Destacamento c. La Reine
Destacamento c. La Reine
Base de données – Cour (s)
Jugements de la Cour canadienne de l'impôt
Date
2009-04-30
Référence neutre
2009 CCI 242
Numéro de dossier
2007-3707(IT)I
Juges et Officiers taxateurs
Valerie A. Miller
Sujets
Loi de l'impôt sur le revenu
Contenu de la décision
Dossier : 2007-3707(IT)I
ENTRE :
ZACARIUS DESTACAMENTO,
appelant,
et
SA MAJESTÉ LA REINE,
intimée.
[TRADUCTION FRANÇAISE OFFICIELLE]
____________________________________________________________________
Appel entendu le 7 avril 2009, à St. Catharines (Ontario).
Devant : L’honorable juge Valerie Miller
Comparutions :
Pour l’appelant :
L’appelant lui-même
Avocat de l’intimée :
Me Louis L’Heureux
____________________________________________________________________
JUGEMENT
Les appels interjetés à l’égard des nouvelles cotisations établies en vertu de la Loi de l’impôt sur le revenu relativement aux années d’imposition 2002, 2003 et 2004 sont rejetés.
Signé à Ottawa, Canada, ce 30e jour d’avril 2009.
« V.A. Miller »
Juge Miller
Traduction certifiée conforme
ce 29e jour de juin 2009.
Marie-Christine Gervais, traductrice
Référence : 2009CCI242
Date : 20090430
Dossier : 2007-3707(IT)I
ENTRE :
ZACARIUS DESTACAMENTO,
appelant,
et
SA MAJESTÉ LA REINE,
intimée,
Dossier : 2007-3713(IT)G
ENTRE :
NELIA DESTACAMENTO,
appelante,
et
SA MAJESTÉ LA REINE,
intimée.
[TRADUCTION FRANÇAISE OFFICIELLE]
MOTIFS DU JUGEMENT
La juge V.A. Miller
[1] Les présents appels ont été entendus sur preuve commune. Les questions en litige consistent à savoir si Nelia Destacamento (« Madame D. » ou « Mme D. ») avait le droit de demander une provision au titre des sommes de 27 790,97 $ et de 65 950,86 $[1] en 2003 et en 2004 respectivement; et si Zacarias Destacamento (« Monsieur D. » ou « M. D. ») avait le droit de demander une provision au titre des sommes de 22 349,17 $ et de 17 457,58 $[2] en 2002 et en 2003, respectivement. Les sommes en cause en l’espèce sont des sommes que les appelants ont reçues à titre de commissions pour la vente de polices d’assurance‑vie.
[2] Monsieur D., expert‑comptable, a établi ses propres déclarations de revenus ainsi que celles de son épouse pour les années frappées d’appel. La majeure partie de son témoignage a porté sur leur situation d’emploi. Les deux appelants ont affirmé qu’ils travaillaient comme agents d’assurance.
[3] En 2002, M. D. a signé avec World Financial Group Insurance Agency of Canada Inc. (ci‑après « WFG ») une convention selon laquelle il est devenu membre et collaborateur de cette société. À ce titre, il a été engagé comme entrepreneur indépendant pour vendre les produits de WFG et recruter des [TRADUCTION] « collaborateurs postérieurs » également chargés de vendre des produits de WFG. Je suppose, à la lumière de la preuve, que Mme D a été recrutée par son époux pour vendre des produits de WFG. Elle était aussi entrepreneure indépendante.
[4] Monsieur D. a déclaré que, pour chacune des années frappées d’appel, les T4 que lui et son épouse ont reçus de WFG comprenaient à la fois les commissions qu’ils avaient gagnées et les avances de fonds qu’ils avaient obtenues pendant l’année. Lui et son épouse ont inclus dans leur revenu la somme précisée dans le T4A et ont demandé une provision au titre du montant de l’avance de fonds. M. D. a mentionné qu’il avait demandé une provision uniquement parce que la déclaration de revenus ne comportait pas de ligne réservée aux avances de fonds.
[5] Dans chacune de ses déclarations de revenus, M. D. a calculé de la façon suivante les commissions brutes qu’il a tirées de la vente de polices d’assurance‑vie :
2002
2003
2004
Commissions – T4A
22 808,97 $
18 916,21 $
725,05 $
Avances déduites d’une
année antérieure
22 349,17 $
39 806,75 $
Total
22 808,97 $
41 265,38 $
40 531,80 $
Moins : avances
(22 349,17 $)
(39 806,75 $)
(31 822,07 $)
Commissions brutes
459,80 $
1 458,63 $
8 709,73 $
[6] Madame D. a calculé les commissions brutes qu’elle a tirées de la vente de polices d’assurance‑vie de la façon suivante :
2003
2004
Commissions – T4A
32 549,62 $
75 873,89 $
Avances déduites d’une
année antérieure
27 790,97 $
Total
32 549,62 $
103 664,86 $
Moins : avances
(27 790,97 $)
(93 741,83 $)
Commissions brutes
4 758,65 $
9 923,03 $
[7] Les appelants ont fait valoir que les sommes qu’ils avaient reçues chaque année de WFG constituaient des [TRADUCTION] « avances sur commission » ou des avances de fonds. Ils ont soutenu que les sommes constituaient un prêt que WFG leur avait consenti. À l’appui de leur thèse, les appelants ont invoqué la convention signée entre M. D. et WFG. En particulier, M. D. a renvoyé aux définitions suivantes qui figurent dans la partie intitulée [TRADUCTION] « Glossaire et précisions sur les termes » de la convention :
[TRADUCTION]
« Avances sur commission »
Sommes qui peuvent être versées au collaborateur, à titre d’avance sur ses commissions ou de rémunération indirecte, l’une ou l’autre de ces sommes ou les deux sommes n’ayant pas encore été gagnées, et qui peuvent être à payer par WFG.
« Solde débiteur »
Résultat de la défalcation des commissions et des commissions gagnées, qui n’ont pas été payées et qui sont à payer par WFG au collaborateur, des sommes et des actifs dus (qu’ils soient alors exigibles ou non) par le collaborateur à WFG, y compris les dépenses; les droits d’immatriculation; les commissions et les frais que le collaborateur est tenu de rembourser à WFG par suite d’une annulation, de l’exercice d’un droit de révocation ou du non-renouvellement par un client ou encore, notamment, de la déchéance des droits d’un client ou de l’expiration de la police; les avances sur commission; les soldes débiteurs des collaborateurs postérieurs du collaborateur; les dépenses et les frais engagés par WFG pour tenter d’inscrire des collaborateurs postérieurs possibles du collaborateur, pour obtenir un dédommagement du collaborateur ou pour toute autre demande que WFG pourrait former contre le collaborateur; ainsi que les sommes et les actifs qui peuvent être payés, avancés ou crédités par WFG, ou pour le compte de celle‑ci, au collaborateur, ou au profit de celui‑ci.
[8] Il a en outre renvoyé à la partie de la convention intitulée [TRADUCTION] «Rémunération du collaborateur », dont il a lu les paragraphes D et E. J’ai reproduit l’intégralité de cette partie dans l’annexe jointe aux présents motifs.
[TRADUCTION]
D. Les sommes et les actifs à payer par le collaborateur à WFG, les soldes débiteurs ainsi que les sommes et les actifs avancés ou crédités par WFG, pour le compte de celle‑ci ou au profit du collaborateur, constituent un prêt. Le collaborateur autorise expressément WFG à opérer compensation et à déduire les sommes qu’il doit à cette dernière des commissions ou des autres sommes ou actifs qui lui sont alors ou ultérieurement dues par WFG. Le collaborateur autorise WFG à déduire des commissions dues le montant des commissions qui lui ont été versées au titre de n’importe quel paiement ou de n’importe quelle somme que WFG rembourse au client du collaborateur.
E. Le collaborateur doit rembourser tous les soldes débiteurs dès qu’il reçoit un avis à cet effet de la part de WFG. Les soldes débiteurs qui ne sont pas payés dans les trente (30) jours suivant la date de prise d’effet de cet avis portent intérêt à compter de l’expiration de ce délai à un taux égal au taux préférentiel de la banque Toronto Dominion majoré de dix pour cent (10 %).
[9] Madame D. a joint à ses déclarations de revenus pour 2003 et 2004, un état de WFG intitulé [TRADUCTION] « Sommaire des commissions ». M. D a joint un état semblable à sa déclaration de revenus pour 2003. Les appelants ont soutenu que ces documents établissaient les avances de fonds qui leur avaient été faites pendant l’année.
[10] Monsieur D. a allégué que lui et son épouse étaient payés une année à l’avance par WFG. Les commissions n’étaient entièrement gagnées qu’après un délai de deux ans. Si, pendant les deux premières années, la police d’assurance était annulée ou tombait en déchéance par suite du non‑paiement des primes, ils devaient rembourser le montant total des commissions qu’ils avaient reçues. Ils ont qualifié la somme qu’ils devaient rembourser de [TRADUCTION] « facturation interne ».
[11] Les appelants ont mentionné qu’en 2008, WFG avait effectué une vérification de leurs comptes. WFG a découvert qu’elle avait omis d’établir une facturation interne de 8 487,57 $ relativement à M. D. et de 25 254,20 $ relativement à Mme D. Selon les appelants, ils avaient en réalité surestimé leur revenu pour les années frappées d’appel. Ils ont demandé à la Cour de leur accorder un report de l’impôt pour une durée de deux ans.
[12] L’avocat de l’intimée a affirmé que les commissions étaient soit gagnées, soit non gagnées. Dans l’un ou l’autre des cas, les appelants devaient déclarer les commissions dans leur revenu au moment de leur réception.
[13] Il a avancé que les appelants ne recevaient une commission qu’après avoir vendu une police d’assurance. Les appelants avaient le droit absolu de faire usage et de jouir des fonds. Les commissions étaient qualifiées d’avances uniquement parce qu’elles pouvaient faire l’objet d’une facturation interne. La possibilité d’une telle facturation constituait une condition résolutoire. Les sommes reçues par les appelants avaient la qualité d’un revenu et devaient être incluses à titre de revenu dans leurs déclarations. S’il y avait facturation interne, les appelants pouvaient déduire le remboursement dans l’année où il avait été fait.
[14] L’intimée a en outre soutenu que, si les commissions n’étaient pas gagnées, l’alinéa 32(1)a) de la Loi de l’impôt sur le revenu (la « Loi ») empêchait alors les appelants de déduire une provision, et la totalité des commissions devait donc être incluse dans le calcul du revenu.
Analyse et conclusion
[15] Je suis d’accord avec l’intimée. Il ressort de la preuve que les appelants recevaient une commission chaque fois qu’une police d’assurance était vendue par eux ou par un collaborateur postérieur qu’ils avaient recruté.
[16] WFG a imposé la condition selon laquelle l’agent d’assurance devait retourner une partie de la commission en cas de rachat ou de déchéance de la police dans un délai de 24 mois. La facturation interne correspondait à un pourcentage de la commission gagnée pendant la première année. Le pourcentage variait en fonction du nombre de mois pendant lesquels les primes avaient été payées. Par exemple, si la police tombait en déchéance après 14 mois, la facturation interne s’élevait à 55 pour 100 de la commission gagnée pendant la première année tandis que, si la police tombait en déchéance après 20 mois, la facturation interne s’élevait à 25 pour 100 de cette commission[3].
[17] Les sommaires des commissions que les appelants ont produits avec leurs déclarations de revenus comprenaient un [TRADUCTION] « Sommaire des avances sur commission » et un [TRADUCTION] « Sommaire des commissions gagnées ». Le Sommaire des avances sur commission consistait en la différence entre les avances totales et la facturation interne pour une période donnée. Cette somme a été déduite à titre de provision par les appelants pour chacune des années en cause[4].
[18] La preuve a révélé qu’aucun intérêt n’était exigé sur les commissions que les appelants recevaient. Ces derniers devaient payer de l’intérêt uniquement en cas de facturation interne donnant lieu à un solde débiteur et de non‑paiement de ce solde dans les 30 jours suivant la date de l’avis donné aux appelants. Je conclus que les avances sur commission consenties aux appelants ne constituaient pas des prêts.
[19] La notion de qualité de revenu a été examinée par M. le juge Thorson dans l’affaire Robertson Ltd. v. M.N.R.[5], aux paragraphes 18 et 24 :
[TRADUCTION]
18 Le droit est le même aux États‑Unis. Les pertes subies sont déductibles, mais les tribunaux américains ont refusé que les profits fassent l’objet d’une quelconque déduction visant à couvrir les pertes ou les dettes qui étaient redoutées ou subordonnées à la réalisation d’un événement futur incertain. La Cour suprême des États‑Unis a examiné cette question dans l’arrêt Brown v. Helvering, 291 U.S. 193. Dans cette affaire, les faits étaient les suivants : un agent général de compagnies d’assurance contre l’incendie avait reçu des « surcommissions » sur les affaires réalisées chaque année, sous réserve toutefois de l’obligation éventuelle, dans le cas où l’une ou l’autre des polices serait annulée avant son expiration, de retourner à la compagnie une partie, proportionnelle aux primes remboursées au titulaire de la police, de la commission afférente à celle‑ci. Dans ses comptes et ses déclarations de revenus en cause, l’agent avait déduit de ses commissions accumulées chaque année, une somme inscrite au compte des provisions qui devait correspondre à la partie de ces commissions qui, à la lumière de l’expérience acquise au cours des années antérieures, serait remboursable par suite d’annulations. Le tribunal a conclu que l’agent n’avait droit à aucune déduction à ce titre. Rédigeant l’opinion de la Cour suprême des États‑Unis, M. le juge Brandeis s’est exprimé en ces termes à la page 199 :
Les surcommissions constituaient le revenu brut de l’année où elles étaient recevables. Pour chaque commission de ce genre, il y avait l’obligation – une obligation éventuelle – de retourner une partie proportionnelle en cas d’annulation. Mais le simple fait qu’une partie de cette commission puisse devoir faire l’objet d’un remboursement dans une année future en cas d’annulation ou de réassurance n’affecte pas son caractère de revenu […]. Dès réception de cette somme, le droit de l’agent général sur celle‑ci était absolu. Il n’était soumis à aucune restriction contractuelle ou autre quant à son pouvoir d’en disposer, de l’utiliser ou d’en jouir.
[…]
24 Cela ne permet toutefois pas de statuer sur l’appel puisqu’il reste la question de savoir si tous les montants reçus par l’appelante pendant une année ont été reçus à titre de revenus ou le sont devenus au cours de l’année. Ces montants avaient‑ils, au moment où ils ont été reçus, ou ont‑ils acquis au cours de l’année de réception la qualité de revenus, pour utiliser l’expression du juge Brandeis dans Brown v. Helvering (1934), 291 U.S. 193? À mon avis, l’expression qu’il a utilisée et que j’ai déjà mentionnée, établit un critère important pour déterminer si le montant reçu par un contribuable a la qualité de revenu. Son droit au paiement, d’en faire usage ou d’en jouir est‑il absolu, libre de toute restriction contractuelle ou autre quant à sa disposition, son usage ou sa jouissance? Autrement dit, est‑il possible de considérer une somme confiée à un contribuable comme un bénéfice ou un gain tiré de son entreprise durant toute la période où il garde cette somme sous réserve de conditions précises et non remplies et où le droit de la garder et d’en faire usage ne lui est pas encore dévolu et peut ne jamais lui être dévolu?
[20] Dans les présents appels, le droit des appelants de disposer des sommes reçues à titre de commissions n’était assujetti à aucune restriction. Ils avaient le droit absolu de faire usage et de jouir de ces commissions lorsqu’ils les recevaient. La totalité des commissions doit être incluse dans le revenu de l’année au cours de laquelle les appelants les ont reçues.
[21] Quoi qu’il en soit, les appelants ne peuvent demander une provision au titre des commissions puisque celles‑ci ont été gagnées au moyen de la vente de contrats d’assurance‑vie. L’alinéa 32(1)a) de la Loi prévoit notamment ce qui suit :
32. (1) Agents ou courtiers d’assurance [commissions non gagnées] – Dans le calcul du revenu qu’un contribuable tire pour une année d’imposition de son entreprise en qualité d’agent ou de courtier d’assurance, aucun montant n’est déductible en application de l’alinéa 20(1)m) pour l’année au titre des commissions non gagnées provenant de cette entreprise. Toutefois, le moins élevé des montants suivants est déductible dans ce calcul pour l’année à titre de provision pour ces commissions :
a) le total des montants dont chacun représente le produit de la multiplication d’une somme incluse dans le calcul du revenu du contribuable pour l’année ou pour une année antérieure au titre des commissions sur un contrat d’assurance, sauf un contrat d’assurance-vie, par le rapport entre […]. [Non souligné dans l’original.]
[22] La possibilité qu’accorde l’article 32 de la Loi aux agents d’assurance de reporter l’impôt sur le revenu tiré de commissions ne s’étend pas aux commissions sur un contrat d’assurance‑vie.
[23] Les appels sont rejetés. L’intimée a droit aux dépens liés à l’appel de Nelia Destacamento.
Signé à Ottawa, Canada, ce 30e jour d’avril 2009.
« V.A. Miller »
Juge Miller
Traduction certifiée conforme
ce 29e jour de juin 2009.
Marie-Christine Gervais, traductrice
Annexe
[TRADUCTION]
Rémunération du collaborateur
A. Le collaborateur reconnaît qu’il tire un revenu uniquement de la vente des produits et des services et qu’il ne gagne ni ne reçoit aucun revenu pour les activités de recrutement. La seule rémunération versée au collaborateur aux termes et pendant la durée de la présente convention consiste en les commissions que WFG paye ou fait payer conformément à la présente convention, de la manière prévue et sous réserve des conditions énoncées dans les Lignes directrices relatives à la convention conclue avec le collaborateur et dans les barèmes de commission que WFG publie à l’occasion. Les sociétés privilégiées ne sont habituellement pas tenues de payer quoi que ce soit au collaborateur. Rien ne garantit que le collaborateur recevra une rétribution financière uniquement parce qu’il devient membre du Word Financial Group.
B. WFG publiera à l’occasion des Lignes directrices relatives à la convention conclue avec le collaborateur et des barèmes de commission intéressant les objectifs en matière de position des ventes, les normes de rendement, les taux de commission de WFG ou des sociétés privilégiées et d’autres questions touchant les modalités de rémunération des membres. WFG peut, à son entière discrétion, et sans avis, augmenter ou réduire les taux et les montants des commissions ou la position des ventes du collaborateur, à condition, toutefois, que ces changements ne soient pas rétroactifs et puissent s’appliquer aux nouvelles entreprises ou aux commissions gagnées ultérieurement au titre d’une entreprise existante.
C. Le collaborateur reconnaît et convient que ses commissions constituent une part des commissions de WFG, et qu’il ne gagne ses commissions et que celles‑ci ne lui deviennent dues que lorsque toutes les conditions suivantes sont réunies : i) la commande ou la demande de produits ou de services présentée par le collaborateur est acceptée et approuvée par WFG ou une société privilégiée à son bureau principal, ou par un représentant autorisé de WFG; ii) un paiement à cet égard a effectivement été versé par le client et reçu de ce dernier; iii) WFG a effectivement reçu paiement de sa commission par une société privilégiée, le cas échéant (sous réserve des conditions prévues dans la présente convention).
D. Les sommes et les actifs à payer par le collaborateur à WFG, les soldes débiteurs ainsi que les sommes et les actifs avancés ou crédités par WFG, pour le compte de celle‑ci ou au profit du collaborateur, constituent un prêt. Le collaborateur autorise expressément WFG à opérer compensation et à déduire les sommes qu’il doit à cette dernière des commissions ou des autres sommes ou actifs qui lui sont alors ou ultérieurement dues par WFG. Le collaborateur autorise WFG à déduire des commissions dues le montant des commissions qui lui ont été versées au titre de n’importe quel paiement ou de n’importe quelle somme que WFG rembourse au client du collaborateur.
E. Le collaborateur doit rembourser tous les soldes débiteurs dès qu’il reçoit un avis à cet effet de la part de WFG. Les soldes débiteurs qui ne sont pas payés dans les trente (30) jours suivant la date de prise d’effet de cet avis portent intérêt à compter de l’expiration de ce délai à un taux égal au taux préférentiel de la banque Toronto Dominion majoré de dix pour cent (10 %). WFG peut, à son entière discrétion, faire en sorte que tout ou partie de la part du solde débiteur du collaborateur soit réduite de l’une ou l’autre des façons suivantes : i) elle peut défalquer n’importe quelle commission ou autre forme de rémunération à payer au collaborateur du solde débiteur de ce dernier; ii) elle peut exercer tous ses autres droits ou recours, y compris ceux prévus par les lignes directrices et les règles relatives à la convention conclue avec le collaborateur. Le collaborateur est également tenu de rembourser à WFG les soldes débiteurs de ses propres collaborateurs postérieurs. La formule et les modalités applicables à ce remboursement des soldes débiteurs sont plus précisément énoncées dans les Règles relatives à la convention conclue avec le collaborateur.
F. Sauf stipulation contraire de la présente convention, et sous réserve des conditions prévues par le présent article III.F., si le collaborateur remplit les conditions pertinentes et atteint certains objectifs en matière de position des ventes fixés par WFG conformément aux Lignes directrices relatives à la convention conclue avec le collaborateur, il devient alors un collaborateur avec droits acquis et il est autorisé à recevoir des commissions à la cessation de ses fonctions. Cependant, le collaborateur reconnaît et convient que, comme ses commissions constituent une part des commissions de WFG, les droits acquis à ces commissions qui lui seront accordés au moment de devenir collaborateur avec droits acquis ne pourront s’exercer que dans la mesure où WFG reçoit effectivement des sociétés privilégiées des commissions relatives aux clients applicables et où le collaborateur peut légalement recevoir ces commissions. Le collaborateur n’aura droit à aucune commission ni à quelque rémunération que ce soit si, au moment de la cessation, il n’a pas rempli les conditions pertinentes ni atteint les objectifs en matière de position des ventes que WFG a fixés comme exigences pour obtenir la qualité de collaborateur avec droits acquis.
G. WFG se réserve le droit, lorsqu’elle exerce son pouvoir discrétionnaire, de rembourser à n’importe quel client la totalité ou une partie des paiements qu’il a faits, et le collaborateur s’engage à rembourser sans délai à WFG les dépenses qu’elle a engagées à ce titre. Le collaborateur s’engage en outre à rembourser sans délai à WFG toutes les commissions qu’il a reçues relativement à des remboursements à des clients ; et WFG peut déduire de toute autre commission due ou susceptible de devenir due au collaborateur aux termes des présentes, la somme due à WFG pour ces dépenses ou ces commissions devant être remboursées par le collaborateur.
H. Sous réserve de ce qui est prévu aux articles III.A. et III.F. plus haut, le collaborateur ne recevra aucune autre sorte de rémunération en vertu de la présente convention. Sauf stipulation contraire expresse de la présente convention, le collaborateur n’a droit à aucuns avantages sociaux dans le cadre de la présente convention, y compris, notamment, des prestations d’assurance, des prestations d’invalidité, des vacances payées, des prestations de retraite ou le remboursement de dépenses.
RÉFÉRENCE : 2009CCI242
NO DU DOSSIER DE LA COUR : 2007-3707(IT)I
INTITULÉ : Zacarius Destacamento et Sa Majesté la Reine
LIEU DE L’AUDIENCE : St. Catharines (Ontario)
DATE DE L’AUDIENCE : Le 7 avril 2009
MOTIFS DU JUGEMENT : L’honorable juge Valerie Miller
DATE DU JUGEMENT : Le 30 avril 2009
COMPARUTIONS :
Pour l’appelant :
L’appelant lui-même
Avocat de l’intimée :
Me Louis L’Heureux
AVOCATS INSCRITS AU DOSSIER :
Pour l’appelant :
Nom :
Cabinet :
Pour l’intimée : John H. Sims, c.r.
Sous-procureur général du Canada
Ottawa, Canada
[1] Nelia Destacamento a en réalité déduit une provision totale de 93 741,83 $ relativement à l’année 2004. La somme de 65 950,86 $ correspond à la provision nette déduite en 2004 et à la somme que le ministre a ajoutée à son revenu pour cette année.
[2] Zacarias Destacamento a en réalité déduit une provision totale de 39 806,75 $ relativement à l’année 2003. La somme de 17 457,58 $ correspond à la provision nette déduite en 2003 et à la somme que le ministre a ajoutée à son revenu pour cette année. À titre de redressement corrélatif, le ministre a également réduit de 7 984,68 $ le revenu de Zacarias Destacamento pour l’année 2004.
[3] Voir la pièce R-3.
[4] Voir les pages 26 et 52 de la pièce R-2.
[5] [1944] C.T.C. 75 (C. de l’É. Can.).