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둘째, 특정 업종이나 그 외 특정한 상황을 고려한 것이더라도, 비용을 특정할 수 없고, 해당 비용의 지출 여부나 지출의 구성에 근로자의 자의적 판단이 많이 개입되는 경우에는, 그러한 비용을 고려하여 특정 급여(예, 수당)를 지불하더라도 그 급여는 과세대상 소득에 포함하는 것이 타당하다. 예를 들면, 특별한 위험을 고려하여 특정한 제복이나 장비를 착용하도록 하는 경우, 또는 위험을 고려한 상해보험에 가입하고 보험료를 지불하는 경우 등은 실비변상적 급여로서 비과세하는 것이 타당한 것으로 판단된다. 그러나 ‘위험수당’과 같이 포괄적인 명목으로 급여를 지급하고, 그 급여의 사용이 전적으로 근로자의 의지에 따라 결정되는 경우에는 비용의 보전이라기보다는 특정 근로에 부수되는 ‘추가적인 급여 또는 보상’으로 봐야 할 것이다. 이와 같이 근로자들이 위험한 직무를 수행하도록 독려하는 인센티브 목적으로 제공하는 수당은 급여로 보는 것이 타당하며, ‘비과세’가 아닌 ‘세전 급여의 조정’을 통해서 사용자가 일정한 수준의 세후소득을 보장하도록 해야 할 것이다. 특정 직종의 위험수당, 벽지수당 등이 이에 해당한다.
특별한 위험을 고려하여 제복이나 장비를 착용하는 것은 실비변상적 급여로 비과세에 해당되지만, '위험수당'과 같이 포괄적인 명목인 급여는 특정 근로에 부가되는 추가적인 급여라 봐야 한다. 따라서 이것은 인센티브 목적의 급여라 볼 수 있고, 세전 급여 조정을 통해 세후소득을 보장하도록 해야 한다. 