Wyrstiuk c. La Reine
Wyrstiuk c. La Reine
Base de données – Cour (s)
Jugements de la Cour canadienne de l'impôt
Date
2022-01-26
Référence neutre
2022 CCI 10
Numéro de dossier
2019-1823(IT)I
Juges et Officiers taxateurs
Gaston Jorré
Sujets
Loi de l'impôt sur le revenu
Contenu de la décision
Dossier : 2019-1823(IT)I
ENTRE :
DAVID WYRSTIUK,
appelant,
et
SA MAJESTÉ LA REINE,
intimée.
[TRADUCTION FRANÇAISE OFFICIELLE]
Appel entendu le 16 septembre 2021 à Toronto (Ontario)
Devant : l’honorable juge suppléant Gaston Jorré
Comparutions :
Pour l’appelant :
L’appelant lui-même
Avocats de l’intimée :
Me Morgan Mckenna Me Andrea Jackett
JUGEMENT
Selon les motifs du jugement ci-joints, l’appel interjeté à l’encontre de la cotisation d’impôt de la partie X.1, datée du 27 mars 2018, concernant l’année d’imposition 2015 est accueilli et l’affaire est renvoyée au ministre du Revenu national pour nouvel examen et établissement d’une nouvelle cotisation, pour le motif que :
le montant de l’impôt de la partie X.1 doit être réduit, pour passer de 1 106,28 $ à 682,33 $;
les pénalités doivent être réduites pour passer de 188,07 $ à 116 $;
les intérêts doivent être calculés à nouveau, afin de tenir compte de la réduction des montants de l’impôt et des pénalités.
Aucuns dépens ne seront adjugés.
Signé à Ottawa, Canada, ce 26e jour de janvier 2022.
« G. Jorré »
Le juge suppléant Jorré
Référence : 2022 CCI 10
Date: 20220126
Dossier : 2019-1823(IT)I
ENTRE :
DAVID WYRSTIUK,
appelant,
et
SA MAJESTÉ LA REINE,
intimée.
[TRADUCTION FRANÇAISE OFFICIELLE]
MOTIFS DU JUGEMENT
Le juge suppléant Jorré
Introduction
[1] L’Agence du revenu du Canada (l’« ARC ») a établi une cotisation d’impôt de la partie X.1 pour l’appelant à l’égard d’une cotisation excédentaire à un régime enregistré d’épargne-retraite. En outre, elle a imposé des pénalités et des intérêts au motif que la déclaration a été présentée en retard.
[2] L’appelant prétend qu’il n’y a eu aucune cotisation excédentaire.
[3] Cette affaire comporte deux volets.
[4] Premièrement, je dois trancher la question de principe concernant l’existence ou non d’une cotisation excédentaire. Cette question porte sur celle de savoir si la somme d’environ 165 000 $ que l’appelant a reçue en 2014 de son ancien employeur constitue ou non un « revenu gagné », tel que ce terme est défini dans la Loi de l’impôt sur le revenu.
[5] Deuxièmement, il y a le calcul du montant de l’impôt.
Y a-t-il eu cotisation excédentaire?
[6] Les faits sont simples relativement à la première question.
[7] En 2013, l’appelant a perdu son emploi, après 12 années de service auprès de son employeur.
[8] Mécontent de la manière dont son contrat de travail a été résilié, il a retenu les services d’un avocat. L’appelant et son avocat ont négocié le paiement d’environ 165 000 $ concernant la résiliation de son contrat de travail [1] . L’appelant a reçu cette somme en 2014 et il l’a indiquée dans la déclaration de son revenu imposable.
[9] Le 2 février 2015, l’appelant a cotisé au titre d’un régime enregistré d’épargne-retraite (le « REER ») environ 24 270 $ [2] .
[10] Le 27 mars 2018, l’ARC a établi une cotisation d’impôt de la partie X.1 de 1 106,28 $ pour l’appelant concernant l’année d’imposition 2015. L’impôt portait exclusivement sur la cotisation de l’appelant au REER [3] . L’ARC accepte que l’appelant ait eu certains droits de cotisation [4] .
Analyse de la question du paiement en trop
[11] Il faut examiner plusieurs facteurs pour décider de la somme maximale qu’il est possible de verser en tant que cotisation à un REER au cours d’une année. Un seul de ces facteurs est important pour les besoins du présent appel.
[12] L’article 146 de la Loi de l’impôt sur le revenu (la « Loi ») restreint les cotisations d’un contribuable à 18 % au maximum du revenu gagné par ce contribuable au cours de l’année d’imposition précédente [5] .
[13] Si le paiement versé par l’employeur de l’appelant constitue un revenu gagné, il n’existe pas de paiement en trop.
[14] Je reproduirai plus loin les parties pertinentes de la Loi dont il faut tenir compte dans l’analyse qui suit [6] .
[15] La définition du terme « revenu gagné » figure au paragraphe 146(1) de la Loi :
revenu gagné S’agissant du revenu d’un contribuable pour une année d’imposition,
[…]
(a) soit son revenu […] tiré […] :
(i) […] d’un emploi […]
[16] Le paragraphe 5(1) de la Loi prévoit ce qui suit :
[…] le revenu d’un contribuable, pour une année d’imposition, tiré […] d’un emploi est le traitement, le salaire et toute autre rémunération, y compris les gratifications, que le contribuable a reçus au cours de l’année.
[17] L’appelant prétend que le paiement en litige faisait partie intégrante de sa rémunération dans le contexte de son emploi. Cet argument présente un certain intérêt, puisque l’appelant n’aurait pas reçu cette somme s’il n’avait pas auparavant été l’employé de l’auteur du paiement et que le terme « rémunération » a un sens large.
[18] À titre subsidiaire, l’appelant affirme que si le paiement en litige ne constitue pas une rémunération et un revenu gagné, il ne devrait pas être imposé du tout.
[19] Néanmoins, il est bien établi dans la jurisprudence qu’un tel paiement ne constitue pas un revenu d’emploi. Voir, par exemple, l’arrêt de la Cour d’appel fédérale La Reine c. Atkins [7] . [1976] C.T.C. 497, 1976 CanLII 1161 (C.A.F.).
[20] Même si le ministre du Revenu national a, pendant un certain temps, continué de prétendre qu’un tel paiement faisait partie intégrante du revenu d’emploi, l’arrêt Atkins n’a jamais été infirmé [8] .
[21] L’arrêt Atkins et d’autres décisions semblables ont eu pour effet de rendre ce type de paiements non imposable, jusqu’à ce que le législateur adopte certaines modifications de la Loi [9] .
[22] Par conséquent, l’argument de l’appelant selon lequel la somme ne devrait pas être imposée aurait été bien-fondé si la résiliation du contrat de travail de l’appelant par son employeur avait eu lieu avant l’adoption de ces modifications.
[23] Néanmoins, ces modifications ont été adoptées et elles ont fait naître l’alinéa b) de la définition du terme « allocation de retraite », au paragraphe 248(1) de la Loi :
allocation de retraite Somme, sauf une prestation de retraite ou de pension, […] reçue […] :
a) soit en reconnaissance de longs états de service du contribuable au moment où il prend sa retraite […] d’un emploi ou par la suite;
b) soit à l’égard de la perte par le contribuable d’une charge ou d’un emploi, qu’elle ait été reçue ou non à titre de dommages ou conformément à une ordonnance ou sur jugement d’un tribunal compétent.
[Non souligné dans l’original.]
[24] Le sous-alinéa 56(1)a)(ii) de la Loi prévoit ce qui suit :
Sans préjudice de la portée générale de l’article 3, sont à inclure dans le calcul du revenu d’un contribuable pour une année d’imposition :
a) toute somme reçue par le contribuable au cours de l’année au titre, ou en paiement intégral ou partiel :
[…]
(ii) d’une allocation de retraite, sauf s’il s’agit d’un montant versé dans le cadre d’un régime de prestations aux employés, d’une convention de retraite ou d’une entente d’échelonnement du traitement,
[25] La modification apportée à l’alinéa b) a ajouté à la définition d’une allocation de retraite le type de paiements en litige dans la présente affaire. Selon cette modification, associée au sous-alinéa 56(1)a)(ii), le paiement en litige est imposable.
[26] L’article 56 fait partie de la sous-section D (Autres sources de revenus), section B, partie I de la Loi.
[27] Par conséquent, le paiement que l’appelant a reçu constitue une autre source de revenus, et non un revenu provenant d’un emploi, de sorte qu’il ne constitue pas un revenu gagné pour le calcul du montant de la cotisation au REER que l’appelant avait le droit de faire [10] .
Calcul du montant de l’impôt
[28] Le paragraphe 204.1(2.1) de la Loi impose l’assujettissement des cotisations à l’impôt. Il prévoit ce qui suit :
Le particulier qui […] a un excédent cumulatif au titre de régimes enregistrés d’épargne-retraite doit, pour ce mois, payer un impôt selon la présente partie égal à 1 % de cet excédent.
[29] De façon très générale, voici la définition de l’excédent cumulatif d’un particulier à un moment donné, en ce qui s’applique en l’espèce : (montant des primes non déduites versées à des REER à ce moment-là) moins (toute marge de déduction inutilisée au titre des REER à la fin de l’année d’imposition précédente, à laquelle s’ajoute les déductions possibles au titre des REER pour l’année d’imposition) [11] .
[30] En examinant le présent dossier, j’ai eu des difficultés à comprendre le calcul ayant permis d’obtenir le montant de l’impôt de 1 106,28 $. Entre autres choses, il m’a fallu du temps pour comprendre le sous-paragraphe 8t) des faits présumés par l’ARC dans sa réponse à l’avis d’appel. Il est rédigé comme suit :
[traduction] « l’appelant a une somme cumulative de 110 628 $ à la fin de l’année d’imposition 2015 à l’égard de primes au titre d’un REER non déduites et demeurant dans son REER à la fin de chaque mois de l’année d’imposition, en excédent par rapport à toutes les sommes pouvant être déduites pour l’année d’imposition, à laquelle s’ajoute une exonération possible de 2 000 $ à la fin de chaque mois; »
[31] Finalement, vu les dispositions de la Loi et étant donné que le ministre a supposé que l’appelant avait versé la cotisation en janvier [12] , il m’est apparu clair que ce sous-paragraphe 8t), reformulé, exprime ce qui suit :
Pour chaque mois de l’année 2015, si l’on calcule la somme existante (montant des primes non déduites à la fin du mois, moins 2 000 $) et qu’on additionne ces douze résultats, on obtient un excédent cumulatif de 110 628 $.
[32] Étant donné que l’excédent est demeuré constant à la fin de chaque mois de 2015, cela signifie, mathématiquement, que le ministre a établi la cotisation en tenant pour acquis qu’après avoir tenu compte de l’exonération de 2 000$, il restait une prime non déduite de 9 219 $ à la fin de chaque mois [13] ou, autrement dit, il restait une prime non déduite de 11 219 $ à la fin de chaque mois, avant l’application de l’exonération de 2 000 $ [14] .
[33] Étant donné que l’appelant a cotisé 24 270 $ au REER, l’ARC a tenu pour acquis le fait que l’appelant disposait d’une marge de cotisation de 13 051 $ [15] .
[34] L’appelant a présenté à la Cour la cotisation d’impôt et la nouvelle cotisation d’impôt à l’égard de sa déclaration T1 de 2014, la cotisation d’impôt à l’égard de sa déclaration T1 de 2015, ainsi que la cotisation d’impôt pour un paiement excédentaire à l’égard de sa déclaration T1 de 2015 [16] .
[35] Ces documents permettent de mieux comprendre certaines des hypothèses que l’ARC a adoptées dans sa réponse; on y voit que la somme utilisée dans l’une des hypothèses semble erronée [17] et on y trouve des renseignements complémentaires cruciaux que l’ARC semble avoir négligés dans ses calculs.
[36] Les calculs comprennent deux erreurs. Premièrement, étant donné que j’ai conclu que l’appelant avait versé la cotisation en février, et non en janvier, il existe une cotisation excédentaire pour seulement 11 mois de l’année 2015, et non 12.
[37] Deuxièmement, comme je l’expliquerai plus loin, il faut ajouter une marge de cotisation possible de 3 016 $ à celle de 13 051 $ que l’ARC a utilisée dans ses calculs.
[38] Lorsque l’ARC a établi une nouvelle cotisation d’impôt à l’égard de la déclaration de l’appelant de 2014, elle a considéré la cotisation au REER de 24 270 $ comme une cotisation rattachée à l’année d’imposition 2014 [18] . Cette pratique est possible, bien sûr, pour les cotisations versées dans les 60 premiers jours de l’année suivante, à déduire de l’année précédente.
[39] En examinant la nouvelle cotisation d’impôt à l’égard de la déclaration T1 de 2014 de l’appelant, datée du 5 février 2016 [19] , on constate [20] que l’ARC a considéré que la cotisation au REER de 24 270 $ était rattachée à l’année 2014. Au bas de la page figure une déclaration sur une limite aux déductions au titre d’un REER, dans laquelle il est clairement indiqué que la limite des déductions pour l’année 2014 était fixée à 3 726 $ et que l’appelant avait le droit de déduire cette somme.
[40] On trouve également une déclaration selon laquelle l’appelant avait 20 544 $ [21] de cotisations non utilisées pour 2015.
[41] De même, dans l’avis de cotisation d’impôt à l’égard de la déclaration T1, daté du 19 mai 2016, pour l’année d’imposition 2015 de l’appelant, il est indiqué que les cotisations à un REER non utilisées et disponibles pour 2016 s’élèvent à 8 203 $ [22] . Il semble évident que la somme de 8 203 $ découle du fait que l’appelant avait 20 544 $ de cotisations non utilisées au début de l’année 2015 [23] .
[42] Il ressort clairement de tous ces éléments que, contrairement aux faits présumés au sous-paragraphe 8a) de sa réponse à l’avis d’appel, l’ARC a omis dans les cotisations d’impôt qu’elle a établies à l’égard des déclarations T1 de 2014 et de 2015 de tenir compte de l’existence de primes de 3 016 $ au titre d’un REER non déduites au début de l’année 2014 [24] .
[43] Il en découle que l’ARC devrait recalculer l’impôt en application du paragraphe 204.1(2.1) de la Loi, afin de tenir compte :
i) de l’existence de cotisations excédentaires sur 11 mois de l’année;
ii) du fait que le montant de la cotisation excédentaire à chacun de ces 11 mois s’élève à 6 203 $ [25] ;
iii) Par conséquent, il faut réduire le montant de l’impôt à 682,33 $ [26] et celui des pénalités à 116 $ [27] .
[44] Enfin, il faut recalculer les intérêts en tenant compte de ces modifications.
Conclusion
[45] Pour ces motifs, l’appel interjeté à l’encontre de la cotisation d’impôt de la partie X.1 datée du 27 mars 2018 et concernant l’année d’imposition 2015 est accueilli et l’affaire est renvoyée au ministre du Revenu national pour nouvel examen et établissement d’une nouvelle cotisation, pour le motif que :
a) le montant de l’impôt de la partie X.1 doit être réduit, pour passer de 1 106,28 $ à 682,33 $;
b) les pénalités doivent être réduites pour passer de 188,07 $ à 116 $;
c) les intérêts doivent être calculés à nouveau, afin de tenir compte de la réduction des montants de l’impôt et des pénalités.
Signé à Ottawa, Canada, ce 26e jour de janvier 2022.
« G. Jorré »
Le juge suppléant Jorré
RÉFÉRENCE :
2022 CCI 10
NO DU DOSSIER DE LA COUR :
2019-1823(IT)I
INTITULÉ :
DAVID WYRSTIUK c. SA MAJESTÉ LA REINE
LIEU DE L’AUDIENCE :
Toronto (Ontario)
DATE DE L’AUDIENCE :
Le 16 septembre 2021
DATE DE RÉCEPTION DE LA TRANSCRIPTION :
Le ou vers le 1er octobre 2021
MOTIFS DU JUGEMENT :
L’honorable juge suppléant Gaston Jorré
DATE DU JUGEMENT :
Le 26 janvier 2022
COMPARUTIONS :
Pour l’appelant :
L’appelant lui-même
Avocats de l’intimée :
Me Morgan Mckenna
Me Andrea Jackett
AVOCATS INSCRITS AU DOSSIER :
Pour l’appelant :
Nom :
En blanc
Cabinet :
En blanc
Pour l’intimée :
François Daigle
Sous-procureur général du Canada
Ottawa, Canada
[1] L’appelant n’a fourni aucun document concernant le règlement et il n’a pas expliqué le calcul de cette somme. Lors de l’établissement de la cotisation, le ministre a présumé qu’aucune partie de la somme ne constituait un traitement, un salaire ou une autre forme de rémunération. Rien dans les éléments de preuve n’indique qu’une partie du paiement, quelle qu’elle soit, a constitué un traitement, un salaire ou une autre forme d’avantages sociaux, par exemple une indemnité de congés payés. Concernant la rémunération, voir plus loin l’analyse de l’argument de l’appelant à cet égard.
[2] Je conclus que l’appelant est parfaitement crédible et j’accepte que la cotisation a eu lieu le 2 février 2015, et non en janvier 2015 comme l’a présumé l’ARC.
[3] L’avis de cotisation d’impôt figure aux pages 4 et suivantes de la pièce A-1, onglet 4.
[4] Certaines questions ont été soulevées concernant le fait que le litige porte ou non sur des éléments, quels qu’ils soient, autres que la cotisation d’impôt de la partie X.1 à l’égard de l’année 2015, datée du 27 mars 2018. Bien que les cotisations établies à l’égard des déclarations T1 de 2014 et de 2015 soient pertinentes pour le présent appel, il ressort clairement de l’avis d’appel et de l’avis de confirmation ci-joints (voir l’onglet 1, pièce A-1 et l’onglet 4, pièce A-1) que l’appel dont la Cour a été saisie concerne uniquement la cotisation de la partie X.1 à l’égard de l’année 2015, à l’exclusion de toute autre chose.
[5] Cette restriction figure dans la définition de l’expression « maximum déductible au titre des REER » au paragraphe 146(1) de la Loi. D’autres facteurs peuvent augmenter ou diminuer davantage ce maximum déductible.
[6] Afin de simplifier la lecture de ces sections, j’ai supprimé toutes les portions de texte qui ne s’appliquaient pas aux circonstances de la présente affaire.
[7] [1976] C.T.C. 497, 1976 CanLII 1161 (C.A.F.). La Cour d’appel fédérale a confirmé la décision du juge de première instance.
[8] En effet, dans l’arrêt de la Cour suprême du Canada Jack Crewe Ltd. c. M.R.N., 1980 CanLII 177 (C.S.C.), [1980] 1 R.C.S. 812, aux paragraphes 814 à 816 et 818 à 819, le juge Pigeon, s’exprimant au nom de la Cour dans une opinion incidente, a exprimé des réserves à l’égard de l’exactitude de l’arrêt Atkins. Cette opinion incidente n’a pas entraîné l’infirmation de l’arrêt Atkins ou d’autres décisions semblables.
[9] Il s’agit d’un compte rendu très simplifié de l’évolution du droit à ce sujet, mais cela établit les éléments fondamentaux de cette histoire.
[10] La définition de l’expression « traitement ou salaire » figure au paragraphe 248(1) de la Loi :
traitement ou salaire Sauf aux articles 5 […] le revenu que tire un contribuable […] d’un emploi […] mais à l’exclusion des prestations de retraite ou de pension, ainsi que des allocations de retraite.
[Non souligné dans l’original.]
Cette définition ne m’aide pas à trancher la question que j’examine ici, car elle ne s’applique pas à l’article 5 de la Loi, alors que l’article 5 est celui qui définit l’expression « revenu provenant d’un emploi ». C’est pourtant le revenu provenant d’un emploi que l’on utilise pour calculer le revenu gagné.
[11] Voir le paragraphe 204.2(1.1).
[12] Voir le sous-paragraphe 8b) de la réponse.
[13] 110 628 $ divisé par 12 = 9 219 $.
[14] L’exonération de 2 000 $ est prévue à la composante C du calcul énoncé à l’alinéa 204.2(1.1)b) de la Loi.
[15] J’exposerai dans des paragraphes et des commentaires ultérieurs le calcul que l’ARC semble avoir utilisé pour obtenir cette somme de 13 051 $.
[16] Les cotisations d’impôt et la nouvelle cotisation d’impôt à l’égard des déclarations T1 de l’appelant figurent à l’onglet 3, pièce A-1; la cotisation pour un paiement excédentaire à l’égard d’une déclaration T1 de l’appelant figure à l’onglet 4 de la même pièce.
[17] Les sous-paragraphes 8l), m), n), p) et q) sont relativement répétitifs, de sorte qu’il aurait très certainement été possible de les réunir en deux sous-paragraphes courts.
[18] Cela n’était pas l’intention du contribuable et la raison pour laquelle les choses se sont déroulées ainsi n’est pas totalement claire à mes yeux, même si cela pourrait découler de certains formulaires et des éléments qu’ils comprenaient ou non – ou de l’absence d’un formulaire en particulier. Quoi qu’il en soit, cette question n’a aucune conséquence concrète pour le résultat du présent appel.
[19] Voir l’onglet 3, pièce A-1.
[20] À la page 1, troisième paragraphe du texte explicatif.
[21] À la toute fin de la première page de la nouvelle cotisation d’impôt à l’égard de la déclaration T1 de 2014. La somme de 20 544 $ est clairement le résultat de la soustraction de la limite aux déductions de 3 726 $ à la cotisation versée de 24 270 $.
[22] Voir la page 5 de l’avis de cotisation d’impôt, vers la fin de la déclaration concernant la limite aux déductions au titre d’un REER; cet avis de cotisation d’impôt figure également à l’onglet 3, pièce A-1.
[23] Étant donné que 20 544 $ moins 12 341 $ équivaut à 8 203 $. Même si l’ARC avait considéré que le REER avait été conclu en 2015, elle aurait obtenu le même résultat final, puisque la somme complémentaire de 3 726 $ aurait été disponible en tant que marge de cotisation en 2015.
[24] Si cela avait été le cas, l’avis de nouvelle cotisation d’impôt à l’égard de la déclaration T1 de 2014 afficherait des cotisations au titre d’un REER non utilisées pour 2015 de 23 560 $, et non de 20 544 $. De même, l’avis de cotisation à l’égard de la déclaration T1 de 2015 afficherait des cotisations au titre d’un REER disponibles pour 2016 de 11 219 $, et non de 8 203 $.
[25] Cette somme découle de la prise en compte de la cotisation de 24 270 $, à laquelle on soustrait 1) la cotisation au REER possible en 2014 de 3 726 $, 2) la cotisation au REER possible en 2015 de 12 341 $ et 3) l’exonération de 2 000 $ (24 270 $ - 3 726 $ - 12 341 $ - 2 000 $ = 5 493 $).
[26] 6 203 $ x 1 % x 11 mois = 682,33 $.
[27] 682,33 $ x 17 % = 116$.