresciute esigenze di motivazione. A norma dell'<ref-law>, il Tribunale federale esamina infatti tali censure solo se motivate in modo chiaro e preciso (<ref-ruling> consid. 6.3). L'allegato ricorsuale deve pertanto indicare chiaramente i diritti che si pretendono violati e precisare altresì in che consista tale violazione; critiche appellatorie, argomentazioni vaghe e semplici rinvii agli atti cantonali non sono quindi ammissibili (<ref-ruling> consid. 3). In particolare, qualora sia lamentata la violazione del divieto dell'arbitrio (<ref-law>), non ci si può limitare a criticare la decisione impugnata opponendovi semplicemente la propria opinione, come in una procedura d'appello, ma occorre dimostrare che essa è manifestamente insostenibile con un'argomentazione chiara e dettagliata (<ref-ruling> consid. 2.3 pag. 366).
2.2. Contrariamente a quanto preteso nel gravame, la CARP non ha sposato acriticamente la conclusione a cui è giunto il giudice civile. Essa ha invece fatto proprie, perché completamente condivise, le considerazioni del giudice di primo grado, riportate nella sentenza impugnata. Quest'ultimo ha proceduto a valutare autonomamente gli indizi a disposizione e non si è limitato a seguire pedissequamente l'apprezzamento del giudice civile. Ha osservato che le dichiarazioni dei due fratelli hanno sempre combaciato, sia quelle rese dinanzi alla polizia sia quelle, di contenuto contrapposto alle prime, rese in sede civile. Egli ha poi rilevato che all'epoca del furto il fratello del ricorrente era titolare unicamente di una licenza per allievo conducente, circostanza che mal si confà, a rigor di logica, all'uso di un'auto potente e costosa come quella oggetto di furto. In realtà, il fratello aveva funto da prestanome a fini assicurativi. Solo dopo il rifiuto dell'assicurazione di risarcire il danno risultante dal furto, i due hanno cambiato radicalmente la loro versione dei fatti; cambiamento che l'insorgente ha motivato con un asserito nervosismo e spavento in occasione della deposizione in polizia dinanzi alla quale si sarebbe "espresso male". La CARP non ha ritenuto tale giustificazione credibile. Ha quindi concluso che la versione fornita dall'insorgente in sede civile, strumentale all'ottenimento di un indennizzo da parte dell'assicurazione, era contraria alla verità. Con questa valutazione il ricorrente non si confronta, limitandosi a proporre una lettura alternativa e personale degli eventi, ciò che è manifestamente lungi dal sostanziare l'arbitrio. Adduce viepiù elementi che non trovano alcun riscontro negli atti, come ad esempio che in un primo tempo si sarebbe visto rifiutare la legittimazione a denunciare il furto del veicolo. D'altronde, tale argomento è stato già scartato dalla CARP, che non lo ha ritenuto credibile non essendovene alcuna traccia. Le censure sono di carattere puramente appellatorie e in quanto tali inammissibili. Rilevasi abbondanzialmente che gli elementi avanzati nell'impugnativa, quali la revoca temporanea della licenza di condurre e l'assenza di entrate finanziarie proprie, non solo non fanno apparire la conclusione dell'autorità cantonale insostenibile, ma neppure opinabile, non essendo di ostacolo al fatto di detenere un'autovettura. Non è poi necessario conoscere i concetti di "proprietario" o "detentore" per rispondere correttamente a domande sulla persona che usa il veicolo, rispettivamente che assume le rate del leasing. Peraltro, davanti alla polizia, il ricorrente ha pure fornito informazioni sull'auto, sul suo acquisto e sugli oggetti che conteneva, ciò che il fratello non ha saputo fare, e una spiegazione logica al ruolo di prestanome di quest'ultimo. In queste circostanze, la conclusione della CARP sulla falsità di quanto dichiarato dall'insorgente dinanzi al giudice civile non presta il fianco a critiche ed è pure rispettosa del principio in dubio pro reo che, in ambito di valutazione delle prove dinanzi al Tribunale federale, non assume una portata che travalica quella del divieto dell'arbitrio (<ref-ruling> consid. 7 pag. 82).
3.
Ne segue che, in quanto ammissibile, il ricorso dev'essere respinto.
La domanda di assistenza giudiziaria con gratuito patrocinio non può trovare accoglimento. Ricordato che i presupposti per ottenerne il beneficio dinanzi al Tribunale federale sono disciplinati dall'<ref-law>, e non dall'<ref-law> menzionato nel gravame, le conclusioni ricorsuali apparivano d'acchito prive di possibilità di successo. Le spese giudiziarie dovrebbero pertanto essere poste a carico del ricorrente secondo soccombenza (<ref-law>). Tuttavia, alla luce della sua situazione finanziaria, si rinuncia eccezionalmente a prelevare spese giudiziarie (<ref-law>).

rulings:
Per questi motivi, il Tribunale federale pronuncia:
1.
Nella misura in cui è ammissibile, il ricorso è respinto.
2.
La domanda di assistenza giudiziaria con gratuito patrocinio è respinta.
3.
Non si prelevano spese giudiziarie.
4.
Comunicazione al patrocinatore del ricorrente, al Ministero pubblico e alla Corte di appello e di revisione penale del Cantone Ticino.


facts:
Faits :
A.
A._ est enseignante d'anglais au collège C._. Le 14 novembre 2014, à la demande de la Direction de l'instruction publique, de la culture et des sports (DIPCS), elle a fait l'objet d'une qualification par le recteur de l'établissement. Cette qualification faisait suite à un entretien du 13 novembre 2014. Les évaluations concernant les compétences scientifiques et pédagogiques, ainsi que le respect des plans d'étude et de perfectionnement ont été jugées comme répondant aux exigences (mention "A"). En revanche, la collaboration a reçu la mention "B" (ce qui correspond à "Laisse à désirer"). La qualification globale était également jugée comme laissant à désirer. A ce dernier propos, il était reproché à l'intéressée d'avoir refusé de donner deux leçons avant le départ d'un voyage de classe à l'étranger. L'auteur de la qualification notait en outre qu'à plusieurs reprises des problèmes de relation entre l'enseignante et ses collègues de conférence de branche était "remontés" jusqu'au rectorat.
A._ a demandé le réexamen de sa qualification auprès du supérieur hiérarchique du recteur de l'établissement, à savoir le chef du Service de l'enseignement B._. Par lettre du 24 décembre 2014, ce dernier a confirmé l'évaluation faite par le recteur. Au bas de cette lettre, il était indiqué:
"Selon l'art. 6 du règlement du 26 janvier 1988 sur les voies de droit relatives aux qualifications périodiques du personnel de l'Etat, cette décision est susceptible de recours au Conseil d'Etat dans un délai de trente jours".
B.
A._ a recouru devant le Conseil d'Etat.
Statuant le 22 novembre 2016, celui-ci a déclaré le recours irrecevable au motif que les qualifications et les décisions de réexamen d'une qualification n'étaient pas susceptibles de recours séparé.
C.
A._ a recouru devant la I e Cour administrative du Tribunal cantonal fribourgeois. Elle a conclu à l'annulation de la décision du Conseil d'Etat et au renvoi de la cause à celui-ci pour nouvelle décision. Subsidiairement, elle a conclu à une modification de la qualification litigieuse dans le sens des motifs de son écriture.
Par arrêt du 27 juillet 2017, la I e Cour administrative a rejeté, dans la mesure de sa recevabilité, le recours porté devant elle.
D.
A._ forme un recours constitutionnel subsidiaire dans lequel elle conclut à l'annulation de l'arrêt cantonal et au renvoi de la cause au Conseil d'Etat pour qu'il rende une décision au fond. Elle conclut aussi au paiement d'une indemnité de partie de 5'000 fr. pour la procédure devant le tribunal cantonal. A titre subsidiaire, elle demande que cette indemnité soit fixée ex aequo et bono par le Tribunal fédéral.
Le Service de l'enseignement B._ renonce à se prononcer.

considerations:
Considérant en droit :
1.
En l'absence d'une contestation de nature pécuniaire et d'une question juridique de principe (<ref-law>), seule la voie du recours constitutionnel subsidiaire - choisie à bon droit par la recourante - est envisageable en l'espèce (<ref-law>).
2.
L'<ref-law> fait dépendre la qualité pour interjeter un recours constitutionnel subsidiaire d'un intérêt juridique à l'annulation ou à la modification de la décision attaquée. En outre, indépendamment du point de savoir si la partie recourante est légitimée sous l'angle de l'<ref-law> à remettre en cause une décision sur le fond, le recourant peut faire valoir la violation de ses droits de partie équivalant à un déni de justice formel. Mais il ne doit alors pas invoquer par ce biais, même indirectement, des moyens qui ne peuvent être séparés du fond. En revanche, les griefs qui reviennent de facto à critiquer l'arrêt attaqué sur le plan matériel sont exclus (<ref-ruling> consid. 1.1 p. 4; <ref-ruling> consid. 3.1.1 p. 130 et les arrêts cités). En l'espèce, la recourante soutient que le refus du Service de l'enseignement secondaire de reconsidérer sa qualification est une décision susceptible de recours contrairement à ce qu'ont retenu les premiers juges. Elle se plaint ainsi d'avoir été privée indûment d'une voie de droit. Cela équivaut à une violation de ses droits de partie (voir par ex. l'arrêt 6B_243/2015 du 12 juin 2015 consid. 1). Le recours constitutionnel est dès lors recevable de ce chef.
3.
Le recours constitutionnel subsidiaire ne peut être formé que pour violation des droits constitutionnels (<ref-law>). En vertu de l'<ref-law>, applicable par renvoi de l'<ref-law>, les griefs y relatifs doivent être invoqués et motivés de façon détaillée, sous peine d'irrecevabilité (<ref-ruling> consid. 1.3 p. 41; <ref-ruling> consid. 2.2 p. 232).
4.
Les art. 131 et 132 de la loi [du canton de Fribourg] sur le personnel de l'Etat du 17 octobre 2001 (LPers/FR; RSF 122.70.1) prévoient ceci:
Art. 131 Procédure de réexamen de l'évaluation des prestations
1 Le Conseil d'Etat édicte des règles relatives au réexamen par l'autorité hiérarchique supérieure de l'évaluation des prestations du collaborateur ou de la collaboratrice. Il peut limiter le réexamen jusqu'au niveau des chef-fe-s de service et des directeurs et directrices d'établissements.
Art. 132 Recours - Objet
1 Toute décision prise en application de la présente loi à l'égard d'un collaborateur ou d'une collaboratrice est susceptible de recours conformément au code de procédure et de juridiction administrative.
2 Le recours préalable au Conseil d'Etat peut être prévu par voie réglementaire contre des décisions ne touchant pas au statut d'un collaborateur ou d'une collaboratrice (p. ex. l'octroi d'une place de stationnement).
3 Les décisions relatives à l'évaluation des prestations ne sont pas susceptibles de recours séparé.
Le Règlement sur les voies de droit relatives aux qualifications périodiques du personnel de l'Etat du 26 janvier 1988 (RSF 122.70. 22), dans sa teneur en vigueur depuis le 1 er janvier 2003, règle à ses art. 1 à 5 la procédure de demande de réexamen (chapitre premier), tandis que les art. 6 à 10 traitent du "Recours" (chapitre 2). En particulier, l'art. 6 prévoit ceci:
Art. 6 Principe
1 La décision de l'autorité de réexamen est susceptible de recours au Conseil d'Etat, lorsqu'elle affecte ou peut affecter le statut du collaborateur.
2 Pour le personnel de l'administration générale, constitue une décision affectant ou pouvant affecter le statut du collaborateur:
a) la décision de maintenir la qualification insuffisante (degré D, selon les directives du Conseil d'Etat),
b) la décision de maintenir ou d'octroyer la qualification satisfaisante (degré C, selon les directives du Conseil d'Etat), lors de l'avancement en classe de sélection (art. 20 LTP) ou lors de l'octroi de l'augmentation ordinaire dans cette dernière classe (art. 23 LTP).
3 Pour le personnel enseignant, constitue une décision affectant ou pouvant affecter le statut du collaborateur, la décision de maintenir la qualification "laissant à désirer".
Le recours doit être formé auprès du Conseil d'Etat dans un délai de 10 jours dès la communication de la décision de l'autorité de réexamen (art. 7).
5.
5.1. Se fondant sur l'art. 132 al. 3 LPers/FR, les premiers juges considèrent que les décisions relatives à l'évaluation des prestations ne sont pas susceptibles de recours séparé. Dès lors, depuis l'entrée en vigueur de la LPers/FR, en 2003, le règlement de 1988 est devenu partiellement caduc dans la mesure où seules les prescriptions en matière de réexamen de la qualification (chapitre premier du règlement) sont encore d'actualité, à l'exclusion des art. 6 ss portant sur le recours. Le fait que l'art. 6 du règlement n'a pas été abrogé par le législateur fribourgeois lors de l'entrée en vigueur de la LPers/FR n'y change rien, car la loi - de rang supérieur au règlement - exclut clairement la possibilité de recourir en matière d'évaluation des prestations.
5.2.
5.2.1. La recourante invoque le principe de la légalité (art. 5 al. 1 Cst.). Elle consacre de longs développements à cette question. En particulier, elle se plaint d'une mauvaise interprétation de l'art. 132 al. 3 LPers/FR. Selon elle, il faut comprendre cette disposition en ce sens que le recours est exclu uniquement en ce qui concerne l'évaluation proprement dite, mais non la décision prise à la suite d'un réexamen de celle-ci. En outre, elle se prévaut de l'ancien art. 132 al. 4 LPers/FR (abrogé le 1er juillet 2016 mais qui était encore en vigueur au moment du dépôt de son recours au Conseil d'Etat). Cette disposition réservait expressément "les lois spéciales" ("Les lois spéciales sont réservées"), ce par quoi il faudrait entendre, selon la recourante, le règlement de 1988, en particulier ses art. 6 ss.
5.2.2. Sous réserve de sa signification en droit pénal et en droit fiscal, le principe de la légalité figurant à l'art. 5 al. 1 Cst. n'est toutefois pas un droit fondamental, mais simplement un principe constitutionnel, qu'il est certes possible d'invoquer directement et indépendamment d'un droit fondamental (<ref-ruling> consid. 4.4 p. 386; <ref-ruling> consid. 2.1 p. 326; arrêts 8C_832/2016 du 12 octobre 2017 consid. 4.4.1; 2C_586/2015 du 9 mai 2016 consid. 6.1 non publié in <ref-ruling>) par la voie du recours en matière de droit public formé pour violation du droit fédéral en général (<ref-law>), mais qui ne peut en revanche pas l'être par la voie du recours constitutionnel subsidiaire (arrêts 8C_832/2016 du 12 octobre 2017 consid. 4.4.1; 2D_ 66/2010 du 28 février 2011 consid. 3).
Le grief soulevé ici est dès lors irrecevable.
6.
Invoquant à nouveau l'art. 132 al. 4 aLPers/FR, la recourante se prévaut de l'interdiction de l'arbitraire. Elle conteste l'interprétation faite par le tribunal cantonal de cette disposition.
6.1. Sauf exceptions non réalisées en l'espèce, le recours devant le Tribunal fédéral ne peut pas être interjeté pour violation du droit cantonal en tant que tel, mais il est possible de faire valoir qu'une mauvaise application du droit cantonal constitue une violation du droit fédéral, en particulier qu'elle est arbitraire au sens de l'art. 9 Cst. ou contraire à d'autres droits constitutionnels (<ref-ruling> consid. 2.3 p. 387; <ref-ruling> consid. 2.2 p. 69).
6.2. La cour cantonale a considéré à ce propos que l'art. 132 al. 4 aLPers/FR, abrogé le 1er juillet 2016, ne permettait en aucun cas de renvoyer aux dispositions du règlement du 26 janvier 1988. Ce renvoi était prévu par l'art. 131 LPers/FR. La cour cantonale s'est également référée au message du Conseil d'Etat du 28 novembre 2000 relatif au projet de LPers/FR. Selon ce message, le projet n'ouvre pas une voie de recours contre l'évaluation proprement dite, les contestations relatives à l'évaluation ne pouvant être examinées, quant au fond, que dans le cadre d'une procédure de recours contre les décisions faisant suite à l'évaluation (Message accompagnant le projet de LPers/FR, Bulletin officiel des séances du Grand Conseil, BGC 2001 p. 1008, 1027).
6.3. On ne voit pas en quoi cette interprétation serait arbitraire. Il ressort en effet des dispositions précitées de la LPers/FR (art. 131) que la réglementation en vigueur donne au Conseil d'Etat la compétence d'édicter des règles relatives au réexamen par l'autorité hiérarchique supérieure de l'évaluation des prestations du collaborateur ou de la collaboratrice. Cette compétence ne s'étend pas à un éventuel recours. Le fait que l'ancien art. 132 al. 4 LPers/FR réservait - sans autres précisions - des lois spéciales ne suggère en tout cas pas d'emblée que cette réserve visait spécialement l'alinéa 3 de l'art. 132 LPers/FR en ce sens qu'une loi spéciale pouvait déroger à la règle selon laquelle les qualifications ne sont pas sujettes à recours. Enfin, il n'est pas interdit de penser que les dispositions réservées devaient, conformément à la lettre de l'ancien art. 132 al. 4 LPers, être prévues dans une loi au sens formel et non dans un simple règlement.
7.
Par un autre moyen, la recourante invoque l'art. 29a Cst. Selon elle, si l'on suivait l'interprétation de la cour cantonale, elle se trouverait entravée d'une manière inadmissible dans sa possibilité de saisir un tribunal.
7.1. Selon l'art. 29a Cst., toute personne a droit à ce que sa cause soit jugée par une autorité judiciaire. La Confédération et les cantons peuvent, de par la loi, exclure l'accès au juge dans des cas exceptionnels. Cette norme constitutionnelle étend le contrôle judiciaire en principe à toutes les contestations juridiques (<ref-ruling> consid. 8.2 p. 350; <ref-ruling> consid. 4.4.1 p. 180 et les références citées). Elle garantit ainsi l'accès à un juge disposant d'un pouvoir d'examen complet des faits et du droit (<ref-ruling> consid. 2.5 p. 239). Elle ne s'oppose cependant pas aux conditions de recevabilité habituelles du recours ou de l'action (<ref-ruling> consid. 8.2 précité). Elle ne s'applique toutefois pas, notamment, aux actes internes de l'administration qui n'ont pas le caractère d'une décision (<ref-ruling> consid. 4.4 p. 329; arrêt 8D_1/2016 du 23 janvier 2017 consid. 5.1). La distinction entre acte administratif interne et décision peut s'avérer particulièrement difficile en ce qui concerne les fonctionnaires. Doivent être considérées comme des décisions les mesures qui affectent les droits et obligations d'un fonctionnaire en tant que sujet de droit, par exemple la fixation de son salaire, ou d'indemnités diverses, les sanctions disciplinaires ou encore le changement d'affectation qui va au-delà de l'exécution des tâches qui incombent au fonctionnaire dans sa sphère d'activité habituelle ou des instructions qui lui sont données dans l'exercice de ces tâches (<ref-ruling> consid. 4.5 p. 330). A l'inverse, il a été jugé que le changement du lieu d'activité (qui n'impliquait ni un changement de domicile ni un déménagement) d'une psychologue-conseillère en orientation constituait une mesure interne qui n'ouvrait pas la voie du recours. En effet, l'intéressée gardait la même fonction - laquelle impliquait qu'elle fût disposée à changer de lieu de travail au sein du même office -, exécutait les mêmes tâches, et percevait le même traitement (arrêt 8D_1/2016 du 23 janvier 2017). Plus généralement, un acte qui a pour objet l'exécution même des tâches qui incombent à l'employé en déterminant les devoirs attachés au service, telles que la définition du cahier des charges ou des instructions relatives à la manière de trancher une affaire, est un acte interne (<ref-ruling> consid. 4.4 p. 329 s. et les nombreuses références citées; THIERRY TANQUEREL, Manuel de droit administratif, 2011, n. 802 s. p. 275 s.; pour une casuistique détaillée, voir DAVID HOFMANN, L'engagement et la gestion du personnel, in Les réformes de la fonction publique, Tanquerel/Bellanger [éd.], 2012, p. 122 ss; voir aussi, STEPHANE GRODECKI, Fonction publique: décision versus acte interne: commentaire de l'arrêt du Tribunal fédéral 8D_1/2016 du 23 janvier 2017, in RDAF 2017 I 609 ss). Lorsque le fonctionnaire s'oppose à un acte de ce type, ce sont les mesures disciplinaires ou autres moyens de contrainte ressortissant aux règles régissant les rapports internes qui sont susceptibles de s'appliquer (MOOR/POLTIER, Droit administratif, vol. II, 3e éd. 2011, p. 189 ss).
7.2. Selon l'art. 22 LPers/FR, le Conseil d'Etat adopte un système général d'évaluation périodique du personnel, qui comprend une analyse des prestations, du comportement, des aptitudes et du potentiel de développement des collaborateurs et collaboratrices (al. 1); un entretien personnel doit être mené chaque année (al. 2); dans la mesure nécessaire, les Directions et les établissements établissent des systèmes spécifiques pour les catégories de personnel qui leur sont rattachées (al. 3 première phrase). En application de cette dernière disposition, la DIPCS a établi une procédure particulière d'évaluation pour le personnel enseignant. L'entretien de qualification vise les objectifs suivants (point 6.1) :
- relever les compétences professionnelles et personnelles de l'enseignant ou de l'enseignante;
- évaluer l'accomplissement des tâches inscrites dans le descriptif de la fonction;
- attester des forces et des faiblesses;
- fixer des objectifs et des priorités;
- fixer les mesures nécessaires au développement attendu;
- déterminer les conditions d'engagement de la prochaine période.
De manière générale et comme cela ressort de manière plus ou moins explicite de l'énumération ci-dessus, les qualifications servent, notamment, à dresser un bilan en lien avec des objectifs fixés lors de l'évaluation précédente, à faire le point sur les compétences du collaborateur, à identifier les faiblesses et les possibilités d'amélioration, à proposer d'éventuelles mesures de formation ou des modifications du cahier des charges et à fixer au besoin de nouveaux objectifs. Au travers de ces buts, il s'agit d'établir, en collaboration avec l'employé, un état de fait permettant de fonder, par exemple, un relèvement de salaire, une promotion ou toute autre mesure en relation avec les rapports de service. En temps que telle, une évaluation résultant d'un entretien personnel ne touche pas les droits et obligations du collaborateur. Il s'agit d'un acte interne qui relève de la gestion du personnel et qui, de ce fait, n'est pas susceptible d'être attaqué en justice. Un tel acte ne peut être examiné qu'en cas de recours dirigés contre une mesure prise par l'employeur à la suite d'une évaluation et qui serait susceptible d'affecter la situation juridique de l'employé (URS BÜRGI/GUDRUN BÜRGI-SCHNEIDER, in Bürgi/Bürgi-Schneider [éd.], Handbuch öffentliches Personalrecht, Zurich 2017, p. 54 n. 168 ss; PETER HELBLING, in Portmann/Uhlmann [éd.], Bundespersonalgesetz [BPG], 2013, n. 8. ad art. 36a LPers; PETER HÄNNI, Das öffentliche Dienstrecht der Schweiz, 2ème éd. 2008, p. 276).
7.3. En l'espèce, l'entretien a été mené à la demande du DIPCS en raison de faits liés à un voyage de classe à l'étranger. Aucune mesure, d'ordre salarial, disciplinaire ou autre, n'était associée à cette évaluation. D'ailleurs, le Conseil d'Etat a confirmé en procédure que le DIPCS n'avait rendu aucune décision sur la base de l'évaluation en question et n'avait pas l'intention de le faire. Partant, le grief tiré de la garantie de l'art. 29a Cst. doit être écarté.
8.
8.1. La recourante se plaint enfin d'une violation du droit à la protection de la bonne foi (art. 9 Cst.). Si, contre toute attente, elle s'était finalement trompée sur l'interprétation des art. 131 et 132 LPers/FR, il n'en resterait pas moins que l'autorité, par l'indication d'une voie de droit au Conseil d'Etat, lui aurait donné des garanties suffisantes faisant que dans tous les cas, un droit de recours était ouvert, conformément au principe de la bonne foi qui l'emporterait ici sur le principe de la légalité.
8.2. L'indication erronée des voies de recours ne saurait toutefois ouvrir une voie de droit inexistante (arrêts 5A_545/2012 du 21 décembre 2012 consid. 5.1; 5A_290/2008 du 4 juin 2008). En vertu du droit à la protection de la bonne foi, consacré aux art. 5 al. 3 et 9 Cst., le justiciable qui se fie à une indication erronée de l'autorité ne doit toutefois en principe subir aucun préjudice (<ref-ruling> consid. 8.3.2 p. 53; <ref-ruling> consid. 2 p. 298; arrêt 4A_35/2014 du 28 mai 2014 consid. 3.2 non publié aux <ref-ruling>).
8.3. La juridiction cantonale a considéré à ce propos que l'employée était assistée d'un mandataire déjà au moment de sa demande de réexamen puis lors du dépôt du recours devant le Conseil d'Etat. Or l'impossibilité de recourir contre une décision relative à l'évaluation des prestations ressortait explicitement de l'art. 132 al. 3 LPers/FR. Il incombait dès lors à la recourante et à son mandataire de s'interroger sur la caducité du règlement de 1988, au besoin en consultant le message à l'appui de la LPers/FR ou en interpellant les autorités compétentes. Dès lors, la recourante ne pouvait bénéficier, en l'espèce, de la protection de la bonne foi et prétendre à une réparation du dommage financier occasionné par le dépôt d'un recours voué à l'irrecevabilité.
8.4. La recourante conteste cette argumentation, faisant valoir que seule une négligence procédurale grossière d'une partie ou de son avocat peut faire obstacle au droit à la protection de la bonne foi. Il n'y a toutefois pas lieu d'examiner ce qu'il en est en l'espèce. La recourante n'a pris aucune conclusion tendant à la réparation d'un éventuel dommage résultant de l'indication erronée des voies de droit par le Conseil d'Etat. Sa conclusion, prise devant le Tribunal fédéral et tendant au versement d'une indemnité de dépens de 5'000 fr. pour la procédure devant le tribunal cantonal ne paraît pas corrélée à la réparation d'un éventuel dommage, mais semble plutôt être présentée dans l'hypothèse d'une admission de son recours. Dans le cas contraire cette prétention ne serait pas motivée dans une mesure qui satisfasse aux exigences de l'<ref-law> et serait de surcroît à considérer comme une conclusion nouvelle et donc irrecevable (<ref-law>).
8.5. Le moyen tiré du droit à la protection de la bonne foi n'est dès lors pas fondé.
9.
De ce qui précède, il résulte que le recours doit être rejeté en tant qu'il est recevable.
Succombant, la recourante supportera les frais judiciaires (<ref-law>).

rulings:
Par ces motifs, le Tribunal fédéral prononce :
1.
Dans la mesure où il est recevable, le recours est rejeté.
2.
Les frais judiciaires, arrêtés à 1'000 fr., sont mis à la charge de la recourante.
3.
Le présent arrêt est communiqué aux parties, à la Ie Cour administrative du Tribunal cantonal fribourgeois et au Conseil d'Etat du canton de Fribourg.
Lucerne, le 20 août 2018
Au nom de la Ire Cour de droit social
du Tribunal fédéral suisse
Le Président : Maillard
La Greffière : von Zwehl

canton: CH

region: Federation


facts:
Faits :
A.
Le 11 octobre 2018, B._ (poursuivant) a requis la mainlevée provisoire de l'opposition formée par A._ (poursuivi) au commandement de payer la somme de 61'143 fr., avec intérêts à 5% l'an dès le 1er mai 2016 (poursuite n° xxxxxx de l'Office des poursuites de la Broye). Le 4 janvier 2019, le Président du Tribunal civil de l'arrondissement de la Broye a prononcé la mainlevée provisoire.
Par arrêt du 22 mars 2019, la IIe Cour d'appel civil du Tribunal cantonal de l'Etat de Fribourg a rejeté le recours interjeté par le poursuivi contre cette décision.
B.
Par acte du 26 avril 2019, A._ exerce un recours en matière civile au Tribunal fédéral. Il conclut à l'annulation de l'arrêt cantonal.
Il n'a pas été demandé d'observations.

considerations:
Considérant en droit :
1.
1.1. Le recours a été déposé en temps utile (<ref-law>) à l'encontre d'une décision finale (<ref-law>; <ref-ruling> consid. 1.4) rendue en matière de poursuite pour dettes (<ref-law>, en relation avec l'<ref-law>) par une autorité cantonale de dernière instance ayant statué sur recours (art. 75 al. 1 et 2 LTF). La valeur litigieuse atteint le seuil légal (<ref-law>). Le poursuivi, qui a succombé devant l'autorité précédente, a qualité pour recourir (<ref-law>).
1.2. Le recours en matière civile se caractérise comme un recours en réforme (<ref-law>), de sorte que le recourant doit en principe prendre des conclusions sur le fond. A titre exceptionnel, il est admis qu'il puisse se limiter à prendre des conclusions cassatoires lorsque le Tribunal fédéral, s'il accueillait le recours, ne serait pas en mesure de statuer lui-même sur le fond (<ref-ruling> consid. 1.3). Par ailleurs, les conclusions doivent être interprétées selon le principe de la confiance, à la lumière de la motivation du recours (<ref-ruling> consid. 1; <ref-ruling> consid. 2a). En l'espèce, le recourant se limite à conclure à l'annulation de la décision querellée. On comprend toutefois de la motivation de son acte que le recours vise en définitive à ce que l'arrêt cantonal soit réformé, en ce sens que la requête de mainlevée est rejetée.
1.3. Les faits et moyens de preuve nouveaux sont prohibés (<ref-law>); il n'y a exception à cette règle que lorsque c'est la décision de l'autorité précédente qui, pour la première fois, a rendu pertinents ces faits ou moyens de preuve, ce qu'il appartient au recourant de démontrer (<ref-ruling> consid. 3). En outre, les faits et pièces postérieurs à l'arrêt entrepris sont d'emblée irrecevables (<ref-ruling> consid. 3.1.2; <ref-ruling> consid. 2.1). Il s'ensuit que la pièce n° 3 produite par le recourant, datée du 2 avril 2019, est d'emblée irrecevable.
2.
2.1. Le Tribunal fédéral statue sur la base des faits établis par l'autorité précédente (<ref-law>); il ne peut s'en écarter que si ceux-ci ont été établis de façon manifestement inexacte - soit de manière arbitraire au sens de l'art. 9 Cst. (<ref-ruling> consid. 2; <ref-ruling> consid. 4.2; <ref-ruling> consid. 1.5; <ref-ruling> consid. 1.4.1; <ref-ruling> consid. 1.2.2) - ou en violation du droit au sens de l'<ref-law> (<ref-law>) et si la correction du vice est susceptible d'influer sur le sort de la cause (art. 97 al. 1 in fine LTF). Le recourant qui soutient que les faits ont été établis d'une manière manifestement inexacte doit satisfaire au principe d'allégation. Les critiques de nature appellatoire sont irrecevables (<ref-ruling> consid. 2.3 et les références).
2.2. Lorsque, comme ici, l'autorité cantonale de dernière instance statue sur recours, conformément au principe de l'<ref-law>, l'épuisement des instances cantonales est une condition de recevabilité du recours en matière civile au Tribunal fédéral. Sous réserve des exceptions énumérées par l'art. 75 al. 2 let. a-c LTF, qui n'entrent pas en ligne de compte en l'espèce, le principe de la double instance s'applique en matière civile (<ref-ruling> consid. 4.1 et les références; <ref-ruling> consid. 1.6; <ref-ruling> consid. 1.1). L'épuisement des instances cantonales selon l'<ref-law> signifie que les voies de droit cantonales doivent avoir été non seulement utilisées sur le plan formel, mais aussi épuisées sur le plan matériel. Lorsque l'autorité de dernière instance cantonale peut se limiter à examiner les griefs régulièrement soulevés (<ref-ruling> consid. 2.2.4; arrêt 4A_290/2014 du 1er septembre 2014 consid. 3.1), le principe de l'épuisement matériel des instances cantonales veut que les griefs soumis au Tribunal fédéral aient déjà été invoqués devant l'instance précédente (<ref-ruling> consid. 1.1 et les références; arrêts 5A_605/2018 du 7 décembre 2018 consid. 5.2; 4A_32/2018 du 11 juillet 2018 consid. 5.2.1-5.2.2).
3.
Le recourant fait valoir la violation des <ref-law> et 53 LP a contrario, ainsi que 59 al. 2 let. b et 60 CPC. Il expose avoir déménagé à U._ le 27 mars 2018, à savoir avant la date à laquelle le commandement de payer a été notifié. En conséquence, l'autorité de première instance, qui devait examiner d'office sa compétence, aurait dû la décliner puisque le for de la poursuite se trouvait désormais dans les Grisons. Il ajoute qu'après une tentative de notification infructueuse du commandement de payer à son ancienne adresse de V._ (canton de Fribourg), l'Office des poursuites de la Broye a délégué la notification à l'office des poursuites de la Région de Viamala, à U._, le 23 août 2018, partant, que les autorités de poursuite n'ignoraient pas son déménagement.
4.
Il ne peut être tenu compte du fait allégué par le recourant et non constaté dans l'arrêt cantonal selon lequel il aurait déménagé dans le canton des Grisons le 27 mars 2018; en effet, le recourant ne fait pas valoir que les faits auraient été établis par l'autorité précédente de manière arbitraire (cf. supra consid. 2.1), et renvoie au demeurant, pour étayer son allégation, à une pièce nouvelle, irrecevable (cf. supra consid. 1.2 in fine). De même, l'ensemble des autres faits que le recourant relate - tels que les circonstances de la notification du commandement de payer - sans soulever de grief d'établissement arbitraire des faits, et qui ne ressortent pas de l'arrêt entrepris, ne peuvent être pris en considération (cf. supra consid. 2.1).
Pour le surplus, hormis qu'ils sont largement fondés sur des faits nouveaux irrecevables, il ne pourrait de toute manière pas être entré en matière sur les moyens de droit présentés par le recourant, puisqu'il ne les a pas soulevés devant l'autorité cantonale (cf. supra consid. 2.2), ce qu'il reconnaît d'ailleurs expressément lorsqu'il explique n'avoir jusqu'ici contesté que sa qualité de débiteur. Enfin, en tant qu'il affirme que, non assisté d'un mandataire professionnel jusqu'ici, il n'a cependant jamais admis tacitement la compétence du Tribunal saisi, son argumentation est dénuée de pertinence à cet égard.
5.
Vu ce qui précède, le recours doit être déclaré irrecevable, aux frais du recourant (<ref-law>). Il n'est pas alloué de dépens.

rulings:
Par ces motifs, le Tribunal fédéral prononce :
1.
Le recours est irrecevable.
2.
Les frais judiciaires, arrêtés à 3'000 fr., sont mis à la charge du recourant.
3.
Le présent arrêt est communiqué aux parties et à la IIe Cour d'appel civil du Tribunal cantonal de l'Etat de Fribourg.
Lausanne, le 17 mai 2019
Au nom de la IIe Cour de droit civil
du Tribunal fédéral suisse
Le Président : Herrmann
La Greffière : Dolivo


facts:
Sachverhalt:
A.
Betreffend A._ richtete die Swedish Tax Agency (STA) am 21. März 2019 ein Amtshilfegesuch an die Schweiz für die Steuerperioden 2013 bis 2018. Die STA verdächtigte den Betroffenen, während den genannten Perioden in Schweden ansässig gewesen zu sein, ohne dort aber seine gesamten (auch ausserhalb des Landes) realisierten Einkünfte deklariert zu haben. Die STA gab an, das Subsidiaritätsprinzip sei eingehalten worden. Dagegen machte A._ geltend, dass die Frist zur Einreichung der Steuererklärung für 2018 im Zeitpunkt des Amtshilfegesuchs noch nicht verstrichen gewesen sei.
B.
Die Eidgenössische Steuerverwaltung (nachfolgend: EStV) gewährte der STA mit Schlussverfügung vom 9. August 2019 Amtshilfe in steuerlichen Angelegenheiten für die Perioden 2013 - 2018 und Vermögenswerte von A._ bei einer Bank mit Sitz in der Schweiz. Dabei stützte sie sich auf die Angaben der STA und nahm an, dass das Subsidiaritätsprinzip eingehalten worden sei.
C.
Die von A._ dagegen gerichtete Beschwerde hat das Bundesverwaltungsgericht mit Urteil vom 17. August 2020 im Sinne der Erwägungen teilweise gutgeheissen. Es hat die EStV angewiesen, sämtliche Hinweise auf den Zeitpunkt der Kontoeröffnung zu schwärzen und für alle das Steuerjahr 2018 betreffenden Informationen keine Amtshilfe zu leisten (Ziff. 1 des Urteilsdispositivs). Im Übrigen hat es die Beschwerde abgewiesen.
D.
Am 10. September 2020 hat die EStV gegen das Urteil des Bundesverwaltungsgerichts Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten beim Bundesgericht eingereicht. Sie beantragt im Wesentlichen, Ziff. 1 des Urteilsdispositivs insofern aufzuheben, als angeordnet worden ist, für sämtliche das Steuerjahr 2018 betreffende Informationen keine Amtshilfe an Schweden zu leisten. In diesem Punkt sei ihre Schlussverfügung vom 9. August 2019 zu bestätigen. Eventualiter sei die Sache zur Neubeurteilung an das Bundesverwaltungsgericht zurückzuweisen.
E.
Es sind die Akten des vorinstanzlichen Verfahrens beigezogen, aber keine Vernehmlassungen eingeholt worden.

considerations:
Erwägungen:
1.
1.1. Das angefochtene Urteil ist ein Endentscheid (<ref-law>) des Bundesverwaltungsgerichts (<ref-law>) in einer Angelegenheit des öffentlichen Rechts (<ref-law>). Einzig die Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten kommt somit in Betracht (vgl. <ref-law> a contrario).
1.2. Gegen einen Entscheid auf dem Gebiet der internationalen Amtshilfe in Steuersachen ist die Beschwerde nur zulässig, wenn sich eine Rechtsfrage von grundsätzlicher Bedeutung stellt oder wenn es sich aus anderen Gründen um einen besonders bedeutenden Fall im Sinne von <ref-law> handelt (<ref-law>).
1.2.1. Wie <ref-law> bezweckt auch <ref-law> die wirksame Begrenzung des Zugangs zum Bundesgericht. Eine Rechtsfrage von grundsätzlicher Bedeutung ist u.a. dann gegeben, wenn es sich um eine erstmals zu beurteilende Rechtsfrage handelt, deren Entscheid für die Praxis wegleitend sein kann und die von ihrem Gewicht her nach einer höchstrichterlichen Klärung ruft (vgl. dazu näher <ref-ruling> E. 1.3; <ref-ruling> E. 4, je m.w.H.). Eine solche Frage ist weiter dann anzunehmen, wenn die Vorinstanz von der bundesgerichtlichen Praxis abweicht (vgl. u.a. Urteil 2C_712/2019 vom 1. September 2019 E. 2.1 m.w.H). Die Anwendung rechtsprechungsgemässer Prinzipien im Einzelfall ist keine Frage grundlegender Bedeutung (vgl. Urteile 2C_829/2019 vom 8. Oktober 2019 E 3.1.2; 2C_588/2018 vom 13. Juli 2018 E 4.2; 2C_370/2018 vom 4. Mai 2018 E. 4.3).
1.2.2. Im Verfahren 2C_703/2019 ging es - wie hier (vgl. unten E. 2) - um die Frage, ob der ersuchende Staat das Subsidiaritätsprinzip verletzt, wenn er die Schweiz um Amtshilfe ersucht und dabei Auskünfte erlangen will, die eine Steuerperiode betreffen, für welche die durch das interne Recht vorgesehene Frist zur Einreichung der Steuererklärung noch nicht abgelaufen ist.
Die EStV vertrat im erwähnten Verfahren wie vorliegend die Auffassung, dass sich diese Frage dort grundlegend und allgemein stelle. Die Praxis des Bundesverwaltungsgerichts zum betreffenden Punkt, der eine unbestimmte Vielzahl von Fällen betreffe, sei nicht einheitlich; somit sei ein klärendes Grundsatzurteil des Bundesgerichts notwendig.
Das Bundesgericht hielt dazu in seinem Urteil vom 16. November 2020 fest, dass sich die Rechtsprechung bereits mit dem Subsidiaritätsprinzip befasst hatte (vgl. u.a. <ref-ruling> E. 3; Urteil 2C_904/2015 vom 8. Dezember 2016 E. 7.2; zudem: Urteil 2C_616/2018 vom 9. Juli 2019 E. 9), nicht aber mit der nun durch die EStV aufgeworfenen Frage. Diese war geeignet, sich in einer bedeutenden Anzahl von Verfahren erneut zu stellen, weshalb sie einer bundesgerichtliche Klärung bedurfte und eine Rechtsfrage von grundsätzlicher Bedeutung darstellte (Urteil 2C_703/2019 E. 1.2).
1.2.3. Im vorliegenden Fall ist damit auf die Beschwerde der EStV ebenfalls einzutreten, ist doch die Beschwerde zu einem Zeitpunkt eingereicht worden, als das klärende Bundesgerichtsurteil 2C_703/2019 noch nicht ergangen war (vgl. Urteil 2C_88/2018 vom 7. Dezember 2018 E. 1.2 m.w.H. zu einer vergleichbaren Konstellation).
1.3. Die Beschwerde ist frist- und formgerecht (<ref-law>, <ref-law>) eingereicht worden. Die EStV ist zur Beschwerdeführung legitimiert (<ref-law>). Auf ihr Rechtsmittel ist somit einzutreten.
1.4. Mit der Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten kann u.a. die Verletzung von Bundesrecht und Völkerrecht gerügt werden (Art. 95 lit. a und b BGG). Das Bundesgericht wendet das Recht von Amtes wegen an (<ref-law>). In Bezug auf verfassungsmässige Individualrechte (einschliesslich der Grundrechte) gilt eine qualifizierte Rüge- und Begründungsobliegenheit (<ref-law>; <ref-ruling> E. 5.1).
1.5. Das Bundesgericht ist an den Sachverhalt gebunden, wie die Vorinstanz ihn festgestellt hat (<ref-law>), es sei denn, dieser erweise sich in einem entscheidwesentlichen Punkt als offensichtlich falsch oder unvollständig ermittelt, was von der beschwerdeführenden Person in Auseinandersetzung mit den Ausführungen im angefochtenen Entscheid verfassungsbezogen aufzuzeigen ist (Art. 105 Abs. 2, <ref-law>; vgl. <ref-ruling> E. 1.4.3).
2.
2.1. Aus Art. 27 Abs. 1 des Abkommens vom 7. Mai 1965 zwischen der Schweizerischen Eidgenossenschaft und dem Königreich Schweden zur Vermeidung der Doppelbesteuerung auf dem Gebiete der Steuern vom Einkommen und vom Vermögen (DBA CH-SE; SR 0.672.971.41) ergibt sich im Wesentlichen, dass die zuständigen Behörden der Vertragsstaaten diejenigen Informationen austauschen, die namentlich zur Durchführung dieses Abkommens betreffend Steuern jeder Art und Bezeichnung voraussichtlich erheblich sind. Gemäss Ziff. 4 Bst. a des Protokolls zum DBA CH-SE besteht zwischen den Vertragsstaaten Einvernehmen darüber, dass der ersuchende Vertragsstaat ein Begehren um Austausch von Informationen erst dann stellt, wenn er alle in seinem innerstaatlichen Steuerverfahren vorgesehenen üblichen Mittel zur Beschaffung von Informationen ausgeschöpft hat.
2.2. In Anwendung dieser Bestimmungen stellt sich hier die Frage, ob das Subsidiaritätsprinzip verletzt ist, wenn aus Schweden ein Amtshilfegesuch an die Schweiz ergeht, obwohl die Frist zur Einreichung der Steuererklärung im ersuchenden Staat noch nicht abgelaufen ist. Das Bundesgericht hat sich in seinem Urteil 2C_703/2019 vom 16. November 2020 (unter Anwendung des Doppelbesteuerungsabkommens mit Indien, aber inhaltlich mit dem DBA CH-SE übereinstimmender Bestimmungen) mit derselben Frage auseinandergesetzt. Dabei hat es auch hier wesentliche Grundsätze aufgestellt und Unterscheidungen gemacht.
2.2.1. Das Subsidiaritätsprinzip ist grundsätzlich für eine gegebene Steuerperiode nicht eingehalten, wenn und soweit ein Amtshilfegesuch gestellt worden ist, bevor die Frist für das Einreichen der entsprechenden Steuererklärung verstrichen ist (E. 6.4).
2.2.2. Die EStV kann grundsätzlich vermuten, dass das Subsidiaritätsprinzip eingehalten worden ist (E. 6.5 erster Abschnitt). Wenn aber die durch das Amtshilfegesuch betroffene Person anhand einer hinreichenden Begründung geltend machen kann, dass die Frist, um die Steuererklärung einzureichen, im Zeitpunkt des Gesuchs noch nicht verstrichen war, dann ist die EStV gehalten, diesen Punkt näher abzuklären (E. 6.5 zweiter Abschnitt).
2.2.3. Für zwei verschiedene Fallgestaltungen hat das besagte Urteil eine Verletzung des Subsidiaritätsprinzips als nicht gegeben erachtet. Das betrifft zuerst einmal die Hypothese, in der die ersuchende Behörde angibt, dass ihre Anfrage mit dem Prinzip übereinstimmt und erklärt, warum sie eine solche Übereinstimmung annimmt. Dann muss sich die EStV mit diesen Erklärungen begnügen und davon ausgehen, dass das genannte Prinzip nicht verletzt ist, es sei denn, es lägen widersprüchliche Elemente vor, aufgrund derer am guten Glauben des ersuchenden Staates zu zweifeln wäre (Urteil 2C_703/2019 E. 6.6.1; vgl. auch Urteil 2C_493/2019 vom 17. August 2020 E. 5.5).
In einer zweiten Fallgestaltung gibt die ersuchende Behörde an, dass die Frist zur Einreichung der Steuererklärung für die massgebliche (n) Steuerperiode (n) im Zeitpunkt ihres Amtshilfegesuchs noch nicht verstrichen war, in der Zwischenzeit aber abgelaufen ist, während die erbetenen Auskünfte weiterhin (voraussichtlich) erheblich sind. Unter solchen Umständen muss die EStV die Informationen übermitteln, auch wenn der ersuchende Staat im Zeitpunkt seiner Anfrage noch nicht all seine üblichen Informationsquellen gemäss internem Recht ausgeschöpft hat (Urteil 2C_703/2019 E. 6.6.2 mit ausführlicher Angabe von Gründen für diese Einschätzung).
2.2.4. Zum umgekehrten Ergebnis führt jedoch eine andere Hypothese. Diese ist erfüllt, wenn die ersuchende Behörde die Anfrage der EStV um klärende Angaben nicht beantwortet oder nach abgelaufener Frist für die Einreichung der Steuererklärung nicht bestätigt, dass die zu übermittelnden Informationen weiterhin erheblich sind. Dann muss die EStV eine Verletzung des Subsidiaritätsprinzips feststellen und die betroffenen Elemente von den übermittelten Auskünften ausschliessen. Es liegt in der Folge am ersuchenden Staat zu entscheiden, ob er eine neue Anfrage formulieren will, um Informationen hinsichtlich derselben Steuerperiode zu erlangen (Urteil 2C_703/2019 E. 6.6.3).
2.2.5. Im konkreten Fall war die Frist für die Einreichung der Steuererklärung im Zeitpunkt des Amtshilfegesuchs noch nicht abgelaufen, ohne dass das Gesuch dazu irgendeine Rechtfertigung oder Begründung enthalten hätte. Auf diesen Umstand der noch nicht verstrichenen Frist zur Einreichung der Steuererklärung machten die Pflichtigen die EStV aufmerksam. Diese wäre dann gehalten gewesen, beim ersuchenden Staat klärende Angaben einzufordern, was sie aber unterliess. Wenn die schweizerische Behörde ihrer Verpflichtung unter den gegebenen Umständen nicht nachkam, sich durch das Einfordern von zusätzlichen Angaben Gewissheit zu verschaffen, dass das Subsidiaritätsprinzip nicht verletzt war, dann konnte der ersuchenden Behörde zwar nicht vorgeworfen werden, in einem späteren Zeitpunkt die weiterhin bestehende (voraussichtliche) Erheblichkeit der erbetenen Auskünfte nicht spontan bestätigt zu haben. Dennoch waren die nach innerstaatlichem Recht zur Verfügung stehenden üblichen Informationsquellen nicht ausgeschöpft. Deswegen galt es die strittigen Auskünfte von der Übermittlung auszuschliessen (Urteil 2C_703/2019 E. 6.7).
2.3. Im vorliegend angefochtenen Urteil hat das Bundesverwaltungsgericht zuerst einmal zwei (mögliche) Unterschiede zum Verfahren festgestellt, das zum Urteil 2C_703/2019 führte: Dort war zum Zeitpunkt des Amtshilfeersuchens die massgebliche Steuerperiode noch nicht abgeschlossen, im vorliegenden Fall hingegen schon. Zudem hat der Pflichtige hier angegeben, dass er noch nicht einmal die Möglichkeit zur Einreichung der Steuererklärung hatte, da die Behörde das entsprechende Formular ihm erst nach ihrem Amtshilfegesuch an die Schweiz zugestellt habe.
Das angefochtene Urteil ist auf diesen zweiten Umstand nicht weiter eingegangen, hat aber zwei Gegebenheiten festgestellt, die im zum Verfahren 2C_703/2019 führenden bundesverwaltungsgerichtlichen Verfahren ebenfalls erfüllt waren, und diese Gegebenheiten als entscheidwesentlich erachtet: Die Frist zur Einreichung der Steuererklärung war weder dort noch hier abgelaufen. Zudem bestätigte der ersuchende Staat in keinem der beiden Fälle nach Ablauf der genannten Frist, dass die erbetenen Informationen immer noch erheblich waren. Aufgrund der beiden Umstände hat die Vorinstanz in ihrem Urteil vom 17. August 2020 darauf geschlossen, dass das Subsidiaritätsprinzip verletzt und die Amtshilfe für das Jahr 2018 zu verweigern ist (vgl. zum Ganzen E. 3.1.3 des angefochtenen Urteils).
2.4. Gemessen an den sich aus dem Urteil 2C_703/2019 ergebenden Grundsätzen und Unterscheidungen (vgl. oben E. 2.2) erweist sich die vorinstanzliche Beurteilung als zutreffend.
2.4.1. Für das Bundesgericht verbindlich wird im angefochtenen Urteil festgestellt (vgl. oben E. 1.5), dass die Frist zur Einreichung der Steuererklärung noch nicht verstrichen war und die voraussichtliche Erheblichkeit nach Ablauf dieser Frist nicht bestätigt wurde. In einer solchen Situation obliegt es der EStV, die erforderlichen zusätzlichen Abklärungen vorzunehmen (vgl. oben E. 2.2.5 u. 2.3), was hier jedoch unterblieben und auch im Verfahren vor dem Bundesvewaltungsgericht nicht nachgeholt worden ist (vgl. dazu auch hinten E. 2.6).
2.4.2. Ausgehend von den genannten zwei Feststellungen und den unterbliebenen zusätzlichen Abklärungen seitens der EStV ist die Vorinstanz zu Recht zum Schluss gelangt, dass der ersuchende Staat seine nach innerstaatlichem Recht bestehenden üblichen Möglichkeiten zur Informationsbeschaffung nicht ausgeschöpft hat, so dass das Subsidiaritätsprinzip verletzt sein könnte (vgl. Urteil 2C_703/2019 E. 6.5 zweiter Abschnitt).
2.5. Was die Beschwerdeführerin dagegen einwendet, vermag daran nichts zu ändern.
2.5.1. Die EStV macht geltend, in der Praxis des Bundesverwaltungsgerichts bestünden Unsicherheiten, ja sogar Widersprüche. Wie es sich damit verhält, muss hier nicht weiter geprüft werden. Die massgeblichen Beurteilungsgrundlagen sind die Grundsätze und Unterscheidungen, die sich aus dem Urteil 2C_703/2019 ergeben. Dieses ist nach dem hier angefochtenen Urteil ergangen, weshalb eine Gutheissung der Beschwerde hier nicht in Frage kommen kann (vgl. dazu näher unten E. 2.6).
2.5.2. Die Beschwerdeführerin vertritt weiter die Auffassung, aufgrund des völkerrechtlichen Vertrauensprinzips (vgl. dazu ausführlich E. 2.4.2 u. 2.4.3 des angefochtenen Urteils) habe sie unter den hier gegebenen Umständen weder Anlass noch Rechtfertigung gehabt, die Angaben der ersuchenden Behörde in Zweifel zu ziehen, da das Amtshilfegesuch keine offensichtlichen Fehler, Lücken oder Widersprüche enthalten habe.
Dies wäre wohl dann zutreffend gewesen, wenn von der ersten der im Urteil 2C_703/2019 genannten Fallkonstellationen auszugehen gewesen wäre (vgl. oben E. 2.2.3). Dann hätte sich die EStV mit den Erklärungen der ersuchenden Behörde begnügen müssen, es sei denn, es hätten widersprüchliche Elemente vorgelegen, aufgrund derer am guten Glauben des ersuchenden Staates zu zweifeln gewesen wäre.
Hier ist es dem ersuchenden Staat jedoch nicht gelungen, unwidersprochen darzulegen, dass und warum das Subsidiaritätsprinzip (dennoch) erfüllt gewesen sein sollte. Ebenso wenig war die zweite Hypothese erfüllt, in welcher die ersuchende Behörde angibt, dass die Frist zur Einreichung der Steuererklärung für die massgeblichen Steuerperioden im Zeitpunkt ihres Amtshilfegesuchs noch nicht verstrichen war, in Zwischenzeit aber abgelaufen ist, ohne dass sich an der voraussichtlichen Erheblichkeit der erbetenen Informationen etwas geändert hätte (vgl. oben E. 2.2.1).
Stattdessen war - wie das Bundesverwaltungsgericht verbindlich festgestellt hat (vgl. oben E. 1.5) - schon aufgrund der Website der ersuchenden Behörde offenkundig, dass die Frist zur Einreichung der Steuererklärung 2018 im Zeitpunkt des Amtshilfeersuchens noch nicht abgelaufen war (vgl. E. 3.1.3 des angefochtenen Urteils). Ebenso wenig lag eine nachträgliche Bestätigung der STA vor, wonach die voraussichtliche Erheblichkeit der erbetenen Auskünfte nach Ablauf der genannten Frist weiterhin gegeben war (vgl. oben E. 2.3.2 u. 2.4.1).
2.5.3. Im Übrigen macht die Beschwerdeführerin - wie schon im Verfahren 2C_703/2019 - geltend, die Praxis des Bundesverwaltungsgerichts sei zu undifferenziert, gehe sie doch ausnahmslos davon aus, dass das Subsidiaritätsprinzip immer dann verletzt sei, wenn die Frist zur Einreichung der Steuererklärung im Zeitpunkt des Amtshilfeersuchens noch nicht verstrichen sei. Insbesondere hier lägen jedoch spezifische Umstände vor: Seit 2013 habe der Steuerpflichtige seine Verfahrenspflichten verletzt und es namentlich unterlassen, eine Steuererklärung einzureichen. Aufgrund dieser jahrelangen und vollumfänglichen Verweigerungshaltung sei die ersuchende Behörde sehr wohl berechtigt gewesen, ihr Amtshilfegesuch sogar auf das Steuerjahr 2018 auszudehnen, für das der Betroffene (namentlich) seine Mitwirkungspflichten noch nicht verletzt hatte.
Diesem Argument der Beschwerdeführerin hat das Bundesgericht in seinem Urteil 2C_703/2019 bereits Rechnung getragen (vgl. insb. E. 6.6.2). Mit den dort festgelegten Grundsätzen und Unterscheidungen stimmt die Beurteilung im vorliegenden Verfahren überein (vgl. oben E. 2.3 u. 2.4). An dieser Übereinstimmung ändert auch das Verhalten des Betroffenen während den vorangegangenen Perioden 2013-2017 nichts. Es war auf jeden Fall kein genügender Grund, um betreffend 2018 nicht den Ablauf der Frist zur Einreichung der Steuererklärung abzuwarten. Das gilt umso mehr, als es der ersuchenden Behörde im weiteren Verlauf des Verfahrens ohne weiteres offen gestanden hätte, die immer noch bestehende Erheblichkeit der erbetenen Auskünfte nach Ablauf der besagten Frist zu bestätigen. Auch das ist jedoch unterblieben.
2.6. Aus den vorstehenden Erwägungen ergeben sich somit bis zu einem Urteil des Bundesverwaltungsgerichts mehrere Möglichkeiten, sich mit einem verfrühten und/oder unzureichend abgeklärten Amtshilfegesuch zu befassen.
2.6.1. Vorliegend hätten durchaus noch Abklärungsmöglichkeiten bestanden, solange das Verfahren vor dem Bundesverwaltungsgericht nicht abgeschlossen war. Zum einen hätte die EStV die sich aufdrängenden Abklärungen selbst an die Hand nehmen, auch die immer noch bestehende voraussichtliche Erheblichkeit der ersuchten Auskünfte überprüfen und all diese Informationen dann z.B. im Rahmen ihrer Vernehmlassung gegenüber der Vorinstanz einbringen können. Zum anderen hätte das Bundesverwaltungsgericht seinerseits - ausgehend von den bestehenden gesetzlichen Verfahrenskompetenzen (vgl. Art. 19 i.V.m. Art. 6 Abs. 2 u. 3 des Bundesgesetzes vom 28. September 2012 über die internationale Amtshilfe in Steuersachen; Steueramtshilfegesetz; StAHiG; SR 651.1; vgl. auch <ref-law> u. Art. 37 VGG) - der EStV anordnen können, die noch fehlenden Abklärungen vorzunehmen und die zusätzlich benötigten Informationen einzuholen.
2.6.2. Hier sind die noch fehlenden Abklärungen im Verfahren vor dem Bundesverwaltungsgericht nicht nachgeholt worden. Stattdessen hat die Vorinstanz die genannten beiden Sachverhaltsfeststellungen getätigt (vgl. oben E. 2.4.1), aufgrund derer sie zur teilweisen Gutheissung der Beschwerde des Betroffenen gelangt ist (vgl. oben E. 2.4.2). Das ist namentlich deswegen nicht zu beanstanden, weil berücksichtigt werden muss, dass das angefochtene Urteil vor dem hier für die bundesgerichtliche Beurteilung massgeblichen Urteil 2C_703/2019 ergangen ist. Über die sich aus diesem Urteil für die Vorinstanz ergebenden Konsequenzen hinaus kann unter den konkret gegebenen Umständen nicht davon ausgegangen werden, dass sie zusätzliche Abklärungspflichten gehabt hätte, auch wenn die Möglichkeit solcher Abklärungen im Rahmen der gesetzlich vorgesehenen Verfahrenskompetenzen gelegen hätte.
2.6.3. Abschliessend ist festzuhalten, dass sich aus der Abweisung der Beschwerde weder für die EStV noch für die schwedische Steuerbehörde nachteilige Konsequenzen ergeben werden. Nichts hindert die STA daran, erneut ein Amtshilfegesuch für die Steuerperiode 2018 zu stellen, wenn die ersuchten Auskünfte weiterhin erheblich sind (<ref-ruling> E. 8.2).
3.
Nach dem Gesagten ist die Beschwerde abzuweisen. Es sind keine Kosten zu erheben (<ref-law>). Nachdem keine Vernehmlassungen eingeholt worden und für den Beschwerdegegner somit keine Rechtsvertretungskosten entstanden sind, ist ihm keine Parteientschädigung zuzusprechen (vgl. <ref-law>).

rulings:
Demnach erkennt das Bundesgericht:
1.
Die Beschwerde wird abgewiesen.
2.
Es werden keine Gerichtskosten erhoben.
3.
Dem Beschwerdegegner wird keine Parteientschädigung ausgerichtet.
4.
Dieses Urteil wird den Verfahrensbeteiligten und dem Bundesverwaltungsgericht, Abteilung I, schriftlich mitgeteilt.
Lausanne, 18. Mai 2021
Im Namen der II. öffentlich-rechtlichen Abteilung
des Schweizerischen Bundesgerichts
Der Präsident: Seiler
Der Gerichtsschreiber: Matter


facts:
Sachverhalt:
A.
Das Regionalgericht Emmental-Oberaargau erklärte X._ mit Urteil vom 17. September 2015 der mehrfachen Veruntreuung, des Betrugs, der Misswirtschaft und der mehrfachen Unterlassung der Buchführung schuldig. Es verurteilte ihn zu einer Freiheitsstrafe von drei Jahren, davon zwei Jahre mit bedingtem Vollzug, sowie zu einer bedingten Geldstrafe von 260 Tagessätzen zu Fr. 160.--. Die Schadenersatzklagen von A.C._, D.F._ und E.F._ sowie G._ hiess es dem Grundsatz nach gut und verwies diese für die vollständige Beurteilung ihrer Forderung auf den Zivilweg.
B.
Das Obergericht des Kantons Bern sprach X._ auf dessen Berufung am 24. August 2017 vom Vorwurf des Betrugs frei. Im Übrigen bestätigte es die erstinstanzlichen Schuldsprüche. Es verurteilte X._ zu einer Freiheitsstrafe von drei Jahren, davon zwei Jahre mit bedingtem Vollzug, und einer bedingten Geldstrafe von 120 Tagessätzen zu Fr. 160.--. Es stellte fest, dass sich G._ als Straf- und Zivilkläger aus dem Strafverfahren zurückgezogen hat. Die Schadenersatzklagen von A.C._ sowie D.F._ und E.F._ hiess es wie bereits das Regionalgericht dem Grundsatz nach gut und verwies diese im Übrigen auf den Zivilweg.
Das Obergericht hält u.a. folgenden Sachverhalt für erwiesen:
X._ schloss als verantwortliches Organ der X._ GmbH mit A.C._ und B.C._, D.F._ und E.F._ sowie G._ je einen Werkvertrag über die Erstellung eines Einfamilienhauses ab. Zudem schloss er mit den Bauherren C._ und F._ je eine Generalunternehmer-Vereinbarung (GU-Vereinbarung) ab, in welcher er sich verpflichtete, die von den Bauherren überwiesenen Geldbeträge ausschliesslich für das jeweilige in Auftrag gegebene Bauprojekt zu verwenden. Gegenüber G._ und der Bank H._ als finanzierender Bank verpflichtete sich die X._ GmbH, handelnd durch X._, die im Auftrag des Bauherren geleisteten Zahlungen nach Massgabe des Baufortschrittes für dieses Bauprojekt zu verwenden. Die Bauherren C._ überwiesen vom 19. April 2011 bis zum 22. November 2011 insgesamt Fr. 610'600.--, die Bauherren F._ vom 12. Januar 2012 bis zum 23. Mai 2012 insgesamt Fr. 483'000.-- und der Bauherr G._ vom 3. Oktober 2011 bis zum 15. Februar 2012 insgesamt Fr. 450'000.-- auf das Geschäftskontokorrentkonto der X._ GmbH bei der Bank I._. X._ verwendete diese Gelder entgegen seiner Verpflichtung nicht vollständig für das jeweilige Bauprojekt, sondern meist primär zur Deckung des Minussaldos des Kontokorrentkontos. X._ wusste, dass die X._ GmbH - entgegen der Bilanz - massiv überschuldet war. Nach dem Konkurs der X._ GmbH wurden die Bauherren mit offenen Rechnungen für bereits erledigte oder noch zu erledigende Arbeiten konfrontiert. Das Obergericht geht gestützt darauf von Deliktsbeträgen von ca. Fr. 188'355.-- bei den Bauherren C._, ca. Fr. 396'400.-- bei den Bauherren F._ und ca. Fr. 224'445.40 beim Bauherrn G._ aus.
C.
X._ beantragt mit Beschwerde in Strafsachen, er sei vom Vorwurf der mehrfachen Veruntreuung freizusprechen und wegen Misswirtschaft und Unterlassung der Buchführung zu einer bedingten Freiheitsstrafe von maximal 10 Monaten und einer bedingten Geldstrafe von maximal 80 Tagessätzen zu Fr. 160.-- zu verurteilen. Die Zivilklagen von A.C._ sowie D.F._ und E.F._ seien abzuweisen. Eventualiter sei die Sache zur neuen Entscheidung an die Vorinstanz zurückzuweisen.

considerations:
Erwägungen:
1.
1.1. Der Beschwerdeführer ficht den Schuldspruch wegen mehrfacher Veruntreuung an. Er rügt im Wesentlichen, ein Organ einer Gesellschaft mache sich nach der Rechtsprechung nicht der Veruntreuung strafbar, wenn es in Ausübung seiner Geschäftstätigkeit Vermögenswerte der Gesellschaft unrechtmässig verwende, da das Gesellschaftsvermögen dem Organ einer Gesellschaft nicht anvertraut sei. Bei den fraglichen Vermögenswerten habe es sich um Gesellschaftsvermögen der X._ AG gehandelt. Die Gelder hätten entgegen der Vorinstanz wirtschaftlich nicht den Bauherren gehört. Eine Veruntreuung von nicht-fremden Geldern sei ausgeschlossen. Ihm seien die Gelder der Bauherren auch deshalb nicht anvertraut gewesen, weil er darüber nicht autonom, sondern nur mit Mitwirkung der Bank I._ habe verfügen können. Die von den Bauherren auf das Kontokorrentkonto der X._ GmbH bei der Bank I._ überwiesenen Vermögenswerte seien von Letzterer zudem autonom sowie gegen seinen Willen und ohne sein Wissen zur Tilgung eigener Forderungen (Zinsen und Amortisationen) verwendet worden. Die Bank I._ habe die GU-Vereinbarungen zwischen der X._ GmbH und den Bauherren C._ und F._ entworfen und mitunterzeichnet. Er habe sich daher darauf verlassen dürfen, dass die Bank sich an die Vereinbarung halten werde, wonach das Kontoguthaben der Bauherren ausschliesslich zur Bezahlung von wertvermehrenden Bauarbeiten, Werklieferungen und Honorare für Architekten zu verwenden war. Die Bank I._ habe Kontrollpflichten und eine Überwachungsfunktion gehabt. Da sie ihren vertraglichen Verpflichtungen nicht nachgekommen sei, dürfe die Verantwortung für den Abzug der Mittel nicht ihm zugeschoben werden. Ihm vorzuwerfen, er hätte den Bauherren ein anderes Konto angeben müssen bzw. Vorkehrungen zum Schutz von deren Geldern treffen sollen, nehme keinen Bezug zur wirtschaftlichen Realität. Es sei gerichtsnotorisch, dass Banken bei Bauvorhaben nur dann Geldmittel zur Verfügung stellen, wenn sich der Generalunternehmer verpflichte, dass alle damit in Zusammenhang stehenden Zahlungseingänge ausschliesslich auf die von ihnen bezeichneten Konti fliessen. Der X._ GmbH sei seitens der Bank I._ erlaubt gewesen, dass ihr Konto bis zur festgelegten Kreditlimite einen Minussaldo aufweise. Die Gelder der Bauherren hätten daher auch nach der Einzahlung auf das Kontokorrentkonto mit dem Minussaldo weiterverwendet werden können. Das Argument der Vorinstanz, die Gelder seien zur Deckung des Minussaldos verwendet worden, gehe daher fehl. Die Vorinstanz gehe überdies willkürlich davon aus, Rückführungen von Hypotheken durch die Bank I._ hätten erst im dritten Quartal 2012 stattgefunden, obschon seitens der Bank I._ bereits am 11. und 13. April 2012 ohne sein Einverständnis und sein Wissen Rückzahlungen im Umfang von Fr. 792'856.75 getätigt worden seien. Die Investitionen in Optionen seien nachweislich nicht ab dem Kontokorrentkonto bei der Bank I._, sondern ab einem Konto bei der Bank J._ erfolgt. Die Vorinstanz substanziiere weiter nicht, welcher Anteil der Zahlungen der Bauherren G._ und F._ effektiv für Optionsgeschäfte verwendet wurde. Die Investitionen in Optionen seien zum damaligen Zeitpunkt sodann nicht wertlos gewesen. Der Beschwerdeführer bestreitet schliesslich, mit Vorsatz gehandelt zu haben.
1.2.
1.2.1. Den Tatbestand der Veruntreuung nach <ref-law> erfüllt, wer ihm anvertraute Vermögenswerte unrechtmässig in seinem oder eines anderen Nutzen verwendet.
1.2.2. Die tatbestandsmässige Handlung besteht bei der Veruntreuung von Vermögenswerten im Sinne von <ref-law> in einem Verhalten, durch welches der Täter eindeutig seinen Willen bekundet, den obligatorischen Anspruch des Treugebers zu vereiteln (<ref-ruling> E. 6.1.1 S. 27 mit Hinweisen). Als anvertraut gilt, was jemand mit der Verpflichtung empfängt, es in bestimmter Weise im Interesse des Treugebers zu verwenden, insbesondere es zu verwahren, zu verwalten oder einem anderen abzuliefern (<ref-ruling> E. 1.3 S. 300; <ref-ruling> E. 6.2 S. 27 mit Hinweis). Dabei genügt, dass der Täter ohne Mitwirkung des Treugebers über die Werte verfügen kann, ihm mithin Zugriff auf das fremde Vermögen eingeräumt worden ist. Der Tatbestand von <ref-law> erfasst Fälle, in denen - anders als bei der Veruntreuung von Sachen gemäss Abs. 1 derselben Bestimmung - zivilrechtlich die Fremdheit der anvertrauten Werte nicht gegeben oder zumindest zweifelhaft ist. Voraussetzung ist aber, dass der Fall mit der Veruntreuung von Sachen vergleichbar ist. In den Fällen, in denen Abs. 2 zur Anwendung kommt, erwirbt der Treuhänder an den erhaltenen Werten Eigentum. Er erlangt daher nicht nur eine tatsächliche, sondern auch eine rechtliche Verfügungsmacht. Die ins Eigentum des Treuhänders übergegangenen Werte sind jedoch bestimmt, wieder an den Berechtigten zurückzufliessen. In diesem Sinne sind sie wirtschaftlich fremd. Der Treuhänder ist deshalb verpflichtet, dem Treugeber den Wert des Empfangenen ständig zu erhalten (zum Ganzen: <ref-ruling> E. 6.2 S. 27 f. mit Hinweisen). Die Treuepflicht des Täters im Sinne von <ref-law> kann auf einer ausdrücklichen oder stillschweigenden Abmachung beruhen. Für die Werterhaltungspflicht genügt auch die Begründung eines faktischen oder tatsächlichen Vertrauensverhältnisses (<ref-ruling> E. 1.4 S. 301; <ref-ruling> E. 6.2 S. 28).
Eine Werterhaltungspflicht im Sinne eines Anvertrautseins liegt in der Regel vor, wenn die verabredungswidrige Verwendung zu einem Schaden führen kann und mit dem vereinbarten Verwendungszweck daher dem Risiko einer Schädigung entgegengewirkt werden soll (<ref-ruling> E. 2.2.2 S. 259 f.; Urteil 6B_150/2017 vom 11. Januar 2018 E. 3.2). Eine Verletzung der Werterhaltungspflicht wird in der Rechtsprechung beispielsweise bei der vertragswidrigen Verwendung eines Darlehens im Hinblick auf einen Grundstückkauf (<ref-ruling> E. 2 S. 118 ff.) oder eines Baukredits (<ref-ruling> E. 1 S. 10 ff.) angenommen. Die Zahlungen des Bauherrn sind dem Generalunternehmer, mangels gegenteiliger Vereinbarung, in dem Umfang anvertraut, als dieser damit Materialkosten und Werklohnforderungen von Subunternehmern zu begleichen hat. Dies gilt auch, wenn die Zahlungen des Bauherrn auf das allgemeine Zahlungsverkehrskonto des Generalunternehmers und nicht auf ein separates, für die Abwicklung des Baukredits eröffnetes Generalunternehmer-Konto überwiesen wurden (Urteil 6B_508/2010 vom 13. September 2010 E. 3; vgl. auch Urteil 6B_160/2012 vom 5. April 2013 E. 2.2).
1.2.3. In subjektiver Hinsicht erfordert der Tatbestand der Veruntreuung Vorsatz und ein Handeln in unrechtmässiger Bereicherungsabsicht. Nach der Rechtsprechung bereichert sich bei der Veruntreuung von Vermögenswerten unrechtmässig, wer die Vermögenswerte, die er dem Berechtigten jederzeit zur Verfügung zu halten hat, in seinem Nutzen verwendet, ohne fähig und gewillt zu sein, sie jederzeit sofort zu ersetzen (<ref-ruling> E. 6.1.2 S. 27 mit Hinweisen).
1.3.
1.3.1. Die Feststellung des Sachverhalts kann vor Bundesgericht nur gerügt werden, wenn sie willkürlich im Sinne von <ref-law> ist oder auf einer Rechtsverletzung im Sinne von <ref-law> beruht und wenn die Behebung des Mangels für den Ausgang des Verfahrens entscheidend sein kann (Art. 97 Abs. 1 und Art. 105 Abs. 1 BGG; <ref-ruling> E. 1.1 S. 503, 241 E. 2.3.1 S. 244). Willkür im Sinne von <ref-law> liegt vor, wenn die vorinstanzliche Beweiswürdigung schlechterdings unhaltbar ist, d.h. wenn die Behörde in ihrem Entscheid von Tatsachen ausgeht, die mit der tatsächlichen Situation in klarem Widerspruch stehen oder auf einem offenkundigen Fehler beruhen. Dass eine andere Lösung ebenfalls möglich erscheint, genügt nicht (<ref-ruling> E. 2.3.1 S. 244 mit Hinweisen). Die Rüge der Willkür muss in der Beschwerde explizit vorgebracht und substanziiert begründet werden (<ref-law>; <ref-ruling> E. 1.1 S. 503). Das Bundesgericht stellt insoweit hohe Anforderungen. Auf eine rein appellatorische Kritik am angefochtenen Entscheid, wie sie z.B. im Berufungsverfahren vor einer Instanz mit voller Kognition vorgebracht werden kann, tritt das Bundesgericht nicht ein (<ref-ruling> E. 4.4 S. 354 f.; <ref-ruling> E. 2.4 S. 368; <ref-ruling> E. 6.3 S. 375; je mit Hinweisen).
1.3.2. Mangels ausreichend substanziierter Rügen nicht zu hören ist der Beschwerdeführer, soweit er sich gegen die vorinstanzliche Sachverhaltsfeststellung wendet und beispielsweise geltend macht, er habe nicht gewusst und nicht erkennen können, dass die Bank I._ dem Kontokorrentkonto der X._ GmbH Zinsen und Amortisationen belastete (vgl. Beschwerde S. 5 und 10). Was der Täter wusste, wollte und in Kauf nahm, betrifft innere Tatsachen und ist damit Tatfrage (BGE <ref-ruling> E. 6.3 S. 375; <ref-ruling> E. 4.2.3 S. 4). Die Vorinstanz geht davon aus, die Bank I._ sei gestützt auf die allgemeinen Geschäftsbedingungen berechtigt gewesen, eigene Forderungen für Zinsen und Amortisationen direkt dem Kontokorrentkonto der X._ GmbH zu belasten, was sie spätestens seit dem dritten Quartal 2010 auch getan habe. Dem Beschwerdeführer sei dies bekannt gewesen. Dieser habe auch Kenntnis vom erheblichen Minussaldo auf dem betreffenden Kontokorrentkonto gehabt (angefochtenes Urteil S. 44 und E. 9.7.4 S. 45 f.). Eine willkürliche Beweiswürdigung ist insoweit weder dargetan noch ersichtlich.
1.3.3. Der Beschwerdeführer wendet in tatsächlicher Hinsicht sodann ein, Darlehensrückführungen durch die Bank I._ hätten entgegen der Vorinstanz nicht erst im dritten Quartal 2012 (d.h. ausserhalb des angeklagten Deliktszeitraums), sondern bereits am 11. und 13. April 2012 stattgefunden (Beschwerde S. 13 f.). Diesbezüglich ergibt sich aus den Akten zwar, dass dem Konto der X._ GmbH bei der Bank I._ am 10. April 2012 Fr. 500'000.-- gutgeschrieben wurden, was zur Folge hatte, dass das Konto, welches zuvor einen Minussaldo von Fr. 47'288.10 aufwies, danach mit Fr. 452'711.90 im Plus war. Am 11. und 13. April 2012 wurden dem Konto insgesamt Fr. 792'856.75 für "Rückzahlung Hyp. / Darl." belastet und Fr. 250'000.-- für "Auszahlung Hyp. /Darl." gutgeschrieben. Das Konto war am 13. April 2012 daher erneut mit Fr. 90'144.85 im Minus (vgl. kant. Akten, act. 446). Der Beschwerdeführer zeigt allerdings nicht ansatzweise auf, dass und inwiefern diese Abbuchungen ohne sein Einverständnis erfolgten und mit den vorliegend zu beurteilenden Straftaten zum Nachteil der Bauherren C._, F._ und G._ überhaupt im Zusammenhang stehen könnten. Letzteres ist auch nicht ersichtlich, da die am 10. April 2012 überwiesenen Fr. 500'000.-- nicht von diesen stammten. Auf die Rüge braucht daher nicht weiter eingegangen zu werden.
1.3.4. Der Inhalt eines Vertrags bestimmt sich in erster Linie durch subjektive Auslegung, das heisst nach dem übereinstimmenden wirklichen Parteiwillen (<ref-law>). Erst wenn eine tatsächliche Willensübereinstimmung unbewiesen bleibt, sind zur Ermittlung des mutmasslichen Parteiwillens die Erklärungen der Parteien aufgrund des Vertrauensprinzips so auszulegen, wie sie nach ihrem Wortlaut und Zusammenhang sowie den gesamten Umständen verstanden werden durften und mussten. Die subjektive Vertragsauslegung beruht auf Beweiswürdigung und kann vor Bundesgericht nur im Rahmen von <ref-law> gerügt werden. Dasselbe gilt für die vorinstanzlichen Feststellungen über die äusseren Umstände sowie das Wissen und Wollen der Beteiligten im Rahmen der Auslegung nach dem Vertrauensprinzip (Urteil 9C_305/2017 vom 20. Februar 2018 E. 6.2.2, zur Publikation vorgesehen; <ref-ruling> E. 3.3 S. 675; <ref-ruling> E. 4.1 S. 90 f.; <ref-ruling> E. 4.2.1 S. 666 f.; je mit Hinweisen).
Die Vorinstanz verneint eine Treuhand- oder Kontrollpflicht der Bank I._. Sie argumentiert, die Treuhandpflichten würden nach dem klaren Wortlaut der GU-Vereinbarungen nur die X._ GmbH als Generalunternehmerin treffen (angefochtenes Urteil S. 39 f. und 44). Der Beschwerdeführer setzt sich damit nicht substanziiert auseinander, sondern behauptet pauschal, auch die Bank I._ hätte dafür sorgen müssen, dass die Überweisungen der Bauherren ausschliesslich zur Bezahlung von wertvermehrenden Bauarbeiten, Werklieferungen und Honorare für Architekten verwendet werden. Die Argumentation des Beschwerdeführers hätte zur Konsequenz, dass es der Bank I._ entgegen den allgemeinen Geschäftsbedingungen untersagt gewesen wäre, dem Geschäftskonto der X._ GmbH nach den Zahlungseingängen der Bauherren weiterhin Zinsen und Amortisationen zu belasten. Davon konnte der Beschwerdeführer gemäss den willkürfreien vorinstanzlichen Feststellung nicht ausgehen.
1.4.
1.4.1. Die vorinstanzliche Würdigung ist auch in rechtlicher Hinsicht nicht zu beanstanden. Unbegründet sind zunächst die Einwände des Beschwerdeführers, bei den Geldern der Bauherren habe es sich um Gesellschaftsvermögen gehandelt, über welches die X._ GmbH frei habe verfügen können, und er habe als Gesellschaftsorgan der X._ GmbH keine Veruntreuung begehen können. Die Vorinstanz behauptet nicht, der Beschwerdeführer habe das Gesellschaftsvermögen der X._ GmbH veruntreut. Sie geht indessen zu Recht davon aus, die Gelder der Bauherren seien der X._ GmbH, auf deren Konto sie zwecks Realisierung der Bauvorhaben flossen, anvertraut gewesen. Die X._ GmbH durfte die Gelder der Bauherren aufgrund der mit diesen abgeschlossenen Vereinbarungen nur für das entsprechende Bauprojekt verwenden. Die Gelder waren für die X._ GmbH daher wirtschaftlich fremd, da sie für einen bestimmten Zweck im Interesse der Bauherren zu verwenden waren (vgl. vorne E. 1.2.2). Als Organ der X._ GmbH konnte sich der Beschwerdeführer damit sehr wohl der Veruntreuung strafbar machen (vgl. <ref-law>).
Fehl geht sodann die Kritik des Beschwerdeführers, die auf das Geschäftskonto der X._ GmbH überwiesenen Gelder der Bauherren seien der X._ GmbH nicht anvertraut gewesen, weil diese darüber nur mit Mitwirkung der Bank I._ habe verfügen können. Die X._ GmbH war Inhaberin des betreffenden Bankkontos. Sie konnte über die Vermögenswerte der Bauherren daher alleine verfügen, weshalb diese ihr anvertraut waren. Daran ändert nichts, dass es sich dabei um Bankguthaben handelte und die X._ GmbH Vermögensverfügungen nur über Anweisungen an die Bank vornehmen konnte.
1.4.2. Die Vorinstanz erwägt, das Kontokorrentkonto der X._ GmbH bei der Bank I._ habe in der Zeit, in der die Bauherren C._, F._ und G._ ihre Teilzahlungen überwiesen hätten, praktisch durchgehend einen Minussaldo, regelmässig nahe der durch die Bank I._ gewährten Kreditlimite von Fr. 100'000.-- aufgewiesen, sodass die geleisteten Teilzahlungen entgegen den GU-Vereinbarungen bzw. der GU-Erklärung bereits deshalb nicht für Zahlungen zugunsten der jeweiligen Bauprojekte, sondern vorab zur Deckung des Minussaldos verwendet worden seien. Bei den Bauherren C._ und G._ seien ca. 75% der gesamten Einzahlungen mit dem Minussaldo verrechnet worden, beim Bauherrn F._ sogar deutlich über 95%. In der Höhe des jeweils reduzierten Minussaldos seien auch die Forderungen der Bank I._ gegenüber der X._ GmbH reduziert worden. Damit seien die Gelder zweckentfremdet worden (angefochtenes Urteil S. 43 f.). Es sei notorisch, dass Kredite - wie auch ein für ein Kontokorrentkonto gewährter Kreditrahmen - bei schlechter finanzieller Situation gekündigt werden können. Der Beschwerdeführer habe nicht darauf vertrauen dürfen, dass die Bank I._ nicht die zur Wahrung ihrer eigenen Interessen nötigen Schritte einleiten werde. Er habe den Bauherren das Geschäftskontokorrentkonto der X._ GmbH bei der Bank I._ als Zahlungsverbindung angegeben, die von den Bauherren überwiesenen Teilzahlungen für die X._ GmbH entgegengenommen und ihm bzw. der X._ GmbH sei auch die treuhänderische Pflicht oblegen, diese vertragsgemäss zu verwenden. Dementsprechend wäre es an ihm und nicht an der Bank I._ gelegen, die nötigen organisatorischen Vorkehren zu treffen, um dieser Verpflichtung nachkommen zu können, wie etwa ein eigenes Konto pro Bauherr zu eröffnen, nötigenfalls eines, auf das die Bank I._ keinen Zugriff habe, oder - wenn dies aufgrund verbreiteter Bestimmungen in Banken-AGBs schwierig gewesen wäre - dafür zu sorgen, dass die X._ GmbH jederzeit über genügend finanzielle Mittel verfügt hätte, um die Verbindlichkeiten zu decken. Er habe es unterlassen, solche Vorkehren zu treffen. Dadurch sei auf dem Kontokorrentkonto der X._ GmbH ein System entstanden, bei welchem Forderungen aus alten Projekten bzw. der daraus entstandene Minussaldo mit Einnahmen von neueren Projekten getilgt worden seien, und das mit dem Konkurs der X._ GmbH sein jähes Ende gefunden habe (angefochtenes Urteil S. 44 f.).
Die Vorinstanz stellt zudem fest, der Beschwerdeführer habe im Jahre 2012 Investitionen von insgesamt Fr. 69'684.06 in Optionen getätigt, wovon zumindest ein Teil aus Zahlungen gestammt hätten, welche die Bauherren F._ und G._ für ihre Bauprojekte geleistet hätten. Dabei seien stets Beträge, zumeist kurz nach Eingang von Zahlungen der Bauherren F._ oder G._, vom Geschäftskontokorrentkonto bei der Bank I._ auf ein auf die X._ GmbH lautendes Konto bei der Bank J._ übertragen und danach zeitnah - meist noch am selben oder am darauffolgenden Tag - ein etwas tieferer Frankenbetrag in Dollar auf ein anderes Konto (für Optionsgeschäfte) weiterüberwiesen worden (angefochtenes Urteil S. 43). Insgesamt habe der Beschwerdeführer in den Jahren 2008, 2009 und 2012 Gelder der X._ GmbH von Fr. 909'529.37 bzw. USD 805'000.-- in hochspekulative Optionsgeschäfte investiert, obwohl dies in keiner Art und Weise dem Gesellschaftszweck entsprochen habe. Dabei habe er einen Verlust von Fr. 766'44.83 bzw. USD 673'018.48 erlitten (angefochtenes Urteil S. 29).
1.4.3. Die Vorinstanz bejaht unter diesen Umständen zu Recht eine Zweckentfremdung der Gelder der Bauherren, da diese im von der Vorinstanz festgestellten Umfang in erster Linie für die Tilgung des Minussaldos auf dem Kontokorrentkonto (Kontokorrentkredit) der X._ GmbH bei der Bank I._ und (soweit das Kontokorrentkonto nach den Überweisungen einen positiven Saldo aufwies) für die Bauprojekte anderer Bauherren, für Zinsen und Amortisationen sowie für Investitionen des Beschwerdeführers in hochspekulative Optionsgeschäfte verwendet wurden. Die Zinsen und Amortisationen wurden dem Konto zwar direkt von der Bank I._ belastet. Dies vermag den Beschwerdeführer insofern nicht zu entlasten, als ihm dies bekannt und vertraglich so vorgesehen war. Unerheblich ist, dass die Investitionen in Optionen über ein Konto bei der Bank J._ liefen, nachdem die Gelder dafür vom Kontokorrentkonto bei der Bank I._ stammten. Nicht erforderlich war sodann, dass die Vorinstanz auch ausführt, in welchem Umfang die Gelder für welchen Zweck unrechtmässig verwendet wurden.
Die Vorinstanz wirft dem Beschwerdeführer zutreffend vor, er hätte angesichts der schlechten finanziellen Situation der X._ GmbH Massnahmen zum Schutz der Gelder der Bauherren ergreifen müssen und der X._ GmbH nicht noch zusätzlich Vermögenswerte für hochspekulative und vom Gesellschaftszweck nicht gedeckte Optionsgeschäfte entziehen dürfen. Dabei hätte er gemäss der Vorinstanz nicht zwingend ein Konto bei einer anderen Bank eröffnen müssen (vgl. angefochtenes Urteil S. 45). Im Übrigen hätte er schlicht auch darauf verzichten können, die Gelder der Bauherren einzukassieren, solange er nicht in der Lage war, diese für den vereinbarten Zweck einzusetzen.
1.4.4. Der Beschwerdeführer handelte mit Vorsatz. Er hatte gemäss den verbindlichen Feststellungen der Vorinstanz Kenntnis von den finanziellen Schwierigkeiten der X._ GmbH im Zeitpunkt der angeklagten Überweisungen der Bauherren sowie vom Minussaldo auf dem Kontokorrentkonto der X._ GmbH bei der Bank I._. Er wusste zudem oder nahm zumindest in Kauf, dass er die überwiesenen Gelder nicht entsprechend seiner Verpflichtung für die Bauprojekte der jeweiligen Bauherren verwenden konnte (angefochtenes Urteil S. 46). Angesichts der ihm bekannten massiven Überschuldung der X._ GmbH fehlte ihm gemäss der Vorinstanz auch die Fähigkeit und der Wille, auf den massgeblichen Zeitpunkt hin mit eigenen Mitteln Ersatz zu leisten (angefochtenes Urteil S. 46 f.). Der Tatbestand der Veruntreuung setzt entgegen dem Einwand des Beschwerdeführers (vgl. Beschwerde S. 16) nicht voraus, dass dieser bereits bei der Unterzeichnung der GU-Vereinbarungen resp. der GU-Erklärungen wusste, dass er die Gelder der Bauherren vereinbarungswidrig nicht für die entsprechenden Bauprojekte verwenden werde. Es genügt vielmehr, dass er dieses Wissen im Zeitpunkt der vereinbarungswidrigen Verwendung der Gelder hatte bzw. dass er im Zeitpunkt, als er die Überweisungen auf das Kontokorrentkonto der Bank I._ veranlasste, in Kauf nahm, dass er die gutgeschriebenen Gelder nicht entsprechend seiner Verpflichtung für die Bauprojekte der jeweiligen Bauherren verwenden konnte. Nicht nachvollziehbar ist zudem der Einwand des Beschwerdeführers, er habe erst auf den vereinbarten Bezugstermin der Einfamilienhäuser ersatzfähig sein müssen und damit zu einem Zeitpunkt, der ausserhalb der Deliktszeit gemäss Anklage liege (Beschwerde S. 16 f.). Eine Verletzung des Anklagegrundsatzes ist weder ersichtlich noch rechtsgenügend dargetan. Dass die Bank I._ später nicht mehr bereit war, der X._ GmbH auf dem Kontokorrentkonto Kredit zu gewähren, tut ebenfalls nichts zur Sache. Die Ersatzbereitschaft hätte nach den zutreffenden Erwägungen der Vorinstanz vorausgesetzt, dass der Beschwerdeführer bzw. die X._ GmbH mit eigenen Mitteln in der Lage war, Ersatz für die vereinbarungswidrig verwendeten Gelder der Bauherren zu leisten. Dies war, wie der Beschwerdeführer wusste, angesichts der massiven Überschuldung nicht der Fall.
1.5. Der vorinstanzliche Schuldspruch verstösst nicht gegen Bundesrecht.
2.
2.1. Der Beschwerdeführer wendet sich gegen die Strafzumessung. Er rügt namentlich, die ausgesprochene Strafe sei unangemessen hoch. Die Vorinstanz habe die Strafe im Vergleich zur ersten Instanz trotz des Freispruchs vom Vorwurf des Betrugs zu Unrecht nicht reduziert. Weiter gehe sie fälschlicherweise von drei eigenständigen Veruntreuungshandlungen aus, obschon es sich um eine einzige Überbauung gehandelt habe und die drei Einfamilienhäuser der Privatkläger zeitgleich errichtet worden seien. Für die Misswirtschaft wäre eine Strafe von maximal 10 Monaten und für die Unterlassung der Buchführung eine solche von höchstens 80 Tagessätzen gerechtfertigt gewesen. Sodann hätte die Vorinstanz sein Vorleben und seine persönlichen Verhältnisse zwingend strafmindernd berücksichtigen und <ref-law> zur Anwendung bringen müssen.
2.2. Das Bundesgericht hat die Grundsätze der Strafzumessung nach <ref-law> wiederholt dargelegt (<ref-ruling> E. 6.1.1; <ref-ruling> E. 5.4 ff.; <ref-ruling> E. 2.1; <ref-ruling> E. 8.1; je mit Hinweisen). Darauf kann verwiesen werden. Es liegt im Ermessen des Sachgerichts, in welchem Umfang es die verschiedenen Strafzumessungsfaktoren berücksichtigt. Das Bundesgericht greift auf Beschwerde hin in die Strafzumessung nur ein, wenn das Sachgericht den gesetzlichen Strafrahmen über- oder unterschritten hat, wenn es von rechtlich nicht massgebenden Kriterien ausgegangen ist oder wesentliche Gesichtspunkte ausser Acht gelassen bzw. in Überschreitung oder Missbrauch ihres Ermessens falsch gewichtet hat (BGE <ref-ruling> E. 5.6 mit Hinweis).
2.3. Die Vorinstanz geht zu Recht von einer mehrfachen Veruntreuung aus, da der Beschwerdeführer die Gelder dreier Bauherren zweckentfremdete. Dies führt gemäss <ref-law> zur Anwendung des Asperationsprinzips. Auf die zutreffenden Erwägungen der Vorinstanz kann verwiesen werden (angefochtenes Urteil E. 10.5 S. 61).
Die Vorinstanz nahm eine eigene Strafzumessung vor. Sie war daher nicht gehalten, die Strafe wegen des zweitinstanzlichen Freispruchs vom Vorwurf des Betrugs zum Nachteil der Ehegatten K._ zu reduzieren, sondern insoweit ausschliesslich an das Verschlechterungsverbot gebunden (<ref-law>). Fehl geht auch der Einwand des Beschwerdeführers, die allgemeinen Täterkomponenten (Vorleben und persönliche Verhältnisse), welche gemäss den nicht bestrittenen Erwägungen der Vorinstanz neutral zu bewerten sind, hätten zu einer Strafminderung führen müssen. Ebenso wenig begründet der Beschwerdeführer, weshalb die Vorinstanz zwingend den Strafmilderungsgrund von <ref-law> hätte zur Anwendung bringen müssen. Dies ist auch nicht ohne Weiteres ersichtlich. Im Übrigen beschränkt sich dieser darauf, der Vorinstanz vorzuwerfen, gewisse Tatumstände hätten anders gewichtet werden müssen. Damit vermag er keine Verletzung von Bundesrecht darzutun, da der Vorinstanz weder vorgeworfen werden kann, sie habe wesentliche Gesichtspunkte ausser Acht gelassen noch ihr Ermessens überschritten oder missbraucht. Insgesamt halten sich die ausgesprochenen Strafen im Rahmen des sachrichterlichen Ermessens. Die Rügen des Beschwerdeführers sind unbegründet.
3.
Die Beschwerde ist abzuweisen, soweit darauf eingetreten werden kann. Die Gerichtskosten sind dem Beschwerdeführer aufzuerlegen (<ref-law>).

rulings:
Demnach erkennt das Bundesgericht:
1.
Die Beschwerde wird abgewiesen, soweit darauf einzutreten ist.
2.
Die Gerichtskosten von Fr. 3'000.-- werden dem Beschwerdeführer auferlegt.
3.
Dieses Urteil wird den Parteien und dem Obergericht des Kantons Bern, 2. Strafkammer, schriftlich mitgeteilt.
Lausanne, 23. Mai 2018
Im Namen der Strafrechtlichen Abteilung
des Schweizerischen Bundesgerichts
Der Präsident: Denys
Die Gerichtsschreiberin: Unseld