header:
Urteilskopf
148 II 243
18. Auszug aus dem Urteil der II. öffentlich-rechtlichen Abteilung i.S. A. AG gegen Kantonales Steueramt St. Gallen und Verwaltungsrekurskommission des Kantons St. Gallen (Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten)
2C_950/2020 vom 17. Dezember 2021

regeste:
Regeste
Art. 70 Abs. 4 lit. b Halbsätze 1 und 2 DBG in der Fassung vom 23. März 2007; Voraussetzungen des Beteiligungsabzugs, wenn ein Teilpaket von weniger als zehn Prozent veräussert wird.
Der Tatbestand des Beteiligungsabzugs, den Kapitalgesellschaften oder Genossenschaften beanspruchen können, sofern sie bei der Veräusserung von Anteilsrechten einen Kapitalgewinn erzielen, setzt bezüglich dieser Beteiligung kumulativ eine Mindesthaltedauer von einem Jahr, eine Mindestbeteiligungsquote von zehn Prozent und eine Mindestveräusserungsquote von zehn Prozent voraus. Wird ein Teilpaket von weniger als zehn Prozent veräussert, kommt der Beteiligungsabzug nur infrage, wenn zuvor mindestens einmal ein Paket von mehr als zehn Prozent veräussert worden ist (Halbsatz 1) und zudem die Voraussetzungen von Halbsatz 2 der Norm erfüllt sind (E. 4.2-4.5). Es ist unvermeidlich, dass sich aufgrund des Schwellenbetrags unterschiedliche Steuerfolgen ergeben können (E. 4.6).

text:
Sachverhalt
ab Seite 244
BGE 148 II 243 S. 244
A.
Die A. AG (nachfolgend: die Steuerpflichtige) hat Sitz in U./SG. Ihr statutarischer Zweck besteht in der Verwaltung von Vermögenswerten. In diesem Zusammenhang hielt sie seit mehreren Jahren eine Beteiligung an der börsenkotierten B. AG (nachfolgend: die Zielgesellschaft), deren Sitz sich in V./SG befindet. Zu Beginn der hier interessierenden Steuerperiode 2014 umfasste das Paket 10,86 Prozent der Aktien der Zielgesellschaft.
B.
Am 30. April 2014 veräusserte die Steuerpflichtige aus diesem Bestand ein Teilpaket von 3,14 Prozent an einen unabhängigen Dritten. Dies führte zu einem Erlös von Fr. 50'918'400.-. Bei einem anteiligen Buchwert von Fr. 1'407'600.- ergab sich ein Buchgewinn von Fr. 49'510'800.-. In der Jahresrechnung zum Geschäftsjahr 2014 verzeichnete die Steuerpflichtige darüber hinaus empfangene Ausschüttungen von Fr. 3'523'550.-. Für die Zwecke der direkten Bundessteuer ermittelte sie in ihrer Steuererklärung zur Steuerperiode 2014 folgenden Beteiligungsabzug:
Bruttoertrag aus Ausschüttungen
3'523'550.00
Bruttoertrag aus Kapitalgewinnen
49'510'800.00
Abschreibungen
0.00
Massgeblicher Ertrag
53'034'350.00
100%
Verwaltungsaufwand
-2'651'718.00
-5%
Finanzierungsaufwand
-50'908.00
Nettoertrag aus Beteiligungen
50'331'725.00
97,580%
Gesamter steuerbarer Reingewinn
51'580'175.00
100%
Beteiligungsabzug
97,580%
Auf Ebene der Staats- und Gemeindesteuern des Kantons St. Gallen verfügte die Steuerpflichtige über das Holdingprivileg, weshalb der Kapitalgewinn nicht zu besteuern war.
BGE 148 II 243 S. 245
C.
Eine bereits ergangene Veranlagungsverfügung widerrufend, erliess die Veranlagungsbehörde am 8. August 2018 für die direkte Bundessteuer, Steuerperiode 2014, eine überarbeitete Verfügung. Abweichend von der Steuererklärung rechnete die Veranlagungsbehörde eine Wertberichtigung auf den Finanzanlagen von Fr. 62'000'000.- auf und erhöhte sie in diesem Zusammenhang die Steuerrückstellung um Fr. 4'560'000.-. Dies ergab einen gesamten steuerbaren Reingewinn von Fr. 59'772'925.-.
Hinsichtlich des Beteiligungsabzugs ging die Veranlagungsbehörde davon aus, dass der Buchgewinn von Fr. 49'510'800.-nicht zu berücksichtigen sei, "da eine Beteiligungstranche von weniger als zehn Prozent veräussert wurde". Sie bezog sich dabei auf das Urteil 2C_701/2015 / 2C_702/2015 vom 22. April 2016 und auf das von der Eidgenössischen Steuerverwaltung (ESTV) herausgegebene Kreisschreiben Nr. 27, "Steuerermässigung auf Beteiligungserträgen von Kapitalgesellschaften und Genossenschaften", vom 17. Dezember 2009. Im genannten Urteil hatte das Bundesgericht erkannt, dass der Tatbestand des Beteiligungsabzugs auf Veräusserungsgewinnen in der heute geltenden Fassung (Art. 70 Abs. 4 lit. b DBG 2007 bzw. Art. 28 Abs. 1
bis
Satz 1 StHG 2007)
kumulativ
eine
Mindesthaltedauer
von einem Jahr, eine
Mindestbeteiligungsquote
von zehn Prozent und eine
Mindestveräusserungsquote
von zehn Prozent voraussetze. Mit Blick auf den Verkauf eines Teilpakets von 3,14 Prozent der Aktien der Zielgesellschaft fehle, so die Veranlagungsbehörde, das Erfordernis der Mindestveräusserungsquote von zehn Prozent.
Dementsprechend sei zwecks Ermittlung des Beteiligungsabzugs von folgenden Zahlen auszugehen:
Bruttoertrag aus Ausschüttungen
3'523'550.00
Bruttoertrag aus Kapitalgewinnen
0.00
Abschreibungen
0.00
Massgeblicher Ertrag
3'523'550.00
100%
Verwaltungsaufwand
-176'178.00
-5%
Finanzierungsaufwand
-30'688.00
Nettoertrag aus Beteiligungen
3'316'684.00
5,549%
Gesamter steuerbarer Reingewinn
59'772'925.00
100%
Beteiligungsabzug
5,549%
BGE 148 II 243 S. 246
Die Gestehungskosten der Restbeteiligung von 7,72 Prozent an der Zielgesellschaft betrugen gemäss Handelsbilanz und Steuererklärung per Ende der Steuerperiode Fr. 3'458'368.-.
D.
Die dagegen gerichteten Rechtsmittel an die kantonalen Gerichtsbehörden blieben erfolglos. Die Steuerpflichtige gelangt mit Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten an das Bundesgericht. Dieses weist die Beschwerde ab.
(Zusammenfassung)
Erwägungen
Aus den Erwägungen:
4.
4.1
Streitig und zu prüfen ist in der Sache selbst die bundesrechtliche Rechtsfrage, ob der Buchgewinn, der bei Veräusserung eines Teilpakets von weniger als zehn Prozent an einer Zielgesellschaft entsteht, zur Vornahme des Beteiligungsabzugs berechtige, wenn von diesen Beteiligungsrechten zuvor noch nie ein Teilpaket von mindestens zehn Prozent veräussert worden ist. Die Frage stellt sich im vorliegenden Fall einzig auf Ebene der direkten Bundessteuer, und zwar betreffend die Steuerperiode 2014. Dementsprechend ist
Art. 70 Abs. 4 DBG
(SR 642.11) in der Fassung vom 23. März 2007 massgebend. Er steht seit dem 1. Januar 2011 in Kraft (Unternehmenssteuerreform II; AS 2008 2893; nachfolgend: DBG 2007). Die gleichartige Norm aus dem Bereich der harmonisierten Staats- und Gemeindesteuern des Kantons St. Gallen (Art. 28 Abs. 1
bis
Satz 1 des Steuerharmonisierungsgesetzes vom 14. Dezember 1990 [StHG;SR 642.14] in der Fassung vom 23. März 2007, in Kraft ebenfalls seit dem 1. Januar 2011 [dazu wiederum AS 2008 2893]; nachfolgend: StHG 2007) ist nicht zu prüfen, nachdem die Steuerpflichtige in der Steuerperiode 2014 auf dieser Ebene über das damals noch zulässige Holdingprivileg verfügte (
Art. 28 Abs. 3 StHG
in der Fassung vom 14. Dezember 1990 [AS 1991 1256], in Kraft bis zum 1.Januar 2020 [AS 2019 2395, 2413]; Sachverhalt Bst. B).
4.2
4.2.1
Der Beteiligungsabzug in seiner heutigen Ausprägung besteht nicht seit jeher. Ursprünglich sah das Recht der direkten Bundessteuer einen Beteiligungsabzug vor, der auf Dividenden und dividendenähnliche Erträge aus qualifizierenden Beteiligungen beschränkt war (Art. 69 f. DBG in der Fassung vom 14. Dezember 1990 [nachfolgend: DBG 1990]; AS 1991 1184). Erst seit der
BGE 148 II 243 S. 247
Unternehmenssteuerreform I vom 10. Oktober 1997, die am 1. Januar 1998 in Kraft trat (AS 1998 669), dürfen auch Kapitalgewinne, die bei Veräusserung einer qualifizierenden Beteiligung anfallen, in die Berechnung des Beteiligungsabzugs einbezogen werden (
Art. 70 Abs. 4 lit. b DBG
in der Fassung vom 10. Oktober 1997 [nachfolgend: DBG 1997]; Urteile 2A.542/2002 vom 6. Januar 2004 E. 1.2; 2C_942/2011 vom 29. Mai 2012 E. 4.1; HÖHN/WALDBURGER, Steuerrecht, Bd. II, 8. Aufl. 1999, § 39 Rz. 42).
4.2.2
Der eben erwähnte Art. 70 Abs. 4 lit. b DBG 1997, in Kraft vom 1. Januar 1998 bis zum 1. Januar 2011 (AS 2008 2893), hatte in den drei gleichwertigen Amtssprachen (
Art. 14 Abs. 1 des Bundesgesetzes vom 18. Juni 2004 über die Sammlungen des Bundesrechts und das Bundesblatt [PublG; SR 170.512]
;
BGE 145 II 130
E. 2.2.1) folgenden Wortlaut getragen (Auszeichnungen durch das Bundesgericht):
"Kapitalgewinne werden bei der Berechnung der Ermässigung nur berücksichtigt [...], sofern die
veräusserte Beteiligung mindestens 20 Prozent
des Grund- oder Stammkapitals der anderen Gesellschaft ausmacht und als solche während mindestens eines Jahres im Besitze der Kapitalgesellschaft oder Genossenschaft war."
"Les bénéfices en capital n'entrent dans le calcul de la réduction que [...] si
la participation aliénée était égale à 20 %
au moins
du capital-actions ou du capital social de l'autre société et si la société de capitaux ou la société coopérative l'a détenue pendant un an au moins."
"Gli utili in capitale sono considerati nel calcolo della riduzione soltanto [...] sempreché
la partecipazione alienata fosse pari almeno al 20 per cento
del capitale azionario o del capitale sociale dell'altra società e la società di capitali o la società cooperativa l'ha detenuta come tale per almeno un anno."
In allen drei Sprachfassungen findet sich damit, soweit hier interessierend, dieselbe Wendung ("veräusserte Beteiligung", "participation aliénée", "partecipazione alienata").
4.2.3
Der Botschaft vom 26. März 1997 zur Reform der Unternehmensbesteuerung 1997 (BBl 1997 II 1164; nachfolgend: Botschaft UStR I) lässt sich zum Element der "veräusserten Beteiligung" nichts Weiteres entnehmen. Der Grund für das Schweigen liegt darin, dass der Bundesrat eine direkte Freistellung der Beteiligungserträge und damit einhergehend eine Aufhebung von Art. 69 und 70 DBG 1990 vorgeschlagen hatte (Botschaft UStR I, a.a.O., S. 1202). Entsprechend hatte er sich zur indirekten Freistellung (mittels des
BGE 148 II 243 S. 248
Beteiligungsabzugs) nicht zu äussern. Bei der Beratung der Unternehmenssteuerreform I in den Eidgenössischen Räten gab die Beibehaltung der indirekten Freistellung bei gleichzeitiger Unterstellung der Veräusserungsgewinne aus qualifizierter Beteiligung unter den Beteiligungsabzug wenig zu reden. Im Nationalrat wurde immerhin zum Ausdruck gebracht, dass es sich bei der Hürde um eine Mindestveräusserungsquote handle. Strittig war deren Höhe (Voten Strahm und Blocher, AB 1997 N 804 f.). Der nationalrätliche Kommissionssprecher hielt fest, dass es hier "nur um die Frage" gehe, "welchen Prozentsatz die veräusserte Beteiligung ausmachen darf" (Votum David, AB 1997 N 805). Im Ständerat fand die Neufassung von
Art. 70 Abs. 4 lit. b DBG
kommentarlose Annahme (AB 1997 S 840).
4.2.4
Der neue Art. 70 Abs. 4 lit. b DBG 1997 wurde in der Doktrin dahingehend kommentiert, dass eine Beteiligung von mindestens 20 Prozent am Grund- oder Stammkapital einer Kapitalgesellschaft oder Genossenschaft veräussert werden müsse, "damit der Beteiligungsabzug zum Tragen kommt" (PETER LOCHER, Kommentar zum DBG, II. Teil, 2004, N. 16 zu Art. 70 DBG 1997). Die Quote von 20 Prozent stelle "nicht darauf ab, wie viel Beteiligungsanteil die Beteiligungsgesellschaft besitzt, sondern wie viel sie veräussert" (MARCO GRETER, Der Beteiligungsabzug im harmonisierten Gewinnsteuerrecht, 2000, S. 166 f.). Mache der "
veräusserte
Anteil" weniger als 20 Prozent aus, könne kein Beteiligungsabzug beansprucht werden, "ungeachtet der Gesamthöhe des von der Verkäuferin gehaltenen Beteiligungspaketes" (auch dazu GRETER, a.a.O., S. 166).
4.3
4.3.1
Im Rahmen der Unternehmenssteuerreform II schlug der Bundesrat eine Revision des Beteiligungsabzugs vor (Botschaft vom 22. Juni 2005 zum Bundesgesetz über die Verbesserung der steuerlichen Rahmenbedingungen für unternehmerische Tätigkeiten und Investitionen [BBl 2005 4733; nachfolgend: Botschaft UStR II]). Im Einzelnen führte er aus (a.a.O., S. 4812 f.; Auszeichnungen und Kürzungen durch das Bundesgericht):
"Für die Erlangung des Beteiligungsabzuges auf Veräusserungsgewinnen soll dagegen wie bisher nur das
Quotenkriterium
massgebend sein (Beteiligung von mindestens zehn Prozent [statt bisher 20 Prozent] am Grund- oder Stammkapital bzw. an den Gewinnen und Reserven). [...]. Wer einmal die zu erfüllenden objektiven Voraussetzungen zur Erlangung des Beteiligungsabzuges auf Veräusserungsgewinnen kumulativ erfüllt
BGE 148 II 243 S. 249
hat, soll jedoch in der Praxis nicht mehr gezwungen werden, jeweils bzw. im gleichen Geschäftsjahr eine Mindestquote von zehn Prozent zu veräussern (vgl. die diesbezüglichen Erläuterungen in Ziff. 2.4.2 Bst. b des Kreisschreibens Nr. 9 vom 9. Juli 1998). Er soll nunmehr das Recht haben, für die betreffende Beteiligung
auch bei sukzessiven, sich über mehr als ein Geschäftsjahr erstreckenden Veräusserungen den Beteiligungsabzug zu beanspruchen, sofern am Ende des dem Verkauf vorangegangenen Steuerjahres das wertmässige Alternativkriterium
(Verkehrswert von mindestens einer Million Franken)
erfüllt wurde
. Es soll somit der Grundsatz 'Einmal erfüllt, immer erfüllt' gelten.
Laufende Gewinnausschüttungen
können somit nur freigestellt werden, wenn zumindest das wertmässige Alternativkriterium (Verkehrswert von mindestens einer Million Franken) erfüllt wird. Das Kreisschreiben Nr. 9 vom 9. Juli 1998 wird in diesem Sinne anzupassen sein."
Und an anderer Stelle ergänzte der Bundesrat (Botschaft UStR II, a.a.O., S. 4848 zu Art. 70 Abs. 4 lit. b E-DBG; Auszeichnungen und Kürzungen wiederum durch das Bundesgericht):
"Die praktische Anwendung dieser kumulativen Voraussetzungen soll indes gelockert werden (vgl. Kreisschreiben der ESTV vom 9. Juli 1998, Ziff. 2.4.2 Bst. b 'Kapitalgewinne').
Wer einmal beide Voraussetzungen erfüllt hat
, soll bei Teilveräusserungen den Beteiligungsabzug auch für Quoten beanspruchen können, die unter zehn Prozent liegen, sofern am Ende des Steuerjahres vor dem Verkauf das wertmässige Kriterium - Beteiligungsrechte im Verkehrswert von mindestens einer Million -
für den Beteiligungsabzug auf Dividenden
qualifizierte. Diese Präzisierung ist erforderlich; denn es wäre kaum erklärbar gewesen, wenn eine unter einer Million Verkehrswert liegende Beteiligung bei Veräusserung in den Genuss der Ermässigung gelangen würde, obschon sie im Vorjahr nicht mehr für die Ermässigung auf Dividenden qualifizierte."
In den eidgenössischen Räten rief die Überarbeitung von Art. 70 Abs. 4 lit. b DBG 1997 keine Wortmeldungen hervor. Die Änderung gemäss der bundesrätlichen Botschaft wurde diskussionslos angenommen (AB 2006 S 448; AB 2006 N 1483). Mit der Revision vom 23. März 2007 erhielt
Art. 70 Abs. 4 lit. b DBG
damit folgenden Wortlaut (Auszeichnungen durch das Bundesgericht):
"Kapitalgewinne werden bei der Berechnung der Ermässigung nur berücksichtigt [...],
wenn die veräusserte Beteiligung mindestens zehn Prozent
des Grund- oder Stammkapitals einer anderen Gesellschaft betrug oder einen Anspruch auf mindestens zehn Prozent des Gewinns und der Reserven einer anderen Gesellschaft begründete und während mindestens eines Jahres im Besitz der veräussernden Kapitalgesellschaft oder Genossenschaft war; fällt die Beteiligungsquote infolge Teilveräusserung unter zehn Prozent, so kann die Ermässigung für jeden folgenden Veräusserungsgewinn nur beansprucht werden, wenn die Beteiligungsrechte
BGE 148 II 243 S. 250
am Ende des Steuerjahres vor dem Verkauf einen Verkehrswert von mindestens einer Million Franken hatten."
"Les bénéfices en capital n'entrent dans le calcul de la réduction que [...]
si la participation aliénée était égale à 10 % au moins
du capital-actions ou du capital social d'une autre société ou si elle avait un droit fondé sur 10 % au moins du bénéfice et des réserves d'une autre société et que la société de capitaux ou la société coopérative l'a détenue pendant un an au moins; si la participation tombe au-dessous de 10 % à la suite d'une aliénation partielle, la réduction ne peut être accordée sur chaque bénéfice d'aliénation ultérieur que si la valeur vénale des droits de participation à la fin de l'année fiscale précédant l'aliénation s'élevait à un million de francs au moins."
"Gli utili in capitale sono considerati nel calcolo della riduzione soltanto [...]
se la partecipazione alienata ammontava almeno al 10 per cento
del capitale azionario o sociale di un'altra società o dava diritto ad almeno il 10 per cento degli utili e delle riserve di un'altra società ed era per almeno un anno detenuta dalla società di capitali o dalla società cooperativa alienante; se in seguito ad alienazione parziale della partecipazione la percentuale scende al di sotto del 10 per cento, la riduzione per ciascun utile ulteriore da alienazione può essere chiesta soltanto a condizione che i diritti di partecipazione alla fine dell'anno fiscale precedente l'alienazione corrispondevano a un valore venale di almeno un milione di franchi."
Die Revision trat am 1. Januar 2011 in Kraft (AS 2008 2893) und ist für die hier streitbetroffene Steuerperiode 2014 massgebend.
4.3.2
Die ESTV erliess am 17. Dezember 2009 das Kreisschreiben Nr. 27, "Steuerermässigung auf Beteiligungserträgen von Kapitalgesellschaften und Genossenschaften", das die ESTV seit dem 1. Januar 2011 anwendet. Dieses ersetzte das seinerzeitige Kreisschreiben Nr. 9 vom 9. Juli 1998, "Auswirkungen des Bundesgesetzes über die Reform der Unternehmensbesteuerung 1997 auf die Steuerermässigung auf Beteiligungserträgen von Kapitalgesellschaften und Genossenschaften" (publ. in: ASA 67 S. 117 ff.). Zum erforderlichen Ausmass der Beteiligung bei Teilveräusserung legte die ESTV dar (Auszeichnungen durch das Bundesgericht): "Fällt die Beteiligungsquote
infolge einer Teilveräusserung unter zehn Prozent
, so kann die Ermässigung für jeden folgenden Veräusserungsgewinn beansprucht werden, wenn die Beteiligungsrechte am Ende des Steuerjahres vor dem Verkauf einen
Verkehrswert von mindestens einer Million Franken
hatten und
zuvor eine Beteiligung von mindestens zehn Prozent
am Grund- oder Stammkapital oder von mindestens zehn Prozent am Gewinn und an den Reserven
veräussert worden ist
" (Kreisschreiben Nr. 27, a.a.O., Ziff. 2.3.3).
BGE 148 II 243 S. 251
4.3.3
Das von der ESTV vertretene Konstitutiverfordernis, wonach (zumindest einmal) eine Beteiligung von mindestens zehn Prozent veräussert worden sein muss, damit selbst eine nachfolgende Veräusserung von weniger als zehn Prozent an dieser Beteiligung zum Beteiligungsabzug berechtigt, wurde in einem ersten Kommentar ablehnend gewürdigt (STEFAN OESTERHELT, Beteiligungsabzug bei Teilveräusserungen, StR 65/2010 S. 910 ff.). Der zitierte Autor machte geltend, dass zwei denkbare Interpretationsmöglichkeiten bestünden:
- Entweder müsse die veräussernde Kapitalgesellschaft oder Genossenschaft von der betroffenen Beteiligung effektiv einen Anteil von mindestens zehn Prozent veräussert haben (transaktionsbezogener Test),
- oder die veräussernde Kapitalgesellschaft oder Genossenschaft müsse hypothetisch in der Lage gewesen sein, von der betroffenen Beteiligung einen Anteil von mindestens zehn Prozent veräussern zu können (statusbezogener Test).
Der Grundsatz "einmal erfüllt, immer erfüllt" lasse sich dem "wenig klaren", "interpretationsbedürftigen" Wortlaut "im besten Fall implizit" entnehmen. Unter grammatikalischen und teleologischen Gesichtspunkten sei aber davon auszugehen, dass der statusbezogenen Sichtweise der Vorzug zu geben sei (OESTERHELT, a.a.O., S. 912-914). Auch zum wertmässigen Alternativkriterium seien zwei Auslegungen denkbar:
- Entweder müsse der Verkehrswert
der veräusserten Anteile
am Ende der Vorperiode mindestens eine Million Franken betragen haben (transaktionsbezogener Test),
- oder der Verkehrswert
der Beteiligung
müsse am Ende der Vorperiode mindestens eine Million Franken betragen haben (statusbezogener Test).
Der Botschaft lasse sich auch hierzu keine Antwort entnehmen. Vor dem Hintergrund des Wortlautes von Art. 70 Abs. 4 lit. b DBG 2007 werde klar, dass der Gesetzgeber eine Gesamtbetrachtung, also den statusbezogenen Test, gewünscht habe (Oesterhelt, a.a.O., S. 915). Konkret heisse dies alles, dass eine Kapitalgesellschaft oder Genossenschaft, die während mehr als einem Jahr eine Beteiligung von beispielsweise 15 Prozent (mit einem Verkehrswert von einer Million Franken) gehalten und dann ein Paket von zwei Prozent veräussert habe, den Beteiligungsabzug beanspruchen könne (STEFAN OESTERHELT, Haltedauer beim Beteiligungsabzug, StR 71/2016 S. 400).
BGE 148 II 243 S. 252
4.3.4
Die zitierte Lehrmeinung geht dahin, dass Veräusserungsgewinne immer dann dem Beteiligungsabzug unterliegen, wenn entweder das Quotenkriterium oder das Wertkriterium erfüllt ist. Diese Einschätzung ist von einem anderen Autor aufgegriffen und geteilt worden (ROBERT WALDBURGER, Voraussetzungen für den Anspruch auf den Beteiligungsabzug, IFF Forum für Steuerrecht [FStR] 2017 S. 342 ff.; dazu hinten E. 4.5).
4.3.5
Die Meinung von OESTERHELT hat in einem Standardwerk Unterstützung gefunden. Dem Autor wird attestiert, "mit guten Gründen" dafür einzutreten, dass auch eine Quote von weniger als zehn Prozent oder weniger als einer Million Franken genüge, wenn der Anteilsinhaber zuvor "einmal in seiner Geschichte" mindestens zehn Prozent dieser Anteile während eines Jahres gehalten habe. Vor dem Hintergrund des Urteils 2C_469/2015 vom 22. Februar 2016 sei aber fraglich, ob das Bundesgericht dieser Ansicht folgen würde (RICHNER/FREI/KAUFMANN/MEUTER, Handkommentar zum DBG, 3. Aufl. 2016, N. 26 zu
Art. 70 DBG
).
4.3.6
Davon abweichende Stimmen befürworteten schon früh die transaktionsbezogene Sichtweise. Sie plädierten dafür, dass "einmal erfüllt, immer erfüllt" den Fällen vorzubehalten sei, in welchen "vorgängig eine Zehn-Prozent-Beteiligung (die während mindestens eines Jahres gehalten worden war) veräussert [wird] und die gesamte Beteiligung am Ende des einer Teilveräusserung vorangehenden Steuerjahres einen Verkehrswert von mindestens einer Million Franken hat" (SIMONEK/VON AH, Unternehmenssteuerrecht, Entwicklungen 2010, 2011, S. 39 ff., insb. S. 41). Die "weite Auslegung" von OESTERHELT, wonach die Kapitalgesellschaft oder Genossenschaft lediglich einmal in ihrer Geschichte eine mindestens zehnprozentige Beteiligung gehalten haben müsse, sei zwar dogmatisch verständlich, sie finde im Wortlaut aber keine Stütze (SIMONEK/VON AH, a.a.O., S. 40).
4.3.7
Ein Autor betont, es gelte das Prinzip: "le seuil minimal de 10 % ne s'applique qu'à
la participation cédée
et non pas au pourcentage total de la participation détenue" (Auszeichnung im Original). Entsprechend stehe der Beteiligungsabzug nicht zur Verfügung, wenn eine Kapitalgesellschaft oder Genossenschaft zwar 50 Prozent halte, aber eine zehn Prozent nicht erreichende Teilbeteiligung veräussere (DENIS BERDOZ, in: Commentaire romand, Impôt fédéral direct, 2. Aufl. 2017, N. 57 zu
Art. 70 DBG
). Wenn sich nach einer
BGE 148 II 243 S. 253
Teilveräusserung von mindestens zehn Prozent der Restbestand auf weniger als zehn Prozent belaufe, komme die wertmässige Grenze von einer Million Franken zum Tragen (BERDOZ, a.a.O., N. 57 zu
Art. 70 DBG
). Der Auffassung von OESTERHELT sei der Wortlaut von Art. 70 Abs. 4 lit. b DBG 2007 entgegenzuhalten, "qui fait expressément référence à une vente d'au moins 10 %". Allerdings wäre wünschenswert ("souhaitable"), meint der Kommentator, dass spätere Teilveräusserungen von weniger als zehn Prozent ebenfalls unter den Beteiligungsabzug fielen (BERDOZ, a.a.O., N. 59 zu
Art. 70 DBG
).
4.3.8
Andernorts findet sich folgendes Beispiel: Wenn eine Kapitalgesellschaft oder Genossenschaft, die während länger als einem Jahr eine Beteiligung von 15 Prozent (mit einem Verkehrswert von mehr als einer Million Franken) gehalten und dann ein Paket von sechs Prozent veräussert hat, könne sie den Beteiligungsabzug in dieser Steuerperiode nicht beanspruchen (wörtlich: "weil die Mindestveräusserungsquote von zehn Prozent nicht erreicht ist"). Werde in einer späteren Steuerperiode die Restbeteiligung von neun Prozent verkauft, so sei der Beteiligungsabzug allerdings möglich, "sofern das alternative Wertkriterium erfüllt ist" (ALTORFER/DUSS, in: Bundesgesetz über die direkte Bundessteuer [DGB], Zweifel/Beusch [Hrsg.], 3. Aufl. 2017, N. 30c zu
Art. 70 DBG
). Die Auffassung von OESTERHELT gehe "zu weit", stehe dieser Sichtweise doch der "klare Wortlaut" von Art. 70 Abs. 4 lit. b Satz 2 DBG 2007 entgegen. Die Absicht des Gesetzgebers habe "wohl darin bestanden", die Veräusserung von "Restposten" zu erleichtern, "da bei der Unterschreitung der Zehn-Prozent-Marke die Mindestveräusserungsquote von [Halb-]Satz 1 zwangsläufig nicht mehr erreicht werden kann" (ALTORFER/DUSS, a.a.O., N. 30d zu
Art. 70 DBG
). Dieser Modus herrsche auch im Bereich des harmonisierten Steuerrechts von Kantonen und Gemeinden (FELBER/DUSS, in: Bundesgesetz über die Harmonisierung der direkten Steuern der Kantone und Gemeinden [StHG], Zweifel/Beusch [Hrsg.], 3. Aufl. 2017, N. 74 ff. zu
Art. 28 StHG
).
4.3.9
Ein weiteres Beispiel geht dahin, dass der Beteiligungsabzug nicht anwendbar sei, wenn von einer 15-Prozent-Beteiligung ein Drittel verkauft werde (HARBEKE/SCHERRER, Unternehmenssteuerrecht, 2020, S. 66). Eine andere Fundstelle äussert sich insbesondere zu Art. 70 Abs. 4 lit. b Halbsatz 2 DBG 2007: "Fällt die
BGE 148 II 243 S. 254
Beteiligungsquote infolge einer Teilveräusserung unter zehn Prozent, so kann die Ermässigung für jeden folgenden Veräusserungsgewinn immer noch beansprucht werden, wenn die Beteiligungsrechte am Ende des Steuerjahres vor dem Verkauf einen Verkehrswert von mindestens einer Million Franken hatten" (REICH/HUNZIKER, Steuerrecht, 3. Aufl. 2020, § 29 Rz. 8, die sich hierzu auf die Botschaft und das Urteil 2C_701/2015 / 2C_702/2015 vom 22. April 2016 E. 3.3.3 berufen; dazu hinten E. 4.4).
4.3.10
In Auseinandersetzung mit dem genannten Urteil halten schliesslich zwei Vertreter der Lehre fest, das Bundesgericht habe "zutreffend fest[ge]stellt", dass das "Gesetz hinsichtlich der Mindestveräusserungsquote von zehn Prozent keinen Zweifel aufkommen" lasse (GRETER/DIETSCHI, Ausgewählte Urteile aus der bundesgerichtlichen Rechtsprechung des Jahres 2016 zur Gewinnbesteuerung juristischer Personen, ASA 86 S. 756).
4.4
4.4.1
Die Vorinstanz hat den Stand der Doktrin zutreffend zusammengefasst (angefochtener Entscheid E. 3.4.7: "Insgesamt ist festzustellen, dass in der Literatur unterschiedliche Auffassungen vertreten werden, wobei die Bearbeitungstiefe sehr unterschiedlich ist"). Die zitierten Lehrmeinungen waren dem Bundesgericht weitgehend bekannt, als es das Urteil 2C_701/2015 / 2C_702/2015 vom 22. April 2016 erliess. In diesem Entscheid zur Steuerperiode 2012 war es um eine Kapitalgesellschaft mit Sitz im Kanton Nidwalden gegangen, die zu Beginn des Geschäftsjahrs 2011/2012 eine Beteiligung von
23,55 Prozent
an einer im Kanton Glarus ansässigen Gesellschaft gehalten hatte. Im Verlauf des Geschäftsjahrs veräusserte sie einen Anteil von
1,25 Prozent
, was zu einem Buchgewinn von rund Fr. 2'700'000.- führte. Diesen Kapitalgewinn wollte die Steuerpflichtige dem Beteiligungsabzug unterstellen, was aber vor den kantonalen Behörden erfolglos blieb. Die Steuerpflichtige gelangte dagegen an das Bundesgericht.
4.4.2
Das Bundesgericht bestätigte im damaligen Verfahren die kantonale Sichtweise. Es erwog, der Tatbestand des Beteiligungsabzugs auf Veräusserungsgewinnen in der heutigen Fassung (Art. 70 Abs. 4 lit. b DBG 2007 bzw. Art. 28 Abs. 1
bis
Satz 1 StHG 2007) setze
kumulativ eine Mindesthaltedauer
von einem Jahr, eine
Mindestbeteiligungsquote
von zehn Prozent und eine
Mindestveräusserungs
quote
von zehn Prozent voraus. Zu den Erfordernissen der
BGE 148 II 243 S. 255
Mindesthaltedauer und der Mindestbeteiligungsquote habe das Bundesgericht sich bereits aussprechen können (erstes Tatbestandselement im Urteil 2C_787/2012 / 2C_788/2012 vom 15. Januar 2013, zweites im Urteil 2C_469/2015 vom 22. Februar 2016).
4.4.3
Noch nicht entschieden sei, so das Bundesgericht damals, einzig noch die Mindestveräusserungsquote. Der Wortlaut von Art. 70 Abs. 4 lit. b Halbsatz 1 DBG 2007 sei insofern
klar
und gehe dahin, dass "die veräusserte Beteiligung" mindestens zehn Prozent zu betragen habe. Dies sei für das Bundesgericht verbindlich (
Art. 190 BV
). Hinzu komme, dass der Beteiligungsabzug, der als Ausnahme von der allgemeinen Gewinnsteuer juristischer Personen (
Art. 128 Abs. 1 lit. b BV
) zu verstehen sei, eng ausgelegt werden müsse (zit. Urteil 2C_701/2015 / 2C_702/2015 E. 3.3.4). Nichts Anderes ergebe sich, wenn dem hiervor ausgelegten Normalfall (Art. 70 Abs. 4 lit. b Halbsatz 1 DBG 2007) der Sonderfall (Art. 70 Abs. 4 lit. b Halbsatz 2 DBG 2007) entgegengehalten werde. Die Wendung "fällt die Beteiligungsquote infolge Teilveräusserung unter zehn Prozent" bestätige vielmehr das bisherige Auslegungsergebnis und verdeutliche, dass der Beteiligungsabzug gemäss Halbsatz 2 (nur noch) beansprucht werden könne, wenn "die Beteiligungsrechte am Ende des Steuerjahres vor dem Verkauf einen Verkehrswert von mindestens einer Million Franken hatten" (zit. Urteil 2C_701/2015 / 2C_702/ 2015 E. 3.3.5).
4.5
Das Urteil 2C_701/2015 / 2C_702/2015 vom 22. April 2016 wurde von ROBERT WALDBURGER (Voraussetzungen für den Anspruch auf den Beteiligungsabzug, FStR 2017 S. 342 ff.) als "klares Fehlurteil" kritisiert. Er berief sich dazu namentlich auf den Willen des Gesetzgebers, der in der Botschaft des Bundesrates mit "kaum zu überbietender Klarheit" zutage trete, und folgerte, Veräusserungsgewinne auf Aktienpaketen in beliebig geringer Höhe, verteilt auf verschiedene Steuerperioden, würden Anspruch auf den Beteiligungsabzug geben, sofern die Beteiligung, deren Anteile veräussert werden, einmal die Beteiligungsschwelle von zehn Prozent erreicht hat (WALDBURGER, a.a.O., S. 343). Es fragt sich angesichts dieser Kritik, ob die damals vertretene Sichtweise aufrechtzuerhalten sei.
4.5.1
Ausgangspunkt jeder Auslegung eines Rechtssatzes bildet der Wortlaut der Bestimmung (grammatikalisches Element). Ist er klar, d.h. eindeutig und unmissverständlich, darf davon nur abgewichen werden, wenn ein triftiger Grund für die Annahme besteht, der
BGE 148 II 243 S. 256
Wortlaut ziele am "wahren Sinn", d.h. am Rechtssinn, der Regelung vorbei. Anlass für eine solche Annahme können die Entstehungsgeschichte der Bestimmung (historisch), ihr Zweck (teleologisch) oder der Zusammenhang mit anderen Vorschriften (systematisch) geben, so namentlich, wenn die grammatikalische Auslegung zu einem Ergebnis führt, das der Gesetzgeber nicht gewollt haben kann (
BGE 147 I 103
E. 13.1;
BGE 147 V 174
E. 6.2.2). Ist der Wortlaut der Bestimmung unklar bzw. nicht restlos klar und sind verschiedene Interpretationen möglich, muss nach der wahren Tragweite der Bestimmung gesucht werden. Dabei sind alle anerkannten Auslegungselemente zu berücksichtigen (pragmatischer Methodenpluralismus;
BGE 148 V 28
E. 6.1;
BGE 147 V 35
E. 7.1,
BGE 147 V 79
E. 7.3.1).
4.5.2
4.5.2.1
Zu Art. 70 Abs. 4 lit. b DBG 1997 (vorne E. 4.2.2) hatte das Bundesgericht den Wortlaut und Sinn des Gesetzes jedenfalls insoweit als klar bezeichnet, als die Beteiligung während mindestens einem Jahr im Besitze der Kapitalgesellschaft oder Genossenschaft gewesen sein muss (Urteil 2C_787/2012 / 2C_788/2012 vom 15. Januar 2013 E. 3.3). Auch in Bezug auf die veräusserte Beteiligung von 20 Prozent muss der damalige Wortlaut als klar betrachtet werden: Mit der Bezugnahme auf die "
veräusserte
Beteiligung", "la participation
aliénée
" bzw. "la partecipazione
alienata
" macht der Gesetzgeber deutlich, dass es zur Veräusserung von (mindestens) 20 Prozent zu kommen hat, damit der Kapitalgewinn für den Beteiligungsabzug qualifizieren kann. Diese Quote muss sich auf die jeweilige Steuerperiode beziehen.
4.5.2.2
Im Urteil 2C_701/2015 / 2C_702/2015 vom 22. April 2016 E. 3.3.4 wurde auch Art. 70 Abs. 4 lit. b DBG 2007 in Bezug auf die Veräusserungsquote als klar beurteilt. Das trifft jedenfalls zu, wenn der erste Halbsatz isoliert betrachtet wird: Entgegen OESTERHELT (vorne E. 4.3.3), aber mit BERDOZ (vorne E. 4.3.7) und ALTORFER/ DUSS (vorne E. 4.3.8) kann dieser Halbsatz aus sich selbst heraus als hinreichend bestimmt betrachtet werden. Die bisherige satztechnische Fokussierung auf die "
veräusserte
Beteiligung", "la participation
aliénée
" bzw. "la partecipazione
alienata
" blieb unangetastet, es wurde bloss die Quote von zwanzig auf zehn Prozent gesenkt. In der Revision von 2007 wurde allerdings ein zweiter Halbsatz eingefügt; in Bezug auf diesen kam das Bundesgericht im Urteil 2C_701/ 2015 / 2C_702/2015 vom 22. April 2016 E. 3.3.5 zum Ergebnis, dass er das bisherige Auslegungsergebnis bestätige.
BGE 148 II 243 S. 257
4.5.3
Es ist zwar einzuräumen, dass dies im Zusammenhang zwischen dem ersten und dem zweiten Halbsatz auch anders gesehen werden könnte (so WALDBURGER, a.a.O., S. 343 f.). Dass die beiden Halbsätze sich unter derselben Litera (und nicht unter zwei unterschiedlichen Ausnahmebestimmungen) finden, lässt es jedoch als naheliegender erscheinen, dass eine Teilveräusserung im Sinn von Halbsatz zwei nur vorliegt, wenn die veräusserte Beteiligung die Voraussetzungen von Halbsatz eins erfüllt.
Dieses Verständnis wird durch die Materialien bestätigt. So führte der Bundesrat zur Gesetzesvorlage aus, dass für die Erlangung des Beteiligungsabzugs auf Veräusserungsgewinnen wie bisher nur das Quotenkriterium massgebend sein soll (Beteiligung von mindestens zehn Prozent [statt wie bisher zwanzig Prozent] am Grund- oder Stammkapital bzw. an den Gewinnen und Reserven). Auch die Besitzesdauer von mindestens einem Jahr bleibe unerlässlich, um sicherzustellen, dass der Wertschriftenhändler vom Beteiligungsabzug auf Veräusserungsgewinnen ausgeschlossen bleibe. Wer einmal die zu erfüllenden objektiven Voraussetzungen zur Erlangung des Beteiligungsabzuges auf Veräusserungsgewinnen kumulativ erfüllt habe, solle jedoch in der Praxis nicht mehr gezwungen werden, jeweils bzw. im gleichen Geschäftsjahr zehn Prozent zu veräussern. Er solle nunmehr das Recht haben, für die betreffende Beteiligung auch bei sukzessiven, sich über mehr als ein Geschäftsjahr erstreckenden Veräusserungen den Beteiligungsabzug zu beanspruchen, sofern am Ende des dem Verkauf vorangegangenen Steuerjahrs das wertmässige Alternativkriterium (Verkehrswert von mindestens einer Million Franken) erfüllt worden sei. Es solle der Grundsatz "Einmal erfüllt, immer erfüllt" gelten (Botschaft UStR II, a.a.O., S. 4812 f.; vorne E. 4.3.1).
Unter Berücksichtigung der Ausführungen in der Botschaft ergibt sich somit klar, dass Art. 70 Abs. 4 lit. b Halbsatz 2 DBG 2007 ausschliesslich dann zur Anwendung gelangt, wenn die Voraussetzungen von Halbsatz eins dieser Bestimmung zuvor erfüllt worden sind.
4.6
4.6.1
Bei dieser Auslegung ergibt sich allerdings eine unter Rechtsgleichheitsaspekten (
Art. 8 Abs. 1 BV
) problematische Konsequenz, worauf die Steuerpflichtige mit Recht hinweist: Wenn beispielsweise von einer 15 Prozent umfassenden Beteiligung in der Steuerperiode "n" eine Portion von zehn Prozent und in der Steuerperiode
BGE 148 II 243 S. 258
"n+1" eine solche von fünf Prozent veräussert wird, wobei jeweils ein Veräusserungsgewinn entsteht, hat dies zur Folge, dass der Beteiligungsabzug in beiden Steuerperioden beansprucht werden kann. Werden aber in der Steuerperiode "n" lediglich neun Prozent veräussert und in der Steuerperiode "n+1" sechs Prozent, entfällt jegliche Berechtigung zum Beteiligungsabzug, obwohl das wirtschaftliche Ergebnis mehr oder weniger dasselbe ist. In beiden Fällen werden zwar fünfzehn Prozent veräussert. Gesetzliche Schwellenbeträge können in solchen Konstellationen aber stets zu unterschiedlichen Ergebnissen führen.
4.6.2
Für die Auffassung der Vorinstanz, die sich an die bisherige bundesgerichtliche Praxis anlehnt, sprechen auch Praktikabilitätsaspekte: Wie dargelegt, ist das Gesetz insoweit klar, dass
insgesamt
mindestens zehn Prozent einer Beteiligung veräussert werden müssen. Wird nun in der Steuerperiode "n" eine Beteiligung von weniger als zehn Prozent veräussert, so ist nicht bekannt, ob diese Quote in späteren Steuerperioden je gesamthaft erfüllt werden wird. Würde erst zusammen mit einer Veräusserung in den Folgeperioden die Veräusserungsquote von zehn Prozent erreicht, so müsste eine bereits rechtskräftige Veranlagungsverfügung für die Steuerperiode "n" revisionsweise bereinigt werden. Indessen hat der Gesetzgeber eine solche Revision (anders als in anderen Konstellationen, so namentlich in
Art. 6 Abs. 3 DBG
) nicht vorgesehen.
4.6.3
Die Steuerpflichtige hielt zu Beginn der hier interessierenden Steuerperiode 2014 eine Beteiligung von 10,86 Prozent an der Zielgesellschaft (Sachverhalt Bst. A). Sie hat davon in der hier strittigen Steuerperiode 2014 nur ein Teilpaket von 3,14 Prozent verkauft. Es ist weder von der Vorinstanz festgestellt noch wird behauptet, dass die Steuerpflichtige in früheren oder späteren Steuerperioden weitere Beteiligungen veräussert hat. Die Frage, ob Art. 70 Abs. 4 lit. b Halbsatz 2 DBG 2007 auch zur Anwendung kommen kann, wenn in verschiedenen Steuerperioden veräusserte Beteiligungen bloss insgesamt die Zehn-Prozent-Schwelle überschreiten, ohne dass in einer einzelnen Steuerperiode die Schwelle überschritten worden ist (vgl. ALTORFER/DUSS, a.a.O., N. 30c zu
Art. 70 DBG
), stellt sich daher nicht.
4.7
Die Steuerpflichtige beruft sich schliesslich auf § 72a Abs. 1 des Steuergesetzes (des Kantons Zürich) vom 8. Juni 1997 (StG/ZH; LS 631.1), wo nur von der "Beteiligung", nicht von der
BGE 148 II 243 S. 259
"veräusserten Beteiligung" gesprochen wird. Dies soll, macht die Steuerpflichtige geltend, den zu "Missverständnissen" führenden
Art. 28 Abs. 1
bis
Satz 1 StHG
klarstellen. Der Steuerpflichtigen ist einzig zu entgegnen, dass hier nicht zu prüfen ist, ob
§ 72a Abs. 1 StG
/ZH den gesetzgeberischen Willen "besser" zum Ausdruck bringt, nachdemnur die direkte Bundessteuer zu prüfen ist. Auf kantonaler und kommunaler Ebene konnte die Steuerpflichtige das Holdingprivileg beanspruchen (Sachverhalt Bst. B).
4.8
Die Beschwerde erweist sich damit als unbegründet. Sie ist abzuweisen, soweit darauf einzutreten ist.


canton: CH

region: Federation

header:
Urteilskopf
147 V 207
23. Extrait de l'arrêt de la Ire Cour de droit social dans la cause Caisse nationale suisse d'assurance en cas d'accidents (CNA) contre A. (recours en matière de droit public)
8C_289/2020 du 17 février 2021

regeste:
Regeste
Art. 6 UVG
; Kausalitätsbeurteilung bei psychischen Unfallfolgen.
Die Anerkennung der adäquaten Kausalität allfälliger psychischer Beschwerden eines Versicherten ist unzulässig, wenn die sich in tatsächlicher Hinsicht stellenden Fragen bezüglich der Natur dieser Beschwerden (Diagnostik, invalidisierender Charakter) und ihres natürlichen Kausalzusammenhangs mit dem Unfall noch nicht geklärt sind (E. 6.1).

text:
Sachverhalt
ab Seite 207
BGE 147 V 207 S. 207
A.
Le 18 juin 2012, A., né en 1969, travaillant comme maçon pour le compte de la société B. SA, a été victime d'un accident de travail. Il procédait à un marquage du sol en contrebas d'une pente où était
BGE 147 V 207 S. 208
située une pelle mécanique, dos à la machine qui se trouvait à une distance d'environ 4 à 5 mètres, lorsque celle-ci a glissé en bas de la pente et que son godet a percuté l'assuré au niveau des jambes. Il a subi une fracture oblique de la diaphyse de la jambe droite ainsi qu'une fracture plurifragmentaire spiroïde et distale du tibia gauche associée à une fracture plurifragmentaire du péroné du même côté. Il a été opéré le jour même. La Caisse nationale suisse d'assurance en cas d'accidents (CNA) a pris le cas en charge. Entre 2012 et 2017, A. a subi cinq autres interventions chirurgicales consécutives aux membres inférieurs et a séjourné en 2014 à la Clinique D. Dans le rapport de sortie, les médecins de cet établissement ont fait état, outre les diagnostics somatiques, d'un trouble de l'adaptation avec réaction anxieuse de type post-traumatique. Le médecin d'arrondissement de la CNA, le docteur C., a attesté à l'assuré une capacité de travail entière dans une activité adaptée et a fixé le taux de l'indemnité pour atteinte à l'intégrité à 15 %.
Par décision du 22 novembre 2018, confirmée sur opposition le 9 avril 2019, la CNA a alloué à l'assuré une indemnité pour atteinte à l'intégrité fondée sur un taux de 15 % et une rente d'invalidité d'un taux de 23 % à compter du 1
er
août 2018. Elle a refusé de tenir compte d'une éventuelle incapacité de travail sur le plan psychique, faute d'un lien de causalité adéquate.
B.
Par jugement du 20 avril 2020, le Tribunal cantonal de la République et canton de Neuchâtel, Cour de droit public, reconnaissant l'existence d'un lien de causalité adéquate entre l'accident et les troubles de nature psychique, a admis le recours interjeté par l'assuré contre la décision sur opposition, qu'il a annulée, renvoyant la cause à la CNA pour complément d'instruction et nouvelle décision.
C.
Le Tribunal fédéral a partiellement admis le recours interjeté par la CNA contre ce jugement.
(résumé)
Erwägungen
Extrait des considérants:
2.
Le litige porte sur le point de savoir si la cour cantonale a violé le droit fédéral en retenant que l'intimé peut, en raison de troubles psychiques, prétendre à une rente de l'assurance-accidents et à une indemnité pour atteinte à l'intégrité supérieures à celles que la recourante lui avait accordées.
BGE 147 V 207 S. 209
Dans une procédure de recours concernant des prestations en espèces de l'assurance-accidents, le Tribunal fédéral n'est pas lié par les faits établis par la juridiction précédente (art. 97 al. 2 et 105 al. 3 LTF).
3.
Le 1
er
janvier 2017 est entrée en vigueur la modification du 25 septembre 2015 de la LAA. Dans la mesure où l'événement litigieux est survenu avant cette date, le droit de l'intimé aux prestations d'assurance est soumis à l'ancien droit (cf. dispositions transitoires relatives à la modification du 25 septembre 2015).
4.
Le jugement entrepris a exposé correctement les dispositions légales et les principes jurisprudentiels applicables en cas de troubles psychiques consécutifs à un accident (cf.
ATF 115 V 133
consid. 6 p. 138 ss et 403 consid. 5 p. 407 ss). Il suffit donc d'y renvoyer.
5.
5.1
En l'espèce, la recourante n'a procédé à aucune instruction médicale sur l'état de santé de l'assuré sur le plan psychique, considérant que, quoi qu'il en fût à cet égard, un rapport de causalité adéquate entre d'éventuels troubles psychiques et l'accident - qualifié de gravité moyenne - devait être nié.
5.2
5.2.1
La cour cantonale a à son tour examiné s'il existait un lien de causalité adéquate entre l'événement accidentel et des troubles psychiques. A cet égard, elle a constaté qu'il n'était pas contesté que l'intimé présentait un trouble psychique sous la forme d'un trouble de l'adaptation avec réaction anxieuse de type post-traumatique. Contrairement à la CNA, elle a qualifié l'accident non pas de gravité moyenne stricto sensu, mais de moyennement grave à la limite des cas graves. Se fondant sur le rapport de police, qui faisait état d'un véhicule qui avait "glissé" sur la pente "sans qu'on puisse l'arrêter", le tribunal cantonal a relevé que la vitesse avait dû être assez modérée dans la mesure où la machine avait accéléré uniquement par la déclivité de la pente. Vu les forces générées par l'accident au cours duquel l'assuré avait subi un écrasement des deux jambes par le godet de la pelleteuse pesant possiblement plusieurs tonnes, l'analogie faite par la recourante avec des accidents concernant des personnes renversées par une voiture n'était pas pertinente, dès lors que les automobiles étaient conçues et construites pour absorber les chocs, contrairement à un engin de chantier, en particulier le godet en acier.
BGE 147 V 207 S. 210
5.2.2
Les juges cantonaux ont ensuite rappelé que, selon la jurisprudence, un seul critère pouvait être suffisant pour admettre l'existence d'une relation de causalité adéquate lorsque l'accident considéré apparaissait comme l'un des plus graves de la catégorie intermédiaire, à la limite de la catégorie des accidents graves (
ATF 134 V 109
consid. 10.1 p. 126; arrêt 8C_663/2019 du 9 juin 2020 consid. 3.2). En l'espèce, ils ont admis le critère de la durée anormalement longue du traitement médical (cf. arrêts 8C_209/2020 du 18 janvier 2021 consid. 5.2.1; 8C_755/2012 du 23 septembre 2013 consid. 4.2.3 et les références), sans examiner si les autres critères étaient également remplis. Ils ont considéré que l'assuré avait subi quatre interventions chirurgicales entre la date de l'accident (18 juin 2012) et le séjour à la Clinique D. en septembre 2014. Quoique ces hospitalisations aient été de courte durée (du 18 juin au 5 juillet 2012 pour l'ostéosynthèse, du 21 au 29 août 2012 pour la révision chirurgicale de la plaie, le 15 avril 2013 pour la dynamisation et le 2 octobre 2013 pour le changement de clou), on ne pouvait pas retenir, comme le faisait la CNA, que le traitement médical subséquent avait consisté en des mesures conservatrices. La situation médicale avait été considérée comme quasiment stabilisée en septembre 2014 par les médecins de la Clinique D. Ceux-ci avaient toutefois relevé que l'ablation du matériel d'ostéosynthèse était programmée pour fin 2014. Or ce matériel n'avait finalement été retiré que le 18 janvier 2016 (côté droit) et le 18 décembre 2017 (tibia gauche). Par ailleurs, l'assuré avait subi le même jour une neurolyse du nerf saphène interne de la jambe gauche, après que les médecins avaient mis en évidence une neuropathie de type axonotmésis du nerf saphène médial, pathologie qui pouvait expliquer, pour partie, les plaintes douloureuses. Au vu de ces éléments, les premiers juges ont retenu qu'on pouvait parler d'un traitement médical assez pénible, avec une très lente consolidation et quelques complications (complications cutanées bilatérales en août 2012, pseudarthrose hypertrophique en juillet 2012, neuropathie en 2017) ayant entraîné une convalescence sur une période largement supérieure à 21 mois, ce qui répondait au critère d'une durée anormalement longue des soins médicaux.
5.2.3
Finalement, la cour cantonale a constaté que l'état du dossier ne permettait de statuer ni sur le rapport de causalité naturelle, ni sur l'influence de la pathologie psychiatrique sur la capacité résiduelle de travail et sur la quotité de l'indemnité pour atteinte à l'intégrité. Par conséquent, elle a renvoyé la cause à la CNA pour instruction
BGE 147 V 207 S. 211
complémentaire, en particulier pour établir la nature des troubles psychiques (diagnostics), l'éventuel rapport de causalité naturelle de ces troubles et l'accident ainsi que leur influence sur la capacité résiduelle de travail de l'assuré et sur la question de l'éventuel octroi d'une indemnité pour atteinte à l'intégrité. En outre, le tribunal cantonal a estimé qu'une analyse globale s'avérerait judicieuse, vu qu'on était en présence de séquelles physiques additionnelles entraînant des limitations fonctionnelles.
5.3
La recourante remet en cause la qualification de l'accident. Se référant aux cas jugés dans les arrêts 8C_721/201 du 11 novembre 2011, 8C_806/2009 du 15 janvier 2010 et 8C_387/2007 du 25 février 2008, elle considère que l'accident subi par l'intimé devrait être rangé dans la catégorie des accidents de gravité moyenne stricto sensu. Par ailleurs, elle estime que le critère de la durée anormalement longue ne serait pas réalisé ou à tout le moins pas avec une intensité suffisante pour admettre à lui seul le caractère adéquat du lien de causalité. En outre, elle soutient que ni le critère de la durée de l'incapacité de travail ni celui des douleurs physiques persistantes (que l'intimé avait avancé devant l'instance cantonale) ne seraient réalisés, de sorte que le lien de causalité adéquate entre les troubles psychiques de l'intimé et l'accident dont il a été victime le 18 juin 2012 devrait être nié.
6.
6.1
Dans la mesure où le caractère naturel et le caractère adéquat du lien de causalité doivent être remplis cumulativement pour octroyer des prestations d'assurance-accidents, la jurisprudence admet de laisser ouverte la question du rapport de causalité naturelle dans les cas où ce lien de causalité ne peut de toute façon pas être qualifié d'adéquat (
ATF 135 V 465
consid. 5.1 p. 472). En revanche, la manière dont ont procédé les juges cantonaux, consistant à reconnaître un rapport de causalité adéquate avant que les questions de fait relatives à la nature des troubles psychiques en cause et à leur causalité naturelle soient élucidées, ne saurait être confirmée. La Cour de céans a déjà eu l'occasion de dire qu'il n'est pas admissible de reconnaître le caractère adéquat d'éventuels troubles psychiques d'un assuré avant que les questions de fait relatives à la nature de ces troubles (diagnostic, caractère invalidant) et à leur causalité naturelle avec l'accident en cause soient élucidées au moyen d'une expertise psychiatrique concluante (arrêts 8C_192/2018 du
BGE 147 V 207 S. 212
12 mars 2019 consid. 6; 8C_685/2015 du 13 septembre 2016 consid. 4.2, in SVR 2017 UV n. 4 p. 11; cf. IRENE HOFER, in Basler Kommentar, ATSG, 2020, n° 78 ad
art. 4 LPGA
). D'une part, un tel procédé est contraire à la logique du système. En effet, le droit à des prestations découlant d'un accident suppose tout d'abord, entre l'événement dommageable de caractère accidentel et l'atteinte à la santé, un lien de causalité naturelle. Ainsi, on ne peut pas retenir qu'un accident est propre, sous l'angle juridique, à provoquer des troubles psychiques éventuellement incapacitants sans disposer de renseignements médicaux fiables sur l'existence de tels troubles, leurs répercussions sur la capacité de travail et leur lien de causalité avec cet accident. D'autre part, la reconnaissance préalable d'un lien de causalité adéquate est un élément de nature à influencer, consciemment ou non, le médecin psychiatre dans son appréciation du cas, et donc le résultat d'une expertise psychiatrique réalisée après coup s'en trouverait biaisé (arrêts 8C_192/2018 du 12 mars 2019 précité consid. 6; 8C_685/2015 du 13 septembre 2016 précité consid. 4.2, in SVR 2017 UV n. 4 p. 11).
6.2
En l'occurrence, pour ces mêmes raisons, il est prématuré que la Cour de céans se prononce sur les griefs soulevés par la recourante. Un tel examen n'aurait de sens que si l'on pouvait d'emblée nier l'existence d'un rapport de causalité adéquate, ce qui n'est pas le cas en l'espèce. Sans préjuger de cette question, il convient donc d'annuler le chiffre 1 du dispositif du jugement cantonal en tant qu'il renvoie aux considérants sur la question de la causalité adéquate. La cause sera renvoyée à la recourante afin qu'elle procède à une instruction complémentaire globale dans le sens ordonné par l'autorité cantonale (cf. consid. 5.2.2 supra). En fonction du résultat de cette instruction, la recourante se prononcera à nouveau notamment sur le lien de causalité adéquate et naturelle, et rendra une nouvelle décision sur le droit aux prestations de l'intimé.
En revanche, l'issue du litige n'a pas d'incidence sur la répartition des frais et dépens de première instance (
art. 67 et 68 al. 1 LTF
) du moment qu'un renvoi pour instruction complémentaire était justifié au stade de la procédure cantonale. Il n'y a donc pas lieu d'annuler les chiffres 2 et 3 du dispositif de l'arrêt attaqué.


header:
Urteilskopf
145 II 360
34. Extrait de l'arrêt de la IIe Cour de droit public dans la cause Syndicat UNIA contre Service public de l'emploi et Association des intérêts de la rue de Romont et des rues adjacentes (recours en matière de droit public)
2C_70/2019 du 16 septembre 2019

regeste:
Regeste
Art. 18 Abs. 1, 19 Abs. 3 und Abs. 6 und
Art. 20a ArG
; Arbeitsrecht; Feiertag; Freiburg; Arbeitsverbot; Ausnahmebewilligung; Bedürfnis; Dringlichkeit; Wettbewerb.
Es besteht kein Unterschied zwischen dem Arbeitsverbot an Sonntagen und dem an kantonalen Feiertagen, insbesondere was die Möglichkeit einer Ausnahme wegen eines dringenden Bedürfnisses betrifft (E. 3.1-3.4).
Rechtsprechung zur Möglichkeit einer Ausnahme vom Arbeitsverbot bei Geschäften im Rahmen eines Weihnachtsmarktes (E. 3.5).
Im vorliegenden Fall genügt die Ausnahmebewilligung, die im Zusammenhang mit einem Weihnachtsmarkt für bestimmte Geschäfte in der Stadt Freiburg an Mariä Empfängnis gewährt wurde, keinem dringenden Bedürfnis, wobei festzuhalten ist, dass der kantonale Gesetzgeber die Arbeit in den Geschäften auch nicht nach
Art. 19 Abs. 6 ArG
genehmigt hat (E. 3.6-3.9).

text:
Sachverhalt
ab Seite 361
BGE 145 II 360 S. 361
A.
Le 8 octobre 2018, l'Association des intérêts de la rue de Romont et des rues adjacentes (ci-après: l'Association de la rue de Romont) a demandé à l'Inspection du travail de l'Etat de Fribourg de délivrer à ses membres une autorisation de travailler le samedi 8 décembre 2018, à savoir le jour de la fête de l'Immaculée-Conception, qui est férié dans la partie catholique du canton. L'idée était de permettre l'ouverture des magasins dans la rue éponyme, à Fribourg, en marge du marché de Noël qui allait s'y tenir du 7 au 24 décembre 2018.
B.
L'autorisation requise a été accordée le 9 octobre 2018 aux seuls commerces de détail, membres de l'association précitée, à l'exclusion du centre commercial Fribourg-Centre.
Le Syndicat Unia a interjeté réclamation auprès du Service public de l'emploi de l'Etat de Fribourg (ci-après: le Service cantonal), contestant la légalité de l'autorisation de travailler un jour férié qui avait été octroyée. Par décision du 22 novembre 2018, le Service cantonal a confirmé sa décision initiale.
Le 28 novembre 2018, le Syndicat Unia a déposé un recours auprès de la III
e
Cour administrative du Tribunal cantonal de l'Etat de Fribourg (ci-après: le Tribunal cantonal) contre la décision sur réclamation du Service cantonal. Le Tribunal cantonal l'a rejeté par arrêt du 5 décembre 2018.
C.
Le Syndicat Unia a déposé le 21 janvier 2019 un recours en matière de droit public auprès du Tribunal fédéral. Il conclut principalement à la réforme de l'arrêt du Tribunal cantonal du 5 décembre 2018, exigeant que l'autorisation de travailler temporairement un jour férié accordée pour le 8 décembre 2018 aux commerces de la rue de Romont
BGE 145 II 360 S. 362
soit révoquée (...). Subsidiairement, il demande au Tribunal fédéral d'annuler l'arrêt attaqué et de renvoyer la cause au Tribunal cantonal pour nouveau jugement dans le sens des considérants. (...)
(extrait)
Extrait des considérants:
Erwägungen
3.
Dans ses écritures, la recourante considère que l'autorisation de travailler temporairement le jour de l'Immaculée-Conception qui a été octroyée aux commerces de la rue de Romont viole le droit fédéral, à savoir l'art. 19 de la loi fédérale du 13 mars 1964 sur le travail dans l'industrie, l'artisanat et le commerce (LTr; RS 822.11) et ses normes d'exécution.
3.1
L'art. 18 al. 1 de la loi sur le travail (LTr) interdit d'occuper des travailleurs du samedi à 23 heures au dimanche à 23 heures, sous réserve des exceptions prévues à l'
art. 19 LTr
. Aux termes de l'
art. 20a al. 1 LTr
, le jour de la fête nationale est assimilé au dimanche. Les cantons peuvent en outre assimiler au dimanche huit autres jours fériés par an au plus et les fixer différemment selon les régions. Il est unanimement admis qu'une telle interdiction de travailler les jours fériés, qui avait au départ une justification religieuse, répond désormais également - voire prioritairement - à un but de politique sociale (cf. Message du 30 septembre 1960 concernant un projet de loi sur le travail dans l'industrie, l'artisanat et le commerce [Loi sur le travail], FF 1960 II 886; aussi arrêt 2C_892/2011 du 17 mars 2012 consid. 4; LORENZO ENGI, Die religiöse und ethische Neutralität des Staates - Theoretischer Hintergrund, dogmatischer Gehalt und Praktische Bedeutung eines Grundsatzes des schweizerischen Staatrechts, 2017, p. 448, et PETER KARLEN, Das Grundrecht der Religionsfreiheit in der Schweiz, 1988, p. 342). Autrement dit, on considère qu'au sens de la législation, les jours fériés ne sont pas seulement des jours "analogues" aux dimanches, censés être fêtés, mais bien des jours "identiques" à ceux-ci qui visent aussi à accorder aux travailleurs un temps libre supplémentaire (cf. Office fédéral de l'industrie, des arts et métiers et du travail, in Droit du travail et assurance-chômage [DTA], 1973, p. 2 s.: "'sonntaggleiche' und nicht bloss 'sonntagähnliche' Feiertage"; aussi PORTMANN/PETROVIC, in Loi sur le travail, Geiser/von Kaenel/Wyler [éd.], 2005, n° 6 ad
art. 20a LTr
). Du reste, tout le droit fédéral assimile très largement les jours fériés aux dimanches, notamment en matière de computation des délais (cf.
art. 78 al. 1 CO
et 20 al. 3 PA [RS 172. 021]; aussi ENGI, op. cit., p. 438).
BGE 145 II 360 S. 363
En se fondant sur l'
art. 20a al. 1 LTr
, le canton de Fribourg a en l'occurrence établi une liste de (huit) jours fériés assimilés au dimanche, laquelle figure à l'art. 49 de la loi cantonale du 6 octobre 2010 sur l'emploi et le marché du travail (LEMT/FR; RSF 866.1.1). Certains jours, comme Nouvel-An, Vendredi-Saint, l'Ascension et Noël, sont fériés dans l'ensemble du canton. D'autres jours fériés sont tantôt spécifiques aux communes dont la population est majoritairement catholique romaine, tantôt particuliers aux communes à majorité évangélique réformée. L'Immaculée-Conception - dont il est question en la présente affaire - constitue l'un des jours fériés propres aux communes dites "catholiques" auxquelles appartient la Ville de Fribourg.
3.2
L'
art. 19 LTr
prévoit des dérogations à l'interdiction de travailler le dimanche. Ces dérogations peuvent être régulières ou périodiques en application de l'
art. 19 al. 2 LTr
ou alors temporaires au sens de l'
art. 19 al. 3 LTr
. Selon cette dernière disposition, le travail dominical temporaire est autorisé en cas de besoin urgent dûment établi, l'employeur devant alors accorder une majoration de salaire de 50 % au travailleur. Le travailleur ne peut par ailleurs être affecté au travail dominical sans son consentement (
art. 19 al. 5 LTr
). Les mêmes règles s'appliquent au travail les jours fériés par renvoi de l'
art. 20a al. 1 LTr
(cf. arrêt 2C_892/2011 du 17 mars 2012 consid. 3.1).
Le 21 décembre 2007, le législateur a introduit un assouplissement supplémentaire en matière d'interdiction de travailler le dimanche et les jours fériés. Il a adopté un nouvel
art. 19 al. 6 LTr
qui est entré en vigueur le 1
er
juillet 2008 et qui autorise les cantons à fixer jusqu'à quatre dimanches par an pendant lesquels le personnel peut être employé dans les commerces, sans qu'une autorisation soit nécessaire. La compétence de fixer quatre dimanches durant lesquels il serait permis d'ouvrir librement les magasins était guidée par la volonté d'amener les cantons à se prononcer en la matière (Rapport du 24 avril 2007 de la Commission de l'économie et des redevances du Conseil national concernant l'ouverture sans restriction des magasins un nombre limité de dimanches, Initiative parlementaire; FF 2007 4055 ch. 3). En l'occurrence, à Fribourg, le Grand Conseil a refusé, lors d'une séance du 10 février 2009, toute ouverture dominicale, que ce soit à raison de quatre dimanches ou de deux dimanches par an (cf. Bulletin officiel des séances du Grand Conseil fribourgeois [BGC], Février 2009, p. 14-22). Il s'ensuit que, dans ce canton, de telles ouvertures sont toujours subordonnées, comme c'était le cas avant le 1
er
juillet 2008, à la réalisation des conditions restrictives des al. 2 et 3 de l'
art. 19 LTr
(travail
BGE 145 II 360 S. 364
dominical rendu indispensable pour des raisons techniques ou économiques; besoin urgent; cf. arrêt 2C_156/2009 du 2 septembre 2009 consid. 4.1).
3.3
Le besoin urgent permettant d'obtenir une dérogation temporaire au sens de l'
art. 19 al. 3 LTr
est défini à l'art. 27 de l'ordonnance 1 du 10 mai 2000 relative à la loi sur le travail (OLT 1; RS 822.111). Selon cette disposition, un tel besoin est établi lorsque s'imposent: a) des travaux supplémentaires imprévus qui ne peuvent être différés et qu'aucune planification ou mesure organisationnelle ne permet d'exécuter de jour, pendant les jours ouvrables; ou b) des travaux que des raisons de sûreté publique ou de sécurité technique exigent d'effectuer de nuit ou le dimanche; ou c) des interventions de durée limitée, de nuit ou le dimanche, dans le cadre d'événements de société ou de manifestations d'ordre culturel ou sportif procédant des spécificités et coutumes locales ou des besoins particuliers de la clientèle.
3.4
Les dérogations au principe général de l'interdiction de travailler les dimanches et les jours fériés doivent en toute hypothèse être interprétées restrictivement et non pas extensivement, quand bien même les habitudes des consommateurs auraient subi une certaine évolution depuis l'adoption de la règle. Il n'appartient en effet pas au juge d'interpréter de manière large et contraire à l'esprit de la loi les exceptions au travail dominical, car cela reviendrait à vider de sa substance le principe de l'interdiction de travailler le dimanche expressément inscrit à l'
art. 18 LTr
(cf.
ATF 134 II 265
consid. 5.5 p. 270 s.). La même circonspection doit prévaloir s'agissant des dérogations à l'interdiction de travailler un jour férié qui, comme exposé, équivaut en tout point à un dimanche au sens de la LTr (cf. supra consid. 3.1). Le Tribunal fédéral a déjà eu l'occasion de le rappeler lors d'une affaire concernant une entreprise genevoise dont une grande partie de la clientèle était française et qui demandait que ses employés puissent travailler un Vendredi Saint. Le fait qu'un tel jour n'était pas férié en France voisine n'avait aucune sorte de pertinence sous l'angle de l'interdiction de travailler, de sorte que rien ne justifiait d'octroyer une dérogation temporaire à celle-ci (arrêt 2C_892/2011 du 17 mars 2012 consid. 3).
3.5
S'agissant plus précisément de l'ouverture dominicale des commerces durant la période de l'Avent, le Tribunal fédéral a eu plusieurs fois l'occasion de se prononcer et de préciser la notion de besoin urgent appliquée à ce contexte particulier (cf.
ATF 120 Ib 332
[Porrentruy]; arrêt 2A.413/1994 du 5 septembre 1995, in RDAT 1996 I n. 63 p. 188 [Tessin]; arrêt 2A.578/1999 du 5 mai 2000 [Montreux];
BGE 145 II 360 S. 365
2A.542/2001 du 1
er
octobre 2002 [canton de Berne]; 2A.339/2004 du 2 novembre 2004 [Monthey]; 2A.421/2005 du 11 novembre 2005 [Sion]). Sans reprendre ici tous les aspects de cette jurisprudence, il en résulte en substance qu'une ouverture dominicale peut être autorisée notamment lorsque l'on peut constater une étroite corrélation entre, d'une part, l'animation résultant d'un marché de Noël, manifestation d'envergure organisée depuis plusieurs années avec le concours de nombreux commerces locaux et, d'autre part, l'animation due à l'ensemble de l'activité commerciale de la place, qu'il existe une véritable tradition d'ouverture dominicale des commerces liée à cet événement et que la dérogation permet de parer aux effets d'une âpre concurrence étrangère (arrêt 2A.421/2005 du 11 novembre 2005 consid. 2.1).
3.6
En l'occurrence, le Tribunal cantonal a considéré que l'ouverture des commerces de vente au détail de la rue de Romont le samedi 8 décembre 2018 répondait à un besoin urgent accru au sens de l'
art. 19 al. 3 LTr
, dans la mesure où ces magasins étaient situés à proximité immédiate du marché de Noël organisé dans la même rue. Il a ainsi confirmé l'autorisation de travailler temporairement ce jour-là délivrée par le Service cantonal. Dans leur arrêt, les juges cantonaux ont en substance retenu que la jurisprudence fédérale concernant l'ouverture des commerces le dimanche durant la période de l'Avent n'était pas applicable telle quelle au cas d'espèce, admettant ainsi implicitement que ses conditions strictes n'étaient pas réalisées. Ce faisant, ils ont estimé que la cause qui leur était soumise présentait une "différence significative" par rapport aux affaires ayant donné lieu au développement de la pratique fédérale: l'autorisation requise concernait en effet un samedi et non un dimanche, c'est-à-dire un jour d'ordinaire ouvrable, qui, exceptionnellement, ne l'était pas en ville de Fribourg en 2018 en raison de l'Immaculée-Conception. Or, ce sixième jour de la semaine remplirait une fonction toute particulière pour les consommateurs et les commerçants, en particulier durant la période de l'Avent. Enfin, le Tribunal cantonal a souligné l'intérêt qu'il existait à contrecarrer la forte concurrence des cantons voisins, voire de certaines autres villes du canton où l'Immaculée-Conception ne représentait pas un jour férié.
3.7
Comme exposé, le législateur fédéral soumet les jours fériés au même régime que les dimanches sous l'angle du droit public du travail, assimilant expressément les premiers aux seconds (
art. 20a al. 1 LTr
). La jurisprudence fédérale n'a ainsi jamais opéré de différences entre l'interdiction de travailler dominicale et celle qui prévaut
BGE 145 II 360 S. 366
un jour férié. Il faut dire qu'il est admis qu'une fois qualifié de tel par le droit cantonal, un jour férié remplit une fonction similaire à n'importe quel dimanche (cf. supra consid. 3.1 et 3.4). On discerne dès lors mal les raisons qui justifieraient de distinguer, comme l'a fait le Tribunal cantonal, une autorisation exceptionnelle de travailler un jour férié d'une même autorisation qui concernerait un dimanche. Il semble même arbitraire d'assouplir l'interdiction de travailler un jour férié uniquement parce qu'il tombe sur une journée qui est d'ordinaire ouvrable. En effet, la fonction des jours fériés protégés par l'
art. 20a LTr
est précisément d'offrir la même protection que les dimanches, mais un autre jour de semaine. Si un canton considère qu'il n'est plus nécessaire d'assurer une tranquillité "dominicale" lors de certains jours considérés comme "fériés", il incombe à son législateur - et non au juge - d'intervenir et d'abolir le ou les jours fériés devenus désuets (cf. dans le même sens, mais en relation avec la fermeture des commerces résultant de la législation sur le repos dominical, arrêt 2P.157/2005 du 9 mai 2006 consid. 4.5). S'agissant plus particulièrement du Grand Conseil fribourgeois, notons qu'il lui aurait été loisible d'envisager une mesure moins stricte, en prévoyant une possibilité de dérogation générale en faveur des commerces au sens de l'
art. 19 al. 6 LTr
le jour de l'Immaculée-Conception. Il n'a cependant pas fait usage de cette faculté (cf. supra consid. 3.2). Il faut donc considérer qu'en ayant institué la fête religieuse précitée comme un jour férié et renoncé à la faculté de prévoir des exceptions ordinaires à l'interdiction de travailler un tel jour, le législateur cantonal a opté pour une conception qu'il appartient aux autres autorités de respecter.
Il s'avère ainsi que, contrairement à ce qu'elle a retenu dans son arrêt, l'autorité précédente aurait dû examiner l'autorisation de travailler le 8 décembre 2018 à l'aune des seules exigences posées par le droit fédéral en matière de dérogation à l'interdiction de travailler un dimanche et, plus particulièrement, de celles fixées par la jurisprudence en lien avec les marchés de Noël.
3.8
En l'espèce, le Tribunal cantonal a établi - d'une manière qui lie la Cour de céans (cf.
art. 105 al. 1 LTF
) - que le marché de Noël censé justifier l'octroi de l'autorisation de travailler litigieuse "ne p[ouvait] pas se prévaloir d'une existence sur plusieurs années". Ce fait est du reste admis par l'association intimée dans sa réponse. Or, de jurisprudence constante, comme on l'a vu, une ouverture dominicale ne peut être autorisée que si, entre autres conditions, elle présente un lien avec une manifestation d'envergure organisée depuis plusieurs années
BGE 145 II 360 S. 367
avec le concours de nombreux commerces locaux et s'il existe une véritable tradition d'ouverture dominicale des commerces liée à cet événement (cf. supra consid. 3.5). Il en résulte que, dans la mesure où elle a été octroyée en lien avec un marché qui, manifestement, ne remplit pas de telles caractéristiques, l'autorisation exceptionnelle de travailler litigieuse ne répond pas à un besoin urgent et s'avère ainsi contraire à l'
art. 19 al. 3 LTr
. Précisons que le régime restrictif devant prévaloir en matière d'autorisation de travailler les dimanches et les jours fériés en application de cette disposition n'empêche pas le développement de nouvelles manifestations d'importance de tels jours (p. ex. des fêtes culturelles ou sportives), contrairement à ce que prétend l'association intimée, mais uniquement celles qui présentent un caractère essentiellement commercial, comme dans le cas d'espèce, étant entendu que de telles activités économiques peuvent être organisées d'autres jours. Quant à l'intérêt, évoqué par les juges cantonaux, à contrecarrer la forte concurrence des commerces ouverts dans les villes ou cantons voisins, il ne justifie pas non plus une ouverture exceptionnelle des magasins à Fribourg. Comme on l'a vu, la jurisprudence a certes reconnu la possibilité de tenir compte de la concurrence étrangère au moment d'octroyer une dérogation à l'interdiction de travailler en lien avec un marché de Noël ayant lieu un dimanche ou un jour férié. Elle se réfère cependant à une concurrence internationale, non interne au pays (cf. supra consid. 3.5; expressément arrêt 2A.421/2005 du 11 novembre 2005 consid. 2.3). Au demeurant, le désavantage concurrentiel mentionné dans l'arrêt attaqué ne concerne en réalité pas uniquement, ni prioritairement, le marché de Noël de Fribourg et les membres de l'association intimée, mais l'ensemble des commerces de la ville qui souffrent tous du fait que le jour de l'Immaculée-Conception n'est férié que dans certaines parties du canton et ne l'est pas dans les cantons voisins.
3.9
Sur le vu de ce qui précède, l'arrêt attaqué viole le droit fédéral en tant qu'il confirme une autorisation de travailler un jour férié qui ne répond pas à un besoin urgent.